Beskattning av ersättning som fåtts på grund av att en förmån som baserar sig på APL-tilläggspensionssystemet upphört

Beskrivning av ärendet

Hur behandlar man i beskattningen en ersättning som arbetsgivaren utbetalar som gottgörelse till en arbetstagare på grund av att giltigheten av en förmån som registrerats i APL-tilläggspensionssystemet har upphört?

Bakgrund

Ersättning som utbetalas på grund av att ett registrerat tilläggspensionsskydd har upphört

Lagen om införande av lagen om pension för arbetstagare (396/2006) har ändrats genom lagen (1210/2013) så att de registrerade tilläggspensionsförsäkringar (APL-T) som grundar sig på regleringen i den upphävda lagen om pension för arbetstagare (395/1961) upphörde 31.12.2016. Då avslutas kumuleringen av arbetstagarnas tilläggspensionsskydd som ingår i försäkringen och den eventuella rätt till begravningsbidrag som löntagarens anhöriga har. På motsvarande sätt upphör också arbetsgivarens skyldighet att betala försäkringspremien.

Ett registrerat tilläggsskydd kan ingå i anställningsvillkoren. I denna situation kan arbetsgivaren inte ensidigt försämra anställningsvillkoren. Löntagaren har då i princip rätt till en gottgörelse till följd av att förmånerna som grundar sig på tilläggspensionsskyddet upphör.

Eventuellt ersätter arbetsgivaren en förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet och som upphör genom att till löntagaren utbetala en engångsersättning. Ersättningen kan utbetalas som en gottgörelse för att ingen ålders-, invalid- eller familjepension kumuleras längre. Ersättningen kan betalas också till följd av att den rätt som löntagarens anhöriga haft till ett begravningsbidrag upphör.

Skattelagstiftningen

Enligt 29 § i inkomstskattelagen avses med skattepliktig inkomst den skattskyldiges inkomster i pengar eller pengars värde, om de inte har fastställts separat som skattefria. Enligt 61 § i inkomstskattelagen är skattepliktig förvärvsinkomst bland annat lön i arbetsförhållande.

Enligt 13 § 1 mom. 1 punkten i lagen om förskottsuppbörd (1118/1996) avses med lön varje slag av lön, arvode, förmån och ersättning som fås i arbets- eller tjänsteförhållande.

I 128 § i inkomstskattelagen föreskrivs att har en fysisk person eller ett dödsbo under skatteåret haft en förvärvsinkomst om minst 2 500 euro, som skall anses ha influtit i förskott eller efterskott för två eller flera år och som utgör minst en fjärdedel av det sammanlagda beloppet av hans nettoförvärvsinkomst under skatteåret, skall inkomstutjämning verkställas vid beskattningen av en sådan engångsinkomst, om detta yrkas innan beskattningen har slutförs.

Lagstiftningen om sjukförsäkringspremier

Enligt 4 § 1 mom. i lagen om arbetsgivares socialskyddsavgift (366/1963, SsaL) ska arbetsgivaren betala arbetsgivares socialskyddsavgift på grundval av det sammanlagda beloppet av de löner som betalas till arbetstagarna. Som lön som avses i bestämmelsen betraktas bland annat lön som omfattas av förskottsinnehållning enligt 13 § i lagen om förskottsuppbörd. Som lön betraktas dock inte poster som nämns i 11 kap. 2 § 4 mom. i sjukförsäkringslagen.

Enligt 18 kap. 5 § 1 mom. i sjukförsäkringslagen (1224/2004, SFL) är en person som enligt den aktuella lagen är försäkrad i Finland skyldig att betala en sjukförsäkringspremie för försäkrade, och denna utgörs av en dagpennings- och sjukvårdspremie. Sjukförsäkringens dagpenningspremie fastställs utifrån den beskattningsbara löneinkomsten och arbetsinkomsten (SFL 18 § 15 mom.). Som lön som avses i bestämmelsen betraktas bland annat lön som omfattas av förskottsinnehållning enligt 13 § i lagen om förskottsuppbörd. Som lön betraktas dock inte poster som nämns i 11 kap. 2 § 4 mom. i sjukförsäkringslagen.

Sjukförsäkringslagen 11 kap. 2 § 4 mom. innehåller föreskrifter om prestationer som i beskattningen betraktas som löner och som inte räknas till arbetsinkomst som avses i sjukförsäkringslagen. Enligt 11 kap. 2 § 4 mom. 7 punkten i sjukförsäkringslagen betraktas inte ersättning eller något annat skadestånd som betalas med anledning av att ett arbetsavtal eller ett tjänsteförhållande upphävts som lön som räknas till löneinkomsten som ligger till grund för sjukförsäkringspremien. På dessa prestationer betalas således inte arbetsgivares socialskyddsavgift eller sjukförsäkringens dagpenningspremie (SsaL 4 § 3 mom. och SFL 18 kap. 15 § 2 mom.).

