Falska meddelanden har skickats ut i Skatteförvaltningens namn. Läs mer om falska meddelanden

Beskattning av delägarlån som en fysisk person tar ut från ett aktiebolag

Har getts
2.8.2023
Diarienummer
VH/3794/00.01.00/2023
Giltighet
2.8.2023 - Tills vidare
Bemyndigande
Lagen om Skatteförvaltningen (503/2010) 2 § 2 mom.
Ersätter anvisningen
VH/83/00.01.00/2020

I denna anvisning behandlas beskattningen av delägarlån som en fysisk person tar ut från ett aktiebolag.  Anvisningen behandlar inte beskattning av ränteförmån i samband med lån som erhållits på grundval av anställning. En närmare beskrivning av beskattningen av ränteförmån i samband med lån som erhållits på grundval av anställning finns i Skatteförvaltningens anvisning Naturaförmåner i beskattningen.

Avdrag av delägarlån från aktiernas matematiska värde vid beskattning av dividendinkomster behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av dividendinkomster.

Begreppen penninglån och aktiebolag (kapitel 2.1), situationer med dödsbo (kapitel 2.6) och återbetalning av delägarlån genom kvittning (kapitel 4.1) har preciserats. En anvisning om arbetsgivarens årsanmälan om lån och räntor har lagts till i kapitel 8.3 i anvisningen. Dessutom har anvisningen försetts med förtydligande exempel, och anvisningens struktur har förenklats.

1 Inledning

Aktiebolag kan bevilja lån till personer som ingår i bolagets närståendekrets. Huruvida lån till personer i aktiebolagets närståendekrets kan godkännas ur bolagsrättslig synpunkt bedöms med stöd av de allmänna principerna i aktiebolagslagen (624/2006). Ett lån som ett aktiebolag har beviljat förknippas alltid med skyldigheten att betala tillbaka lånet till bolaget.

I 53 a § i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL) kallas ett penninglån till en aktieägare eller hens familjemedlemmar för delägarlån. Då de förutsättningar som nämns i bestämmelsen uppfylls betraktas delägarlånet som skattepliktig kapitalinkomst av en fysisk person.

En fysisk person kan i regel dra av återbetalningen av delägarlån som beskattats som kapitalinkomst från sina kapitalinkomster som utgift för inkomstens förvärvande. Återbetalningen är dock endast avdragbar till den del som låntagaren har återbetalat av lånet senast det femte skatteåret efter det år då lånet lyftes (ISkL 54 c §). Civilrättsligt sett upphör inte skuldförhållandet även om lånet inte betalas tillbaka under de fem år som följer på den dag som lånet lyftes. Efter den tidsgräns som anges i bestämmelsen i ISkL är återbetalningen emellertid inte längre avdragbar i beskattningen.

2 Beskattning av delägarlån

2.1 Förutsättningar för att beskatta delägarlån som kapitalinkomst

Kapital på delägarlån som uppfyller förutsättningarna i ISkL 53 a § betraktas i sin helhet som låntagarens skattepliktiga kapitalinkomst. Enligt ISkL 53 a § är ett delägarlån som erhållits från ett aktiebolag under skatteåret skattepliktig kapitalinkomst för en fysisk person, om låntagaren eller hens familjemedlemmar tillsammans eller separat direkt eller indirekt äger minst 10 procent av bolagets aktier eller har en motsvarande andel av det röstetal som samtliga aktier i bolaget medför. Ägarandelen beräknas enligt låntagarens situation i slutet av skatteåret (den 31 december). 

Som kapitalinkomst betraktas endast penninglån som lyfts under skatteåret till den del som de inte vid slutet av skatteåret har betalats tillbaka. Ett delägarlån kan alltså inte beskattas som låntagarens kapitalinkomst enbart på basis av lånebeslutet, om lånet inte har lyfts. Ett delägarlån beskattas inte heller som kapitalinkomst till den del lånet har betalats tillbaka före utgången av det år lånet har lyfts.

ISkL 53 a § är tillämplig på delägarlån som har lyfts från ett samfund i aktiebolagsform. När förutsättningarna i bestämmelsen uppfylls, beskattas som kapitalinkomst även delägarlån som till exempel har lyfts från ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag eller ett bostadsaktiebolag.

