Beskattning av uppträdande artister i internationella situationer

Har getts
15.3.2022
Diarienummer
VH/2488/00.01.00/2021
Giltighet
15.3.2022 - Tills vidare
Bemyndigande
2 § 2 mom. i lagen om Skatteförvaltningen (503/2010)

I denna anvisning behandlas beskattningen av uppträdande artister i internationella situationer. En uppträdande artist kan ingå ett avtal om uppträdandet och erhålla ersättning för det direkt eller så kan avtalet uppgöras så att ersättningen betalas till ett samfund som företräder uppträdande artister. I anvisningen behandlas beskattning av fysiska personer och samfund när de erhåller ersättning för en artists uppträdande.

Beskattning av frilansare har behandlats i Skatteförvaltningens anvisning Frilansare i beskattningen. Det som behandlas i denna anvisning kan även tillämpas på frilansande artister.

Exemplen i anvisningen är fiktiva och beskriver nödvändigtvis inte vilket förfarande som tillämpas för uppbörden av källskatt i en enskild källstat.

1 Allmän och begränsad skattskyldighet

Den finländska inkomstbeskattningen omfattar två olika typer av skattskyldighet: allmän och begränsad skattskyldighet. Enligt inkomstskattelagen (1535/1992, nedan ISkL) ses en person eller ett samfund som under skatteåret varit bosatt i Finland som allmänt skattskyldig. I princip anses en person vara bosatt i Finland, om han eller hon har en egentlig bostad i Finland eller vistas här i över sex månaders tid (ISkL 11 § 1 mom.).

Finländska medborgare anses vid en flytt bort från landet vara bosatta och allmänt skattskyldiga i Finland ännu i de tre år som följer efter flyttåret. En person kan anses vara begränsat skattskyldig innan utgången av den utsatta tiden, om han eller hon visar att han eller hon inte haft väsentlig anknytning till Finland under skatteåret.

Ett samfund är allmänt skattskyldigt om det är registrerat i Finland eller inrättats enligt den finländska lagstiftningen. Allmänt skattskyldiga är också samfund som grundats eller registrerats i utlandet och vars verkliga ledning finns i Finland (ISkL 9 § 1 mom.).

Alla som inte är allmänt skattskyldiga är begränsat skattskyldiga. Om en person inte är bosatt i Finland eller inte oavbrutet vistas här i över sex månader, är han eller hon begränsat skattskyldig. Ett samfund som registrerats utomlands och vars verkliga ledning inte utövas i Finland är begränsat skattskyldigt i Finland.

Allmän och begränsade skattskyldighet för fysiska personer behandlas ingående i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet samt boende enligt skatteavtal – fysiska personer. Allmän och begränsad skattskyldighet för samfund behandlas ingående i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet för samfund.

2 Bestämmelser i inkomstskattelagen

En allmänt skattskyldig artist betalar skatt i Finland på inkomst som har förvärvats i Finland eller i ett annat land (ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten). Skattepliktig inkomst är, med de i lagen nämnda begränsningarna, artistens inkomst i pengar eller förmåner i pengars värde (ISkL 29 §). Beskattning av inkomster för en allmänt skattskyldig artist i internationella situationer beskrivs närmare i 5 kap. i denna anvisning.

Begränsat skattskyldiga artister eller samfund är skyldiga att betala skatt till Finland enbart på inkomster som de förvärvat i Finland (ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten). Enligt ISkL 10 § 4 b punkten är inkomst som har förvärvats genom en artists personliga verksamhet i Finland eller ombord på ett finskt fartyg inkomst som förvärvats i Finland. Om ett begränsat skattskyldigt samfund har ett fast driftställe i Finland, är samfundet skyldigt att betala skatt på basis av all inkomst som räknas in i inkomsten för detta fasta driftställe (ISkL 9 § 1 mom. 3 punkten.).

Beskattningen av inkomster från Finland för begränsat skattskyldiga personer och samfund behandlas närmare i 6 kap. i denna anvisning.

Mer information om anmälan av prestationer som uppträdande artister erhåller finns i Skatteförvaltningens anvisning Anmälan av information till inkomstregistret: internationella situationer, avsnitt 5.4.

3 Uppträdande artister

3.1 Definition av uppträdande artist

I Finlands inkomstskattelagstiftning har ingen definition av begreppen artist och den verksamhet som han eller hon utövar. När bestämmelserna om artister stiftades i inkomstskattelagen och lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978, nedan källskattelagen) ville man med ordet ”personlig” enligt regeringspropositionen (RP 76/1995) uttrycka att utanför stadgandet faller sådana inkomster för artisten som baserar sig på annat än personligt arbete, till exempel olika royaltyliknande inkomster av reklam- eller sponsoravtal.                                                                                 

Med artist samt den verksamhet som han eller hon utövar avses i den finländska nationella inkomstskattelagstiftningen samma som i skatteavtalen. Följaktligen i tolkningen av definitionen av en artist och den verksamhet som han eller hon utövar är det i situationer som gäller beskattning i internationella situationer möjligt att som hjälp använda OECD:s modellskatteavtal (Modellskatteavtal om inkomst och förmögenhet) och dess kommentar.

Artikel 17 i OECD:s modellskatteavtal innehåller heller inte någon egentlig definition av begreppet artist. Som exempel ges endast teater-, film-, radio- eller tv-artister och musiker. Enligt modellskatteavtalets kommentar är det endast fråga om en exempelförteckning och den är inte uttömmande. Avgörandet görs alltid på basis av prövning från fall till fall och genom helhetsbedömning med beaktande av vad som konstateras i artikel 17 i modellskatteavtalet.

En uppträdande artist är klart åtminstone: skådespelare (teater, tv, radio), musiker, sångare, dansare, cirkusartist, cirkusdirektör, komiker, dj, trollkonstnär, kapellmästare och författare eller poet som idkar högläsning eller håller ett framförande.

En uppträdande artist är vanligtvis inte: kommentator eller presentatör (radio, tv, live), tecknare, koreograf, designer (scen, belysning, kostymering) modedesigner, fotograf, scenograf, teknisk personal, modell, intervjuare (tv, radio, live), intervjugäst, reporter, konferenstalare, arkitekt, kompositör, bildkonstnär, uppfinnare, journalist, politiker, producent, manager och författare.

3.2 Artisternas personliga verksamhet

Artister kan betalas inkomster av mycket olika slag. Sådana inkomster kan vara till exempel lön, arvode, belöning, reklamintäkter, sponsorinkomster och royalty.

Inkomst som grundar sig på verksamhet som en artist utövar utgörs till exempel av löneinkomst, som grundar sig på artistens personliga prestation. Även till exempel resekostnadsersättningar som betalas till artister utgör inkomst som grundar sig på artistens personliga verksamhet.

Inkomst som fåtts av personlig verksamhet omfattar också priser och bonus, som grundar sig på artistens uppträdande. I allmänhet har träning och förberedelse en fast koppling till en artists prestation, och inkomst för dessa är också inkomst av artistens personliga verksamhet. Enligt kommentaren till OECD:s modellskatteavtal kan också reklam- och sponsorinkomster ses som inkomster av en artists personliga verksamhet, då inkomsterna har en fast koppling till artistens verksamhet i källstaten.

Med artistens personliga verksamhet avses artistens personliga uppträdande som har ett artistiskt eller underhållande drag. Således kan inkomst för artistens personliga verksamhet räknas som inkomst från det egentliga uppträdandet. I vissa situationer kan även andra inkomster anses ha influtit från artistens personliga verksamhet om de har en fast koppling till artistens uppträdande i källstaten. Verksamhet som har en fast koppling till artistens verksamhet kan anses vara exempelvis övning före ett uppträdande under vistelsen i källstaten.

Om artistens personliga uppträdande ställs in och artisten betalas ersättning för inställningen tillämpas inte artikeln om artister i skatteavtalet, utan ersättningens beskattningsrätt fastställs enligt andra artiklar (artikeln om lön eller rörelseinkomst).

Därtill kan artisten erhålla bonusar utöver lön. Om en bonus hör samman med ett visst uppträdande är inkomsten skattepliktig i staten där artisten uppträtt.

Artisten kan även betalas för så kallad beredskap. Ersättningen som denne erhåller kan anses hänföra sig till uppträdandet oavsett huruvida artisten som är i beredskap slutligen uppträder eller inte. Inkomst för beredskap är inkomst från artistens personliga verksamhet enligt artikeln om artister.

Ersättning som betalas till artister kan även omfatta kostnader som hänför sig till produktionen av uppträdandet. Dessutom kan man i ersättningen ha beaktat arvodet till en agent eller en manager. Dessa ingår i den ersättning för personlig verksamhet som betalas till artisten. När man 1996 i inkomstskatte- och källskattelagarna fogade bestämmelser om ersättning till artister nämndes det särskilt i regeringspropositionen (RP 76/1995 rd) att ersättningen omfattar bland annat agentarvode. Om agenten har ingått ett separat avtal, på basis av vilket betalaren betalar agentarvodet direkt till agenten ska arvodet inte anses utgöra inkomst från artistens personliga verksamhet.

En artist kan även betalas royalty. Med royalty avses ersättning för upphovsrätt eller användning av den. Får en artist inkomster för framförande av till exempel en film, ett program eller ett musikstycke är det inte längre fråga om inkomst från personlig verksamhet. I detta fall är det fråga om royalty som erhålls som upphovsrättsersättning.

