Beskattning av kryptotillgångar

I denna anvisning behandlas beskattningen av kryptotillgångar i personbeskattningen och företagsbeskattningen. Anvisningen ersätter den tidigare anvisningen Beskattning av virtuella valutor. I denna anvisning kallas alla virtuella valutor, kryptovalutor och bitcoins o.d. för kryptotillgångar.

I anvisningen behandlas även låsning, utlåning, byte och förvaring av kryptotillgångar samt beskattningen av dessa i personbeskattningen. I anvisningen behandlas också situationer med förlust av kryptotillgångar samt användningen av kryptotillgångar i penningspel.

Anvisningen har uppdaterats på grund av MiCA-förordningen gällande kryptotillgångar och den generella utvecklingen på området. Flera kapitel i anvisningen har ändrats, utökats och kompletterats. Följande kapitel har lagts till i anvisningen:

2.5 Betalkort kopplade till användarkontot för kryptotillgångarna och beskattning av användningen av dem
2.6 Rekommendationsbonus
2.7 Användning av kryptotillgångar för penningspel
2.8 Marginalhandel med kryptotillgångar (margin trading)
2.9 Kryptoderivat
2.10.3 Intäktsföring av utrustning som avskrivits i beskattningen vid försäljning
2.11 Beskattning av kryptotillgångar vid låsning, utlåning, byte eller förvaring
2.11.1 Proof of stake-protokollet
2.11.2 Staking av kryptotillgångar via en pool
2.11.3 Utlåning av kryptotillgångar
2.11.4 Lån av kryptotillgångar
2.11.5 Användning av kryptotillgångar för tillhandahållande av likviditet
2.12.2 Migration av kryptotillgångar (token migration)
2.12.3 Wrapping av kryptotillgångar
2.12.4 Airdrop
2.12.6 Användning av kryptotillgångar som ersättningar för skattefria kostnader
2.14 Kostnader i anslutning till kryptotillgångar och avdrag av dem i beskattningen
2.14.1 Kostnader i anslutning till handel med kryptotillgångar
2.14.2 Kostnader för överföring av kryptotillgångar
2.14.3 Kostnader för beräkning och uppföljning av de beskattningsbara inkomsterna av kryptotillgångar
2.15 Förlust av kryptotillgångar
2.16 Kryptotillgångstjänster och andra tjänsters insolvensförfaranden och inverkan på beskattningen
2.16.1 Försäljning av fordringsrätt till tredje man innan konkursförfarandet avslutas
2.16.2 Beskattning av ersättning som erhållits efter konkursförfarandet
4 Beskattning av kryptotillgångar i internationella situationer
4.1 Överlåtelse av kryptotillgångar
4.2 Övriga inkomster av kryptotillgångar

Kapitel 2.10.1 i anvisningen har ändrats: en person kan beräkna inkomsten från miningen per dag med hjälp av den genomsnittliga kursen för den aktuella intjänandeperioden i stället för per månad.

Kapitel 3 har preciserats.

1 Inledning

1.1 Om karaktären hos kryptotillgångar

Lagen om leverantörer av kryptotillgångstjänster och om marknader för kryptotillgångar (402/2024) reglerar leverantörer av kryptotillgångstjänster och marknader för kryptotillgångar. I och med lagen har Europaparlamentets och rådets förordning (EU) 2023/1114, nedan MiCA-förordningen, genomförts.

Enligt artikel 3 i MiCA-förordningen avses med kryptotillgång en digital representation av ett värde eller av en rättighet som kan överföras och lagras elektroniskt med hjälp av teknik för distribuerade liggare eller liknande teknik.

I MiCA-förordningen är kryptotillgångarna indelade i tre kategorier:

tillgångsanknutna token
e-pengatoken.
andra kryptotillgångar.

Till de två första kategorierna hör tillgångsanknutna token, dvs. ART (asset referance token) och e-pengatoken, dvs. EMT (electronic money token). Syftet med e-pengatoken är att upprätthålla ett stabilt värde genom att hänvisa till värdet på en officiell valuta. Syftet med tillgångsanknutna token är att upprätthålla ett stabilt värde genom att hänvisa till ett annat värde eller en annan rättighet eller en kombination därav, inbegripet en eller flera officiella valutor.

Till den tredje kategorin hör alla andra kryptotillgångar, dvs. kryptotillgångar, vars värde det inte finns en strävan efter att stabilisera. Dessa är till exempel bitcoin och ethereum.

Det finns inga andra officiella regler för kryptotillgångar eller deras användning, varför användningsområdet för kryptotillgångar omfattas av parternas avtalsfrihet. Därmed kan säljaren och köparen komma överens om att byta kryptotillgångar till exempel mot officiella valutor, andra kryptotillgångar, nyttigheter eller tjänster. Det finns inte någon skyldighet att ta emot kryptotillgångar som betalningsmedel i och med att kryptotillgångar inte är officiella valutor. Kryptotillgångar används allmänt också i investeringssyften där intäktsförväntningarna i det närmaste riktas mot kryptotillgångarnas värdeökning.

Skatteförvaltningen betraktar som officiell valuta alla sådana kryptotillgångar vars syfte är att bevara ett stabilt värde genom att hänvisa till värdet av en enda officiell valuta och vars värde stöds av en motsvarande mängd officiell valuta eller av andra lågriskiga och likvida finansiella instrument. Vid beskattningen anses dessa kryptotillgångar inte vara kryptotillgångar, utan de jämställs med officiell valuta, varvid deras användning och växling behandlas på samma sätt som användningen av officiell valuta.

I denna anvisning behandlas inte situationer som handlar om handel med värdepapper eller derivat på en officiell fondbörs där värdeändringarna har bundits till värdeändringarna av en kryptotillgång. För handel med sådana värdepapper och derivat tillämpas bestämmelserna om värdepapper och derivat samt Skatteförvaltningens anvisningar.

Beskattningen av överlåtelsevinster på egendom i inkomstbeskattningen för fysiska personer behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisningar Beskattning av överlåtelse av värdepapper och Vinster och förluster från överlåtelse av egendom i en fysisk persons inkomstbeskattning. Beskattningen av derivat enligt inkomstskattelagen behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av derivativa instrument. Beskattningen av derivat enligt näringsskattelagen behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av derivatinstrument enligt 27d § och 27e § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet.

1.2 Om inkomstbeskattning av kryptotillgångar

Enligt det finländska skattesystemet beräknas den skattepliktiga inkomsten separat för varje förvärvskälla. Det finns tre förvärvskällor: näringsförvärvskälla, jordbruksförvärvskälla och förvärvskälla för annan verksamhet. Resultatet för förvärvskällan för näringsverksamhet beräknas enligt lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968, NärSkL, näringsskattelagen), resultatet för förvärvskällan för jordbruk enligt inkomstskattelagen för gårdsbruk (543/1967, GårdSkL) och resultatet för förvärvskällan för annan verksamhet (så kallad personlig förvärvskälla) enligt inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL).

Tillämpningsområdena för de nämnda lagarna fastställs med undantag för vissa samfund i enlighet med förvärvsverksamhetens natur, oberoende av om verksamhetsutövaren är en juridisk person (t.ex. ett företag) eller en fysisk person.

Vid inkomstbeskattning av fysiska personer tillämpas i allmänhet inkomstskattelagen. Det finns närmare information om en fysisk persons olika förvärvskällor till exempel i Skatteförvaltningens anvisning Företagsverksamhet, förvärvsverksamhet och hobbyverksamhet i personbeskattningen.

I företagens beskattning tillämpas näringsskattelagen vid beskattningen av kryptotillgångar, till den del som företagets verksamhet uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet. Om företagets verksamhet inte uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet och den inte heller ska betraktas som jordbruk enligt GårdSkL, tillhör verksamheten förvärvskällan för företagets övriga verksamhet och beskattas enligt ISkL.

En del av samfunden har inte alls en personlig förvärvskälla som beskattas enligt ISkL. Resultatet av deras verksamhet med undantag för jordbruk beskattas således enligt NärSkL (NärSkL 1 § 2 mom.). Sådana samfund är exempelvis aktiebolag, andelslag, föreningar och stiftelser om de inte är allmännyttiga. Om samfundet inte har en personlig förvärvskälla, hör kryptotillgångarna i beskattningen av samfund till näringsverksamhetens förvärvskälla om det inte är fråga om verksamhet som beskattas enligt GårdSkL. Tillämpningen av näringsskattelagen vid beskattningen av samfund behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Slopandet av indelningen i förvärvskällor för vissa samfund.

Kryptotillgångar kan enligt sin karaktär och sitt användningsändamål höra till vilken förvärvskälla som helst. Förvärvskällan av en kryptotillgång påverkar dess skattepåföljder. Förvärvskällan påverkar särskilt avdragbarheten av förluster som hänför sig till kryptotillgångar.

I beskattningen betraktas kryptotillgångar som egendom (HFD 2019:42). Kryptotillgångar är dock inte värdepapper och jämställs inte vid beskattningen med officiella valutor eller andra betalningsmedel.

Användningen av en kryptotillgång i vilken situation som helst är oberoende av kryptotillgångens förvärvskälla en transaktion som realiserar beskattningen. Därmed blir värdeförändringen i kryptotillgången beskattningsbar till exempel i följande fall:

När kryptotillgångar byts mot vilken som helst officiell valuta. Det har ingen betydelse huruvida tillgångarna lämnas på ett konto som förvaltas t.ex. av förmedlaren eller om de överförs till den skattskyldigas konto.
När kryptotillgångar överlåts genom att överföra den till en annan part som betalning för nyttigheter eller tjänster.
När kryptotillgångar byts ut mot andra kryptotillgångar (Helsingfors FD 6.7.2018 nr 18/0426/3, Finlex).

I beskattningen behandlas varje användnings-, försäljnings- eller bytestransaktion som realiserar beskattningen som en separat transaktion. I princip realiserar varje användningstillfälle av en kryptotillgång i beskattningen kryptotillgångens värdeökning eller värdeminskning. Om den kryptotillgång som använts har skaffats i flera rater, ska den värdeökning eller -minskning som realiseras räknas separat för varje rat (se även HFD 2024:123). Inkomstskattepåföljder som hänför sig till kryptotillgångar fastställs alltid i euro så som behandlas mer ingående för olika situationer nedan.

Överlåtelsevinsten av kryptotillgångar beskattas som inkomst för den som äger kryptotillgångarna. Som ägare betraktas den i vars namn kryptotillgångarna har förvärvats genom ett lagligt förvärv – till exempel genom att köpa dem via ett eget kryptokonto eller med en kryptoplånbok (namnprincipen). Om en person finansierar anskaffningen av kryptotillgångar i någon annans namn uppstår inget ägarförhållande till tillgångarna för finansiären. Finansieringen betraktas då antingen som en gåva eller som ett lån till den egentliga köparen.

Den skattskyldiga kan också delta i skapandet av nya kryptotillgångar eller nya enheter av en redan existerande kryptotillgång. Förvärvet av en kryptotillgång realiserar beskattningen av den inkomst som erhållits genom deltagande i miningsarbetet för kryptotillgången. Inkomsten realiseras, när vederlaget betalas t.ex. till ett konto som den skattskyldiga förvaltar eller till kryptoplånbok eller den skattskyldiga annars får det till sitt förfogande. Hur den kryptotillgång som erhållits från miningen beskattas i inkomstbeskattningen av personer behandlas närmare i kapitlen 2.10 och 3.2.

Högsta förvaltningsdomstolen har gett två prejudikat om beskattning av kryptotillgångar (HFD 2019:42 och HFD 2024:123) som gäller beskattning enligt ISkL. Rättsnormerna i prejudikaten kan i tillämpliga delar tillämpas även i beskattningen enligt NärSkL och GårdSkL.

Med stöd av beslutet HFD 2019:42 betraktas kryptotillgångar som sådan egendom som avses i 45 § 1 mom. i ISkL. Det här innebär att på överlåtelse av kryptotillgångar tillämpas inkomstskattelagens bestämmelser om överlåtelsevinst, inklusive avdrag för överlåtelseförluster (ISkL 50 § 1 mom.) och skattefrihet för små överlåtelsevinster (ISkL 48 § 6 mom.).

HFD 2019:42: A hade investerat i Ether-virtualvaluta. Virtualvaluta kan användas både som medel i växling av valuta och som investeringsobjekt och dess värde avgörs enligt tillgång och efterfrågan.

A ämnade sälja valutan med vinst så att vederlaget skulle utgöras av officiell valuta det vill säga euro eller dollar. Den vinst som A erhöll genom överlåtelsen skulle inte anses utgöra i 53 § 8 punkten avsedd valutakursvinst och inte som i 32 § avsedd annan kapitalinkomst än överlåtelsevinst. Ifall A sålde Ether-virtualvaluta skulle överlåtelsen anses utgöra i 45 § 1 mom. i inkomstskattelagen avsedd överlåtelse av egendom, på vilken bestämmelserna om beräkning av överlåtelsevinsten enligt 46 § 1 mom. i inkomstskattelagen skulle tillämpas.

Centralskattenämndens förhandsavgörande för tiden 1.1. – 31.12.2017.

Inkomstskattelagen 32 §, 45 § 1 mom., 46 § 1 mom. och 53 § 8 punkten

HFD har meddelat ett beslut om ordningen för överlåtelse av kryptotillgångar HFD 2024:123. Vid beräkningen av värdeändringen anses enligt beslutet kryptotillgångarna ha använts i den ordning som personen förvärvat dem (FIFO-principen), om hen inte påvisar annat.

HFD 2024:123: A hade köpt och sålt den virtuella valutan bitcoin i flera omgångar sedan 2013. Kryptovalutorna i kryptovalutabörsen och den virtuella valutaplånboken syns hos tjänsteanvändaren och kryptovalutaägaren som onumrerade och ospecificerade, och en överlåten bitcoin går inte att identifiera.

Frågan var om beloppet på den överlåtelsevinst som A erhållit genom överlåtelse av kryptovalutan Bitcoin kan räknas med genomsnittsmetoden enligt högsta förvaltningsdomstolens prejudikat 1984-B-II-581 som gällde överlåtelse av bolagsandel i ett öppet bolag, i vilket fall A skulle anses överlåta en i proportion lika stor andel av alla med olika fång förvärvade kryptovalutor, eller om överlåtelsevinsten ska räknas enligt First In, First Out-principen (FIFO-principen) så att kryptovalutorna anses ha överlåtits i samma ordning de har förvärvats.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att bolagsandelen i ett öppet bolag och kryptovalutan Bitcoin till sin natur och sina egenskaper är olika egendomsenheter. Kryptovalutan bitcoin motsvarar till sin natur och sina egenskaper egendom vars överlåtelse grundar sig på kontotransaktioner och affärer vars avräkning görs med hjälp av datasystem. Sådan motsvarande egendom är till exempel till värdeandelssystemet hänförliga andelar av viss egendom, fondandelar i placeringsfonder och andelar i fondföretag enligt 47 § 4 mom. i inkomstskattelagen. Konsekvensen inom inkomstbeskattningen talade för en tillämpning av FIFO-principen. I den tidigare skattepraxisen har 47 § 4 mom. i inkomstskattelagen tillämpats vidare än sin dåvarande ordalydelse så att bestämmelsen har tillämpats också på överlåtelse av andelar i placeringsfonder och bestämmelsens ordalydelse har sedermera ändrats att motsvara denna tidigare praxis inom beskattningen. A skulle oberoende av ordalydelsen i 47 § 4 mom. i inkomstskattelagen anses överlåta bitcoins i den ordning som de hade förvärvats, om hen inte visar något annat. Förhandsavgörande för skatteåret 2022.

Inkomstskattelagen 32§, 46 § 1 mom. och 47 § 4 mom.

Jämför med HFD 1984-B-II-581.

Högsta förvaltningsdomstolens prejudikat innebär att vid beräkning av vinst eller förlust enligt inkomstskattelagen anses kryptotillgångar ha använts i den ordning som personen har förvärvat dem, om personen inte visar något annat. Överlåtelseordningen kan följas upp för varje kryptoplånbok eller konto separat, men detta ska vid behov bevisas vid beskattningen.

2 Kryptotillgångar i personbeskattningen

2.1 Beskattningen av kryptotillgångar vid beskattning enligt ISkL

Enligt 29 § i ISkL är skattepliktig inkomst den skattskyldiges inkomster i pengar eller pengars värde. Därmed är inkomster i form av pengar eller pengars värde alltid skattepliktiga om de inte enligt någon särskild bestämmelse är skattefria.