ISkL 53 a § fastställer inte närmare vilka prestationer ett penninglån omfattar. Enligt förarbetena (RP 28/1998) till bestämmelsen är bestämmelserna om delägarlån i regel avsedda att vara tillämpliga på en egentlig fordran som grundar sig på utlåning av pengar.  Detta utesluter till exempel sedvanliga kundfordringar från begreppet delägarlån. Enligt regeringens proposition är det dock inte helt uteslutet att betrakta en fordran som grundar sig på en annan rättshandling som ett delägarlån. Utöver ett sedvanligt penninglån som grundar sig på ett skuldebrev kan även till exempel en köpeskillingsgäld betraktas som ett delägarlån då den uppstått när bolaget säljer sin egendom till aktieägaren med återbetalningstid som är längre än det som är brukligt eller med avtalsvillkor som i övrigt väsentligen avviker från det som är brukligt.

Penninglån mellan bolag och delägare är inte heller alltid enskilda tydliga lån om vilka ett separat skuldebrev har upprättats. Dessutom kan en delägares privata utgifter som har betalats från bolagets bankkonto betraktas som penninglån som beskattas som delägarlån, när utgifterna tas upp som delägarlån i bolagets bokföring och avsikten är att betala tillbaka utgifterna (avsikt att betala tillbaka delägarlån behandlas närmare i kapitel 5).

2.2 Skatteåret för ett delägarlån som beskattas som kapitalinkomst

Skatteåret för fysiska personer är ett kalenderår (lag om beskattningsförfarande, 1558/1995, BFL, 3 § 2 mom.). Ett delägarlån beskattas som låntagarens kapitalinkomst i beskattningen för det skatteår då lånet har lyfts. Om ett lån som lyfts under början av året har redan amorterats innan året är slut, utgör endast det belopp som inte har återbetalats vid utgången av året skattepliktig kapitalinkomst.

Exempel 1: Person X äger alla aktier i ett aktiebolag. Under kalenderåret 2022 lyfte X delägarlån på sammanlagt 20 000 euro från aktiebolaget. X betalade tillbaka 10 000 euro av delägarlånet i december 2022 och ytterligare 10 000 i januari 2023. Som X:s kapitalinkomst för skatteåret 2022 beskattas den del av det under skatteåret 2022 uttagna delägarlånet som inte hade betalats tillbaka den 31 december 2022, det vill säga 10 000 euro.

Delägaren kan lyfta lån vid flera olika tidpunkter, och räkenskapsperioden för det aktiebolag som har beviljat lån kan vara en annan än ett kalenderår. I sin skattedeklaration anger aktiebolaget det totala beloppet av delägarlånet för delägaren vid den tidpunkt då bolagets räkenskapsperiod går ut. Som kapitalinkomst för en fysisk person beskattas dock alltid det delägarlån som har lyfts under kalenderåret till det belopp som är obetalt vid utgången av kalenderåret. Aktiebolaget ska ange detta belopp i sin årsanmälan (se mer information om årsanmälan i kapitel 8.2 nedan).

Exempel 2: Person X äger alla aktier i ett aktiebolag. Räkenskapsperioden för aktiebolaget är den 1 juli till den 30 juni. X lyfte delägarlån från bolaget i två omgångar, först 10 000 euro den 31 maj 2022 och sedan 10 000 den 30 september 2022. I sin skattedeklaration för skatteåret 2022 anger aktiebolaget att delägarlånet för X är 10 000 euro (läget den dag som bolagets räkenskapsperiod går ut, den 30 juni 2022). Beloppet av det delägarlån som beskattas som delägaren X:s kapitalinkomst är dock det totala beloppet av det delägarlån som har lyfts under kalenderåret 2022, det vill säga 20 000 euro (läget den 31 december 2022). Aktiebolaget lämnar in en årsanmälan om delägarlånet på 20 000 euro till X för skatteåret 2022.  

2.3 Delägarlån till en familjemedlem

Lånet anses utgöra kapitalinkomst för låntagaren även om hen inte alls äger aktier i bolaget, om låntagarens familjemedlemmars sammanlagda ägarandel eller andel av röstetalet är minst 10 procent. Som familjemedlemmar betraktas make/maka och minderåriga barn. Med minderåriga barn avses barn som före skatteårets ingång inte har fyllt 17 år (ISkL 8 §).