Reklamintäkter, sponsorinkomster och inkomster från säljfrämjande åtgärder kan vara antingen rörelseinkomst eller inkomst från artistens personliga verksamhet. Om reklamintäkter eller sponsorinkomster hänför sig till uppträdande i källstaten kan de anses utgöra inkomst från artistens personliga verksamhet. När till exempel en sångare turnerar kan olika produkter säljas i samband med turnén, såsom T-skjortor, affischer och andra motsvarande produkter som bär sångarens namn. Artisten kan få en del av inkomsterna från försäljningen av sådana produkter. Den här typen av inkomster från säljfrämjande åtgärder anses vanligtvis inte utgöra inkomst från artistens personliga verksamhet även om de hänför sig till exempelvis en konsert. Dessa inkomster anses vara antigen royalty eller rörelseinkomst.

Pensioner och andra försäkringsprestationer som betalas till artister är inte inkomst från personlig verksamhet. På dessa inkomster tillämpas bestämmelser om pensionsinkomst eller annan inkomst i såväl den nationella lagstiftningen som skatteavtalen. Till exempel pensionsinkomst intjänas på basis av inkomsten från artistens personliga verksamhet, men det är inte inkomst från artistens personliga verksamhet, utan det grundar sig på olika pensionsarrangemang.

Artister kan även erhålla stipendier och bidrag. Stipendier och bidrag hänför sig vanligtvis till stödet för till exempel artistens studier eller verksamhetsutövning i synnerhet i fråga om artister som inleder sin karriär. På stipendier och bidrag tillämpas bestämmelser om stipendier och bidrag. Den här typen av inkomst anses inte utgöra inkomst från artistens personliga verksamhet. Om belöningar eller arvoden betalas i form av stipendier eller bidrag är det inte fråga om ett genuint stipendium eller bidrag, utan på prestationen tillämpas bestämmelser om belöningar och arvoden.

Det spelar ingen roll huruvida ersättningen för artistens personliga verksamhet betalas till artisten eller någon annan. Även om ersättningen betalas för artistens räkning till exempel till en orkester utgör det fortfarande inkomst från artistens personliga verksamhet, om den erhållits på basis av artistens uppträdande.

4 Skatteavtal

4.1 Allmänt om skatteavtalets inverkan på beskattningen av artistens inkomst

Enligt den finländska interna lagstiftningen kan Finland beskatta inkomster som en i Finland bosatt artist erhåller från Finland eller andra länder samt inkomster som en artist som är bosatt i ett annat land än Finland erhåller för personlig verksamhet i Finland. Om Finland har ett skatteavtal med boendestaten för den skattskyldige, kan föreskrifterna i skatteavtalet begränsa Finlands beskattningsrätt.

De skatteavtal som Finland ingått grundar sig i regel på OECD:s modellskatteavtal. Modellskatteavtalet och dess kommentar kan användas till hjälp i tolkningen av de skatteavtal som ingåtts mellan olika stater. Artikel 17 i modellskatteavtal rör artister. I allmänhet tillämpas föreskrifterna i artikeln i fråga på inkomst som fåtts utifrån en artists personliga verksamhet utan hinder av föreskrifterna i övriga inkomsttyppartiklar i skatteavtalen (till exempel rörelseinkomst, löneinkomst, royaltyinkomst).

I princip ger artikel 17 beskattningsrätt också till den stat där artisten utövar personlig verksamhet. I denna anvisning används termen källstat för en sådan stat. I de flesta skatteavtalen finns separata bestämmelser om huruvida det är hemviststaten eller källstaten som har beskattningsrätt gällande inkomsten från artistens personliga verksamhet. I allmänhet tilldelas i skatteavtalen rätt att beskatta inkomster från en artists personliga verksamhet till källstaten för inkomsten.

4.2 Artiklar om artister i skatteavtalen

I artikel 17 i OECD:s modellskatteavtal finns specialbestämmelser gällande artister. Med stöd av artikel 17 i modellskatteavtalet kan artister utan hinder av bestämmelser om rörelseinkomst och löneinkomst beskattas i den stat där de utövar personlig verksamhet. Det är inte av betydelse från vilken stat den egentliga prestationen betalas. Artikel 17 i OECD:s modellskatteavtal från 2017 lyder enligt följande:

    Artister och sportutövare

  1. Utan hinder av bestämmelserna i artikel 15 får inkomst, som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar genom sin personliga verksamhet i annan avtalsslutande stat i egenskap av underhållningsartist, såsom teater- eller filmskådespelare, radio- eller televisionsartist eller musiker, eller i egenskap av sportutövare, beskattas i denna andra stat.
  2. I fall då inkomst genom personlig verksamhet som underhållningsartist eller sportutövare bedriver i denna egenskap, inte tillfaller underhållningsartisten eller sportutövaren utan annan person, får denna inkomst, utan hinder av bestämmelserna i artikel 15, beskattas i den avtalsslutande stat där underhållningsartisten eller sportutövaren bedriver verksamheten.

Om en artist uppträder för ett offentligrättsligt samfunds räkning, tillämpas i stället för artikel 17 artikel 19 om offentlig service i skatteavtalen, om inte annat framgår av skatteavtalet. Enligt bestämmelserna i artikel 19.3 tillämpas bestämmelserna i artiklarna 15, 16, 17 och 18 i skatteavtalet dock på lön och annan liknande ersättning och på pension som utbetalas på grund av arbete som utförts i samband med rörelse som bedrivs av en avtalsslutande stat, en av dess politiska underavdelningar eller lokala myndigheter.

Bestämmelser och artikelordningen gällande beskattningsrätten enligt de skatteavtal som Finland ingått kan avvika från OECD:s modellskatteavtal, varför bestämmelserna i det gällande skatteavtalet ska alltid separat granskas i det enskilda skatteavtalet (se vid behov Skatteförvaltningens anvisning Gällande skatteavtal).

Till exempel utgör bestämmelserna i fråga i skatteavtalet mellan Finland och Förenta staterna (USA) ett undantag och de grundar sig på USA:s modellskatteavtal. Dessutom ingår i flera av de skatteavtal som Finland ingått ett så kallat tredje stycke om artister och sportutövare (se närmare kapitel 4.5 Besök finansierat av ett offentligt samfund) som inte finns i OECD:s modellskatteavtal.

4.3 Artisten själv som prestationstagare

Artikel 17.1 i OECD:s modellskatteavtal gäller sådana situationer där inkomsten förvärvas direkt eller indirekt från artistens personliga verksamhet. I vissa situationer betalas inte ersättningen för artistens personliga verksamhet till artisten själv, utan ersättningen betalas i sin helhet till exempelvis en manager eller agent som förmedlar artistens andel av ersättningen till artisten. Artikel 17.1 i skatteavtalet omfattar även situationer där till exempel en manager tar emot ett arvode för artistens räkning. Däremot gäller artikel 17.1 inte ersättning till en agent eller manager för ordnandet av artistens uppträdande.

I vissa fall betalas inte artisten direkt ersättning för ett visst uppträdande, utan det kan hända att till exempel en orkestermedlem betalas lön i stället för att han eller hon får ersättning för varje uppträdande separat. I detta fall har källstaten rätt att beskatta den del av musikerns lön som hänför sig till den personliga verksamhet som utövats i källstaten. På samma sätt om artisten utövar sin verksamhet till exempel via ett bolag som är helt i hans eller hennes ägo kan den andel av bolagets inkomst som hänför sig till artistens personliga verksamhet beskattas i källstaten.

4.4 Någon annan än artisten själv som prestationstagare

Artikel 17.2 i OECD:s modellskatteavtal tillämpas på sådana situationer där inkomst som förvärvats genom artistens eller sportutövarens personliga verksamhet inte tillfaller artisten själv, utan en annan person och det är inte möjligt att tillämpa artikel 17.1 på grund av statens nationella lagstiftning.

Med stöd av artikel 17.2 i skatteavtalet kan inkomsten utan hinder av bestämmelserna om rörelse- och löneinkomst i skatteavtalen beskattas i den avtalsslutande staten där artisten utövar sin verksamhet även i situationer där prestationen betalas till en annan person i stället för artisten, till exempel en orkester eller bolag.

Enligt Finlands interna lagstiftning räknas som skattskyldig vid uppbärande av källskatt i situationer där ersättning som grundar sig på en artists eller sportutövares personliga verksamhet betalas till ett utländskt samfund eller en person som inte är bosatt i Finland endast detta samfund eller denna person (källskattelagen 3 § 8 mom.). I detta fall anses som skattskyldig vid uppbärande av källskatt endast den till vilken prestationen betalas, till exempel en orkester eller ett bolag.

4.5 Besök finansierat av ett offentligt samfund

Flera skatteavtal som Finland ingått innehåller också artikel 17.3, som inte finns i OECD:s modellskatteavtal.  Enligt artikel 17.3 i skatteavtalet tillämpas bestämmelserna i punkterna 1 och 2 i samma artikel inte då ett besök i källstaten har finansierats i sin helhet eller huvudsakligen av den andra avtalsslutande staten eller en lokal myndigheten i denna stat med offentliga medel. Dessutom enligt vissa skatteavtal tillämpas inte bestämmelserna i punkterna 1 och 2 då artisten eller sportutövaren utövar sin verksamhet i källstaten på basis av ett kulturkontrakt eller ett kultur- eller idrottsutbyte.