Till skattepliktig kapitalinkomst räknas enligt ISkL 32 § avkastning av egendom, vinst av egendomsöverlåtelse och annan inkomst som kan anses ha influtit av egendom.

Enligt ISkL 110 § anses en inkomst hänföra sig till det skatteår under vilket den har lyfts eller antecknats på den skattskyldiges konto eller under vilket den skattskyldige annars har kunnat förfoga över den. Överlåtelsevinst betraktas som inkomst för det skatteår under vilket köp, byte eller annan överlåtelse skedde.

Enligt 45 § 1 mom. i ISkL utgör vinst som erhållits vid överlåtelse skattepliktig kapitalinkomst på det sätt som föreskrivs i detta kapitel. Enligt 46 § 1 mom. i samma lag beräknas vinst som erhållits vid en egendomsöverlåtelse så att man från överlåtelsepriset drar av det sammanlagda beloppet av den oavskrivna delen av anskaffningsutgiften för egendomen och utgifterna för förvärvandet av vinsten. Det belopp som ska dras av utgör för annan skattskyldig än samfund samt öppet bolag och kommanditbolag alltid dock minst 20 procent och, om den egendom som skall överlåtas har varit hos överlåtaren i minst 10 års tid, minst 40 procent av överlåtelsepriset.

Enligt ISkL 50 § 1 mom. ska förlust som uppkommit vid överlåtelse av egendom dras av från vinst som erhållits vid överlåtelse av egendom under skatteåret och de fem följande åren allteftersom vinst uppstår. I beskattningen av en fysisk person och ett inhemskt dödsbo drar man av från nettokapitalinkomsten före de övriga avdragen från kapitalinkomsterna den avdragbara överlåtelseförlust som inte dras av från vinst som erhållits vid överlåtelse av egendom. Förlust som uppkommit av överlåtelse av egendom beaktas inte då underskott för kapitalinkomster fastställs.

I beskattningen behandlas varje försäljnings- eller bytestransaktion som gäller egendom och realiserar beskattningen som en separat händelse. I inkomstbeskattningen av kryptotillgångar innebär det här att överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten räknas för varje överlåtelse mot vederlag på samma sätt som det räknas till exempel för aktieöverlåtelser mot vederlag. Överlåtelsevinsten beräknas således separat för varje förvärv (förvärvad post eller annat förvärv).

Enligt 48 § 6 mom. i ISkL är överlåtelsevinsten för tillgångar som en fysisk person eller ett dödsbo får inte skattepliktig inkomst om de sammanlagda överlåtelsepriserna för egendom som överlåtits under skatteåret är högst 1 000 euro. Vid tillämpning av bestämmelsen beaktas inte egendomsöverlåtelser för vilka vinster föreskrivits som skattefria i någon annan lag och inte heller överlåtelser av hemlösöre eller en annan därmed jämförbar egendom som är avsedd för personlig användning.

På beskattningen av ovan nämnda kryptotillgångar är det också möjligt att tillämpa ovan nämnd bestämmelse om skattefrihet för små överlåtelser enligt ISkL 48 § 6 mom. Överlåtelsepriser på kryptotillgångar som överlåtits under skatteåret beaktas också då det fastställs om de sammanräknade överlåtelsepriserna för den skattskyldiges egendom under skatteåret uppgått till högst 1 000 euro.

En förlust som hänför sig till en kryptotillgång kan inte dras av som en förlust som kan jämställas med överlåtelseförlust enligt ISkL 50 § 3 mom., eftersom kryptotillgången inte är ett värdepapper enligt inkomstskattelagen, utan annan egendom enligt ISkL 50 § 1 mom.

2.2 Byten mellan en officiell valuta och en kryptotillgång

Användning av en kryptotillgång i vilken situation som helst realiserar varje gång separat beräkningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten för kryptotillgången. Vid beräkning av vinst eller förlust anses kryptotillgångarna ha använts i den ordning som personen förvärvat dem, om hen inte påvisar annat. Överlåtelseordningen kan följas upp för varje kryptoplånbok eller konto separat, men detta ska vid behov bevisas vid beskattningen.

Exempel 1: Anu förvärvar 100 enheter av kryptotillgång A för 5 €/styck den 1 januari 2017 och ytterligare 100 enheter av kryptotillgång A för 10 €/styck den 1 februari 2017. Anu hade inte någon kryptotillgång A sedan tidigare.

Den 1 mars 2017 byter Anu 50 enheter av kryptotillgång A mot 25 enheter av kryptotillgång B. Vid tidpunkten för bytet är värdet av kryptotillgång B 15 € /styck. Vid beräkningen av överlåtelsevinst avdras anskaffningspriset för kryptotillgång A som förvärvats den 1 januari 2017 från det gängse värdet för de kryptotillgångar som erhållits vid bytet. Skattepliktig överlåtelsevinst på 125 € realiseras (= anskaffningspriset 25 x 15 – anskaffningspriset 50 x 5). Anskaffningspriset för kryptotillgång B blir 15 €/styck.

Den 1 april 2017 byter Anu tio enheter av kryptotillgång B mot 30 enheter av kryptotillgång C. Vid tidpunkten för bytet är värdet av kryptotillgång B 10 € /styck. Bytet leder vid beskattningen till en förlust på 50 € för Anu (= överlåtelsepriset 10 x 10 € – anskaffningspriset 10 x 15 € ).

Anskaffningspriset för kryptotillgång C som erhållits vid bytet blir 3,33 €/styck (=100 € / 30).

Den 1 maj 2017 byter Anu 15 enheter av kryptotillgång B tillbaka mot 20 enheter av kryptotillgång A. Vid tidpunkten för bytet är värdet av kryptotillgång A 20 €/styck. Anskaffningspriset för kryptotillgång B blev sammanlagt 225 € (15 x 15 € ). Bytet ger Anu skattepliktig överlåtelsevinst på 175 € (20 x 20 € – 15 x 15 € ).

Anu har nu 170 enheter av kryptotillgång A med följande förvärvade till följande priser och i följande ordningsföljd:

50 st. 1.1.2017 à 5 € (sammanlagt 250 €)
100 st. 1.2.2017 à 10 € (sammanlagt 1 000 €)
20 st. 1.5.2017 genom byte à 20 € (sammanlagt 400 €)

Utöver dessa har Anu 30 enheter av kryptotillgång C som hon förvärvade den 1 april 2017. Anskaffningspriset för dessa är sammanlagt 100 €.

Den 1 augusti 2017 säljer Anu sammanlagt 100 enheter av kryptotillgång A för 20 € styck, dvs. till ett överlåtelsepris på sammanlagt 2 000 €. Anu anses ha först sålt 50 enheter av kryptotillgång A som hon erhöll den 1 januari 2017. Försäljningen ger Anu skattepliktig överlåtelsevinst på 750 € (överlåtelsepriset 50 x 20 € – anskaffningspriset 50 x 5 € ).

Anu anses även ha sålt 50 enheter av kryptotillgång A som hon erhöll den 1 februari 2017. Den här försäljningen ger Anu en skattepliktig överlåtelsevinst på 500 € (överlåtelsepriset 50 x 20 € – anskaffningspriset 50 x 10 € ).

Den värdeökning som kryptotillgången realiserat är skattepliktig överlåtelsevinst, som räknas för den skattskyldige på det förmånligaste sättet: vid beräkning av överlåtelsevinsten är det möjligt att från överlåtelsepriset endera dra av det faktiska anskaffningspriset jämte kostnader och kostnader för förvärvet av vinsten eller alternativt den så kallade presumtiva anskaffningsutgiften utan andra kostnader. Vid användning av den presumtiva anskaffningsutgiften uppgår avdraget till 20 % av överlåtelsepriset, om egendomen ägts i under 10 år och till 40 %, om egendomen ägts i minst 10 år.

En förlust som realiserats vid överlåtelse av en kryptotillgång mot vederlag dras av enligt bestämmelserna om överlåtelseförlust då inkomstskattelagen tillämpas.

2.3 Användning av kryptotillgångar för anskaffning av nyttigheter eller tjänster

Vissa företag godkänner användning av kryptotillgångar som betalningsmedel. Då ett köp betalas med en kryptotillgång rör det sig skattemässigt om ett byte enligt avtal, där kryptotillgången byts mot antingen en nyttighet eller en tjänst. Bytet realiserar beskattning av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten på kryptotillgången på det sätt som redogjorts ovan.

Exempel 2: Sebastian har förvärvat 200 enheter av kryptotillgång A för 5 € /styck. Anskaffningspriset har således uppgått till 1 000 €.

Sebastian köper varor från en webbutik för sammanlagt 1 000 € och betalar varorna med kryptotillgång A som vid köptillfället har ett värde på 10 € per styck, Han byter alltså 100 enheter av kryptotillgång A mot varorna.

Köp av varor, dvs. byte av kryptotillgången mot webbutikens produkter realiserar samtidigt beskattningen av kryptotillgångens värdeökning, varmed Sebastian får en överlåtelsevinst som beskattas som kapitalinkomst: 1 000 € – 500 € (= anskaffningspriset för 100 enheter av kryptotillgång A) = 500 €.

Efter köpet har Sebastian ännu kvar 100 enheter av kryptotillgång A som förvärvats till priset av 500 €.

Exempel 3: Hilda har tidigare köpt tio enheter av kryptotillgånga B för sammanlagt 10 000 €. Priset för kryptotillgång B är därmed 1 000 € per styck.

Hilda köper sedan varor från en webbutik för sammanlagt 500 € och kommer överens att betala för dem med kryptotillgång B vid en tidpunkt då den har ett värde på 500 € per styck. Hon byter m.a.o. en kryptotillgång B mot de varor som hon köper från webbutiken.

Under den tid som Hilda har ägt kryptotillgången som använts till inköpen har dess värde minskat med 500 €. Eftersom det handlar om ett förvärv till gängse värde med en kryptotillgång, orsakar användningen av kryptotillgången en avdragbar överlåtelseförlust på 500 € i beskattningen.

Hilda har fortfarande kvar 9 enheter av kryptotillgång B, vars förvärvspris var 1 000 € /styck, dvs. sammanlagt 9 000 €.

Värdet på den kryptotillgång B som Hilda äger har ökat till 10 000 euro/styck, då Hilda beslutar att realisera sina återstående kryptotillgångar. Hon säljer sina kryptotillgångar för 90 000 €, förmedlarens arvode är 1 000 €.

Den verkliga överlåtelsesvinsten är 80 000 € (= överlåtelsepriset 90 000 € – anskaffningspriset 9 000 € – förmedlarens arvode 1 000 € ). I beskattningen kan hon dock dra nytta av den s.k. presumtiva anskaffningsutgiften (= 20 % av överlåtelsepriset, då hon ägt egendomen under tio år). På så sätt blir Hildas kalkylmässiga vinst 72 000 € (= 90 000 – 18 000 € ), som på samma gång är beloppet på hennes beskattningsbara överlåtelsevinst. Vid användning av den presumtiva anskaffningsutgiften kan hon inte dra av några ytterligare kostnader.

2.4 Byte av kryptotillgångar mot andra kryptotillgångar

Byte av en kryptotillgång mot en annan kryptotillgång är, på det sätt som motiverats närmare ovan, en transaktion som realiserar beskattning, då bytet orsakar en beskattningsbar överlåtelsevinst eller en avdragbar överlåtelseförlust.

I beskattningen av andra än bokföringsskyldiga anses byten mellan kryptotillgångar i situationer där ISkL tillämpas ske enligt kryptotillgångarnas gängse värde. Som gängse värde betraktas kryptotillgångarnas värde i euro vid tidpunkten för bytet.

Om ett värde i euro inte kan fastställas på tillförlitligt sätt vid ett ömsesidigt byte av två kryptotillgångar, anses bytet i avsaknad av annan utredning ske enligt kryptotillgångarnas ursprungliga anskaffningspris. I dessa fall delas det ursprungliga anskaffningspriset i euro för de kryptotillgångar som överlåtits vid bytet till anskaffningspris för de nya kryptotillgångarna som erhållits vid bytet. I dessa situationer uppkommer det alltså inte i praktiken någon beskattningsbar vinst eller avdragbar förlust. I dessa situationer uppkommer beskattningsbar vinst eller avdragbar förlust först då den kryptotillgång som erhållits i byte används på så sätt att den kan värderas i euro.

Exempel 4: Esko har köpt en bitcoin till ett pris på 5 000 €, varefter han byter bitcoinen till tio enheter av den kryptotillgång B, vid en tidpunkt då bitcoinkursen är 4 000 €. För bytet fastställs en överlåtelseförlust på 1 000 € för Esko.

Esko byter senare tio enheter av kryptotillgång B till fyra enheter av kryptotillgång C. Det är inte möjligt att verifiera värdet i euro för någondera av kryptotillgångarna (B och C), eftersom de är sällsynta och deras respektive kurser inte kan utredas på ett tillförlitligt sätt. I den här situation anses värdet av de tio enheter av kryptotillgång B som överlåtits vid utbytet (sammanlagt 4 000 € enligt det tidigare bytet) motsvara värdet av Eskos fyra enheter av kryptotillgång C. Ingen vinst eller förlust från bytet realiseras i Eskos fall, eftersom värdet på den överlåtna egendomen är detsamma som värdet på den egendom som erhållits vid bytet. Värdet på den kryptotillgång C som Esko fått i byte uppgår följaktligen till sammanlagt 4 000 €, det vill säga 1 000 €/styck av kryptotillgång C.

Esko byter sina fyra enheter av kryptotillgången C till en bitcoin vid en tidpunkt då värdet på en bitcoin i den bytestjänst som Esko använt uppgått till 7 000 €. Det här bytet leder till att en överlåtelsevinst på 3 000 € (= 7 000 € – 4 x 1 000 euro) realiseras i Eskos fall.

Alla ovan nämnda byten (också bytet av kryptotillgång B till kryptotillgång C) ska deklareras i beskattningen senast i beskattningen för det år då bytena genomförts. Läs mer om deklarationen i kapitel 2.17.

En skattskyldig som är bokföringsskyldig för sin verksamhet, ska följa de principer som närmare presenteras i 3 kap. vid värderingen i bytessituationer som gäller kryptotillgångar.

2.5 Betalkort kopplade till användarkontot för kryptotillgångarna och beskattning av användningen av dem

Genom att koppla ett betalkort till användarkontot kan en skattskyldig köpa varor och tjänster med kryptotillgångar som finns på användarkontot. För att det ska vara möjligt att betala med betalkortet måste kryptotillgångarna bytas ut mot en officiell valuta. Utbytet av kryptotillgångar mot en officiell valuta sker antingen

manuellt innan betalkortet används: kunden byter ut kryptotillgångarna till den officiella valutan på egen hand för att betalkortet ska ha en officiell valuta för betalkortets transaktioner,
automatiskt i samband med att betalkortet används: nödvändig mängd kryptotillgångar på kundens användarkonto byts automatiskt ut mot en officiell valuta i samband med att betalkortet används.

Byte av en kryptotillgång till en officiell valuta på det sätt som beskrivs ovan är en transaktion som realiserar beskattning, då bytet orsakar en beskattningsbar överlåtelsevinst eller en avdragbar överlåtelseförlust.

Leverantörer av kryptotillgångstjänster kan också erbjuda återbäring för användning av betalkort i form av kryptotillgångar. Det här kallas cashback. En sådan återbäring är en skattepliktig kapitalinkomst i beskattningen till dess gängse värde vid tidpunkten för förvärvet, förutsatt att följande villkor uppfylls:

För att få cashback krävs att kryptotillgångarna förvaras eller låses i kryptotillgångstjänsten.
Inga begränsningar har fastställts för användningen av cashback-återbäringen, utan kryptotillgångarna är fritt tillgängliga för mottagaren att använda och överföras.

Det gängse värdet på de kryptotillgångar som erhållits som cashback är samtidigt anskaffningspriset för de här kryptotillgångarna i beskattningen av överlåtelsevinsten.

En återbäring i form av cashback är en skattefri kundkreditering om den grundar sig på köp av tjänster och varor med betalkort och den som använder betalkortet inte behöver förvara eller låsa kryptotillgångar för att få återbäringen. Om den skattskyldiga senare använder eller säljer de kryptotillgångar som erhållits som cashback, är anskaffningspriset för kryptotillgångarna i beskattningen av överlåtelsevinsten noll euro. Den skattskyldiga kan dock använda den presumtiva anskaffningsutgiften i stället för den faktiska anskaffningsutgiften.