Exempel 3: A och B är makar och har minderåriga barn C, D ja E. I februari fick B ett penninglån av Y Ab. Lånet har ännu inte återbetalats den sista dagen i december (den 31 december). Det finns sammanlagt 675 aktier i Y Ab, av vilka

  • A äger 48 aktier    =   7,11 %
  • C äger 15 aktier    =   2,22 %
  • D äger 3 aktier      =   0,44 %
  • E äger 2 aktier      =   0,29 %
  • Sammanlagt 68 aktier = 10,06 %

Det lån som B fått utgör skattepliktig kapitalinkomst för B, eftersom de övriga familjemedlemmarna tillsammans äger minst 10 procent av bolagets aktier.

2.4 Indirekt innehav

Enligt ISkL 53 a § likställs direkt innehav i ett aktiebolag med indirekt innehav i ett aktiebolag. Därmed utgör ett delägarlån skattepliktig kapitalinkomst även i de fall där aktieägaren eller aktieägarens familjemedlemmar eller de båda tillsammans äger aktier så att ägarandelen eller andelen av röstetalet för de aktier de äger tillsammans via andra bolag är minst 10 procent.

Exempel 4: Familjemedlemmarna äger 60 procent av aktierna i A Ab och A Ab äger 20 procent av aktierna i B Ab. Familjemedlemmarna anses indirekt äga 12 procent (60 % x 20 %) av aktierna i B Ab.

2.5 Delägarlån som har lyfts via en sammanslutning

Det är fråga om ett delägarlån även i de fall där ett aktiebolag har lånat pengar till en sammanslutning som tillhör en sådan aktieägare eller hens familjemedlem som uppfylller förutsättningarna i ISkL 53 a §, och medlen har tagits ut från sammanslutningen som ett privatuttag till aktieägarens eller familjemedlemmens bruk. Även i detta fall utgör delägarlånet skattepliktig inkomst för aktieägaren eller familjemedlemmen (den slutliga låntagaren).

2.6 Dödsbo och delägarlån

2.6.1 Delägarlån som den avlidne har lyft under sin livstid

Enligt ISkL 17 § beskattas en under skatteåret avliden persons dödsbo för detta år såväl för den avlidnes som för boets inkomst. I detta fall tillämpas på dödsboet de bestämmelser i inkomstskattelagen som skulle ha tillämpats på den avlidne. Det innebär att, om en fysisk person som avlidit under skatteåret har lyft ett lån från ett aktiebolag innan personen har avlidit och de övriga förutsättningarna i ISkL 53 a § är uppfyllda, beskattas delägarlånet som dödsboets kapitalinkomst under dödsåret.

2.6.2 Delägarlån till ett dödsbo

Om dödsboet lyfter ett lån först när den avlidne har avlidit betraktas lånet inte som dödsboets kapitalinkomst, eftersom bestämmelsen i ISkL 53 a § endast är tillämplig på fysiska personer.

2.6.3 Delägarlån till en dödsbodelägare

I ett oskiftat dödsbo kan en delägare lyfta ett lån från ett aktiebolag vars aktier ingår i dödsboets tillgångar. Ett lån som en dödsbodelägare har lyft från ett bolag som dödsboet äger eller från bolagets dotterbolag kan inte under några omständigheter räknas in i dödsbodelägarens kapitalinkomst, eftersom inkomstskattelagen betraktar enbart fysiska personers makar och minderåriga barn som familjemedlemmar. En dödsbodelägare är inte heller delägare i ett bolag som dödsboet äger eller i bolagets dotterbolag, och dödsboet kan inte anses äga några aktier indirekt enbart via delägarskapet i dödsboet på det sätt som avses i ISkL 53 a §.

3 Ränta på delägarlån

3.1 Ränta på delägarlån som beskattas som kapitalinkomst

Ränta behöver inte tas ut på delägarlån som beskattas som kapitalinkomst med stöd av ISkL 53 a §. Ränta som inte tagits ut betraktas inte som sådan förtäckt dividend som avses i BFL 29 §.