För att befrielsen enligt artikel 17.3 ska kunna tillämpas, ska artisten eller sportutövaren lägga fram en utredning antingen över ett befintligt kulturkontrakt eller -program eller över att besöket finansierats med offentliga medel (den offentliga finansieringen ska vara direkt).

4.6 Inkomst från ett offentligt samfund

Enligt bestämmelser om lön som erhålls från ett offentligt samfund i skatteavtal beskattas lön från ett offentligt samfund i regel i källstaten. Hemviststaten enligt skatteavtalet kan även beskatta inkomst och undanröja dubbelbeskattning enligt bestämmelserna i skatteavtalen. Flera skatteavtal innehåller dock bestämmelser som avviker från huvudregeln och enligt vilka det är hemviststaten enligt skatteavtalet som har beskattningsrätt om arbetet utförs i arbetstagarens hemviststat och han eller hon är medborgare i staten eller han eller hon inte har bosatt sig i denna stat för att utföra detta arbete.

Bestämmelsen om inkomst från ett offentligt samfund i skatteavtalen är en specialbestämmelse i förhållande till bestämmelsen om artister. Om artisten har ingått ett arbetsavtal med ett offentligt samfund tillämpas på dennes inkomst artikeln om inkomst från ett offentligt samfund, inte artikeln om artister.

Det är inte möjligt att dra slutsatser om ett offentligt samfunds karaktär enbart på basis av huruvida det är fråga om till exempel ”en statlig idrottsklubb” eller ”en stadsteater”.  Det offentliga samfundets karaktär kan heller inte avgöras enbart på basis av ägarskapet eller det bestämmande inflytandet. Avgörande är att aktören i fråga är ett offentligt samfund på basis av dess nationella lagstiftning.

Även om lönen eller arvodet i Finland betalas av till exempel en stadsteater eller statsoperan är det inte alltid fråga om en prestation som betalas av ett offentligt samfund. Ofta utövas verksamheten av någon annan aktör än det offentliga samfundet (kommun eller dylikt). En orkester eller teater kan drivas av separata bolag, föreningar eller stiftelser. Det kan hända att det offentliga samfundet finansierar ett sådant samfunds verksamhet nästan helt med bidrag, men detta gör inte samfundet till ett offentligrättsligt samfund. Till exempel Finlands nationalopera är inte ett offentligt samfund, eftersom verksamheten bedrivs av en stiftelse enligt stiftelselagen som inte separat stadgats vara ett offentligt samfund.

När det är fråga om utländska orkestrar grundar sig avgörandet på lagstiftningen i staten i fråga och på hur ett offentligt samfund definieras i denna stat. Till exempel i Tyskland har delstaternas rundradiobolag och orkestrar som verkar i anslutning till eller separat från dem ofta stadgats vara offentliga samfund. Det är också skäl att granska definitionerna i skatteavtalet. Till exempel i skatteavtalet mellan Finland och Japan avses med en avtalsslutande stat även alla enheter vars kapital ägs helt av Japans regering.

Beskattningen av inkomst som betalas av ett offentligrättsligt samfund och inkomst som betalas i samband med ett offentligrättsligt samfunds verksamhet kan skilja sig från varandra, varför det är viktigt att reda ut hurdan inkomst det är fråga om.  Artisten har utredningsskyldighet om att det är fråga om en ersättning som betalas av ett offentligt samfund. Om skatteavtalets artikel 19 stycke 3 har en hänvisning till artikel 17, tillämpar man i regel artikel 17 på den inkomst som fåtts av en artists eller sportutövares personliga verksamhet i samband med ett offentligrättsligt samfunds verksamhet, även om utbetalaren är ett offentligt samfund.

4.7 USA:s skatteavtal

Inkomstskatteavtalet mellan Finland och USA avviker från andra skatteavtal som Finland ingått. Skatteavtalet mellan Finland och USA bygger på USA:s modellskatteavtal i stället för OECD:s modellskatteavtal.

Enligt artikel 17.1 i skatteavtalet i fråga beskattas inkomst av en artists personliga verksamhet enbart i artistens boendestat, om den totala inkomsten för artisten under kalenderåret, inklusive kostnadsersättningar, inte överstiger 20 000 US dollar eller motsvarande värde i euro. Om beloppet överskrids kan hela arvodet beskattas i staten där artisten uppträtt. Då man bedömer huruvida gränsen på 20 000 US dollar överskrids räknas till ersättningen enligt artikel 17.1 även alla kostnader som ersätts artisten eller som betalas för denne, till exempel hotellräkningar och biljetter. Bestämmelserna i artikeln tillämpas på artister som anses vara bosatta i USA då de utövar idrottsverksamhet i Finland.

Artikel 17.2 i skatteavtalet mellan Finland och USA ger likt 2 stycket i OECD:s modellskatteavtal rätt att beskatta inkomst från artistens personliga verksamhet utan hinder av bestämmelser om rörelseinkomst även när inkomsten till någon annan än artisten själv. Artikel 17.2 i skatteavtalet med USA tillämpas dock inte då artisten inte är i någon intressegemenskap med företaget till vilket prestationen för artistens verksamhet betalas. I detta fall tillämpas bestämmelserna om rörelseinkomst i artikel 7.

Således kan artikel 17.2 i skatteavtalet mellan Finland och USA inte tillämpas om till exempel en cirkus eller en orkester kommer till Finland för att uppträda och vars medlemmar är löntagare till cirkusen eller orkester och inte är i någon intressegemenskap med företaget. Även om man inte kan tillämpa bestämmelserna i artikel 17.2 på ersättningen som betalas till exempelvis en cirkus innebär det dock inte att inkomst från artistens verksamhet alltid blir obeskattad i Finland. I detta fall tillämpas bestämmelserna i artikel 17.1 på lönerna som cirkusmedlemmarna får om de överskrider gränsen på 20 000 US dollar per artist.

5 Beskattning av en artist som är bosatt i Finland

5.1 Beskattning av inkomster och undanröjande av dubbelbeskattning

5.1.1 Allmänt om undanröjande av dubbelbeskattning

Allmänt skattskyldiga personer ska betala skatt till Finland på inkomster såväl från Finland som från utlandet. Inkomst som en artist fått från utlandet beskattas i allmänhet också i den stat där artisten utövat sin personliga verksamhet. När samma inkomst beskattas såväl i källstaten som i inkomsttagarens boendestat, uppkommer dubbelbeskattning. Dubbelbeskattning undanröjs i inkomsttagarens boendestat enligt föreskrifterna i skatteavtalet.

Lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning (1995/1552, metodlagen) innehåller bestämmelser om undanröjande av dubbelbeskattning för personer som är bosatta i Finland. I situationer där ett skatteavtal inte finns, undanröjer Finland i egenskap av boendestat dubbelbeskattning enligt bestämmelserna i metodlagen. Dubbelbeskattning enligt metodlagen undanröjs i första hand med avräkningsmetoden. I skatteavtalet kan det finnas föreskrifter såväl om avräkningsmetoden som om den progressvillkorliga undantagandemetoden. På inkomst som erhålls av artistens personliga verksamhet tillämpas artikeln om artister, varvid dubbelbeskattning undanröjs med avräkningsmetoden.

I avräkningsmetoden avräknas den skatt som betalats till utlandet från den skatt som påförs på samma inkomst i Finland. I regel ska den skatt som är föremål för avräkningskrav ha påförts för samma skattskyldig som yrkar på att skatten ska avräknas. I beskattningspraxis har ett undantag gjorts från detta enbart om den skattskyldige är delägare till exempel i en finländsk sammanslutning, som beskattats som en separat skattskyldig utomlands. I så fall är det möjligt att skatt som sammanslutningen betalat utomlands avräknats i beskattningen av delägarna.

Ibland är det möjligt att det skattebelopp som betalats till en främmande stat inte kan avräknas i sin helhet till exempel därför att den utländska skatten överstiger maximibeloppet för avräkning under skatteåret. I detta fall kan det belopp som inte avräknas enligt 5 § i metodlagen på den skattskyldiges yrkande räknas av från de skatter som under de fem följande skatteåren påförs sådan inkomst som ska hänföras till samma förvärvskälla eller samma inkomstslag.

Om en oanvänd avräkning fastställts i beskattningen, beaktas den automatiskt under de fem följande åren. De oanvända avräkningarna av utländsk skatt ska dras av i den ordning som de uppkommit. Efter avräkningen av oanvända avräkningar av utländsk skatt drar man av beloppet av utländska skatter som ska räknas av för samma skatteår. En skattskyldig har inte rätt att dra av utländska skatter som utgifter (HFD 2004:12).

Ett yrkande på avräkning av skatt ska göras med skattedeklarationen innan beskattningen avslutas. En fysisk person deklarerar förvärvsinkomst från utlandet och skatter som betalats till utlandet i MinSkatt eller med blankett 16A.  Om en utländsk skatt ändras till exempel på grund av sökande av ändring eller om förskottsinnehållningen inte motsvarar det slutliga beloppet på den skatt som ska debiteras, ska Skatteförvaltningen i enlighet med 9 § i metodlagen underrättas om ändringarna för rättelsen.