2.6 Rekommendationsbonus

En person kan förtjäna rekommendationsbonus genom att bjuda in en ny användare till kryptotillgångstjänsten. Bonusen kan bestå av en engångsersättning eller till exempel av en procentuell andel av de avgifter som den inbjudna användaren har betalat under en viss tidsperiod. Rekommendationsbonusen kan betalas antingen i officiell valuta eller som kryptotillgång.

Rekommendationsbonus som erhållits i pengar eller som kryptotillgångar är skattepliktig förvärvsinkomst för mottagaren (ISkL 61 § 1 mom.). Rekommendationsbonus i form av kryptotillgångar betraktas som skattepliktig förvärvsinkomst till bonusens gängse värdet vid tidpunkten för förvärvet.

Exempel 5: I sociala medier delar Hanna ut en inbjudningskod till en tjänst som erbjuds av kryptotillgångstjänsten X och som ger den person som använder koden en förmån med penningvärde i kryptotillgångstjänsten. Den 1 mars 2025 får Hanna 50 euro på sitt konto för kryptotillgångstjänsten, eftersom någon har registrerat sig i tjänsten med den inbjudningskod som Hanna delade och har handlat med kryptotillgångar i tjänsten. Hanna får en skattepliktig förvärvsinkomst på sammanlagt 50 euro på grund av bonusen.

2.7 Användning av kryptotillgångar för penningspel

I Finland betraktas kryptotillgångar i beskattningen som egendom, inte som officiell valuta. När en person använder kryptotillgångar för penningspel, till exempel byter kryptotillgångar till en officiell valuta eller betalar spelinsatser med kryptotillgångar på en spelsida, anses det här vara skattepliktig överlåtelse av kryptotillgångar till gängse värde.

Om en person via vinst får nya kryptotillgångar i sin besittning från en webbplats för penningspel utanför EES-området, betraktas vinsten som skattepliktig förvärvsinkomst till dess gängse värde vid den tidpunkt vinsten erhölls. Kryptotillgångarnas värde vid den tidpunkt vinsten erhålls är samtidigt deras anskaffningspris i beskattningen av överlåtelsevinsten.

Exempel 6: Anna deponerar 1 ethereum (ETH) på en webbplats för penningspel utanför EES-området. Anskaffningsutgiften för deponerade 1 ETH är 2 000 €. Anna satsar 0,1 ETH på ett fruktspel och förlora spelet, värdet på en ETH är vid den här tidpunkten 3 000 €. Anna satsar omedelbart samma insats på ett nytt spel och vinner 1,5 ETH.

I både det första och det andra spelet anses Anna ha realiserat en överlåtelsevinst på 100 € per spel (= (överlåtelsepriset 0,1 ETH x 3 000 €) – (anskaffningspris 0,1 ETH x 2 000 €)), dvs. sammanlagt alltså en överlåtelsevinst på 200 €. På grund av spelvinsten på 1,5 ETH erhåller Anna även en förvärvsinkomst på 4 500 € som beskattas som förvärvsinkomst. Anskaffningsutgiften för vinsten på 1,5 ETH beräknas vid kommande överlåtelser vara 4 500 € (= 1,5 ETH x 3 000 €).

Mer information om att förluster i penningspel, där utfallet helt eller delvis beror på slumpen, inte är avdragsgilla finns i Skatteförvaltningens ställningstagande Beskattning av inkomster från vadhållnings-, tippnings- och penningautomatspel som anordnats i länder utanför Finland eller EU/EES enligt inkomstskattelagen.

2.8 Marginalhandel med kryptotillgångar (margin trading)

En person kan köpa och sälja kryptotillgångar genom att använda tillgångar som överskrider personens tillgångar på användarkontot (margin trading eller hävstångshandel). I marginalhandel med kryptotillgångar lånar en person mot säkerhet tillgångar av leverantören av kryptotillgångstjänster för att köpa eller sälja ett större parti kryptotillgångar. Säkerheten kan utgöras av både personens disponibla medel (officiella valutor samt kryptotillgångar) och de poster av kryptotillgångar som är föremål för handel.

Vid marginalhandel med kryptotillgångar kan personer köpa kryptotillgångar (LONG), som säljs senare eller sälja kryptotillgångar (SHORT), som personen inte äger vid öppningstidpunkten, men som senare återköps.

När en person lånar medel för att köpa kryptotillgångar (LONG) bildas ett anskaffningspris för hela köpesumman för kryptotillgångarna (lånat belopp samt eventuella egna medel). När en person stänger sin position genom att sälja kryptotillgångar bildas ett överlåtelsepris för hela köpesumman för kryptotillgångarna i de poster försäljningen gäller. Skillnaden mellan köpesumman och överlåtelsepriset ger antingen en överlåtelsevinst eller en överlåtelseförlust.

När en person lånar medel för att sälja kryptotillgångar (SHORT) bildas ett överlåtelsepris för hela köpesumman för kryptotillgångarna (lånat belopp samt eventuella egna medel). När en person stänger positionen genom att köpa kryptotillgångar bildas ett anskaffningspris för hela köpesumman för kryptotillgångarna i de poster försäljningen gäller.

Principerna för beskattning av överlåtelsevinst i anslutning till utlåning och blankning kan tillämpas på marginalhandel, om kryptotillgångar faktiskt köps eller säljs med medel som lånats av leverantören av kryptotillgångstjänsterna. Kostnaderna för att öppna, stänga och upprätthålla positionen kan dras av som utgifter för anskaffning av överlåtelsevinsten.

Exempel 7: Matti gör ett köpuppdrag där han vill köpa kryptotillgångar till ett värde av 5 000 € (LONG). Matti väljer den femdubbla hävstången (5x), på Mattis kryptokonto ska det finnas tillgångar till ett värde av minst 1 000 € i säkerhet för positionen.

För att genomföra köpuppdraget lånar Matti hela köpesumman av leverantören av kryptotillgångstjänsterna. Matti betalar en separat ersättning för de lånade medlen. De medel som utgör säkerhet på Mattis kryptokonto blir kvar på hans konto, men när positionen har öppnats kan det belopp som utgör säkerhet inte användas för handel eller tas ut förrän positionen har stängts. På marknaden köper Matti solana till ett värde av 5 000 €, det här motsvarar 25 enheter av solana, vilket gör att anskaffningspriset för en solana är 200 €.

Matti stänger sin position genom att öppna ett försäljningsuppdrag. När uppdraget genomförs är priset på en solana 250 €. Värdet på det sålda partiet uppgår till 6 250 € och Matti får en överlåtelsevinst på 1 250 € (= 6 250 – 5 000 €), från vinsten dras även kostnaderna för handeln och lånet av. Långivaren får tillbaka de lånade 5 000 €, för vilka inga skattepåföljder uppkommer.

Exempel 8: Matti gör ett försäljningsuppdrag där han vill sälja kryptotillgångar till ett värde av 9 000 €. Matti väljer den tredubbla hävstången (3x), på Mattis kryptokonto ska det finnas tillgångar till ett värde av minst 3 000 € i säkerhet för positionen.

För att genomföra försäljningsuppdraget lånar Matti solana av leverantören av kryptotillgångstjänsterna. Vid lånetidpunkten är värdet på solana 8 600 € och det här värdet betraktas som anskaffningsutgiften. Matti ska betala 100 € i kostnader för lånet, men eftersom kostnaden betalas först i samband med återbetalningen av lånet dras den ännu inte av i det här skedet. De medel som utgör säkerhet på Mattis kryptokonto blir kvar på hans konto, men när positionen har öppnats kan det belopp som utgör säkerhet inte användas för handel eller tas ut förrän positionen har stängts.

På marknaden säljer Matti solana till ett värde av 9 000 €, det här motsvarar 45 enheter av solana, vilket gör att anskaffningspriset för en solana är 200 €. Försäljningen orsakar kostnader på 30 €. Vid beskattningen av överlåtelsevinsten dras inköpspriset på 8 600 €, det vill säga de lånade kryptotillgångarnas gängse värde vid tidpunkten för lånet, samt försäljningskostnaderna, som i detta skede är 30 €, av från försäljningspriset på 9 000 €. Överlåtelsevinsten är 370 €.

Matti stänger sin position genom att öppna ett köpuppdrag. När uppdraget genomförs är priset på en solana 150 €. Då är värdet på det köpta partiet av solana 6 750 €. Till långivaren returneras 45 enheter med en lägre växelkurs än den som de ursprungligen sålts enligt. Mattis skattepliktiga överlåtelsevinst är därför 1 850 € (= 8 600 – 6 750), från vilket även Mattis kostnader för handeln och lånet (100 €) dras av.

2.9 Kryptoderivat

Personer kan handla med kryptotillgångar så att de i själva verket inte köper eller säljer kryptotillgångar, utan handlar med olika derivatavtal vars underliggande tillgångar är kryptotillgångar. Kryptodedrivat handlar ofta om derivatavtal där handel bedrivs utanför en reglerad marknad.

Eftersom kryptoderivat huvudsakligen bedrivs utanför en reglerad marknad är vinsten från andra derivatavtal huvudsakligen skattepliktig kapitalinkomst. Förlust, eller förlust på grund av handel, är inte avdragbar i beskattningen.

I handeln med kryptoderivat öppnar en person ofta en lång- eller kort position genom att köpa och sälja avtal som följer den globala växelkursen för bitcoin eller andra kryptotillgångar.

Det finns i huvudsak två typer av avtal:

terminskontrakt (Futures Contract), där parterna kommer överens om att köpa eller sälja ett instrument till ett visst pris under en viss tid i framtiden,
öppet kontrakt (Perpetual Contract), som inte har ett bestämt datum, utan positionen kan upprätthållas på valfri tid (ett slags CFD-kontrakt).

Vid beskattningen av kryptoderivat föreligger det ofta två separata frågor som också beskattas var för sig: beskattningen av derivat samt överlåtelsen av kryptotillgångar. Om kryptotillgångarna de facto inte överlåts vid tidpunkten när positionen öppnas, uppstår en överlåtelsetransaktion i beskattningen, enligt vilken beskattningen av kryptotillgångarna realiseras först när positionen slutgiltigt stängs. Stängningen av positionen utgör antingen en vinst som beskattas som annan kapitalinkomst eller en förlust i kryptotillgångarna.

När en position stängs med vinst, dvs. när kryptotillgångar utbetalas till personen, beräknas vinsten från avtalet utifrån det gängse värdet på kryptotillgångarna. Vid vinstbringande handel beräknas anskaffningsutgiften för kryptotillgångarna enligt det gängse värdet på de aktuella kryptotillgångarna.

En förlustbringande handel betraktas som överlåtelse av kryptotillgångar, där överlåtelsepriset är det gängse värdet av de ifrågavarande kryptotillgångarna och anskaffningsutgiften är den oavskrivna delen av kryptotillgångarna. Eftersom kryptoterminer i allmänhet inte är föremål för handel på en reglerad marknad enligt lagen om handel med finansiella instrument är sådana förluster inte avdragbara i beskattningen.

Exempel 9: Jaakko öppnar derivatavtalet BTCUSDT genom att reservera en bitcoin från användarkontot och får 10 000 stycken avtal (1 BTC = 10 000 €). Jaakko stänger derivatavtalet BTCUSDT och överlåter 10 000 avtal och får 2 BTC (1 BTC = 5 000 €). Till Jaakkos användarkonto betalas 1 BTC in (1 BTC = 5 000 €). Eftersom stängningen av positionen utgör en vinst för Jaakko, beräknas vinstens belopp utifrån kryptotillgångarnas gängse värde. För utdelningen uppstår i situation en beskattningsbar inkomst på 5 000 € som övrig kapitalinkomst. Den uppkomna vinsten är samtidigt anskaffningsutgiften för de erhållna kryptotillgångarna beräknad enligt de ifrågavarande kryptotillgångarnas gängse värde.

Exempel 10: Jaakko öppnar derivatavtalet BTCUSDT genom att reservera en bitcoin från användarkontot och får 10 000 avtal (1 BTC = 10 000 €). Anskaffningspriset för den reserverade bitcoinen är 10 000 €. Jaakko stänger derivatavtalet BTCUSDT, överlåter 10 000 avtal och får 0,5 BTC (1 BTC = 20 000 €). På Jaakkos användarkonto betalas 0,5 BTC in (1 BTC = 20 000 €). Eftersom stängningen av positionen utgör en förlust för Jaakko, beräknas förlustens belopp utifrån kryptotillgångarnas gängse värde (10 000 €). Eftersom Jaakko inte bedriver handel på en sådan reglerad marknad som avses i lagen om handel med finansiella instrument, är den förlust som derivatavtalet ger upphov till inte avdragbar i beskattningen för Jaakko. Jaakko använder den 0,5 enhet av BTC som finns på hans konto och som han tidigare har skaffat till priset av 10 000 €/BTC. Vid användningstillfället är 1 BTC = 20 000 €, vilket gör att 0,5 BTC motsvarar 10 000 €. Överlåtelsevinsten på grund av användningen av kryptotillgången är således 5 000 € (= 10 000 – 5 000 €).

Beskattningen av derivat behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av derivativa instrument.

2.10 Beskattning av medel som fås genom deltagande i mining för kryptotillgångar

2.10.1 Proof of work-protokollet

Nya valutaenheter kan uppstå i systemet för kryptotillgångar genom ett dataprogram som baseras på en komplicerad algoritm. Med dess hjälp kan medlemmarna i ett visst nätverk för kryptotillgångar skaffa sig nya tillgångar genom att delta i vad som kallas ”mining”, dvs. ställa sina datorers beräkningskapacitet till nätverkets förfogande. I ersättning för upprätthållandet av penningrörelsen får nätverksmedlemmarna nya kryptotillgångar som algoritmen skapat.

I praktiken fördelas de kryptotillgångarna slumpmässigt mellan dem som deltar i systemet (proof of work-protokollet). Vidare kan de som deltar i miningen få en del av den överföringsutgift som hänför sig till den enskilda transaktionen (överföringsarvode, miner fee).

Inkomst som erhållits i kryptotillgångar i ersättning för miningen betraktas inte som inkomst som influtit av egendom på det sätt som avses i inkomstskattelagen. Förvärvsinkomst är enligt ISkL 61 § annan inkomst än kapitalinkomst. Inkomsten från deltagande i mining är därmed förvärvsinkomst för mottagaren.

Inkomst från miningen realiseras som den skattskyldigas inkomst när den skattskyldiga kan förfoga över den, dvs. då kryptotillgångarna eller ett annat vederlag överförs till ett konto som den skattskyldiga förvaltar, en kryptoplånbok eller i övrigt i den skattskyldigas besittning (ISkL 110 §). Inkomsten värderas enligt varje förvärv, varför värdet av miningen alltid realiseras då man får inkomst av den.

Avvikande från huvudregeln kan den skattskyldige emellertid beräkna inkomstbeloppet från miningen per dag med hjälp av den genomsnittliga kursen för perioden i fråga. Den periodisering som den skattskyldiga valt ska användas systematiskt på samma sätt under hela året och det värde som använts ska vid behov motiveras. Värderingen kan genomföras med hjälp av någon av de kända kryptobörserna. Om den skattskyldiga ändå har använt en viss börs, ska värderingen genomföras konsekvent enligt denna börs.

Värdet av de kryptotillgångar som erhållits från miningen vid den tidpunkt som de erhålls (= bruttoinkomst) är samtidigt deras förvärvspris i beskattningen.

Exempel 11: Jyrki har under året erhållit 12 enheter av kryptotillgång A genom mining. Han har inte tidigare ägt den här kryptotillgången. Jyrki har följt upp sin inkomst från miningen och registrerat inkomsterna dygnsvis genom att förvandla sin inkomst till euro enligt den genomsnittliga dagliga kursen. Under året har kursen fluktuerat mellan 5 och 120 €.

Jyrkis sammanlagda dagliga inkomster och andra åtgärder i anslutning till kryptotillgång A varit följande:

januari: Jyrki förvärvade fem enheter av kryptotillgång A för 10 €/styck.
En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 10 €.

februari: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 20 €.

mars: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 50 €.

april: Jyrki förvärvade två enheter av kryptotillgång A för 10 €/styck.
En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 40 €.

maj: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 70 €.

juni: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 60 €.

juli: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 80 €.

augusti: Jyrki sålde tio enheter av kryptotillgång A för 10 €/styck.
En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 90 €.

september: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 60 €.

oktober: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 50 €.

november: En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 80 €.

december: Jyrki köper en ylletröja till sin flickvän i julklapp. Tröjan kostar 100 €, och Jyrki kommer överens med butiken att betala den med en enhet av kryptotillgång A.
En enhet av kryptotillgång A från miningen: bruttoinkomst 90 €.