3.2 Ränta på andra delägarlån än de som beskattas som kapitalinkomst

Om förutsättningarna som föreskrivs i ISkL 53 a § inte uppfylls, betraktas delägarlånet inte som skattepliktig kapitalinkomst för den fysiska personen. Ränta ska tas ut på andra delägarlån än de som enligt ISkL 53 a § betraktas som kapitalinkomst. Enligt BFL 29 § 1 mom. kan aktieägaren i dessa situationer beskattas på ränta som inte tagits ut som förtäckt dividend.

Ränta på ett delägarlån ska tas ut åtminstone i följande situationer:

  • delägarlånet lyfts och betalas tillbaka under ett och samma skatteår, eller
  • det är fråga om ett delägarlån som getts före den 3 april 1998, eller
  • låntagarens ägarandel eller andelen av röstetalet för de aktier låntagaren äger ensam eller tillsammans med sina familjemedlemmar är under 10 procent.  

Den ränta som tas ut ska motsvara minst den grundränta (Finansministeriet) som finansministeriet fastställt. Finansministeriet fastställer grundräntan halvårsvis. Om grundräntan är negativ eller noll, behöver någon ränta inte tas ut på delägarlån i de situationer som nämnts ovan. Aktieägaren är inte berättigad till ersättning från aktiebolaget på grund av negativ grundränta. Om aktiebolaget betalar ersättning till aktieägaren på grund av negativ grundränta, är den utbetalda prestationen förtäckt dividend till sin natur. Förtäckt dividend har behandlats mer ingående i kapitel 5.

3.3 Rätt att dra av betald ränta

Ränta som eventuellt betalats på ett delägarlån är inte avdragbar i låntagarens inkomstbeskattning enbart på basis av att lånet med stöd av ISkL 53 a § har betraktats som skattepliktig kapitalinkomst för låntagaren. Avdragsrätten för ränta som betalats på ett delägarlån omfattas av samma bestämmelser som övriga räntekostnader. Bestämmelser om rätten att dra av räntekostnader finns i ISkL 58 §. Till exempel räntan på ett delägarlån som tagits för förvärv av en bostad som hyrs ut till gängse pris är avdragbar som ränta på skuld för inkomstens förvärvande.

Avdrag för räntekostnader har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Ränteavdrag i personbeskattningen.

3.4 Betalning av ränta

Utöver ränta som betalats i pengar anses räntan på ett delägarlån ha betalats även då räntebeloppet har lagts till på lånekapitalet. I dessa fall anses låntagaren ha tagit ett tilläggslån som till beloppet motsvarar räntebeloppet och som beskattas som låntagarens kapitalinkomst då förutsättningarna i ISkL 53 a § uppfylls.

4 Rätt att dra av återbetalning av delägarlån

4.1 Förutsättningar för rätten att dra av återbetalning

Enligt ISkL 54 c § har låntagaren rätt att som utgift för inkomstens förvärvande från sina kapitalinkomster dra av det belopp som hen under skatteåret återbetalt. Förutsättningen är att återbetalningen har skett senast det femte skatteåret efter det år då lånet lyftes.

Exempel 5: År 2016 lyfte A ett delägarlån på 10 000 euro från B Ab som till sin helhet ägs av A. Delägarlånet har beskattats som A:s kapitalinkomst i beskattningen för 2016.

År 2021 betalade A tillbaka 6 000 euro av lånet till B Ab. A får dra av det belopp hen betalat tillbaka av sina kapitalinkomster för skatteåret 2021.

År 2022 betalade A tillbaka det resterande beloppet av delägarlånet, 4 000 euro, till B Ab. Till denna del har delägarlånet inte betalats tillbaka senast det femte skatteåret efter det år då lånet lyftes, varmed A inte får dra av återbetalningen i sin beskattning för 2022.

En avdragbar återbetalning av ett delägarlån kan ske med pengar eller genom kvittning. Kvittning förutsätter en civilrättsligt kvittningsbar motfordran från bolaget, såsom lön, kostnadsersättningar eller dividend som ska delas ut. Lön och dividend som använts för kvittningen beskattas trots kvittningen som inkomst för det aktuella skatteåret. Dessutom finns det skäl att beakta att endast prestationens nettobelopp är kvittningsbart efter en eventuell förskottsinnehållning och övriga lagstadgade poster som ska innehållas från prestationen.