Slutsatser

En ersättning som utbetalas av arbetsgivaren till en löntagare i form av en gottgörelse till följd av upphörande av löntagarens förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet utgör enligt löntagarens anställning samma avtalade vederlag för arbete.  Det är inte fråga om ett skattefritt skadestånd eller någon jämförbar prestation, pensionsinkomst, begravningsbidrag eller en prestation som erhålls i stället för den aktuella prestationen. Ersättningen utgör således skattepliktig löneinkomst för löntagaren. Med tanke på beskattningen av ersättningen har det ingen betydelse att det begravningsbidrag som på basis av APL-tilläggspensionssystemet utbetalats till löntagarens anhöriga vid löntagarens bortgång hade utgjort skattefri inkomst.

Den ersättning som erhålls vid upphörandet av en förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet utgör förskottsförvärvsinkomst. På ersättningen kan man således tillämpa den inkomstutjämning som avses i 128 § i inkomstskattelagen, om förutsättningarna som föreskrivs i lagrummet uppfylls. Den tidsperiod då arbetsgivaren hade varit skyldig att betala försäkringspremierna betraktas som kumuleringstiden för inkomsten. Denna period kan betraktas som kumuleringstiden för inkomsten även i det fall att giltighetstiden för förmånen skulle ha upphört, om löntagarens anställning hos arbetsgivaren hade avslutats.

Den ersättning som en löntagare får på grund av att en förmån som grundar sig på APL-tilläggssystemet upphör är inget skadestånd eller en ersättning för att anställningen upphör. Ersättningen räknas således till grunden för arbetsgivares socialskyddsavgift och den försäkrades sjukförsäkringspremie.

Ställningstagande

Beskattning av ersättningen

När arbetsgivaren till löntagaren utbetalar en ersättning vid upphörande av en tidigare gällande förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet utgör ersättningen skattepliktig förvärvsinkomst för löntagaren. Ersättningen är en prestation som erhållits på basis av anställningen, och därför anses den utgöra lön i beskattningen.

Inkomstutjämning

På en ersättning som erhålls till följd av att en förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet upphör kan inkomstutjämning tillämpas, om de förutsättningar som föreskrivs i lagrummet uppfylls. Den tidsperiod då arbetsgivaren hade varit skyldig att betala försäkringspremierna betraktas som kumuleringstiden för inkomsten. Denna period kan betraktas som kumuleringstiden för inkomsten även i det fall att giltighetstiden för förmånen skulle ha upphört, om löntagarens anställning hos arbetsgivaren hade avslutats.

Sjukförsäkringspremier

En ersättning som erhålls på grund av att en förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet upphör räknas till grunden för arbetsgivares socialskyddsavgift och den försäkrades sjukförsäkringspremie. Arbetsgivaren ska således på basis av ersättningen betala arbetsgivares socialskyddsavgift och löntagarens sjukförsäkringspremie för försäkrade.

Det finns skäl att observera att arbetsgivarens och löntagarens skyldighet att på basis av ersättningen som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet betala arbetstagarens pensionsförsäkringspremie eller andra lagstadgade försäkringspremier avgörs separat från det ovan nämnda. Till exempel om arbetstagarens pensionsförsäkringspremie finns det mer information i Pensionsskyddscentralens anvisningar.

Fribrev

Enligt 30 b § 1 mom. i lagen om införande av lagen om pension för arbetstagare ska en försäkring som avser tilläggspensionsskydd avslutas den 31 december 2016 och den intjänade tilläggspensionen ombildas till ett fribrev som motsvarar en ålder för ålderspension på 65 år. När ett fribrev bildas uppstår ingen skattepliktig förmån för löntagaren, utan den pension som tids nog kommer att utbetalas till hen eller det värde av ett eventuellt återköp av försäkringen beskattas vid utbetalningstidpunkten enligt de gällande bestämmelserna.

Ny frivillig pensionsförsäkring

Arbetstagaren kan till en löntagare betala ut en ersättning på grund av att en förmån som grundar sig på APL-tilläggspensionssystemet upphör genom att hos ett livförsäkringsbolag teckna en frivillig pensionsförsäkring för löntagaren. När en ny försäkring tecknas ger det i allmänhet inte upphov till några omedelbara skattepåföljder för löntagaren. Om löntagaren har fått välja om hen ska ta en ny försäkring eller om en kontant betalning som svarar mot den icke-kumulerade pensionen ska utbetalas till hen, anses dock löntagaren ha fattat beslut om sin lön. Avvikande från huvudregeln anses då det belopp som svarar mot värdet av den kontanta betalningen utgöra skattepliktig löneinkomst för löntagaren.

På en ny pensionsförsäkring som tecknats av arbetsgivaren tillämpas de beskattningsbestämmelser som är i kraft vid tidpunkten för tecknandet av den aktuella försäkringen. Till exempel på en pensionsförsäkring som har tecknats 2016 tillämpas bestämmelserna som var i kraft 2016.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

överinspektör Janne Myllymäki