Ett bolag kan med blankett 70 yrka på avräkning av skatter som betalats till utlandet antingen i MinSkatt eller i tjänsten Ilmoitin.fi.

Det är möjligt att söka ändring i beskattningen efter att beskattningen slutförts genom att lämna in en begäran om omprövning.

Undanröjande av dubbelbeskattning behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Undanröjande av internationell dubbelbeskattning.

5.2 Olika verksamhetsformer

En artist kan ingå avtal om uppträdande direkt med beställaren. I praktiken ingår även till exempel agenter i artistens namn eller en programbyrå i eget namn avtal om artisters uppträdanden med beställare. Artister är verksamma på många olika sätt och det finns flera olika typer av avtal om uppträdande. Valet av verksamhetssätt kan påverka hur beskattningen går i varje enskilt fall. Nedan beskrivs med hjälp av exempel vissa olika situationer.

Exemplen i anvisningen behandlar situationer där källstaten uppbär källskatt. I exemplen används den antagna källstatens skatt. Skatteförvaltningen tar inte ställning till hur skatten i verkligheten uppbärs eller hur skatteavtalet tillämpas i den andra staten.

5.2.1 Ersättningen för uppträdandet tillfaller artisten direkt  

Skatteavtalen ger källstaten rätt att beskatta inkomsten från den personliga verksamhet som artisten utövat i källstaten. Dubbelbeskattning undanröjs i inkomsttagarens boendestat metodlagen enligt bestämmelserna i skatteavtalet samt metodlagen.

Exempel 1: Artistens personliga inkomst

En finländsk sångare uppträder i Tyskland. På det arvode som artisten erhåller uppbärs skatt i Tyskland. Sångaren deklarerar inkomsten i Finland med sin personliga skattedeklaration och yrkar på undanröjande av dubbelbeskattning. Enligt skatteavtalet undanröjs dubbelbeskattningen av inkomsten som sångaren erhåller från Tyskland genom avräkningsmetoden genom att dra av det skattebelopp som betalats för inkomsten i Tyskland från skatten som betalas i Finland.

Exempel 2: Artistens personliga inkomst

En frilansartist uppträder i Österrike som solist i den lokala stadsorkestern i Wien. Stadsorkestern betalar 2 000 euro i arvode, på vilket 400 euro uppbärs i skatt till Österrike. Uppträdandet inklusive resor och övningar varar 3 dagar. Uppträdandet orsakar artisten totalt 600 euro i rese- och övernattningskostnader. Artisten erhåller inte ersättning för kostnaderna.

I sin skattedeklaration i Finland deklarerar artisten sin inkomst och yrkar på att inkomsten är skattefri inkomst i Finland på basis av artikel 19 i skatteavtalet mellan Finland och Österrike. I andra hand yrkar artisten på att 600 euro i utgifter för förvärvande av inkomst dras av från inkomsterna och ett utlandsdagtraktamente för tre dagar enligt Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar, dvs. ett belopp som uppgår till totalt 198 euro från de ökade levnadskostnaderna. Dessutom yrkar han på att den skatt som betalats till Österrike avräknas från skatterna i Finland.

Den som betalar arvodet är en förening som driver orkestern och är separat från stadsstyrelsen. Föreningen täcker en betydande del av sina utgifter med verksamhetsbidrag från staden. Föreningen är inte en offentligrättslig betalare och därför tillämpas inte på arvodet artikel 19 i skatteavtalet, utan artikel 17 om artister och sportutövare.

Artistens utgifter för förvärvande av inkomst är avdragsgilla i artistens beskattning. Också de ökade levnadskostnaderna är avdragsgilla i artistens beskattning, eftersom artisten som verkar som solist i stadsorkestern i detta fall företar arbetsresor till ett särskilt arbetsställe enligt 72 § i inkomstskattelagen. 

Enligt skatteavtalet mellan Finland och Österrike undanröjs dubbelbeskattningen av inkomsten som artisten erhåller från Österrike genom avräkningsmetoden genom att dra av det skattebelopp som betalats för inkomsten i Österrike från skatten som betalas i Finland. Avdraget från skatten i Finland är dock inte större än den faktiska beskattningen av denna inkomst i Finland (avräkningens maximibelopp). Då man beräknar beskattningen av inkomsten i Finland, dras utgifterna för förvärvande av inkomst av från inkomsten. Vid beräkning av maximibeloppet på avräkningen uppgår inkomsten från utlandet till 1 202 euro (= 2 000 - 600 - 198).

Exempel 3: Artistens personliga inkomst

En finländsk jazztrio uppträder i Tyskland och dess medlemmar betalar sina flygbiljetter själv. Medlemmarna i jazztrion har avtalat om sitt uppträdande med den tyska beställaren och på det överenskomna arvodet uppbärs skatt i Tyskland. Jazztrion verkar inte i bolagsform, dvs. jazztrion är inte en separat juridisk person. Varje medlem i jazztrion deklarerar med sin personliga skattedeklaration sin andel av inkomsterna och skatten i Tyskland enligt avtalet samt priset på flygbiljetterna som utgifter för förvärvande av inkomst. Det spelar ingen roll huruvida beställaren betalar en ersättning till varje enskild artist eller till en av dem som sedan förmedlar arvodet vidare till de övriga.

5.2.2 Agenten agerar i artistens namn

Agenten eller dylikt kan agera i artistens namn. Artisten och agenten ingår ett avtal med stöd av vilket agenten kan i artistens namn ingå avtal om uppträdanden till exempel med en utländsk beställare.

Ersättningen som betalas till artisten för dennes uppträdande utgör i sin helhet inkomst som tillfaller artisten även när agenten agerar i artistens namn och skatten i källstaten avräknas i artistens beskattning. Det är möjligt att ett arvode till agenten har beaktats i arvodet som artisten erhåller för sitt uppträdande. Arvodet som betalas till agenten utgör i detta fall en avdragsgill utgift för förvärvande av inkomst för artisten.

5.2.3 En programbyrå har ingått ett avtal om artistens uppträdande i eget namn

Bestämmelserna i artikel 17 i OECD:s modellskatteavtal tillämpas på inkomst från artistens personliga verksamhet utan hinder av andra artiklar om inkomsttyp i skatteavtalet, såsom artikeln om rörelseinkomst och artikeln om lön. Med stöd av artikel 17.2 i modellskatteavtalet kan prestationsbetalaren beskattas även i sådana situationer där prestationen betalas till artistens eget bolag eller en annan juridisk person i stället för artisten.

Ersättning som betalas till ett bolag kan även omfatta kostnader som hänför sig till ordnande av uppträdandet. Dessa ingår i ersättningen som betalas för artistens uppträdande. Skatten som bolaget betalar i källstaten och som enligt artikel 17 uppbärs på artistens uppträdande avräknas i bolagets beskattning från den skatt som påförs på samma inkomst i Finland.

Om programbyrån har ingått ett avtal i eget namn om artistens uppträdande med beställaren räknas programbyrån som prestationstagare. I detta fall utgör inkomsten från artistens uppträdande enligt artikel 17 i skatteavtalet programbyråns inkomst och källskatten som uppbärs i källstaten avräknas i programbyråns beskattning i enlighet med metodlagen. Avräkningen får inte överstiga beloppet av de skatter som i Finland ska betalas på inkomst som förvärvats i en främmande stat. Utgifter för förvärvande av inkomsten dras av från inkomsten.

Programbyrån som ingått ett avtal i eget namn om artistens uppträdande med beställaren kan betala lön till en anställd artist för uppträdandet. Eftersom ersättningen för uppträdandet har betalats mellan beställaren och programbyrån och beskattas som programbyråns inkomst kan inte källskatten som uppbärs på ersättningen utomlands inte avräknas i beskattningen av en i Finland bosatt artists löneinkomst. Alternativt kan programbyrån betala artisten arbetsersättning. Inte heller från den här typen av arbetsersättning som betalas av en finländsk programbyrå till en artist som är bosatt i Finland är det möjligt att avräkna källskatt som betalats utomlands.

Exempel 4: Inkomst som tillfaller programbyrån

Finländska Programbyrå Ab har flera anställda artister. Programbyrå Ab:s verksamhet är försäljning av olika uppträdanden.

En arrangör, det svenska Beställare Ab (beställare), beställer en finländsk dansgrupp att uppträda i Sverige.  Avtalet ingås mellan svenska Beställare Ab och Programbyrå Ab. Dansgruppens medlemmar är anställda av Programbyrå Ab och Programbyrå Ab ansvarar för uppträdandet. Den finländska dansgruppen uppträder i Sverige i en vecka. Programbyrå Ab skickar en faktura på 2 000 euro till svenska Beställare Ab. Beställare Ab betalar fakturan enligt specifikationen och uppbär med stöd av Sveriges interna lagstiftning och artikel 17 i skatteavtalet 300 euro i källskatt på arvodet för uppträdandet.

Arvodet för uppträdandet utgör inkomst som tillfaller Programbyrå Ab på vilket uppbärs källskatt i Sverige. Eftersom programbyrån anses vara källskattskyldig i Sverige och skatten på arvodet uppbärs med stöd av artikel 17.2 i skatteavtalet kan skatten enligt metodlagen endast avräknas i Programbyrå Ab:s beskattning.