Exempel 6: År 2020 lyfte A ett delägarlån på 10 000 euro från B Ab som till sin helhet ägs av A. Delägarlånet har beskattats som A:s kapitalinkomst i beskattningen för 2020.

I mars 2022 beslutar B Ab dela ut 5 000 euro av sina vinstmedel i dividend till A. B Ab innehåller ett förskott på 7,5 procent (375 euro) av dividenden och resten av dividenden, 4 625 euro, kan tas ut direkt.

A tar inte ut dividenden i form av pengar, utan A kvittar sin skuld, det vill säga delägarlånet, till bolaget med sin dividendfordran. Dividenden på 5 000 euro är A:s skattepliktiga kapitalinkomst under skatteåret 2022 enligt bestämmelserna om beskattning av dividendinkomst. A får dra av återbetalningen av delägarlånet, 4 625 euro, från sina kapitalinkomster för skatteåret 2022.

Ett återbetalt delägarlån får dras av från kapitalinkomsterna, även om den ägarandel eller andel på 10 procent som avses i ISkL 53 a § av röstetalet i det bolag som beviljat lånet inte längre uppfylls under det år då lånet betalas tillbaka. Det räcker att lånet har beskattats som låntagarens kapitalinkomst och att lånet har betalats tillbaka inom fem år efter det år då lånet lyftes.

Det återbetalda delägarlånet dras av från kapitalinkomsterna som utgift för inkomstens förvärvande. Om avdragen från kapitalinkomsterna överstiger kapitalinkomsterna, uppstår ett underskott. Underskottet kan berättiga till underskottsgottgörelse, som Skatteförvaltningen automatiskt gör för skatten på förvärvsinkomst, om förutsättningarna för underskottsgottgörelse är uppfyllda. Om det maximibelopp för underskottsgottgörelse som fastställs i ISkL 131 § överskrids, utgör det överstigande beloppet förlust inom kapitalinkomstslaget. Beräkning av beskattningsbar förvärvsinkomst har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen.

4.2 Återbetalningsordning

Om en skattskyldig har flera delägarlån kan hen själv bestämma i vilken ordning de amorteras. Om den skattskyldige inte framställer annat, anses lånen ha blivit amorterade från det äldsta lånet.  

4.3 Återbetalning med nytt delägarlån

Låntagaren kan betala tillbaka ett lån hen tagit från ett aktiebolag genom att ta ett nytt lån från bolaget innan det äldre delägarlånet betalas tillbaka. Om syftet med förfarandet enbart är att förlänga tiden för amorteringen av delägarlånet med nya lån, kan återbetalningen av det gamla lånet ifrågasättas och bestämmelsen om kringgående av skatt i BFL 28 § kan tillämpas. Då anses återbetalningen av lånet inte vara avdragbar i inkomstbeskattningen. Om avsikten att betala tillbaka lånet kan anses ha fallit bort helt, kan bestämmelsen om förtäckt dividend tillämpas på arrangemanget (BFL 29 §). Tillämpning av bestämmelsen om kringgående av skatt har behandlats i Skatteförvaltningens anvisning Tillämpning av bestämmelsen om kringgående av skatt och förtäckt dividend behandlas i kapitel 5 nedan.

Exempel 7: År 2016 lyfte A ett delägarlån på 20 000 euro från B Ab som till sin helhet ägs av A. Delägarlånet har beskattats som A:s kapitalinkomst i beskattningen för 2016.

År 2021 betalade A tillbaka hela delägarlånet till B Ab med ett nytt delägarlån på 20 000 euro, som A samma år hade lyft från B Ab. Vid verkställandet av beskattningen kan rätten att dra av återbetalning av delägarlån nekas genom att tillämpa bestämmelsen om kringgående av skatt i BFL 28 §, om det är uppenbart att syftet har varit att genom ett helhetsarrangemang åstadkomma en konstgjord återbetalning av delägarlån inom fem år räknat från den dag som delägarlånet lyftes.  