Beskattning: Beskattning: bruttoinkomsten från miningen under året var sammanlagt 700 €. Jyrki deklarerar beloppet som förvärvsinkomst för skatteåret. Miningen orsakade Jyrki direkta kostnader på 300 €. Han kan dra av beloppet som utgifter för inkomstens förvärvande i sin beskattning.

Inkomster som genererats av försäljning och byten: i augusti sålde Jyrki tio enheter av kryptotillgång A till ett pris på 80 €/styck, dvs. han fick 800 €för försäljningen. Enligt FIFO-principen kan han dra av de äldsta anskaffningsutgifterna för virtuell valuta A i sin ägo, dvs. anskaffningspriserna för kryptotillgång A som han erhållit genom köp och mining mellan januari och mars samt anskaffningspriserna för kryptotillgång A som han erhållit genom köp i april, sammanlagt 250 € (= 5 x 10 € + 10 € + 20 € + 50 € + 2 x 60 €), vilket gör att hans vinst från försäljningen av kryptotillgång A blir 550 €. Denna beskattas som överlåtelsevinst för Jyrki.

I december köpte Jyrki en ylletröja som kostade 100 € och betalade den med en enhet av kryptotillgång A. Den äldsta kryptotillgången i Jyrkis ägo vid säljtidpunkten har erhållits från mining i april. Värdet av den är 40 €. Jyrki anses ha bytt kryptotillgång A mot den produkt som han köpt från nätbutiken, då den realiserade värdeökningen på 60 € för kryptotillgång A utgör skattepliktig kapitalvinst för honom i egenskap av överlåtelsevinst.

2.10.2 Avdrag av kostnaderna för miningen

Direkta kostnader som hänför sig till skattepliktig inkomst kan dras av från motsvarande skattepliktig inkomst. Den som bedriver verksamhet som vid beskattningen betraktas som förvärvsverksamhet har i regel rätt att dra av alla utgifter för förvärvande eller bibehållande av inkomsterna från sina inkomster.

Om däremot en hobbyverksamhet genererar inkomster, får de utgifter som uppstått p.g.a. inkomstens förvärvande dras av, men högst till beloppet av inkomsten. Av inkomster som hobbyverksamhet genererat under skatteåret kan emellertid dras av utgifter som uppkommit på grund av samma verksamhet under tidigare skatteår, om dessa uttryckligen har bidragit till inkomst även under skatteåret.

Miningen som metod förbrukar mycket energi (mining enligt proof of work-protokollet), varför elektricitetens andel av kostnaderna ofta är betydande. Den skattskyldige ska kunna specificera vilken andel av elförbrukningen som avser användning av en dator eller en annan enhet för förvärv av skattepliktig inkomst från mining. Övrig elförbrukning som orsakas av datoranvändning kan inte dras av i beskattningen.

För att reda ut saken ska man vid behov kunna specificera hushållets elförbrukning. Av elförbrukningen ska man på ett pålitligt sätt specificera den del som har använts till miningen och hushållets övriga elförbrukning. Elförbrukningen av den enhet som används för mining kan t.ex. mätas separat. Om datorn och övrig utrustning som används för mining används även för andra ändamål som inte hänför sig till inkomstens förvärvande, kan denna del av elkostnaderna inte dras av. I avsaknad av en pålitlig utredning kommer man att göra en uppskattning av den andel av elförbrukningen som hänför sig till inkomstens förvärvande.

Anskaffningsutgiften för utrustning som används till mining kan också dras av från den inkomst som erhållits från miningen. För avdraget ska den skattskyldiga lämna en utredning om hur mycket och till vilka ändamål datorn används. Det är också av betydelse hur mycket datorn används privat och om det finns flera datorer i familjen. Avdraget avslås inte på basis av normal, ringa användning privat (t.ex. För bankärenden).

Om datorn eller en annan enhet har använts för förvärvande av inkomst från mining, kan följande procentuella andelar av anskaffningsutgiften för datorn betraktas som avdragbara belopp:

25 %	bevisad sporadisk användning för förvärvande av inkomst från mining
50 %	bevisad användning för förvärvande av inkomst från mining
100 %	bevisad huvudsaklig användning för förvärvande av inkomst från mining

Anskaffningsutgiften dras av i form av en avskrivning, om utrustningens sannolika ekonomiska livslängd är längre än tre år. En avskrivning på högst 25 procent av utgiftsresen kan göras. Om anskaffningsutgiften för utrustningen är högst 1 200 €, kan dess mest sannolika ekonomiska användningstid anses vara högst tre år, och avdraget görs på en gång. Om utrustningen används även för andra ändamål, kan denna del av anskaffningsutgiften inte dras av.

Kostnaderna från miningen hänför sig till skattepliktig förvärvsinkomst från mining. Kostnader som orsakats av mining kan därför inte längre dras av vid ett senare tillfälle då värdeökningen av kryptotillgångarna beskattas.

2.10.3 Intäktsföring av utrustning som avskrivits i beskattningen vid försäljning

En person kan sälja utrustning som har införskaffats för mining av Proof of work-protokollet och vars anskaffningsutgift till fullo eller delvis har dragits av i beskattningen. Om en person redan i sin helhet har dragit av anskaffningsutgiften för miningutrustningen i beskattningen, är det försäljningspris som personen fått skattepliktig kapitalinkomst av överlåtelse av lös egendom.

Exempel 12: Matti, som bedriver förvärvsverksamhet, säljer två grafikkort, ett för 200 € och det andra för 250 €. Som överlåtelse av lös egendom deklarerar Matti sammanlagt 450 € i överlåtelsepriser. Anskaffningsutgifterna för anordningarna är 0 €, eftersom anskaffningsutgifterna för anordningarna redan har dragits av till sina fulla belopp som utgifter för inkomstens förvärvande i Mattis beskattning. Eftersom det är fråga om överlåtelse av egendom, kan Matti i beskattningen av överlåtelsevinst använda den presumtiva anskaffningsutgiften på 20 procent i stället för de faktiska anskaffningsutgifterna, eftersom det är mer fördelaktigt för Matti. Om Matti inte har några större överlåtelsevinster under skatteåret tillämpas bestämmelsen om skattefrihet i 48 § 6 mom. i ISkL på överlåtelserna, eftersom de sammanlagda överlåtelsepriserna för den egendom som överlåtits under skatteåret är högst 1 000 €.

Exempel 13: Matti, som bedriver förvärvsverksamhet, säljer två grafikkort. Den första grafikkortet säljer han för 200 €, och för det har han dragit av 100 € i beskattningen. Den andra grafikkortet säljer han för 250 €, och anskaffningsutgiften har han redan dragit av till sitt fulla belopp i beskattningen. Överlåtelsevinsten från det första grafikkortet är 100 € (= 200 € – 100 €). Överlåtelsevinsten från det andra grafikkortet är 200 € (= 250 € – (250 € * 20 %)), eftersom det är möjligt att i beskattningen av överlåtelsevinsten i stället för den redan avskrivna faktiska anskaffningsutgiften använda den presumtiva anskaffningsutgiften på 20 %. Om Matti inte har några större överlåtelsevinster under skatteåret tillämpas bestämmelsen om skattefrihet i 48 § 6 mom. i ISkL på överlåtelserna, eftersom de sammanlagda överlåtelsepriserna för den egendom som överlåtits under skatteåret är högst 1 000 €.

2.11 Beskattning av kryptotillgångar vid låsning, utlåning, byte eller förvaring

2.11.1 Proof of stake-protokollet

I samband med beskattningen av kryptotillgångar används etablerat begreppet staking för att låsa kryptotillgångar. Med staking avses låsning av kryptotillgångar antingen för att trygga blockkedjan eller för att få avkastning.

Förvärvet av nya kryptotillgångar kan baseras på låsning av beloppet av redan existerande kryptotillgångar för användning på nätet för ett tag för att trygga tillgången till dessa kryptotillgångar. I gengäld kan man till exempel få en årlig ökning på fem procent av kryptotillgångar och ersättningen kan betalas dagligen. I dessa fall anses det i beskattningen, att det är fråga om inkomst som baseras direkt på redan existerande tillgångar dvs. kryptotillgångar som den skattskyldiga tidigare har ägt, varmed det värde som erhållits i tillägg beskattas som kapitalinkomst. Om låsta kryptotillgångar de facto inte överlåts i samband med låsningen, betraktas låsningen vid beskattningen i sig inte vara en transaktion som realiserar beskattningen.

Inkomsten realiseras för beskattning när den skattskyldiga kan förfoga över de nya kryptotillgångarna. Inkomstbeloppet utgörs av det aktuella gängse värdet av de kryptotillgångar. Beloppet av den erhållna bruttoinkomsten är samtidigt förvärvspriset av de nya kryptotillgångarna. Anskaffningspriset för de äldre kryptotillgångarna förblir detsamma, dvs. samma som det ursprungliga anskaffningspriset. I beskattningen kan samma princip tillämpas även i andra situationer där den erhållna inkomsten baseras endast på inkomst som erhållits från de kryptotillgångar som den skattskyldige tidigare har ägt.

2.11.2 Staking av kryptotillgångar via en pool

Kryptotillgångar kan också låsas för användning av nätet för att trygga kryptotillgångarna via en staking-pool. När låsningen sker via en gemensam pool där det finns andra deltagare kan de kryptotillgångar som låses in i poolen blandas med kryptotillgångar som tillhör andra personer som deltar i poolen.

Om en person som deltar i staking-poolen i utbyte mot att de egna kryptotillgångarna låses får kryptotillgångar som motsvarar de kryptotillgångar som låsts, betraktas låsningen i fråga som ett byte mellan olika kryptotillgångar, vilket i sin tur realiserar beskattningen. Motsvarande belopp utgör även anskaffningsutgift för de erhållna kryptotillgångarna. Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som ersätter de kryptotillgångar som låsts in i staking-poolen motsvarar det värde som fastställdes som överlåtelsepris för kryptotillgångarna som tidigare överfördes till poolen.

I gengäld för låsning av kryptotillgångar är det möjligt att till exempel få ett årligt tillägg på fem procent av kryptotillgångar, och ersättningen kan betalas dagligen. I dessa fall anses det i beskattningen, att det är fråga om inkomst som baseras direkt på redan existerande tillgångar dvs. kryptotillgångar som den skattskyldige tidigare har ägt, varmed det värde som erhållits i tillägg beskattas som kapitalinkomst. Inkomsten realiseras för beskattning när den skattskyldiga kan förfoga över de nya kryptotillgångarna. Inkomstbeloppet utgörs av det aktuella gängse värdet på kryptotillgångarna. Beloppet av den erhållna bruttoinkomsten är samtidigt förvärvspriset av de nya kryptotillgångarna.

Alternativt kan ersättning för låsningen läggas till i staking-poolen, vilket gör att staking-poolens totala förmögenhet ökar. Den mängd kryptotillgångar som personen själv låst i staking-poolen ökar i sådana fall inte, i stället är det staking-poolens totala förmögenhet som ökar. Värdet på de kryptotillgångar som motsvarar de kryptotillgångar som låsts i poolen ökar på grund av de ersättningar för låsning som lagts till poolen. Avkastningen från staking-poolen kan således i dessa fall realiseras endast genom att överlåta kryptotillgångar som motsvarar de kryptotillgångar som låsts in i poolen. I dessa fall handlar de således inte om inkomst från avkastning på förmögenhet utan om en överlåtelsevinst.

Exempel 14: Matti har skaffat kryptotillgången X för 1 000 €. Matti låser ifrågavarande kryptotillgång X i en staking-pool och får i utbyte kryptotillgång Y vid en tidpunkt då priset för kryptotillgång X är 3 000 €. Kryptotillgång Y representerar Mattis andel i den gemensamma staking-poolen. Det handlar om ett utbyte av kryptotillgångar som realiserar beskattningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten. Bytet ger Matti en överlåtelsevinst på 2 000 € (= 3 000 € – 1 000 €). Anskaffningspriset för kryptotillgång Y är 3 000 €.

Matti får ersättning i form av nya kryptotillgångar Y, ersättningen betalas dagligen. De kryptotillgångar som erhållits som ersättning realiseras för beskattning vid den tidpunkt då Matti får en ny kryptotillgång. Ersättningen beskattas som en annan kapitalinkomst. Inkomstbeloppet utgörs av det aktuella gängse värdet av den erhållna kryptotillgången. Beloppet av den erhållna bruttoinkomsten är samtidigt förvärvspriset av den nya kryptotillgången.

Matti byter tillbaka kryptotillgången Y till kryptotillgången X vid en tidpunkt då priset för kryptotillgång Y är 2 000 €. Det handlar om ett utbyte av kryptotillgångar som realiserar beskattningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten. Bytet ger Matti en överlåtelseförlust på 1 000 € (= 2 000 € – 3 000 €).

I det här exemplet har Matti gjort två överlåtelsetransaktioner samt fått inkomst som beskattas som annan kapitalinkomst i form av ersättningen.

Exempel 15: Matti har skaffat kryptotillgången X för 1 500 €. Matti låser ifrågavarande kryptotillgång X i en staking-pool och får i utbyte 0,88331 av kryptotillgång Y vid en tidpunkt då priset för kryptotillgång X är 3 000 €. Kryptotillgång Y representerar Mattis andel i den gemensamma staking-poolen. Det handlar om ett utbyte av kryptotillgångar som realiserar beskattningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten. Bytet ger Matti en överlåtelsevinst på 1 500 € (= 3 000 € – 1 500 €). Anskaffningspriset för kryptotillgång Y är 3 000 €.

Ersättningarna läggs till staking-poolen, vilket ökar värdet på egendomen i staking-poolen. Kryptotillgång Y:s värde ökar till följd av detta, varvid en kryptotillgång Y ger en större mängd kryptotillgång X vid bytet.

Matti byter 0,88331 av kryptotillgång Y i utbyte mot 1,03 av kryptotillgång X vid en tidpunkt då priset på 0,88331 kryptotillgång Y är 3 500 €. Det handlar om ett utbyte av kryptotillgångar som realiserar beskattningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten. Bytet ger Matti en överlåtelsevinst på 500 € (= 3 500 € – 3 000 €).

I exemplet har Matti gjort två överlåtelser. Egendomens värdeökning i staking-poolen utgör inte kapitalinkomst som egendomen ackumulerar för Matti.

2.11.3 Utlåning av kryptotillgångar

Utlåning av bitcoin eller motsvarande kryptotillgångar innebär att egendomen anses överlåten om långivaren har rätt att sälja egendomen eller annars fritt förfoga över den. Eftersom kryptotillgångar är egendom enligt inkomstskattelagen, men inte ett officiellt betalningsmedel, är användning av sådan egendom i vilka situationer som helst en transaktion som realiserar beskattning.

Utlåning av kryptotillgångar betraktas som användning av kryptotillgångar, om gäldenären inte i villkoren för skuldförbindelsen har meddelats användningsbegränsningar för användningen av de kryptotillgångar som erhållits som lån. Som överlåtelsepris för kryptotillgångar betraktas de lånade kryptotillgångarnas värde i euro vid tidpunkten för utlåningen. Som anskaffningsutgift betraktas vid beräkning av överlåtelsevinsten antingen det verkliga anskaffningspriset eller den presumtiva anskaffningsutgiften som bestäms utifrån ägartiden.

För långivaren är återbetalningen av lånet en anskaffning av kryptotillgångar. Anskaffningspriset för kryptotillgångar består av det ursprungliga värdet i euro på lånekapitalet vid tidpunkten för lånet samt eventuella influtna poster av avkastning som beskattas som skattepliktiga inkomster.

Exempel 16: Seppo har köpt 20 X-tokens för sammanlagt 1 400 €. Han lånar ut sina X-tokens på en plattform som upprätthålls av en tredje part och får därmed en fordran med vilken han vid en senare tidpunkt har rätt att få tillbaka det antal X-token som han lånade ut. Till Seppo betalas en ersättning som beräknas på basis av lånets storlek och längd, ersättningen uppgår till 2 X-tokens. Ersättningen betalas till honom i samband med återbetalningen av lånet. Vid tidpunkten för lånet är värdet på 20 X-tokens 2 000 €. Seppo får senare tillbaka 22 X-tokens (lånat belopp + ersättning) vars värde vid tidpunkten för återbetalningen är 3 300 € (150 €/X-token).

Utlåning av 20 X-tokens innebär att de anses ha överlåtits till priset av 2 000 €. Utlåningen ger en överlåtelsevinst på 600 € (= 2 000 € – 1 400 €). Seppo får en fordran på 20 X-tokens i utbyte. Anskaffningsutgiften för fordran är densamma som överlåtelsepriset, dvs. 2 000 €. Som ersättning för utlåningen får Seppo 2 X-tokens, vars värde vid tidpunkten för förvärvet är 150 €/styck, sammanlagt 300 €. En ersättning som erhålls är annan skattepliktig kapitalinkomst.