Den beskattningsbara inkomsten från näringsförvärvskällan för Programbyrå Ab som allmänt skattskyldig i Finland är 10 000 euro. Räknat enligt en samfundsskattesatts på 20 procent blir samfundsskatten 2 000 euro. När man beräknar avräkningens maximibelopp i Programbyrå Ab:s beskattning dras av från Programbyrå Ab:s inkomst från Sverige utgifterna för förvärvande av denna inkomst, till exempel 1 400 i artisternas löner. Avräkningens maximibelopp blir 120 euro ((=2 000 x 600)/10 000).

Från skatten som betalats i Sverige kan avräknas 120 euro i beskattningen i Finland, om Programbyrå Ab inte har andra utlandsinkomster som ska beaktas i beräkning av maximibeloppet på avräkningen under skatteåret i fråga. Det är möjligt att överföra den andel som överstiger maximibeloppet för avräkning för att dras av under de fem följande skatteåren.

Exempel 5: Inkomst som tillkommer ett bolag

En finländsk jazztrio uppträder i Tyskland. Jazztrions ledare har ett aktiebolag, via vilket jazztrion verkar. Avtalet om uppträdande har ingåtts mellan det aktiebolag som ägs av jazztrions ledare och festivalorganisationen. Arvodet för uppträdandet betalas till bolaget. Arvodet beskattas som aktiebolagets inkomst och skatten som betalats i Tyskland avräknas i bolagets beskattning.

Bolaget som ägs av jazztrions ledare betalar lön till en av bandets medlemmar. Till en annan medlem betalar bolaget arbetsersättning. Bolaget anmäler de löner och arbetsersättningar som det betalat till bandets medlemmar till inkomstregistret.

5.2.4 Artisten och programbyrån har tillsammans ingått ett avtal med beställaren

Om både programbyrån och artisten har ingått ett avtal med en utländsk beställare, enligt vilket en viss andel av prestationen utgör programbyråns inkomst och en annan andel artistens inkomst, kan källskatten som uppburits på artistens andel avräknas i artistens eller artistens bolags beskattning,

Programbyråns andel av prestationen utgör i sådant fall inte artistens ersättning för uppträdandet och källstaten har inte rätt att beskatta den enligt artikel 17 om artister i OECD:s modellskatteavtal. Det är fråga om programbyråns rörelseinkomst. Således kan den källskatt som eventuellt uppbärs på programbyråns andel inte avräknas i programbyråns beskattning i Finland (om programbyrån inte har ett fast driftställe i källstaten). På grund av detta är det viktigt att i avtalet och på fakturan specificera för vad prestationsbetalaren faktureras och vilken andel av prestationen som hänför sig till artistens personliga uppträdande och vilken andel som utgör programbyråns rörelseinkomst.

Om skatt har uppburits i källstaten i strid med skatteavtalet ska återbäring av källskatten ansökas i källstaten. Återbäring av källskatt behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning utomlands i strid med skatteavtalet.

Exempel 6: Artist som inte är anställd vid en programbyrå

Finländska Programbyrå Ab har ett avtal med en artist som är bosatt i Finland om att den kan sälja och marknadsföra artisten. Artisten betalar för detta en separat ersättning till Programbyrå Ab. Enligt avtalet mellan programbyrån och artisten är programbyrån skyldig att betala arvodet som den erhåller av beställaren för artistens uppträdande vidare till artisten. Artisten är inte anställd vid programbyrån.

En utländsk arrangör, Customer Ltd (beställare), beställer artisten till ett uppträdande utomlands. Programbyrå Ab och artisten ingår tillsammans ett avtal med Customer Ltd (beställaren). Enligt avtalet tillfaller 20 procent av ersättningen Programbyrå Ab och återstående 80 procent utgör ersättning för artistens uppträdande. Programbyrå Ab skickar en faktura till utländska Customer Ltd. På fakturan specificeras programbyråns arvode samt arvodet för artistens uppträdande. Customer Ltd betalar fakturan enligt specifikationen och uppbär på basis av den interna lagstiftningen i staten där artisten uppträdde och skatteavtalet källskatt på artistens andel av arvodet för uppträdandet i utlandet. Enligt avtalet mellan Programbyrå Ab och artisten betalar Programbyrå Ab artisten dennes andel av arvodet för uppträdandet.

På arvodet för uppträdandet uppbärs källskatt utomlands. En i Finland bosatt artist ska yrka på att källskatten avräknas i dennes personliga beskattning i Finland. Om källstaten har uppburit källskatt på programbyråns andel kan skatten inte avräknas i artistens beskattning. I en sådan situation kan skatten inte heller avräknas i programbyråns beskattning, om programbyrån inte har ett fast driftställe utomlands. Programbyrån bör ansöka om återbäring av källskatt som uppburits i strid med skatteavtalet i källstaten.

Exempel 7: Inkomst som tillfaller ett bands aktiebolag

Finländska Programbyrå Ab har ett avtal med ett finländskt bands aktiebolag A Ab om att den kan sälja och marknadsföra bandet. Enligt avtalet tillfaller 10 procent av den eventuella ersättningen som beställaren betalar Programbyrå Ab och återstående 90 procent utgör ersättning som betalas till A Ab för bandets uppträdande. Enligt avtalet är Programbyrå Ab skyldig att betala andelen av arvodet för uppträdandet vidare till A Ab.

En utländsk arrangör, Customer Ltd (beställare), beställer det finländska bandet till ett uppträdande.  Programbyrå Ab och A Ab ingår tillsammans ett avtal med Customer Ltd (beställaren). Enligt avtalet mellan Programbyrå Ab och A Ab betalar Programbyrå Ab arvodet för uppträdandet vidare till A Ab. Från arvodet har avdragits arvodet som tillfaller Programbyrå Ab. Bandet uppträder utomlands i en vecka. Programbyrå Ab skickar en faktura till på 20 000 euro till utländska Customer Ltd. På fakturan specificeras Programbyrå Ab:s arvode på 2 000 euro och arvodet på 18 000 euro som tillfaller A Ab:s band. Customer Ltd betalar fakturan enligt specifikationen och med stöd av den interna lagstiftningen i staten där uppträdandet ägde rum och skatteavtalet uppbär 2 700 euro i källskatt på arvodet för uppträdandet.

Programbyrå Ab drar av en överenskommen provision på 10 procent från inkomsten från utlandet och betalar resten, 15 300 euro, (=20 000 - (2 000 + skatt 2 700)), till A Ab som grundats för bandet.

Arvodet för uppträdandet, 18 000 euro, utgör inkomst för bandets uppträdande i staten där bandet uppträdde och på det har uppburits 2 700 euro i källskatt i staten där bandet uppträtt. Skatten kan avräknas i A Ab:s beskattning i Finland, eftersom A Ab är den andra avtalsparten med beställaren. Programbyrå Ab verkar i fråga om arvodesandelen endast som förmedlare mellan beställaren och A Ab.

Undanröjande av dubbelbeskattning behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Undanröjande av internationell dubbelbeskattning.

5.3 Resekostnader

5.3.1 Ersättning av arbetsresekostnader

Enligt ISkL 71 § är kostnadsersättningar för resor, dagtraktamenten, måltidsersättningar och logiersättningar som arbetsgivaren betalat för arbetsresor inte skattepliktig inkomst. Med arbetsresa avses en resa som en skattskyldig tillfälligt företar till ett särskilt arbetsställe för att utföra arbetsuppgifter.

I inkomstskattelagen föreskrivs att endast resekostnadsersättningar som betalats ut av arbetsgivaren är skattefria. Resekostnadsersättningar som betalats ut till en mottagare av arbets- och brukskostnader är således inte skattefria.

Skattefriheten för ersättningar av kostnader har i ISkL 71 § 3 mom. utvidgats att med vissa begränsningar gälla ersättningar som erhållits av ett delvis skattefritt allmännyttigt samfund för dagtraktamente, inkvarteringsersättning och ersättning av kostnader för resor som gjorts på uppdrag av detta i en situation, där ersättningens mottagare inte är anställd av utbetalaren eller får lön i övrigt. Denna bestämmelse gäller även artister. 

Beskattningen av ersättningar för resekostnader som arbetsgivaren betalar till löntagaren och till exempel begreppet egentligt arbetsställe och särskilt arbetsställe behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Ersättningar för arbetsresekostnader i beskattningen.

Skatteförvaltningen fastställer grunderna och beloppen för skattefria resekostnadsersättningar i sitt beslut om skattefria resekostnadsersättningar som publiceras årligen. Se till exempel Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar.

Exempel 8: Ersättning av resekostnader i anställningsförhållande

En utländsk arrangör betalar ersättning till en finländsk programbyrå för ett finländskt bands uppträdande utomlands. Bandets medlemmar är anställda av programbyrån. Programbyrån kan ersätta bandmedlemmarnas resekostnader skattefritt, om förutsättningarna för skattefria resekostnader uppfylls.

Exempel 9: Ersättning av resekostnader då personen inte är anställd

En utländsk arrangör betalar ersättning till ett finländskt band för dess uppträdande utomlands. Därtill ersätter den utländska arrangören en medlems resekostnader. Eftersom det inte existerar något anställningsförhållande mellan den utländska arrangören och bandmedlemmen är resekostnadsersättningar skattepliktig inkomst för bandmedlemmarna. Bandmedlemmarna kan dra av de verkliga resekostnaderna som utgifter för förvärvande av inkomst i sin beskattning.