4.4 Dödsbo och återbetalning av delägarlån

Enligt ISkL 17 § beskattas en under skatteåret avliden persons dödsbo för detta år såväl för den avlidnes som för boets inkomst. I detta fall tillämpas på dödsboet de bestämmelser i inkomstskattelagen som skulle ha tillämpats på den avlidne. Det innebär att ett dödsbo har rätt att med stöd av ISkL 54 c § dra av återbetalning av ett delägarlån som skett under det år arvlåtaren avlidit. Efter dödsåret kan avdraget inte längre göras. En arvtagare kan inte i någon som helst situation i sin beskattning dra av återbetalningen av ett delägarlån som den avlidne lyft.  

5 Delägarlån och beskattning av förtåckt dividend

5.1 Allmänt om förtäckt dividend och delägarlån

Ett delägarlån som uppfyller förutsättningarna i ISkL 53 a § beskattas i regel som låntagarens kapitalinkomst. Ett delägarlån kan endast i undantagsfall beskattas som delägarens förtäckt dividend. Gränsdragningen mellan ett delägarlån och en förtäckt dividend görs i första hand utifrån låntagarens betalningsförmåga och avsikt att betala tillbaka lånet. Ett delägarlån kan med stöd av BFL 29 § 1 mom. anses utgöra förtäckt dividend för delägaren om det är uppenbart att man inte har haft någon avsikt att betala tillbaka delägarlånet.

Förtäckt dividend behandlas mer ingående i Skatteförvaltningens anvisning Förtäckt dividend.

5.2 Avsikt att betala tillbaka delägarlånet och avsaknaden av den

Avsikten att betala tillbaka delägarlånet framgår till exempel av en tidtabell för återbetalningen som antecknats på skuldebrevet. Det är dock inte enbart tidtabellen för återbetalningen och de övriga villkor som antecknats på skuldebrevet som har betydelse, utan också att de faktiskt iakttas. Under det år då delägarlånet lyfts räcker det i regel som tillräcklig avsikt att betala tillbaka lånet om bolaget har registrerat fordran i sin bokföring och gäldenären inte bestrider sin återbetalningsskyldighet.

Avsikten att betala tillbaka lånet kan anses saknas till exempel om låntagaren varit insolvent redan då lånet beviljats eller om det beviljade lånet har varit påtagligt stort med tanke på låntagarens betalningsförmåga. I en sådan situation kan lånekapitalet med stöd av BFL 29 § 1 mom. beskattas som förtäckt dividend redan under det år då lånet lyfts. Låntagaren saknar betalningsförmåga till exempel om hen vid utsökning har konstaterats vara obemedlad. Insolvens kan komma fram även på andra sätt, till exempel av låntagarens låga inkomster och knappa tillgångar.

Avsaknaden av avsikt att betala tillbaka lån bedöms som en helhet. Till exempel kan följande tyda på att avsikten att betala tillbaka lånet saknas:

  • delägarlånet strider mot aktiebolagslagen
  • det finns inget styrelsebeslut om delägarlånet
  • delägarlånet och villkoren för återbetalning av lånet har inte dokumenterats på ett tillräckligt sätt
  • delägarlånet har inte deklarerats alls
  • lånetiden har inte fastställts eller den är väsentligt längre än den sedvanliga lånetiden.

Avsikten att betala tillbaka lånet kan även i efterhand anses ha fallit bort, till exempel när gäldenären kan fatta beslut i bolaget och lånevillkoren inte har följts.  Om man inte har haft någon egentlig avsikt att betala tillbaka delägarlånet och bolaget har inte återkrävt lånet, anses delägaren få en förmån från bolaget som avses i BFL 29 § 1 mom. Denna förmån beskattas som förtäckt dividend. Förtäckt dividend beskattas enligt ISkL 110 § 1 mom. som inkomst för det skatteår då bolaget har låtit bli att återkräva lånet.

En tidigare verkställd beskattning av delägarlån ska rättas, om beskattningen av delägarlån hos delägaren eller familjemedlemmen ändras till beskattning av förtäckt dividend. Rättelsen genomförs som en följdändring enligt BFL 75 §.