Vid återbetalningen av lånet är det i Seppos beskattning fråga om anskaffning av kryptotillgångar. Anskaffningspriset för kryptotillgångarna består av poster av den ackumulerade avkastningen (300 €) som beskattas som annan kapitalinkomst och av det ursprungliga lånekapitalets värde i euro vid tidpunkten för lånet (2 000 €). I beskattningen deklarerar Seppo en överlåtelsevinst (600 €) och som övrig kapitalinkomst 300 € (ersättning). Anskaffningsutgiften för de 22 X-tokens som Seppo skaffat är 2 300 €.

2.11.4 Lån av kryptotillgångar

En person kan få ett lån i kryptotillgångar mot en säkerhet. Att ställa kryptotillgångar som säkerhet betraktas inte som en sådan transaktion som realiserar beskattningen, om långivaren i villkoren för ställande av säkerhet har ställts användningsbegränsningar för användningen av de kryptotillgångar som erhållits som säkerhet.

I låntagarens beskattning betraktas lyftande av lån som anskaffning av kryptotillgångar. Anskaffningspriset för tillgångarna utgörs av de lånade kryptotillgångarnas värde i euro vid tidpunkten för lånet. I samband med återbetalningen av lånet överlåter låntagaren de lånade kryptotillgångarna. Då är det fråga om en transaktion som realiserar beskattningen. Beloppet av den skattepliktiga överlåtelsevinsten bestäms på basis av värdeförändringen i kryptotillgångarna under lånetiden.

Exempel 17: Joni äger tio enheter av kryptotillgång X och använder dem som säkerhet för att låna 1 000 enheter av kryptotillgång Y. Joni deponerar dessa tio kryptotillgångarna X som säkerhet för ett lån. Det är inte fråga om en transaktion som realiserar beskattningen, utan kryptotillgångarna som fungerar som säkerhet bevaras i ett smart kontrakt för Jonis del. Efter en lyckad deposition får Joni låna 1 000 enheter av kryptotillgång Y. Anskaffningspriset för lånade 1 000 stycken av kryptotillgång Y är de ifrågavarande kryptotillgångarnas värde i euro (17 000 €) vid tidpunkten för lånet.

Joni betalar tillbaka lånet genom att återbetala 1 000 enheter av kryptotillgång Y. Återbetalningen betraktas som en transaktion som realiserar beskattningen. Anskaffningspriset för kryptotillgång Y är 17 000 € och försäljningspriset vid återbetalningen av lånet är 18 000 €. Av återbetalningen i fråga realiseras en överlåtelsevinst på 1 000 € på basis av värdeförändringen under lånetiden.

Exempel 18: Jaakko äger 20 enheter av kryptotillgång X och använder dem som säkerhet för att låna 2 000 enheter av kryptotillgång Y. Jaakko deponerar de 20 kryptotillgångarna X som säkerhet för ett lån. Det är inte fråga om en transaktion som realiserar beskattningen, utan kryptotillgångarna som fungerar som säkerhet bevaras i ett smart kontrakt för Jaakkos del. Efter en lyckad deposition får Jaakko låna 2 000 enheter av kryptotillgång Y. Anskaffningspriset för lånade 2 000 enheter kryptotillgång Y är de ifrågavarande kryptotillgångarnas värde i euro (20 000 €) vid tidpunkten för lånet.

Jaakko byter 2 000 enheter av kryptotillgång Y mot 600 enheter av kryptotillgång Z, vars värde vid bytet är 19 000 €. När Jaakko använder kryptotillgång Y för att köpa kryptotillgång Z anses kryptotillgång Y ha överlåtits. Anskaffningspriset för kryptotillgång Y är 20 000 € och försäljningspriset är kryptotillgång Z:s värde vid bytet, dvs. 19 000 €. Av bytet i fråga realiseras en överlåtelseförlust på 1 000 € (= anskaffningspriset 20 000 € – försäljningspriset 19 000 €).

Kursen för kryptotillgång Z stiger och Jaakko byter tillbaka. Han får då 2 100 enheter av kryptotillgång Y. Kryptotillgång Z, som byts tillbaka till kryptomedel Y, anses ha överlåtits. Anskaffningsutgiften för 600 enheter av kryptotillgång Z är 19 000 €. Försäljningspriset är värdet av 2 100 enheter av kryptotillgång Y vid tidpunkten för bytet, dvs. 21 000 €. Vid bytet realiseras en överlåtelsevinst på 2 000 € (anskaffningspriset 19 000 € – försäljningspriset 21 000 €).

Jaakko betalar tillbaka lånet genom att återbetala 2 000 enheter av kryptotillgång Y. Återbetalningen betraktas som en transaktion som realiserar beskattningen. Anskaffningspriset för kryptotillgång Y är 21 000 € och försäljningspriset vid återbetalningen av lånet är 21 200 €. Av återbetalningen i fråga realiseras en överlåtelsevinst på 200 €.

Efter återbetalningen har Jaakko kvar 100 enheter av kryptotillgång Y, som ännu inte har överlåtits.

2.11.5 Användning av kryptotillgångar för tillhandahållande av likviditet

Med tillhandahållande av likviditet avses verksamhet på kryptomarknaden där en person låser sina kryptotillgångar på en plattform, antingen för att möjliggöra byten mellan kryptotillgångar eller för utlåning. I samband med låsningen får den som låser sin kryptotillgångar ofta en likviditetstoken i utbyte ("Liquidity Provider-token", dvs. LP-token), som visar att innehavarens kryptotillgångar är låsta i poolen.

Syftet med att erbjuda likviditet för kryptotillgångar är att kryptotillgångar som överförts till likviditetspoolen ska vara tillgängliga för andra för utbyte eller lån. En person som överfört sina kryptotillgångar till likviditetspoolen avstår således från sin omedelbara bestämmanderätt över kryptotillgången och får en LP-token i utbyte. Det är fråga om ett byte mellan kryptotillgångar som realiseras i beskattningen, varvid utbytet medför en beskattningsbar överlåtelsevinst eller en avdragbar överlåtelseförlust. Överlåtelsepriset för kryptotillgången är samtidigt anskaffningspriset för LP-token med avseende på kommande överlåtelser.

Om LP-token överlåts vidare eller byts tillbaka till de kryptotillgångar som överförts till likviditetspoolen är det också fråga om en ny transaktion som realiserar beskattningen.

Exempel 19: Anna överför 100 Y-tokens och en X-token till en likviditetspool och får i gengäld en LP-token som motsvarar en viss andel av alla kryptotillgångar i poolen. Anna har skaffat ifrågavarande 100 Y-tokens för 9 000 € och en X-token för 3 000 €. Vid tidpunkten för låsningen är värdet på 100 Y-tokens 10 000 € och värdet på en X-token 4 000 €. De kryptotillgångar som finns i likviditetspoolen finns tillgängliga för utbyte. I likviditetspoolen betalar personer som byter tillgångar transaktionsavgifter som läggs till poolen, vilket ökar likviditetspoolens värde.

Att låsa 100 Y-tokens och en X-token i likviditetspoolen innebär att dessa tokens i fråga anses ha överlåtits till priset 14 000 € (100 Y-tokens för 10 000 € och en X-token för 4 000 €). Utlåningen ger en överlåtelsevinst på 2 000 € (= 14 000 € – 12 000 €). Anna får en LP-token i utbyte. Anskaffningspriset för ifrågavarande LP-token är detsamma som överlåtelsepriset, dvs. 14 000 €.

Anna byter senare tillbaka sin LP-token, för de kryptotillgångar som har överförts till likviditetspoolen, mot 80 Y-tokens och 3 X-tokens, som motsvarar Annas andel av poolens kryptotillgångar vid tidpunkten för bytet. Vid tidpunkten för bytet är värdet på 80 Y-tokens 12 000 € och värdet på en X-token 3 000 €.

Försäljningspriset på den överlåtna LP-token är marknadsvärdet på de Y-tokens och X-tokens som erhållits i utbyte, dvs. 15 000 €. Den här transaktionen ger Anna en överlåtelsevinst på 1 000 € (= 15 000 € – 14 000 €).

2.12 Särskilda situationer

2.12.1 Anskaffningspriset för kryptotillgångar när de fördelas

Blockkedjan för vissa existerande kryptotillgångar har senare förgrenats eller uppdelats. I de här fallen har den ursprungliga ägaren av kryptotillgångarna fått nya kryptotillgångar till ett belopp som motsvarar innehavet eller en proportionell andel av de nya tillgångarna, utan att förlora något av de ursprungliga kryptotillgångarna. Värde på tillgångarna har inte heller ändrats med anledning av delningen. Det handlar därför inte om delning av värdena på reell egendom eller befintliga kryptotillgångar, utan i denna process uppkommer en ny kryptotillgång.

I ovan nämnda fall förblir förvärvspriset på den ursprungliga kryptotillgången oförändrat och förvärvspriset för den nya, separata kryptotillgången är noll euro. Ägandetiden för nya kryptotillgångar börjar vid tidpunkten för delningen. Om nya kryptotillgångar används på ett sätt som realiserar beskattningen, räknas överlåtelsevinsten för dem genom att använda den presumtiva anskaffningsutgiften vid beskattning av fysiska personer och dödsbon enligt inkomstskattelagen.

2.12.2 Migration av kryptotillgångar (token migration)

I blockkedjan för vissa befintliga kryptotillgångar kan tekniska uppdateringar göras, vilket innebär att ägarnas kryptotillgångar byts ut mot nya kryptotillgångar. Med migration av kryptotillgångar avses i allmänhet överföring av kryptotillgångar eller token från en blockkedja till en annan, till exempel på grund av uppdatering av protokollet eller byte av blockkedja.

Jämfört med den fördelning av kryptotillgångar som behandlades ovan, i kapitel 2.12.1, där användningen av de gamla kryptotillgångarna fortsätter, avlägsnas gamla kryptotillgångar vid en migration och man övergår direkt till att använda de nya kryptotillgångarna på den uppdaterade plattformen. Ur kryptotillgångarnas ägares synvinkel är förändringarna ofta små, varvid de till exempel kan ha att göra med att namnet på kryptotillgången ändras.

En migration betraktas inte som en transaktion som realiserar beskattningen om ägarna i samband med migrationen får nya kryptotillgångar och värdet på de gamla kryptotillgångarna som sådana överförs till de nya tillgångarna samtidigt som de gamla kryptotillgångarna förlorar sitt värde och inte överlåts eller inte heller i fortsättningen kan överlåtas. I beskattningen anses då att anskaffningsutgiften för de gamla kryptotillgångarna samt ägandetiden som sådana överförs till de nya kryptotillgångarna.

Exempel 20: Max har 1 000 enheter av kryptotillgång M i kryptotillgångstjänsten B, där även kryptotillgångarna förvaras. Han köpte kryptotillgångarna den 1 januari 2023 till priset 0,80 €/styck (sammanlagt 800 €). Den 11 september 2024 får Max ett meddelande om att kryptotillgång M kommer att migreras till kryptotillgång P den 13 september 2024. Migrationen sker automatiskt utan Max medverkan, och Max har i praktiken ingen möjlighet att inte delta i den.

Efter migrationen har Max 1 000 kryptotillgångar P och de gamla kryptotillgångarna M har förlorat sitt värde. Migrationen i fråga betraktas inte som en transaktion som realiserar beskattningen. Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar P som Max får vid migration är densamma som anskaffningsutgiften för de gamla kryptotillgångarna M, dvs. 0,80 €/styck (sammanlagt 800 €).

2.12.3 Wrapping av kryptotillgångar

Med wrapping av kryptotillgångar avses situationer där kryptotillgångar, till exempel bitcoin (BTC) konverteras till en annan form, såsom wrapped bitcoin (WBTC), som är en ERC-20-token i Ethereum-blockkedjan. Wrappade kryptotillgångar är tokeniserade versioner av andra kryptotillgångar. Wrapping av kryptotillgångar gör det möjligt att använda kryptotillgångar i en annan blockkedja, till exempel i tillämpningar med decentraliserad finans (Defi), där användningen av ursprungliga kryptotillgångar inte skulle fungera.

När kryptotillgångarna wrappas avstår personen de facto från den kryptotillgång som hen äger och får en ny token i stället. I dessa fall är det fråga om en överlåtelse som realiserar beskattningen till gängse värden. Köp med wrappade kryptotillgångar på en decentraliserad marknadsplats är en överlåtelse som realiserar beskattningen. När wrappade kryptotillgångar byts tillbaka till ursprungliga kryptotillgångar betraktas också det här bytet som en transaktion som realiserar beskattningen till gängse värden.

Exempel 21: Matti köpte 1 BTC för 30 000 € i januari 2023. Matti wrappade den här BTC:n till WBTC i mars 2023 när priset på bitcoin var 45 000 €. När Matti wrappar sin bitcoin från BTC till WBTC är det fråga om en överlåtelse som realiserar beskattningen till gängse värden. Matti får en överlåtelsevinst på 15 000 € (= 45 000 € – 30 000 €).

2.12.4 Airdrop

Med Airdrop avses situationer där en person får kryptotillgångar gratis eller för att utföra en viss aktiv åtgärd. Kryptotillgångarna skickas antingen gratis eller som motprestation för en tjänst, såsom vidaredelning av publikationer på sociala medier.

Begreppet skattepliktig inkomst i inkomstskattelagen är omfattande. I regel är alla inkomster som den skattskyldige får i pengar eller pengars värde skattepliktiga. Inkomsterna är antingen kapitalinkomst eller förvärvsinkomst.

En inkomst från Airdrop kan betraktas som skattepliktig kapitalinkomst om det är fråga om inkomst som grundar sig direkt på befintlig förmögenhet, dvs. kryptotillgångar i befintlig ägo. Kryptotillgångar som fås i gengäld för en tjänst är däremot skattepliktig förvärvsinkomst. Det skattepliktiga beloppet av inkomst som erhålls via airdrop är det gängse värdet vid tidpunkten när inkomsten erhålls. Inkomstbeloppet kan värderas till minst det lägsta värdet för dagen.

Exempel 22:Matti delar inlägg om ett nytt kryptoprojektet i sociala medier. I gengäld får Matti 100 kryptotillgångar X som airdrop den 1 februari 2025. Det gängse värdet för kryptotillgången X är 100 € (1 €/styck). En månad senare, den 1 mars 2025, får Matti 100 kryptotillgångar X som airdrop. Det gängse värdet för kryptotillgången X vid den här tidpunkten är 200 € (2 €/styck). Matti har fått en skattepliktig förvärvsinkomst på sammanlagt 300 € genom airdrop. Matti kan använda beloppet av förvärvsinkomsten som anskaffningspris för kryptotillgången X vid kommande överlåtelser.

Exempel 23:Matti låser ETH-kryptotillgången i ett nytt kryptoprotokoll. I gengäld för att han låser tillgångarna får Matti nya kryptotillgångar och därtill får han interna poäng i kryptoprotokollet utifrån mängden låsta ETH och den tid låsningen varar. På basis av de poäng som Matti har samlat för att han låst ETH-kryptotillgångarna får han genom airdrop vid en senare tidpunkt kryptotillgången X som kryptoprotokollet har lanserat.

Den 1 mars får Matti 100 kryptotillgångar X som airdrop. Det gängse värdet på kryptotillgångarna X som erhållits genom Airdrop är 200 € (2 €/styck). Matti har fått en beskattningsbar inkomst på sammanlagt 200 € som övrig kapitalinkomst. Matti kan använda det här beloppet som anskaffningspris för kryptotillgången X vid kommande överlåtelser.

2.12.5 Att dela ut kryptotillgångar från ett onoterat bolag som dividend

Ett bolag kan dela ut officiell valuta, aktier eller kryptotillgångar i dividend (in natura-dividend). Som belopp för erhållen dividend betraktas det gängse värdet av de erhållna kryptotillgångarna vid den tidpunkt då dividenden har kunnat tas ut. På samma sätt som med aktier som delats ut i dividend är anskaffningspriset för dividender som erhållits som kryptotillgångar deras gängse värde vid dividendutdelningen.

I övrigt kan samma principer som tillämpas vid dividendutdelning också tillämpas vid Beskattning av dividend som delats ut i annan form än pengar.