En artist som utövar näringsverksamhet i bolagsform kan av sitt eget företag få skattefria ersättningar för resekostnader, till exempel dagtraktamenteten och kilometerersättning, om förutsättningarna för betalning av sådana är uppfyllda.

Exempel 10: Resekostnadsersättningar till ägarföretagare

En utländsk arrangör betalar ersättning till ett bolags som ägs av finländska artister för deras uppträdande utomlands. Artisternas bolag kan ersätta artisternas resekostnader skattefritt, om förutsättningarna för skattefria resekostnader uppfylls.

Frågor som gäller ersättningar av resekostnader behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisningar Ersättningar för arbetsresekostnader i beskattningen, Förskottsuppbördsfrågor gällande frivilligverksamhet i allmännyttiga samfund och offentliga samfund och Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar.

5.3.2 Avdrag av arbetsresekostnader i beskattningen

Artisten kan dra av arbetsresekostnader som utgifter för förvärvande av inkomst med sin skattedeklaration, om prestationsbetalaren inte har ersatt artistens kostnader för arbetsresa. Faktiska kostnader kan dras av som utgifter för förvärvande av inkomst även då kostnaderna har ersatts, men kostnadsersättningen är artistens skattepliktiga inkomst.

Rese- och inkvarteringskostnader för arbetsresa dras av till de faktiska kostnadernas belopp att begränsas av självriskandelen, maximibeloppet och kravet på billigaste fortskaffningsmedel. Avdraget kan dock endast användas om kostnaderna överstiger beloppet av det avdrag för inkomstens förvärvande som beviljas på tjänstens vägnar. Om en löntagare har företagit en arbetsresa med ett annat än ett allmänt fortskaffningsmedel och det finns ingen redogörelse för de verkliga resekostnaderna kan han eller hon dra av kostnaderna till det belopp som anges i Skatteförvaltningens beslut om storleken av resekostnadsavdrag.

Därtill kan en artist dra av de ökade levnadskostnaderna som orsakas av arbetsresan i beskattningen. Ökade levnadskostnader omfattar till exempel rimliga extra måltidskostnader på grund av arbetsresan, extra utgifter för att hålla kontakt med hemmet och andra motsvarande kostnader. Ökade levnadskostnader får dras av enligt de faktiska kostnaderna. Om artisten påvisar att det har uppstått kostnader men inte förmår redogöra för beloppet av de ökade levnadskostnaderna, ska avdraget göras enligt Skatteförvaltningens anvisning för harmonisering av beskattningen.

Avdrag av utgifter för förvärvande av inkomst behandlas i Skatteförvaltningens anvisningar Avdrag av resekostnader i löntagarens beskattning och Frilansare i beskattningen.

5.3.3 Förskottsinnehållning på arbetsersättning

Även om resekostnadsersättningar som betalats ut till en mottagare av arbets- och bruksersättningar inte är skattefria, är dock resekostnadsersättningar som hänför sig till fysiska personers arbets- och bruksersättningar enligt Skatteförvaltningens beslut om befrielse från skyldighet att verkställa förskottsinnehållning befriade från förskottsinnehållning. Om förskottsinnehållning verkställs på arbetsersättningen på grund av att mottagaren inte tagits upp i förskottsuppbördsregistret, kan resekostnadsersättningar i sådana situationer betalas ut till en fysisk person utan att förskottsinnehållning verkställs.

Vid verkställandet av beskattningen läggs alla ersättningar på vilka förskottsinnehållning inte har verkställts till mottagarens inkomst, och mottagaren får dra av kostnaderna på basis av en utredning som hen lägger fram. En rörelseidkare och yrkesutövare får göra ett i 55 § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968) avsett avdrag för arbetsresor som gjorts utanför det sedvanliga verksamhetsområdet. Närmare information om tilläggsavdrag finns i Skatteförvaltningens anvisning Avdrag av rörelseidkares och yrkesutövares samt jordbruksidkares resekostnader.

6 Beskattning av en begränsat skattskyldig artist

6.1 Allmänt

Begränsat skattskyldiga är skattskyldiga i Finland endast för inkomster från Finland. Enligt ISkL 10 § 4 b punkten är inkomst som har förvärvats genom en artists personliga verksamhet i Finland eller ombord på ett finskt fartyg inkomst som förvärvats i Finland. Inkomstskattelagens 10 § 4 b punkten innehåller inte någon särskild föreskrift enligt vilken verksamhet borde utövas för en arbets- eller uppdragsgivare som finns här. Om inkomsten grundar sig på artistens verksamhet i Finland har inkomsten förvärvats i Finland oavsett om den betalats ut i utlandet eller i Finland (HFD 2005:31).

Begränsat skattskyldiga artister beskattas enligt källskattelagen. Begränsat skattskyldiga artister betalar skatt till Finland endast för deras inkomster från Finland. Enligt 3 § 1 mom. i källskattelagen ska källskatt betalas även på ersättning som grundar sig på personlig verksamhet av artister, oberoende av om ersättningen ska anses som lön eller inte samt oberoende av om ersättningen betalas till artisten själv eller till någon annan. Den till vilken prestationen betalas är skattskyldig (källskattelagen 3 § 8 mom.). 

Om Finland har ett skatteavtal med boendestaten för den skattskyldige, kan föreskrifterna i skatteavtalet begränsa Finlands beskattningsrätt. Antingen kan slutlig källskatt uppbäras på prestationen som betalas till artisten eller så kan inkomsten beskattas progressivt i den ordning som avses i lagen om beskattningsförfarande. Sättet på vilket inkomsten beskattas och skattesatsens storlek påverkas bland annat av huruvida det är fråga om en fysisk person eller ett samfund. Av denna anledning behandlas härnäst separat beskattningen av prestationer som tillfaller personkunder och samfundskunder i Finland.

Anmälan av inkomster som betalats till en begränsat skattskyldig till inkomstregistret behandlas närmare i anvisningen Anmälan av information till inkomstregistret: internationella situationer.

6.2 Personkunder

6.2.1 Källskatt, progressiv källskatt eller progressivt beskattningsförfarande

Inkomst som fåtts av personlig verksamhet som begränsat skatteskyldiga artister utövat i Finland kan beskattas på tre olika sätt: i källbeskattningen, den progressiva källbeskattningen och i det progressiva beskattningsförfarandet.

1. Källskatt: gäller alla inkomsttagare och skattskyldiga som är bosatta i alla stater.

OECD:s modellskatteavtal ger källstaten rätt att beskatta inkomsten från den personliga verksamhet som artisten utövat i källstaten. Bestämmelserna i enskilda skatteavtal kan dock begränsa Finlands beskattningsrätt.

På en prestation som betalas ut utifrån en artists personliga verksamhet debiteras enligt 7 § 5 punkten i källskattelagen i allmänhet källskatt på 15 procent. Källskatt tas ut oberoende av om en ersättning betalas till artisten själv eller till någon annan. Varken källskatteavdrag eller andra avdrag görs.

I regel tas källskatt ut av prestationsbetalaren på hela prestationen. Om till exempel en finländsk beställare har ingått ett avtal med en utländsk programbyrå om uppträdande av en utländsk artist i Finland anses programbyrån erhålla hela prestationen.

Om en finländsk beställare har ingått separata avtal med såväl en utländsk programbyrå som artisten tas inte källskatt ut på den andel som betalas till programbyrån, eftersom det inte är fråga om en andel av arvodet som betalas för artistens personliga uppträdande, utan programbyråns rörelseinkomst. Källskatt tas ut på artistens andel.

Exempel 11: En begränsat skattskyldig artists inkomst

En begränsat skattskyldig artist uppträder på cirkus i Finland. Ett arvode betalas för uppträdandet. På arvodet tas ut 15 procent i källskatt i Finland.

Exempel 12: En begränsat skattskyldig artists övriga inkomst

En begränsat skattskyldig artist uppträder i Finland och arbetar även med undervisning. Skatten på ersättningen för undervisningsuppgiften uppgår till 35 procent. Innan skatten tas ut kan man på basis av källskattekortet göra ett källskatteavdrag.

Exempel 13: Inkomst från en begränsat skattskyldig artists uppträdande

En svensk programbyrå skickar en artist att uppträda i Finland. På ersättningen som betalas till programbyrån tas ut 15 procent i källskatt.

Exempel 14: Andel av inkomst från en begränsat skattskyldigs uppträdande

En begränsat skattskyldig balettrupp uppträder i Finland på en föreställning som arrangeras tre gånger. Till uppträdandet anknyter mycket produktionskostnader, såsom belysning, kostymering och ljudåtergivning. Den finländska arrangören har ingått ett avtal om balettföreställningen separat med balettruppen samt om produktionskostnaderna med ett utländskt arrangörsbolag. På ersättningen som betalas till balettruppen tas ut 15 procent i källskatt i Finland. Bestämmelserna i artikeln om artisters personliga uppträdande kan inte tillämpas på ersättningen för produktionskostnaderna som betalas till det utländska bolaget, men bestämmelserna i artikeln om rörelseinkomst kan tillämpas. Eftersom det utländska bolaget inte har ett fast driftställe i Finland (bedriver inte stadigvarande affärsverksamhet i Finland) har inte Finland rätt att beskatta ersättningen i fråga.