5.3 Senare insolvens hos låntagaren

Om låntagaren blir insolvent först senare (efter det att delägarlånet har lyfts), betyder detta ännu inte att lånet blir förtäckt dividend. Den förmån delägaren har fått kan i regel inte anses grunda sig på delägarställningen, om bolaget aktivt har indrivit delägarlånet och låntagaren har blivit oförmögen att betala utan sitt eget fel. Då kan delägarlånet inte betraktas som förtäckt dividend för delägaren, även om bolaget stryker lånefordringen i sin bokföring som värdelös.

6 Internationella situationer

6.1 Delägarlån till en allmänt skattskyldig

Enligt bestämmelserna i inkomstskattelagen är en person som bor i Finland (allmänt skattskyldig) skyldig att betala skatt till Finland för inkomster som förvärvats här och annorstädes (ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten).

Bestämmelsen om delägarlån i ISkL 53 a § tillämpas även på delägarlån från utländska aktiebolag. Detta innebär att även ett penninglån som lyfts från ett utländskt aktiebolag utgör skattepliktig kapitalinkomst för låntagaren när förutsättningarna i ISkL 53 a § uppfylls.

Låntagaren får med stöd av ISkL 54 c § dra av återbetalning av ett delägarlån från ett utländskt aktiebolag som beskattats i Finland som kapitalinkomst inom fem år efter det att lånet lyfts.

Om delägarlånet har lyfts och återbetalats i utländsk valuta, förvandlas beloppen till euro enligt Europeiska centralbankens valutakurs för lyfttidpunkten och återbetalningstidpunkten.

Skatteavtal som Finland ingått kan begränsa Finlands rätt att beskatta ett delägarlån som kapitalinkomst, om en person som är allmänt skattskyldig i Finland är bosatt i en annan stat då skatteavtalet tillämpas. Skatteavtalen innehåller inga särskilda bestämmelser om hur beskattningsrätten på delägarlån fördelas. Finlands rätt att beskatta inkomst som betraktas som ett delägarlån fastställs därmed utifrån bestämmelserna om inkomst som inte särskilt tas upp i skatteavtalet (OECD artikel 21). I dessa fall har i regel personens hemviststat enligt skatteavtalet beskattningsrätt.

6.2 Delägarlån till en begränsat skattskyldig

En person som enligt inkomstskattelagen inte bor i Finland (begränsat skattskyldig) är skyldig att betala skatt till Finland endast för inkomster som förvärvats här (ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten).

I ISkL10 § finns en förteckning över exempel på inkomster från Finland. Även andra inkomster än de som uttryckligen tas upp i förteckningen kan således utgöra inkomst från Finland. I beskattningspraxisen har delägarlån som tagits från ett finländskt aktiebolag ansetts utgöra inkomst som förvärvats i Finland.

En begränsat skattskyldig person får med stöd av ISkL 54 c § dra av återbetalning av ett delägarlån från ett finländskt aktiebolag som beskattats i Finland som kapitalinkomst inom fem år efter det att lånet lyfts. Avdraget görs i beskattningen enligt BFL. Om den skattskyldiga under skatteåret inte har kapitalinkomster som beskattas enligt BFL, uppstår det en förlust för kapitalinkomstslaget som kan dras av inom tio år från det att förlusten fastställts. Detta har behandlats närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beräkning av beskattningsbar inkomst i personbeskattningen.

Skatteavtal som Finland ingått kan begränsa Finlands rätt att beskatta ett delägarlån från ett finländskt aktiebolag som kapitalinkomst. Skatteavtalen innehåller inga särskilda bestämmelser om hur beskattningsrätten på delägarlån fördelas. Finlands rätt att beskatta inkomst som betraktas som ett delägarlån fastställs därmed utifrån bestämmelserna om inkomst som inte särskilt tas upp i skatteavtalet (OECD artikel 21). I dessa fall har i regel endast personens hemviststat enligt skatteavtalet beskattningsrätt.

7 Förskottsuppbörd

Ett aktiebolag har ingen skyldighet att verkställa förskottsinnehållning på kapital av ett delägarlån som avses i ISkL 53 a § (Skatteförvaltningens beslut om befrielse från skyldighet att verkställa förskottsinnehållning, 1 § 18 punkten). Skatteförvaltningen kan emellertid påföra förskottsskatt på ett delägarlån som beskattas som kapitalinkomst på basis av 24 § i förskottsuppbördslagen (1118/1996, FörskUL). Den skattskyldige kan även ansöka om tilläggsförskott innan beskattningen för det år då delägarlånet lyfts har slutförts.