2.12.6 Användning av kryptotillgångar som ersättningar för skattefria kostnader

Skattefria kostnadsersättningar kan betalas med kryptotillgångar om parterna har kommit överens om det. Grunderna för skattefria resekostnadsersättningar och maximibeloppen regleras i Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar. De belopp som fastställts genom beslutet gäller också ersättningar för resekostnader som betalas i annan form eller i annan valuta än euro.

Om det gängse värde som omvandlats till euro för ersättningar för kostnader som betalats med kryptotillgångar överskrider det belopp som anges i beslutet vid tidpunkten för betalningen, är den ersättning som arbetsgivaren betalar skattefri inkomst endast till den del som motsvarar beloppet enligt beslutet. Den överskridande delen är skattepliktig förvärvsinkomst (lön) för arbetstagaren.

Vid inkomstbeskattningen av samfund är tidpunkten för överlåtelsen av de kryptotillgångar som överlåts som ersättning för kostnaderna tidpunkten för betalningen av kostnadsersättningarna.

2.12.7 ICO (initial coin offering)

ICO är ett finansieringssätt där företag som använder sig av en blockkedja överlåter "tokens" av sina egna kryptotillgångar mot investeringar. Om projektet blir framgångsrikt och kursen av dessa kryptotillgångar ökar, kommer investerarna att få vinst. I dessa fall är det från investerarens perspektiv fråga om förvärv av kryptotillgångar, varmed eventuell realiserad värdeökning och övrig inkomst från investeringen beskattas enligt bestämmelserna om överlåtelsevinst.

Investeringsvillkoren av ICO:n varierar mycket. Skattepåföljderna fastställs alltid enligt investeringens faktiska natur och särdragen av beskattningen av kryptotillgångar. Om en investering görs i ICO på så sätt att befintliga kryptotillgångar används, realiserar detta beskattning av värdeförändring för kryptotillgångar, i form av en överlåtelsevinst eller en avdragbar överlåtelseförlust.

2.12.8 Inkomstbeskattning av kryptotillgångar som erhållits utan vederlag

Det är möjligt att erhålla kryptotillgångar av en annan person som gåva eller genom arv. Det värde för kryptotillgångarna som fastställts vid arvs- och gåvobeskattningen betraktas som mottagarens anskaffningspris.

I användningssituationer som realiserar beskattning av kryptotillgångar tillämpas alla bestämmelser om överlåtelsevinst, inklusive specialbestämmelserna om beräkning av anskaffningsutgift i 47 § i ISkL. Enligt 1 mom. i bestämmelsen i fråga ses som anskaffningsutgift för egendom som fåtts vederlagsfritt beskattningsvärdet vid arvs- och gåvobeskattningen. Anskaffningsutgiften beräknas dock utifrån gåvogivarens anskaffningsutgift om gåvomottagaren överlåter den egendom han eller hon fått innan ett år har förflutit från gåvan.

Om överlåtna kryptotillgångar fåtts vid avvittring, räknas innehavstiden och anskaffningsutgiften i enlighet med 46 § 2 mom. i ISkL utifrån det fång som föregått avvittringsfånget, med andra ord vanligen från och med den ursprungliga anskaffningstidpunkten enligt det ursprungliga förvärvspriset.

2.13 Beskattning av inkomster från internetspel

På internet finns ett stort antal olika slags spel och program som främst ska betraktas som tidsfördriv. I dessa använder man egna interna virtuella valutor (t.ex. guld, diamanter eller mynt) och inkomsterna från spelet eller programmet behandlas inte som lotterivinster. De spel och program på internet som tas upp i denna anvisning benämns spel oavsett hurdant programmet det facto är.

I denna anvisning behandlas dock inte de situationer som handlar om priser och arvoden som fås från tävlingsspel, såsom e-sport, eller andra inkomster i anknytning till tävlingsspel. Hur inkomster från idrott beskattas beskrivs i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av inkomster av idrott.

Flera av dessa spel erbjuder spelaren (programmets användare) en möjlighet att förtjäna virtuell valuta genom sina egna aktiviteter. I vissa spel kan man dessutom växla spelets egna virtuella valuta mot riktiga pengar eller kryptotillgångar. Spelaren kan också göra förtjänster genom att sälja någon egenskap som hen utvecklat i spelet eller spelets egna virtuella valuta till en annan spelare för riktiga pengar, kryptotillgångar eller någon annan förmån med penningvärde.

Enligt ISkL 110 § anses en inkomst hänföra sig till det skatteår under vilket den har lyfts eller antecknats på den skattskyldiges konto eller under vilket den skattskyldige annars har kunnat förfoga över den. De enskilda spel och de kryptotillgångar som används i dessa som avses i denna anvisning betraktas som en och samma spelhelhet. Av denna anledning anses vinster från virtuella spel ha erhållits på det sätt som avses i 110 § i ISkL först vid den tidpunkt då spelaren inkasserar sina inkomster från spelet. Den skattepliktiga hemtagningen av inkomsterna sker när virtuell valuta som används i spelet eller en annan nyttighet som hänför sig till spelet byts mot riktiga pengar eller någon annan egendom med penningvärde utanför spelet.

Intjäning baserar sig i spel på personlig spelaktivitet och den inkomst som inflyter på basis av spel har därmed karaktären av förvärvsinkomst. Det har ingen betydelse huruvida spelaren har använt riktiga pengar till spelet. Intäktsföringen sker och beloppet av den skattepliktiga förvärvsinkomsten bestäms enligt det gängse värdet av det erhållna vederlaget vid tidpunkten då den virtuella valutan intäktsförs. I beskattningen kan en spelare som utgifter för inkomstens förvärvande enligt utredning endast dra av den del av den penninginsats som används på basis av vilken inkomsten erhållits.

Om spelandet inte lett till någon skattepliktig inkomst, är varken förlusten av medel som placerats i spelet eller andra förluster som spelandet orsakat avdragsgilla i beskattningen. I dessa fall rör det sig om utgifter för fritidsverksamhet som betraktas som levnadskostnader. Enligt ISkL 31 § 4 mom. kan levnadskostnader inte dras av i beskattningen.

2.14 Kostnader i anslutning till kryptotillgångar och avdrag av dem i beskattningen

2.14.1 Kostnader i anslutning till handel med kryptotillgångar

De som använder kryptotillgångar kan köpa, sälja och byta kryptotillgångar på såväl centraliserade som decentraliserade marknadsplatser. Enligt 46 § 1 mom. i ISkL beräknas överlåtelsevinsten genom att från överlåtelsepriset dra av anskaffningsutgiften och utgifterna för vinstens förvärvande.

När kryptotillgångar anskaffas i officiell valuta dras kostnaden för anskaffningen senare av från anskaffningsutgiften för egendomen i samband med överlåtelsen av egendomen i fråga. Vid överlåtelse av kryptotillgångar mot officiell valuta dras kostnaden i officiell valuta av som överlåtelsepriset vid överlåtelse av egendomen i fråga. Vid byte av kryptotillgångar till andra kryptotillgångar beaktas kostnaden i kryptotillgångar antingen som en utgift för anskaffning av egendom eller som en överlåtelsekostnad.

2.14.2 Kostnader för överföring av kryptotillgångar

Kryptotillgångar kan förvaras både i kryptotillgångstjänster och i självförvaltade plånböcker. Användningen av kryptotillgångar förutsätter dock överföring av kryptotillgångar, överföringen registreras i blockkedjan och för registreringen ska en ersättning betalas till den som upprätthåller blockkedjan. Överföringar av kryptotillgångar kan göras av många olika orsaker, till exempel överföring mellan egna adresser och överföring för att ta ett kryptotillgångsbaserat lån.

Eftersom kryptotillgångar är egendom enligt inkomstskattelagen, men inte ett officiellt betalningsmedel, är användning av sådan valuta i vilka situationer som helst en transaktion som realiserar beskattningen. När överföringskostnaderna betalas med kryptotillgångar är det fråga om en transaktion som realiserar beskattningen till gängse värden. I dessa fall överlåts kryptotillgången de facto för att betala kostnaderna för överföringen.

Enligt ISkL 54 § har den skattskyldige rätt att från sina kapitalinkomster dra av utgifterna för inkomstens förvärvande eller bibehållande.

När en användare av kryptotillgångar överför kryptotillgångar till en annan part för att skaffa en vara eller tjänst eller på annat sätt delta i inkomstanskaffningen och betalar en överföringsavgift till den som upprätthåller blockkedjan är det fråga om avdragsgilla utgifter. När en användare av kryptotillgångar överför kryptotillgångar till sig själv och betalar en överföringsavgift till blockkedjans upprätthållare är det fråga om en avdragbar utgift.

2.14.3 Kostnader för beräkning och uppföljning av de beskattningsbara inkomsterna av kryptotillgångar

På marknaden finns flera olika tjänsteleverantörer som erbjuder tjänster till rimliga priser för att följa med de aktuella händelserna när det gäller kryptotillgångar. Med tjänsterna kan användarna av kryptotillgångar följa vinsterna och förlusterna från sina investeringar på en detaljnivå som visar enskilda transaktioner. De som använder kryptotillgångar kan också senare använda samma uppgifter som tjänsterna erbjuder för att uppfylla skattedeklarationsskyldigheten.

Enligt ISkL 54 § har den skattskyldige rätt att från sina kapitalinkomster dra av utgifterna för inkomstens förvärvande eller bibehållande. När användare av kryptotillgångar köper tjänster för att följa upp kryptotransaktioner är det fråga om avdragsgilla utgifter för inkomstens förvärvande. Med tanke på att utgifterna är avdragsgilla har det ingen betydelse att samma uppgifter också kan utnyttjas för att upprätta en skattedeklaration.

2.15 Förlust av kryptotillgångar

Enligt 50 § 3 mom. i ISkL kan med överlåtelseförlust jämställas också

förfall av derivatinstrument som är föremål för handel på en reglerad marknad enligt lagen om handel med finansiella instrument samt förlust som föranletts av detta.
sådan värdeminskning på värdepapper som på grund av konkurs eller av någon annan därmed jämförbar orsak kan anses slutlig.

Kryptotillgångar ses som egendom enligt 45 § 1 mom. i inkomstskattelagen, men de är inte värdepapper (HFD 2019:42).

Eftersom kryptotillgångarna inte är värdepapper som avses i inkomstskattelagen utan annan egendom som avses i 50 § 1 mom. i ISkL, kan förlust som hänför sig till kryptotillgångarna inte dras av som förlust som kan jämställas med överlåtelseförlust enligt 50 § 3 mom. i ISkL. Om kryptotillgångarna går förlorade till exempel på grund av att kryptotillgångstjänster går i konkurs, bedrägeri eller plånboken försvinner, kan dessa förluster alltså inte dras av i inkomstbeskattningen.

Exempel 24: Marko skaffade en bitcoin år 2020 till priset 10 000 € och en annan bitcoin år 2021 till priset av 40 000 €. Marko blev föremål för ett investeringsbedrägeri år 2025 och förlorade en bitcoin i bedrägeriet, men han kan inte bevisa vilken bitcoin som gått förlorad. Marko har fortfarande en bitcoin kvar. Marko får inte göra avdrag för förlusten till följd av bedrägeriet. Om Marko senare säljer sin bitcoin, anses som anskaffningsutgiften för den vid beräkningen av överlåtelsevinsten eller överlåtelseförlusten vara den relativa delen av båda bitcoins anskaffningsutgift, dvs. 25 000 € (= (10 000 € + 40 000 €)/2).

Om den skattskyldiga kan påvisa vilken av kryptotillgångarna som har gått förlorad, är anskaffningsutgiften för den en icke avdragbar förlust och anskaffningsutgiften för de kvarstående kryptotillgångarna är anskaffningspriset för dem i sinom tid.

2.16 Kryptotillgångstjänster och andra tjänsters insolvensförfaranden och inverkan på beskattningen

Konkurs i fråga om Kryptotillgångstjänster och andra tjänster kan påverka den skattskyldigas beskattning på många sätt. I vissa situationer har man senare kunnat returnera en del av de förlorade kryptotillgångarna till ett konkursbo. Dessa tillgångar används för att ersätta kundernas förluster genom konkursförfarandet.

En del av kunderna har också kunnat sälja sina fordringar till tredje parter före en eventuell återbetalning i konkursförfarandet. Detta innebär att de inte nödvändigtvis längre har rätt till ersättning i konkursförfarandet.

2.16.1 Försäljning av fordringsrätt till tredje man innan konkursförfarandet avslutas

En del av kunderna har också kunnat sälja sina fordringar till tredje parter före en återbetalning i konkursförfarandet. Detta innebär att de inte nödvändigtvis längre har rätt till ersättning i konkursförfarandet.

Om den skattskyldiga har förvarat kryptotillgångarna hos en tjänsteleverantör som har gått i konkurs eller som är föremål för motsvarande förfarande och den skattskyldiga säljer sin rätt att få tillbaka kryptotillgångarna, anses den skattskyldige ha sålt sin fordringsrätt som grundar sig på att kryptotillgångarna förvaras hos tjänsteleverantören i fråga.

Om den skattskyldiga säljer sin rätt att återfå kryptotillgångarna från en tjänsteleverantör som gått i konkurs är det fråga om överlåtelse av egendom. Det har ingen betydelse om den skattskyldiga får pengar, andra kryptotillgångarna eller annan egendom för försäljningen av fordringsrätten som betalning. Om den skattskyldiga får annan egendom som betalning, jämställs överlåtelsen med byte. Det här beror på att betalaren är en annan tjänsteleverantör än den som gått i konkurs. Även om den skattskyldiga får samma slags kryptotillgångar som den skattskyldige har förlorat, jämställs försäljningen av fordringsrätten inte med återbetalning av medel när konkursen eller motsvarande förfarande upphör.

När den skattskyldiga säljer sin fordringsrätt säljer han hela den tillgångshelhet som fordringsrätten grundar sig på. Därför används som anskaffningsutgift den ursprungliga egendomens hela anskaffningsutgift när man beräknar den överlåtelsevinst eller överlåtelseförlust som försäljningen av fordringsrätten medför.

Om de kryptotillgångar som legat till grund för försäljningen av fordringsrätten ursprungligen har förvärvats eller erhållits i flera rater, har varje parti ett eget anskaffningspris och en egen ägartid.

Exempel 25: Matti har förvarat kryptotillgångar hos leverantören av kryptotillgångstjänster X, som har gått i konkurs. Matti har därmed en fordran på konkursboet. Matti säljer sin fordringsrätt för en miljon euro år 2022. Grunden för fordringsrätten är sammanlagt 100 bitcoin, varav Matti har skaffat 50 bitcoin år 2011 till ett sammanlagt pris av 500 € och de resterande 50 bitcoin år 2013 till ett sammanlagt pris av 50 000 €.

Överlåtelsepriset för den första posten (50/100) är 500 000 €. Den verkliga anskaffningsutgiften är 500 € och den presumtiva anskaffningsutgiften 200 000 € (40 %). Överlåtelsepriset för den andra posten (50/100) är 500 000 €, den verkliga anskaffningsutgiften är 50 000 € och den presumtiva anskaffningsutgiften är 100 000 € (20 %). Försäljningen av fordringsrätten medför en överlåtelsevinst på sammanlagt 700 000 € (= 1 000 000 € – 200 000 € – 100 000 €).

2.16.2 Beskattning av ersättning som erhållits efter konkursförfarandet

I vissa situationer har man senare kunnat returnera en del av de förlorade kryptotillgångarna till ett konkursbo. Dessa tillgångar används för att ersätta kundernas förluster genom konkursförfarandet.

När konkursförfarandet avslutas och en person får tillbaka en del av de kryptotillgångar som hen tidigare förlorat, anses detta ännu inte utgöra någon beskattningsbar inkomst i form av överlåtelsevinst, utan endast en återbetalning av de deponerade kryptotillgångarna. Beskattningen av en persons överlåtelsevinst realiseras först när personen säljer, byter eller använder kryptotillgångarna på ett sätt som realiserar beskattningen.

Om kryptotillgångarna ursprungligen har förvärvats eller erhållits i flera rater, har varje parti ett eget anskaffningspris och en egen ägartid. Överlåtelsevinst eller överlåtelseförlust som inflyter vid försäljning, byte eller användning beräknas separat för varje post. Om kryptotillgångarna har förlorats i ett konkursförfarande är förlusten till denna del icke avdragbar i beskattningen. Anskaffningsutgiften indelas då i en avdragbar del och en icke avdragbar del.

Exempel 26: År 2013 deponerade Matti sammanlagt 100 bitcoins på handelsplatsen X. Av hans bitcoins hade 50 anskaffats för 500 € år 2011 och ytterligare 50 bitcoin för 50 000 € år 2013. När handelsplatsen hackades förvarade Matti 100 bitcoins på handelsplatsen X.