Om den utländska arrangören ansvarar för arrangerandet av hela föreställningen, det vill säga för balettruppens uppträdande och produktionskostnaderna, såsom belysningen, kostymeringen och ljudåtergivningen, och en finländsk arrangör ingår ett avtal om uppträdande endast med denna utländska arrangör, anses endast den del av det totala beloppet som motsvarar ersättningen som ska betalas till artisterna som den andel som ska beskattas i Finland (se HFD 29.1.2001 liggare 139). Detta förutsätter dock en tillförlitlig redogörelse av prestationsragaren för vilken del av prestationen som motsvarar ersättningen för uppträdandet.

Exempel 15: En begränsat skattskyldig artists inkomst

En begränsat skattskyldig estnisk violinist spelar på en konsert i Finland. Finländska Arrangör Ab har ingått ett avtal om uppträdande med violinisten. Violinisten ansvarar själv för produktionskostnaderna som hänför sig till uppträdandet, såsom ljudåtergivning, ljuseffekter, scenografin osv. Arrangör Ab tar ut 15 procent i källskatt på ersättningen som betalas till violinisten. Arrangör Ab tar ut källskatt på hela ersättningen som den betalar.

2. Progressiv källskatt: gäller fysiska personer som är bosattas i Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES).

På en prestation som betalats utifrån en artists personliga verksamhet debiteras i allmänhet källskatt på 15 procent, och avdrag görs inte innan skatten tas ut. Enligt källskattelagens 7 a § är det dock möjligt att på källskattekortet för en artist som är bosatt i Europeiska ekonomiska samarbetsområdet göra en anteckning om avdrag av kostnader med direkt ekonomisk koppling till ersättningen. Artisten ska yrka på avdrag av kostnaderna.

När källskatt räknas, räknas statlig skatt enligt den progressiva inkomstskatteskalan enligt 15 § 2 mom. i källskattelagen. När kommunalskatt fastställs, används kommunernas genomsnittliga inkomstskatteprocent.

På skatt.fi finns det en källskattekalkylator, med vilken det är möjligt att räkna om det är förmånligare att från bruttoinkomsten ta ut källskatt på 15 procent eller skatt enligt den progressiva skatteprocenten efter avdragen. Om den progressiva beskattningen är förmånligare för artisten, kan artisten lägga fram ett yrkande om tillämpning av 7 a § i källskattelagen och lägga fram en utredning över direkta kostnader i deras ansökan om källskattekort. En artist har också möjlighet att ge en utredning över direkta kostnader i efterskott och utifrån denna grund ansöka om återbäring av källskatt. 

Om en artist ansökt om progressiv källbeskattning, tillämpas den på alla ersättningar som artisten fått utifrån personlig verksamhet under samma kalenderår. Beloppet på den progressiva källskatten räknas utifrån det sammanlagda beloppet på de inkomster som fåtts under kalenderåret.

Exempel 16: Inkomst som tillfaller en begränsat skattskyldig artist som bor i EES-området

En begränsat skattskyldig popartist som bor i Italien ger konserter i Finland. Finländska Arrangör Ab har ingått ett avtal om uppträdande med artisten. Artisten ansvarar själv för produktionskostnaderna som hänför sig till uppträdandet, såsom ljudåtergivning, ljuseffekter, scenografi osv. Eftersom artisten bor i en stat som hör till Europeiska ekonomiska samarbetsområdet kan han eller hon yrka på avdrag av kostnader. Med källskatteräknaren kan man fastställa ett större källskattebelopp än källskattesatsen på 15 procent, vilket inte är möjligt vid progressiv beskattning efter avdrag av direkta kostnader. Räknaren anger att det är förmånligare att yrka på progressiv beskattning och avdrag av direkta kostnader enligt 7 a § i källskattelagen.

3. Progressiv beskattning enligt lagen om beskattningsförfarande: gäller för fysiska personer, som är bosatta i en stat som hör till Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller i en stat, med vilken Finland ingått ett skatteavtal.

En artist som bor i en stat tillhörande Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller i en skatteavtalsstat kan yrka på att hans eller hennes inkomster beskattas med progressiv beskattning i stället för med källbeskattning (13 § 1 mom. 6 punkten i källskattelagen). I så fall verkställs beskattningen på samma sätt som beskattningen av allmänt skattskyldiga. När skatteprocenten för förvärvsinkomst fastställs, beaktas också förvärvsinkomst från områden utanför Finland (13 a § och 14 § i källskattelagen). Den progressiva beskattningen av begränsat skattskyldiga behandlas närmare i anvisningen Beskattning av arbetstagare som kommer till Finland från utlandet.

6.2.2 Resekostnadsersättningar

Resekostnadsersättningar till en begränsat skattskyldig artist är enligt 4 § i källskattelagen under samma förutsättningar skattefria som resekostnadsersättningar som en allmänt skattskyldig artist får av sin arbetsgivare. Ersättning av resekostnader till en allmänt skattskyldig artist behandlas i avsnitt 5.2 Resekostnader.

Resekostnadsersättningar till artister anses vara prestationer som grundar sig på artisternas personliga verksamhet enligt 10 § 1 mom. 4 b punkten i inkomstskattelagen, 3 § 1 mom. och 7 § 1 mom. 5 punkten i källskattelagen samt artikel 17 i OECD:s modellskatteavtalet. Skattepliktiga kostnadsersättningar omfattas i regel av en källskatt på 15 procent på samma sätt som andra prestationer som betalas på basis av artisternas personliga verksamhet.

6.3 Samfundskunder

6.3.1 Källskatt och källskatt på nettoresultat

Inkomst av personlig verksamhet som en begränsat skattskyldig artist utövat i Finland kan beskattas på två olika sätt vad gäller samfund:

1. Källskatt: gäller alla inkomsttagare och skattskyldiga som är bosatta i alla stater.

När en ersättning utifrån en artists verksamhet betalas till ett samfund, debiteras i allmänhet källskatt på 15 procent enligt 7 § 5 punkten i källskatten på den. Enligt 9 § i källskattelagen tas källskatt ut, då en prestation betalas. Innan källskatt tas ut, är det inte möjligt att göra avdrag. Trots att samfundet ansökt om införande i förskottsuppbördsregistret, tas källskatt ut på inkomst som fåtts utifrån en artists verksamhet.

När källskatt tas ut iakttas bestämmelserna i skatteavtalet, om inkomsttagaren innan prestationen betalas företer en redogörelse för sin hemort och andra förutsättningar för tillämpning av skatteavtalet för betalaren. Som redogörelse kan inkomsttagaren visa upp ett källskattekort eller uppge sitt namn, sin födelsetid och andra eventuella officiella identifieringsuppgifter samt sin adress i hemviststaten. Om samfundet inte lägger fram ett källskattekort och ovan nämnda redogörelse, tar betalaren ut källskatt på 15 procent enligt 7 § 1 mom. 5 punkten i källskattelagen.

Exempel 17: Ett begränsat skattskyldigt samfunds inkomst

Arrangören av ett sommarevenemang betalar ersättning till en utländsk symfoniorkester i bolagsform. Ersättning som betalas för symfoniorkesterns uppträdande utgör symfoniorkesterns inkomst, för vilken arrangören av sommarevenemanget tar ut skatt på 15 procent. Orkestern är i fråga om sin inkomst skattskyldig i hemviststaten, där man även undanröjer dubbelbeskattningen. Månadslönen som symfoniorkestern betalar till sina medlemmar är inte skattepliktig inkomst i Finland.

Exempel 18: Inkomst från artisters uppträdande som tillfaller ett begränsat skattskyldigt samfund

Ett finländskt rederi betalar till svenska Programbyrå Ab ersättning för fyra svenska artisters uppträdande på rederiets fartyg under två månader. Rederiet tar ut 15 procent i källskatt på ersättningen i Finland. På verifikationen till inkomsttagaren antecknas som inkomsttagare Programbyrå Ab.

Exempel 19: Inkomst som tillfaller en begränsat skattskyldig artist som bor i Förenta staterna

Finländska Arrangör Ab betalar 25 300 euro i ersättning till Programbyrå Ltd som finns i Förenta staterna för två uppträdanden av artister från Förenta staterna i Finland. Eftersom ersättningen överstiger ett belopp som motsvarar 20 000 US dollar enligt artikel 17.1 i skatteavtalet mellan Finland och USA, tar Arrangör Ab ut 15 procent i källskatt på ersättningen. Om programbyrå Ltd lägger fram en utredning om den andel som tillfaller vardera artist, tas inte källskatt ut på den enskilda artistens andel, såvida dennes arvode jämte ersättningar inte överstiger ett belopp som motsvarar 20 000 US dollar. Arrangör Ab ska se till att artistens totala inkomst under ett kalenderår, inklusive kostnadsersättningar, inte överstiger 20 000 US dollar eller ett motsvarande belopp i euro. Vid behov kan artisten ansöka om ett källskattekort.

2. Källskatt på nettoresultat: gäller skattskyldiga som bor i EES-stater

Enligt 7 a § i källskattelagen avdras, då ett källskattekort ges ut, från ersättning som grundar sig på personlig verksamhet av en artist de kostnader som har ett direkt ekonomiskt samband med ersättningen, om en begränsat skattskyldig som är bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet yrkar det. Bestämmelsen gäller enbart samfund som är registrerade i Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Om samfundet yrkar på avdrag av kostnader, debiteras, efter avdrag av kostnaderna, en källskatt på 20 procent i enlighet med 15 § 3 mom. i källskattelagen, vilken motsvarar samfundsskatteprocenten.