Om låntagaren betalar bolaget ränta på delägarlånet, behöver förskottsinnehållning på räntan inte verkställas (Skatteförvaltningens beslut om befrielse från skyldighet att verkställa förskottsinnehållning, 1 § 5 punkten). Under skatteåret betalar aktiebolaget inkomstskatt på sina inkomster i form av förskottsskatt (se mer information till exempel i Skatteförvaltningens kundanvisning Aktiebolags och andelslags inkomstbeskattning).

8 Anmälan

8.1 Delägarlån i bolagets bokslut och skattedeklaration

Om aktiebolaget är skyldig att upprätta en verksamhetsberättelse, ska alla delägarlån som lyfts från aktiebolaget och deras villkor uppges i bolagets verksamhetsberättelse, om deras belopp sammanlagt överstiger 20 000 euro eller utgör mer än 5 procent av bolagets eget kapital enligt balansräkningen (ABL 8 kap. 6 §).

Uppgifterna om en aktieägare eller hens familjemedlem som fått ett delägarlån ska även anmälas med aktiebolagets skattedeklaration (elektronisk blankett 6B) för varje låntagare. Anmälningsskyldigheten gäller alla delägarlån som vid slutet av aktiebolagets räkenskapsperiod inte har återbetalats oberoende av låntagarens ägarandel.

På skatt.fi behandlas skattedeklarationer av aktiebolag mer ingående i Skattedeklaration – aktiebolag och andelslag.

8.2 Årsanmälan om delägarlån

Ett finländskt aktiebolag ska lämna in en årsanmälan om de delägarlån som har varit obetalda vid utgången av skatteåret och som med stöd av ISkL 53 a § betraktas som låntagarens kapitalinkomst. Anmälan ska lämnas även om de återbetalningar av delägarlån som betraktas som kapitalinkomst som med stöd av ISkL 54 c § är avdragbara som utgifter för inkomstens förvärvande (BFL 15 § 1 mom.). Om återbetalningar ska man även anmäla det år då lånet lyfts som återbetalningen avser.

Ytterligare information om årsanmälan om delägarlån finns i kundanvisningen
Delägarlån och deras återbetalningar, delägarlån som beviljats av ett aktiebolag och som utgör kapitalinkomst för en fysisk person (7851r).

8.3 Arbetsgivarens årsanmälan om lån och räntor

Om det bolag som beviljar delägarlån är låntagarens arbetsgivare, ska bolaget för beskattningen lämna Skatteförvaltningen behövliga uppgifter om det lån som beviljats den skattskyldige och om lånets användningssyfte, kapital och ränta (BFL 16 § 5 mom.). Uppgifterna ska lämnas med årsanmälan om lån och räntor (Anmälan om lån och räntor 3764r). Anmälan behöver dock inte lämnas in, om skulden är en annan skuld än ett bostadslån och skuldkapitalet på skulden är högst 1 700 euro (Skatteförvaltningens beslut om en allmän skyldighet att lämna uppgifter, 29 §).

8.4 Låntagarens inkomstskattedeklaration

Den skattskyldige ska till skattemyndigheterna för beskattningen deklarera sina skattepliktiga inkomster, avdragen från dessa, uppgifterna om sina tillgångar och skulder samt andra uppgifter som påverkar beskattningen (BFL 7 § 1 mom.). I inkomster som deklareras med skattedeklarationen ingår även delägarlån som med stöd av ISkL 53 a § betraktas som kapitalinkomst.

Delägarlån som en fysisk person lyft och som beskattas som kapitalinkomst och deras återbetalningar syns på den förhandsifyllda skattedeklarationen på basis av den årsanmälan som aktiebolaget lämnat in. Låntagaren ska emellertid kontrollera uppgifterna på den förhandsifyllda skattedeklarationen, korrigera eventuella fel och komplettera eventuella ofullständiga uppgifter.

Delägarlån som lyfts från ett utländskt aktiebolag och deras återbetalningar ska deklareras av låntagaren själv på sin egen skattedeklaration.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig Nella Toivonen

Sidan har senast uppdaterats 7.8.2023