När konkursförfarandet avslutades 2024 returnerades endast tio procent av det ursprungliga antalet bitcoins till Matti på handelsplatsen X, dvs. tio bitcoins. De tio bitcoins som returnerades anses ha erhållits enligt de tidigare anskaffningarna av bitcoins i proportionerliga delar (fem på basis av bitcoins som skaffats år 2011 och fem på basis av bitcoins som skaffats år 2013).

Matti säljer de tio bitcoins som returnerats till honom för en miljon euro år 2025. Försäljningspriset för den första posten på fem bitcoins är 500 000 €. Den verkliga anskaffningsutgiften är 50 € och den presumtiva anskaffningsutgiften 200 000 € (40 %). Försäljningspriset för den andra posten på fem bitcoins är likaså 500 000 €. Den verkliga anskaffningsutgiften är 5 000 € och den presumtiva anskaffningsutgiften 200 000 € (40 %). Försäljningen av fordringsrätten medför en överlåtelsevinst på sammanlagt 600 000 € (= 1 000 000 € – 200 000 € – 200 000 €).

Anskaffningsutgiften för de 90 bitcoins som slutgiltigt gått förlorade (= 450 € + 45 000 €) kan inte dras av, utan det är frågan om en förlust som inte kan dras av.

Om en person får en penningprestation i stället för kryptotillgångar när konkursen eller motsvarande förfarande avslutas, betraktas detta som överlåtelse av kryptotillgångar i beskattningen. Överlåtelsevinsten beräknas så att anskaffningsutgiften och kostnaderna för kryptotillgångar dras av från den penningersättning som personen får. Eftersom personen anses ha överlåtit alla kryptotillgångar som hen placerat i tjänsten i fråga, är hela anskaffningsutgiften avdragsgill vid beräkningen av överlåtelsevinsten.

2.17 Deklaration av inkomsterna i personbeskattningen

Användning av kryptotillgångar i vilken situation som helst realiserar beskattning av en eventuell värdeförändring i egenskap av överlåtelsevinst eller överlåtelseförlust. I Finland ska en allmänt skattskyldig, som fått inkomst som grundar sig på kryptotillgångar, själv anmäla sin inkomst i sin skattedeklaration till Skatteförvaltningen.

Inkomsten ska deklareras oberoende av om den uppkommit i hemlandet eller utomlands samt om inkomsten uppkommit i euro, en annan officiell valuta eller i en annan form som realiserar värdeökningen. Inkomsten ska uppges senast i skattedeklarationen för det år under vilket inkomsten realiserats. Den skattskyldige kan också redan under skatteåret ansöka om förskottsskatt på sin inkomst från användningen av kryptotillgångar. Genom att betala förskottsskatt kan den skattskyldiga reducera beloppet av kvarskatten och den nedsatta dröjsmålsräntan. Ansökan om förskottsskatt lämnas in genom Skatteförvaltningens normala ärendehanteringskanaler.

Eftersom kryptotillgångar inte ses som värdepapper i beskattningen, deklareras överlåtelsevinster och överlåtelseförluster som orsakats av användning av kryptotillgångar, i brist på en separat deklarationsblankett som gäller kryptotillgångar, som överlåtelsevinst av annan egendom i tjänsten MinSkatt.

Beloppet av inkomsterna från miningen (proof of work-protokollet) under skatteåret ska anges under punkten övriga förvärvsinkomster. Utgifter som hänför sig till miningen ska anges separat under punkten kostnader för inkomstens förvärvande. Om det handlar om en form av mining, och inkomsten av denna beskattas som kapitalinkomst (proof of stake-protokollet), anmäls den inkomst som fåtts med skattedeklarationen som annan kapitalinkomst och eventuella avdrag för utgifter som hänför sig till anskaffningen.

Enligt 7 § i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL) ska den skattskyldiga deklarera sina skattepliktiga inkomster i sin skattedeklaration. Enligt BFL 11 § ska den skattskyldiga lämna de kompletterande uppgifter och verifikationer som behövs. Om anteckningarna har Skatteförvaltningens beslut om anteckningsskyldighet meddelats.

En aktör som idkar förvärvsverksamhet och inte är bokföringsskyldig ska föra anteckningar om sin verksamhet med tillräckligt utförlig specifikation av uppgifter som behövs för beskattningen. Anteckningar ska föras även om värdet av kryptotillgångarna eller t.ex. antalet gånger då kryptotillgångar har använts är få. Att föra anteckningar om transaktionerna är nödvändigt för att den skattskyldiga ska kunna uppfylla sin deklarationsskyldighet. Enligt BFL 12 § ska anteckningarna basera sig på verifikationer och anteckningarna och verifikationerna förvaras i sex år från ingången av året efter skatteårets utgång.

Om det inte finns adekvata uppgifter om inkomster och utgifter till förfogande, ska beskattningen enligt BFL 27 § verkställas enligt uppskattning om nettoinkomsten på basis av de kända inkomsterna och uppgifterna. Därför är det viktigt för den skattskyldigas egen rättssäkerhet att hen för anteckningar om transaktioner med kryptotillgångar tillräckligt utförligt samt att hen sparar verifikationerna om dessa transaktioner. Transaktionerna kan antecknas t.ex. i en separat beräkningstabell. Skatteförvaltningen kan begära att få se anteckningarna och verifikationerna vid skattekontroll.

3 Beskattning av kryptotillgångar för näringsverksamhet

Enligt 4 § i NärSkL är inkomster i penningar eller de förmåner med penningvärde, som erhållits i näringsverksamheten, skattepliktiga inkomster.

Enligt 7 § i NärSkL är utgifter som kan avdras från beskattningen av näringsinkomst utgifter för inkomstens förvärvande och bibehållande samt därav härrörande förluster.

Enligt 19 § i NärSkL utgör inkomst intäkt för det skatteår under vilket den erhållits i pengar, i form av en fordran eller såsom annan förmån med penningvärde. Inkomstposter som är av ringa betydelse får likväl räknas som intäkt för det skatteår under vilket de influtit.

Kryptotillgångar kan visa sig i ett företags affärsverksamhet på flera olika sätt. Företagets verksamhet eller en del av den kan t.ex. baseras på handel med kryptotillgångar eller mining av kryptotillgångar. Företag kan också godkänna kryptotillgångar som betalningsmedel samt anskaffa varor eller tjänster med kryptotillgångar t.ex. av andra företag. På motsvarande sätt som i situationer enligt inkomstbeskattningen är användningen av kryptotillgångar i vilken situation som helst enligt näringsskattelagen en transaktion som realiserar beskattningen.

Realiserad värdeökning av kryptotillgångar är vid alla bytessituationer skattepliktig inkomst för företaget. På motsvarande sätt är utgifter för förvärvande och bibehållande av inkomst i regel avdragbara.

Värdenedgångar och värdeförluster som anknyter till kryptotillgångar kan vara avdragbara enbart i näringsförvärvskällan (2 kap. ovan redogör för beskattning som verkställs enligt inkomstskattelagen). I näringsförvärvskällan påverkas avdragbarheten för värdenedgångar och värdeförluster av till vilket tillgångsslag kryptotillgångarna hör. Tillgångsslag som tillämpas vid beskattningen av alla skattskyldiga som beskattas enligt NärSkL är finansieringstillgångar, omsättningstillgångar, placeringstillgångar och anläggningstillgångar. Enligt NärSkL 1 § 2 mom. kan kryptotillgångar i beskattningen av samfund som omfattas av slopandet av indelningen i förvärvskällor också tillhöra tillgångsslaget övriga tillgångar enligt NärSkL 12 a §.

Eftersom kryptotillgångar inte är officiell valuta, beaktas valutakursförändringar som avses i NärSkL 5 § 12 punkten och NärSkL 18 § 3 punkten inte i beskattningen.

3.1 Köp och försäljning av kryptotillgångar

Ett företags verksamhet kan baseras helt eller delvis på handel med kryptotillgångar. Verksamhetens inkomster består av försäljningsvinsterna på kryptotillgångar. Med handel med kryptotillgångar avses här köp och försäljning av kryptotillgångar där officiell valuta byts mot kryptotillgångar och tillbaka till officiell valuta samt byten av en kryptotillgång mot en annan kryptotillgång.

Företagets investeringsverksamhet som baseras på kryptotillgångar kan betraktas som näringsverksamhet enligt NärSkL 1 § 1 mom. om den är kontinuerlig, planmässig, aktiv, ekonomiskt risktagande och vinstdrivande. Verksamheten utvärderas som en helhet på basis av dessa kännetecken.

Även investeringsverksamhet som bedrivs vid sidan av övrig näringsverksamhet är ofta till sin karaktär näringsverksamhet. Om handeln uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet, tillhör kryptotillgångarna i regel företagets omsättningstillgångar. Användningen av kryptotillgångar som utgör omsättningstillgångarna ska, oavsett omständigheterna, anses utgöra överlåtelse av kryptotillgångar. Då betraktas en realiserad värdeökning av kryptotillgångarna som överlåtelsepris eller annat vederlag för omsättningstillgångarna och utgör därmed skattepliktig inkomst (NärSkL 5 § 1 punkten).

Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som hör till omsättningstillgångarna är avdragsgill under det skatteår då kryptotillgångarna har överlåtits, förbrukats eller gått förlorade (NärSkL 8 § 1 punkten, NärSkL 28 §). Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som hör till omsättningstillgångarna är en utgift för skatteåret till den del som den överstiger den sannolika utgiften för anskaffning av motsvarande omsättningstillgångar vid skatteårets utgång eller det överlåtelsepris som vid samma tidpunkt sannolikt skulle erhållas (NärSkL 28 §). En förutsättning för detta så kallade nedskrivningsavdrag eller inkuransavdrag är dock att motsvarande bokföringspost har gjorts även i bokföringen (NärSkL 54 § 1 mom.).

Ett företag kan också investera de tillgångar som behövs för affärsverksamheten tillfälligt i kryptotillgångar. I dessa fall tillhör kryptotillgångarna i regel företagets finansieringstillgångar. Användningen av kryptotillgångar som hör till finansieringstillgångarna i vilken situation som helst jämställs med överlåtelse av kryptotillgångar. Då är vinsten från överlåtelsen av kryptotillgångar skattepliktig inkomst (NärSkL 5 § 5 punkten).

Nedskrivning av kryptotillgångar som hör till finansieringstillgångarna är avdragbar endast när nedskrivningen är slutgiltig (NärSkL 17 § 2 punkten). Förlust av kryptotillgångar till följd av brott mot finansieringstillgångar är också avdragbar (NärSkL 17 § 1 punkten). Även då är slutgiltigheten en förutsättning för förlusten. Avdragbarheten för nedskrivningar av finansieringstillgångar behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Rätten att dra av nedskrivningar av fordringar i beskattningen av näringsinkomst.

Om samfundet omfattas av slopandet av indelningen i förvärvskällor beskattas handeln med kryptotillgångar enligt NärSkL även om verksamheten till sin karaktär inte är sådan näringsverksamhet som avses i NärSkL 1 § 1 mom. Om verksamheten inte uppfyller kännetecken för näringsverksamhet tillhör kryptotillgångarna vanligtvis tillgångsslaget övriga tillgångar om den inte kan anses uppfylla villkoren för andra tillgångsslag i NärSkL.

Användningen av kryptotillgångar som hör till övriga tillgångar i vilken situation som helst jämställs med överlåtelse av kryptotillgångar. Då betraktas en realiserad värdestegring av kryptotillgångarna som överlåtelsepris eller annat vederlag för övriga tillgångar och utgör därmed skattepliktig inkomst (NärSkL 5 § 1 punkten).

Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som hör till övriga tillgångar är avdragbar under det skatteår då kryptotillgångarna har överlåtits eller slutgiltigt gått förlorade (NärSkL 42 a § 1 mom.). Dock är anskaffningsutgiften för kryptotillgångar som används för annat ändamål än för att förvärva inkomster och som hör till övriga tillgångar avdragbar högst till det belopp som motsvarar det skattepliktiga överlåtelsepriset eller ett annat vederlag. NärSkL 42 a § 2 mom.).

Exempel 27: Ett aktiebolag investerar tillfälligt 10 000 € av tillgångar som det erhållit från försäljning av prestationer i kryptotillgångar. Vid tidpunkten för investeringen kostar en kryptotillgång en euro. Bolaget byter de kryptotillgångar som det har förvärvat tillbaka till euro samma år. Vid tidpunkten för bytet kostar en kryptotillgång 0,5 €. Det här innebär en förlust på 5 000 € för bolaget. Förlusten är avdragbar som överlåtelseförlust för finansieringstillgångarna.

Exempel 28: Ett kommanditbolag investerar 2 000 € av tillgångar som hör till den personliga förvärvskällan i kryptotillgångar. Vid tidpunkten för investeringen kostar en kryptotillgång två euro. I beskattningen anses denna investering tillhöra kommanditbolagets personliga förvärvskälla som beskattas enligt ISkL. Kommanditbolaget byter senare kryptotillgångarna tillbaka till euro. Vid tidpunkten för bytet kostar en kryptotillgång en euro. Det här innebär en avdragbar förlust på 1 000 € för kommanditbolaget. Förlusten kan dras av från vinster som uppkommer från överlåtelsen av egendom tillhörande den personliga förvärvskällan under skatteåret och de därpå följande fem skatteåren i takt med att vinst flyter in.

Exempel 29: Ett aktiebolag investerar 1 000 € av tillgångar som tillhör dess finansieringstillgångar i kryptotillgång A. Vid investeringstidpunkten kostar en kryptotillgång fem euro. Aktiebolaget erhåller alltså 200 enheter av kryptotillgång A. Vid ett senare datum byter bolaget 100 enheter av kryptotillgång A mot 50 enheter av kryptotillgång B. Vid tidpunkten för bytet kostar kryptotillgång A tio euro per styck och kryptotillgång B kostar 20 euro per styck. Vid bytet anses företaget överlåta 100 enheter av kryptotillgång A för ett sammanlagt pris på 1 000 € (100 x 10 €). Eftersom anskaffningsutgiften för kryptotillgångarna är 500 € (= 100 x 5 €), är den skattepliktiga inkomsten för aktiebolaget 500 € (1 000 € – 500 €). Anskaffningsutgiften för kryptotillgång B som bolaget förvärvat blir 20 €/styck, sammanlagt 1 000 €. Aktiebolaget äger även 100 enheter av kryptotillgång A vars anskaffningsutgift är 500 €.

Om handeln med kryptotillgångar inte uppfyller kännetecknen för näringsverksamhet, beskattas verksamheten hos andra samfund än de som omfattas av slopandet av indelningen i förvärvskällor enligt ISkL såsom anges i kapitel 2 ovan. I företagsbeskattningen är det dock inte möjligt att tillämpa skattefrihet för små överlåtelsevinster enligt ISkL 48 § 6 mom. eller den presumtiva anskaffningsutgiften enligt ISkL 46 § 1 mom.

3.2 Mining av kryptotillgångar utförd av ett företag

Företag kan delta i mining av kryptotillgångar som beskrivits under kapitel 2.10 och erhålla kryptotillgångar som ersättning för den här verksamheten.

De kryptotillgångar som erhållits som ersättning för miningen utgör enligt NärSkL 19 § intäkt för det skatteår under vilket den erhållits i pengar, i form av en fordran eller såsom annan förmån med penningvärde. Därmed periodiseras de kryptotillgångar som erhållits som ersättning för miningen under ett visst skatteår i regel som inkomst under det här skatteåret. Om ersättningen för miningen baseras t.ex. på att företaget har låst sina kryptotillgångar för användning på nätet under en viss period, ackumuleras inkomst jämnt under hela tidsperioden och den periodiseras i regel som inkomst under denna tidsperiod. Om ersättningen för miningen är av ringa betydelse, får det räknas som intäkt för det skatteår under vilket de influtit (NärSkL 19 §).

I näringsverksamhetens förvärvskälla beror tillgångsslaget av de kryptotillgångar som erhållits som ersättning för miningen på den miningmetod och också bl.a. enligt naturen på den miningsverksamhet som företaget bedriver. Förvärvskällan och tillgångsslaget av kryptotillgångarna fastställs därmed från fall till fall. Om miningen t.ex. genomförs med en metod enligt Proof of Work-protokollet, kan de kryptotillgångar som erhållits som ersättning för miningen likställas med inkomst från försäljning av prestationer, eftersom den baseras på användningen av företagets produktionsfaktorer. Om miningen av virtuell valuta kan betraktas som verksamhet som hör till näringsverksamhets förvärvskälla, tillhör de kryptotillgångar som erhållits som ersättning för miningen i regel finansieringstillgångarna.