På skatt.fi finns det en källskattekalkylator, med vilken det är möjligt att räkna ut om det är förmånligare att från bruttoinkomsten ta ut källskatt på 15 procent eller källskatt på 20 procent efter avdragen. Om källskatten på nettoinkomsten är förmånligare för samfundet, kan samfundet lägga fram ett yrkande om tillämpning av 7 a § i källskattelagen och lägga fram en utredning över kostnaderna i deras ansökan om källskattekort. Om ett samfund ansökt om progressiv källbeskattning utifrån nettoinkomsterna, tillämpas den på alla ersättningar som samfundet fått utifrån en artists personliga verksamhet under samma kalenderår.

Om källskatt på 15 procent tagits ut av samfundet på dess bruttoinkomst, ger samfundet också i efterskott en utredning över direkta kostnader och ansöker utifrån denna grund återbäring av källskatt.

6.3.2 Omfattningen av källstatens beskattningsrätt (HFD 29.1.2001 liggare 139)

OECD:s modellskatteavtal ger källstaten rätt att beskatta inkomsten från den personliga verksamhet som artisten utövat i källstaten.

I sitt beslut HFD 29.1.2001 liggare 139 har högsta förvaltningsdomstolen tagit ställning till Finlands beskattningsrätt. HFD kom fram till den så kallade begränsade beskattningsrätten enligt artikel 17.2 i skatteavtalet var tillämpligt och ansåg att Finland har endast rätt att beskatta den andel av prestationen som tillfaller bolaget som hänför sig till artisternas löner.

I ovan nämnda beslut var det fråga om att ett nederländskt bolag och ett finländskt bolag hade ingått ett avtal om en omfattande operaproduktion i Helsingfors. Det utländska bolaget ansvarade för hela produktionen, det vill säga för uppträdarna, ljudarrangemangen, belysningen, kostymeringen, transporter, hotell osv. Bolaget var inte grundat eller ägt av artisterna, utan det anställde artister och annan personal för en viss produktion. Operaproduktionen hade en egen organisation och artisterna var endast en del av produktionen, HFD ansåg att källskatt på bolagets ersättning under dessa förhållanden endast ska tas ut på den del som motsvarar de ersättningar som betalas till artisterna.

I regel tas källskatt ut av prestationsbetalaren på hela prestationen. Emellertid om ersättningen i en situation som den i HFD:s beslut 29.01.2001/139 betalas till någon annan än artisten själv eller till artistens bolag, kan den andel som motsvarar de ersättningar som betalas till artisterna anses vara inkomst från en artists personliga verksamhet enligt källskattelagen och skatteavtalet.

I situationer där ersättningen för en artists uppträdande betalas på basis av ett separat avtal till en artist och ersättningen för den övriga verksamheten betalas på basis av ett separat avtal till den aktör som producerar denna övriga verksamhet, tas inte källskatt ut på den andel som betalas för den övriga verksamheten, eftersom det inte är fråga om ett arvode som betalas för en artists personliga uppträdande, utan om rörelseinkomst.

Exempel 20: Andel av inkomst från en begränsat skattskyldigs uppträdande

Begränsat skattskyldiga Balettrupp Ab uppträder i Finland på en föreställning som arrangeras tre gånger. Till uppträdandet anknyter mycket produktionskostnader, såsom belysning, kostymering och ljudåtergivning. Den finländska arrangören har ingått ett avtal om balettföreställningen separat med Balettrupp Ab samt om produktionskostnaderna med ett utländskt arrangörsbolag. På ersättningen som betalas till Balettrupp Ab tas ut 15 procent i källskatt i Finland. Bestämmelserna i artikeln om artisters personliga uppträdande kan inte tillämpas på ersättningen för produktionskostnaderna som betalas till det utländska bolaget, men bestämmelserna i artikeln om rörelseinkomst kan tillämpas. Eftersom det utländska bolaget inte har ett fast driftställe i Finland (bedriver inte stadigvarande affärsverksamhet i Finland) har inte Finland rätt att beskatta ersättningen i fråga.

Om den utländska arrangören ansvarar för arrangerandet av hela föreställningen, det vill säga för balettruppens uppträdande och produktionskostnaderna, såsom belysningen, kostymeringen och ljudåtergivningen, och en finländsk arrangör ingår ett avtal om uppträdande endast med denna utländska arrangör, anses endast den del av det totala beloppet som motsvarar ersättningen som ska betalas till artisterna som den andel som ska beskattas i Finland och på vilken källskatt uppbärs (se HFD 29.1.2001 liggare 139). Detta förutsätter dock en tillförlitlig redogörelse av prestationsragaren för vilken del av prestationen som motsvarar ersättningen för uppträdandet.

Exempel 21: Inkomst från artisters uppträdande som tillfaller ett begränsat skattskyldigt samfund

En finländsk arrangör har ingått ett avtal med det utländska bolaget Band Ltd som ägs av rockbandet om ett uppträdande i Finland. Band Ltd är begränsat skattskyldig i Finland. Band Ltd ingår själv avtal om ljuseffekter, scenografi och ljudåtergivning med olika aktörer. Den finländska prestationsbetalaren är skyldig att ta ut källskatt i regel på hela prestationen som betalas till Band Ltd.

6.4 Förskottsbetalningar

I källskattelagen föreskrivs när källskatt ska uppbäras. Enligt källskattelagen ska källskatt uppbäras då källskattepliktigt belopp betalas till vederbörande eller antecknas på konto honom till godo (källskattelagen 9 §).

Om en förskottsbetalning för en källskattepliktig uppträdande artists personliga prestation betalas före uppträdandet ska källskatt uppbäras på det enligt källskattelagen på samma sätt som på ordinarie prestation. På prestationer som inte är källskattepliktiga behöver källskatt inte uppbäras, inte ens på förskottsbetalningar. Källskattepliktiga prestationer är till exempel inte skattefria resekostnadsersättningar enligt inkomstskattelagen.

Om det senare under samma kalenderår framgår att det uppburits för mycket eller för lite källskatt på en förskottsbetalning, kan prestationsbetalaren höja eller sänka källskatten som ska uppbäras i samband med en senare prestation under samma kalenderår enligt 19 § i lagen om förskottsuppbörd. Källskatten får dock inte utan prestationstagarens samtycke höjas mer än med tio procent av beloppet som ska betalas.

6.5 Källskatt

6.5.1 Uppbärande av källskatt och verifikation till inkomsttagaren

En finländsk betalare tar ut källskatt i samband med utbetalningen. Källskatten är den slutliga skatten och uppgår till 15 procent av ersättningen som grundar sig på en artists personliga verksamhet (KällskatteL 7 § 1 mom. 5 punkten).

Källskattekortet är skattemyndighetens anvisning om debitering av källskatt för den som erlägger betalningen. En finländsk betalare kan ta ut källskatt på en ersättning som grundar sig på en artists personliga verksamhet även utan källskattekort, om inkomsttagaren innan betalningen erläggs lägger fram för betalaren en utredning om sin hemort och andra förutsättningar för att tillämpa skatteavtalet. Om inkomsttagaren inte visar upp ett källskattekort, ska utbetalaren på annat sätt försäkra sig om att för anmälan till inkomstregistret få uppgifter om bland annat namn, födelsedatum och adress i utlandet samt person- och skattebeteckning i hemstaten för prestationstagaren.

Prestationsbetalaren ger den begränsat skattskyldige en verifikation om den erlagda prestationen och källskatten som uppburits på den (KällskatteF 5 §). Det rekommenderas att verifikationen ges på engelska så att den är till större hjälp i inkomsttagarens hemviststat till exempel vid undanröjande av dubbelbeskattning.

Källskatt som inte tagits ut påförs den som är skyldig att uppbära källskatt (KällskatteL 8 § 1 mom. samt 40 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ). 

6.5.2 Betalning av uppburen källskatt

Den som är skyldig att ta ut källskatt ska betala källskatten senast den 12 dagen i kalendermånaden efter att skatten tagits ut. Källskatten debiteras i hela cent. Om skatten på det källskattepliktiga belopp som en och samma utbetalare under en kalendermånad betalar till en och samma inkomsttagare uppgår till högst tio euro, uppbärs inte skatt (KällskatteL 9 § 3 mom.).

Anvisningar för betalning av skatter på eget initiativ som gäller betalning av källskatt. Ytterligare information om betalning av källskatt finns i anvisningen Skatter på eget initiativ.

6.5.3 Återbäring av källskatt

Har i källskatt uppburits mer än vad som förutsätts i ett internationellt avtal eller har uppbörden av skatten annars varit felaktig, och har den som är skyldig att uppbära skatten inte rättat uppbörden, kan den skattskyldige yrka att Skatteförvaltningen ska återbetala källskatten (källskattelagen 11 §). Ansökan om återbäring ska lämnas inom tre år från utgången av det skatteår under vilket skatten har uppburits.

Ansökan om återbäring av källskatt för fysiska personer finns på Skatteförvaltningens webbplats. Mer information om återbäring av källskatt för utländska företag finns i Skatteförvaltningens anvisning.

 

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

skattesakkunnig Elina Kajander