3.3 Transaktioner med kryptotillgångar

Företag kan godkänna både euron och kryptotillgångar som betalningsmedel för de varor och tjänster som de säljer. Om kryptotillgångarna har erhållits på basis av försäljning av prestationer som tillhör näringsverksamhets förvärvskälla, tillhör kryptotillgångarna i regel finansieringstillgångarna. Om försäljningen av prestationer har tillhört verksamhet som beskattas enligt inkomstskattelagen, tillhör också de kryptotillgångar som erhållits från försäljning av prestationer den personliga förvärvskällan.

Om företaget senare byter sin kryptotillgång mot t.ex. en officiell valuta eller köper nyttigheter eller tjänster med kryptotillgångarna, betraktas transaktionen som ett byte som baseras på ett avtal i beskattningen. Bytet realiserar beskattningen av en eventuell värdeändring av kryptotillgångarna. I dessa fall kan bytet leda till vinst eller förlust för företaget. Skattebehandlingen av dessa beror på kryptotillgångarnas förvärvskälla och tillgångsslag.

Vinst som uppkommer vid byte av kryptotillgångar som tillhör näringsverksamhetens finansieringstillgångar eller till övriga tillgångar utgör skattepliktig inkomst (NärSkL 5 § 1 och 5 punkten) och förlust är avdragbar direkt från näringsverksamhetens inkomst (NärSkL 8 § 1 punkten, NärSkL 17 § 1 mom. 2 punkten).

Om kryptotillgångarna tillhör den personliga förvärvskällan, är värdeökningen enligt ISkL 45 § skattepliktig inkomst för företaget. Den realiserade värdenedgången för kryptotillgångarna orsakar en förlust enligt ISkL 50 §, vilket företaget kan dra av från de vinster som uppkommer av överlåtelse av egendom i den personliga förvärvskällan under skatteåret och de fem därpå följande skatteåren i takt med att vinst flyter in.

Anskaffningsutgiften för en nyttighet som förvärvats med kryptotillgångar omvandlas till euro enligt kursen vid förvärvstillfället.

Exempel 30: Ett kommanditbolag säljer sina prestationer för 5 000 enheter av en kryptotillgång vid en tidpunkt då kryptotillgången kostar 0,5 € per styck. Därmed erhåller kommanditbolaget skattepliktig inkomst på 2 500 € från försäljningen av prestationer, och anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som tillhör dess finansieringstillgångar blir 2 500 €.

Kommanditbolaget förvärvar nyttigheter som hör till omsättningstillgångar för sammanlagt 1 000 enheter av kryptotillgången vid en tidpunkt då kryptotillgången kostar tio euro per styck. Anskaffningsutgiften för nyttigheterna som hör till omsättningstillgångar blir således 10 000 €. Genom förvärvet av nyttigheterna realiseras beskattningen av kryptotillgångens värdeändring och det uppkommer skattepliktig vinst av finansieringstillgångarna på sammanlagt 9 500 € (= 10 000 € – 500 €) för kommanditbolaget. Efter förvärvet har kommanditbolaget fortfarande 4 000 enheter av kryptotillgången. Anskaffningsutgiften för dessa är 2 000 €.

Exempel 31: Ett aktiebolag säljer sina prestationer för 4 000 enheter av en kryptotillgång vid en tidpunkt då kryptotillgången kostar 0,5 euro per styck. Därmed erhåller bolaget skattepliktig inkomst på 2 000 € från försäljningen av en prestation, och anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som tillhör dess finansieringstillgångar blir 2 000 €.

Bolaget förvärvar aktier som hör till anläggningstillgångar för sammanlagt 1 000 enheter av kryptotillgången vid en tidpunkt då kryptotillgången kostar tio euro per styck. Anskaffningsutgiften för aktierna blir således 10 000 €. Genom förvärvet av aktierna realiseras beskattningen av kryptotillgångens värdeändring och det uppkommer skattepliktig vinst av finansieringstillgångarna på sammanlagt 9 500 € (= 10 000 € – 500 €) för aktiebolaget. Efter förvärvet har kommanditbolaget fortfarande 3 000 enheter av kryptotillgången. Anskaffningsutgiften för dessa är 1 500 €.

Bolaget säljer senare sina aktier som hör till anläggningstillgångar och erhåller 2 500 enheter av kryptotillgången för försäljningen. Kryptotillgången kostar vid den här tidpunkten 15 €/styck. Försäljningen av aktierna ger bolaget en överlåtelsevinst på 27 500 € ((15 € x 2 500 €) – anskaffningsutgiften för aktierna i euro 10 000 €), som är skattefri om förutsättningarna i NärSkL 6 b § uppfylls. Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som erhållits från försäljningen av aktierna blir 37 500 € (= 15 € x 2 500 €). Efter aktieförsäljningen har bolaget fortfarande sammanlagt 5 500 enheter av kryptotillgången. Anskaffningsutgiften för dessa är sammanlagt 39 000 € (37 500 € + 1 500 €).

3.4 Fastställande av anskaffningsutgiften för kryptotillgångar

3.4.1 Allmänt om fastställande av anskaffningsutgiften

Anskaffningsutgiften för egendom ska för beskattningen fastställas i euro. Därmed ska även kryptotillgångar i ett företags ägo värderas i euro.

Bokföringsnämnden har i sitt utlåtande av 23.10.2012 (nr 1895) tagit ställning till hanteringen av digital kryptovaluta i bokföringen. Enligt bokföringsnämndens utlåtande ”ska värdet på dessa redskap då kryptovalutan mottas omräknas till finsk valuta till kursen på betalningsdagen för registrering i bokföringen, om kursen är tillgänglig; i annat fall till det värde som parterna har avtalat om”.

I företagets beskattning värderas kryptotillgångarna enligt det som beskrivits i bokföringsnämndens utlåtande till värdet på betalningsdagen, dvs. realiseringstidpunkten.

Fastställandet av anskaffningsutgiften vid försäljning eller byte av kryptotillgångar påverkas av kryptotillgångarnas förvärvskälla samt för näringsverksamhetens förvärvskälla även av tillgångsslaget. Såsom ovan konstaterats tillhör kryptotillgångar i näringsverksamhetens förvärvskälla i regel omsättnings- eller finansieringstillgångar. I beskattningen av samfund som omfattas av slopandet av indelningen i förvärvskällor kan kryptotillgångar också tillhöra tillgångsslaget övriga tillgångar.

3.4.2 Omsättningstillgångar

Anskaffningsutgiften för omsättningstillgångar är beloppet av de direkta utgifterna för anskaffning och framställning av en tillgång. I en anskaffningsutgift inräknas därtill med stöd av BokfL 4 kap. 5 § eller med stöd av de internationella redovisningsstandarder som avses i BokfL 7 a kap. 1 § de indirekta utgifter och ränteutgifter som enligt bokföringen ingår i tillgångens anskaffningsutgift. (NärSkL 14 § 2 mom.).

Såsom avdragbar anskaffningsutgift för finansierings-, omsättnings-, investerings- och anläggningstillgångar, vilka erhållits i arv, som gåva eller genom ett annat därmed jämförligt fång utan vederlag, anses det sannolika överlåtelsepriset för nyttigheten vid tidpunkten för fånget eller ett lägre, sannolikt överlåtelsepris vid den tidpunkt då nyttigheten tas i bruk i näringsverksamheten (NärSkL 15 §).

Enligt NärSkL 14 § 2 mom. fastställs anskaffningsutgiften för omsättningstillgångarna, om den skattskyldige ej visar annat, enligt FIFO-principen. Alternativen är m.a.o. en verklig anskaffningsutgift som fastställts separat från fall till fall eller FIFO-principen. I beskattningen är det alltså inte möjligt att fastställa anskaffningsutgiften för omsättningstillgångarna t.ex. enligt LIFO-principen eller principen om medelanskaffningspris (se t.ex. HFD 1999 liggare 2208 och HFD 2006 liggare 2469).

Exempel 32: Ett företag som köper och säljer kryptotillgångar som näringsverksamhet har förvärvat kryptotillgångar att säljas vidare enligt följande: 500 enheter av kryptotillgången den 1 september 2018 (värde vid förvärvstidpunkten 10 €/styck), 300 enheter av kryptotillgången den 1 oktober 2018 (värde vid förvärvstidpunkten 20 €/styck), och 700 enheter av kryptotillgången den 1 november 2018 (värde vid förvärvstidpunkten 5 €/styck). Vid slutet av år 2018 är det sammanlagda värdet av kryptotillgångar som tillhör företagets omsättningstillgångar 14 500 € (5 000 € + 6 000 € + 3 500 €).

Företaget byter 600 enheter av kryptotillgången mot euro vid en tidpunkt då den virtuella valutan kostar 20 € per styck. Eftersom företaget inte framställer någon annan redogörelse, fastställs anskaffningsutgiften enligt FIFO-principen. Bytet ger därmed företaget en vinst på 5 000 € (600 x 20 € – (500 x 10 € + 100 x 20 €)). Om företaget skulle framställa en redogörelse om att det har överlåtit kryptotillgångar som förvärvats den 1 november 2018, skulle anskaffningsutgiften för den virtuella valuta som bytts fastställas till 5 €/styck och bytet skulle därmed ge en vinst på 9 000 € (600 x 20 € – (600 x 5 €)).

Anskaffningsutgiften för de kryptotillgångar som hör till omsättningstillgångarna är kostnad för skatteåret till den del som den överstiger den sannolika utgiften för anskaffning av motsvarande omsättningstillgångar vid skatteårets utgång eller det överlåtelsepris som vid samma tidpunkt sannolikt skulle erhållas (NärSkL 28 §). En förutsättning för detta så kallade nedskrivningsavdrag eller inkuransavdrag är att motsvarande bokföring har gjorts även i bokföringen (NärSkL 54 § 1 mom.).

3.4.3 Finansieringstillgångar, övriga tillgångar och ISkL-tillgångar

Anskaffningsutgiften för övriga tillgångar är beloppet av de direkta utgifterna för anskaffning och framställning av en tillgång. I en anskaffningsutgift inräknas därtill med stöd av BokfL 4 kap. 5 § eller med stöd av de internationella redovisningsstandarder som avses i BokfL 7 a kap. 1 § de indirekta utgifter och ränteutgifter som enligt bokföringen ingår i tillgångens anskaffningsutgift (NärSkL 14 § 1 mom.).

Med undantag av situationer som gäller förvärv utan vederlag finns det ingen särskild bestämmelse om fastställande av anskaffningsutgiften för tillgångar som hör till finansieringstillgångarna. Därmed fastställs anskaffningsutgiften för finansieringstillgångar separat från fall till fall på basis av den verk-liga anskaffningsutgiften. Även anskaffningsutgiften för kryptotillgångar som hör till en personlig för-värvskälla fastställs på motsvarande sätt individuellt utifrån den faktiska anskaffningsutgiften.

4 Beskattning av kryptotillgångar i internationella situationer

4.1 Överlåtelse av kryptotillgångar

Inkomsten från överlåtelsen av kryptotillgångar är inte inkomst från Finland för begränsat skattskyldiga. Därför har Finland inte beskattningsrätt till den inkomst som en begränsat skattskyldig person får vid överlåtelse av kryptotillgångar.

På överlåtelser av kryptotillgångar tillämpas artikeln om försäljningsvinst i skatteavtal (artikel 13 i OECD:s modellskatteavtal). I allmänhet har endast den stat där personen är bosatt enligt skatteavta-let beskattningsrätt.

Om personens tidigare hemviststat i skatteavtalet har getts rätt att beskatta överlåtelsevinsten av lös egendom eller värdestegringen under boendetiden i staten i fråga, kan denna bestämmelse också tillämpas på överlåtelser av kryptotillgångar. Det exakta innehållet i skatteavtalsbestämmelsen i fråga ska dock kontrolleras i det tillämpliga skatteavtalet.

4.2 Övriga inkomster av kryptotillgångar

Övriga inkomster som erhålls i form av kryptotillgångar är inkomst som en begränsat skattskyldig har fått från Finland i enlighet med ISkL 10 § på motsvarande sätt som inkomster som betalats i officiell valuta. Huruvida det är fråga om en inkomst från Finland som betalas som kryptotillgångar bedöms enligt inkomstens karaktär. Då är till exempel lön som erhållits av en privat arbetsgivare i form av kryptotillgångar inkomst som erhållits från Finland när arbetet har utförts enbart eller huvudsakligen för en arbetsgivares räkning som finns här i Finland. På motsvarande sätt är dividendinkomst som betalats som kryptotillgångar inkomst från Finland när dividendbetalaren är ett finländskt bolag.

På inkomster som erhållits i form av kryptotillgångar tillämpas den artikel om inkomsttyp som skulle tillämpas när inkomsten betalas i officiell valuta. Därmed kan till exempel artikeln om löneinkomst, dividendinkomst eller ränteinkomst bli tillämplig.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

specialsakkunnig Johan Thodén

Sidan har senast uppdaterats 23.12.2025

Beskattning av kryptotillgångar Detaljerad skatteanvisning

1 Inledning

1.1 Om karaktären hos kryptotillgångar

1.2 Om inkomstbeskattning av kryptotillgångar

2 Kryptotillgångar i personbeskattningen

2.1 Beskattningen av kryptotillgångar vid beskattning enligt ISkL

2.2 Byten mellan en officiell valuta och en kryptotillgång

2.3 Användning av kryptotillgångar för anskaffning av nyttigheter eller tjänster

2.4 Byte av kryptotillgångar mot andra kryptotillgångar

2.5 Betalkort kopplade till användarkontot för kryptotillgångarna och beskattning av användningen av dem

2.6 Rekommendationsbonus

2.7 Användning av kryptotillgångar för penningspel

2.8 Marginalhandel med kryptotillgångar (margin trading)

2.9 Kryptoderivat

2.10 Beskattning av medel som fås genom deltagande i mining för kryptotillgångar

2.10.1 Proof of work-protokollet

2.10.2 Avdrag av kostnaderna för miningen

2.10.3 Intäktsföring av utrustning som avskrivits i beskattningen vid försäljning

2.11 Beskattning av kryptotillgångar vid låsning, utlåning, byte eller förvaring

2.11.1 Proof of stake-protokollet

2.11.2 Staking av kryptotillgångar via en pool

2.11.3 Utlåning av kryptotillgångar

2.11.4 Lån av kryptotillgångar

2.11.5 Användning av kryptotillgångar för tillhandahållande av likviditet

2.12 Särskilda situationer

2.12.1 Anskaffningspriset för kryptotillgångar när de fördelas

2.12.2 Migration av kryptotillgångar (token migration)

2.12.3 Wrapping av kryptotillgångar

2.12.4 Airdrop

2.12.5 Att dela ut kryptotillgångar från ett onoterat bolag som dividend

2.12.6 Användning av kryptotillgångar som ersättningar för skattefria kostnader

2.12.7 ICO (initial coin offering)

2.12.8 Inkomstbeskattning av kryptotillgångar som erhållits utan vederlag

2.13 Beskattning av inkomster från internetspel

2.14 Kostnader i anslutning till kryptotillgångar och avdrag av dem i beskattningen

2.14.1 Kostnader i anslutning till handel med kryptotillgångar

2.14.2 Kostnader för överföring av kryptotillgångar

2.14.3 Kostnader för beräkning och uppföljning av de beskattningsbara inkomsterna av kryptotillgångar

2.15 Förlust av kryptotillgångar

2.16 Kryptotillgångstjänster och andra tjänsters insolvensförfaranden och inverkan på beskattningen

2.16.1 Försäljning av fordringsrätt till tredje man innan konkursförfarandet avslutas

2.16.2 Beskattning av ersättning som erhållits efter konkursförfarandet

2.17 Deklaration av inkomsterna i personbeskattningen

3 Beskattning av kryptotillgångar för näringsverksamhet

3.1 Köp och försäljning av kryptotillgångar

3.2 Mining av kryptotillgångar utförd av ett företag

3.3 Transaktioner med kryptotillgångar

3.4 Fastställande av anskaffningsutgiften för kryptotillgångar

3.4.1 Allmänt om fastställande av anskaffningsutgiften

3.4.2 Omsättningstillgångar

3.4.3 Finansieringstillgångar, övriga tillgångar och ISkL-tillgångar

4 Beskattning av kryptotillgångar i internationella situationer

4.1 Överlåtelse av kryptotillgångar

4.2 Övriga inkomster av kryptotillgångar