Beskattning av inkomst av bassamfund i Finland

I denna anvisning behandlas tillämpningen av lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund (1994/1217, bassamfundslagen, BSL) från och med skatteåret 2019.

Anvisningen har uppdaterats på grund av rättspraxis som högsta förvaltningsdomstolen och centralskattenämnden publicerat åren 2023–2025. Från kapitel 2 har strukits stycket som handlade om främjandet av ekonomiska förbindelser som ingåtts med Aruba och Nederländska Antillerna, eftersom tillämpningen av avtalen har upphört 31.12.2021.

Kapitel 5 om beräkningen av bassamfundsinkomst har kompletterats på flera ställen och nya exempel har tillfogats. Kapitel 5.8 om avräkning av utländsk skatt har uppdaterats på grund av BSL 6 § 4 mom. (1310/2023) och som trädde i kraft 1.1.2024.

Deklarering av inkomst av bassamfund på inkomstskattedeklarationen behandlas i deklarationsanvisningen för blankett 74:

1 Inledning

Ett utländskt subjekts inkomster kan enligt bassamfundslagen under vissa förutsättningar beskattas som den i Finland skattskyldige delägarens eller förmånstagarens inkomst. Ett dylikt utländskt subjekt kallas bassamfund.

Den nationella bassamfundslagen tillämpades för första gången vid beskattningen för skatteåret 1995. Lagens syfte har varit att förebygga att finsk beskattning undviks med hjälp av samfund som grundas i stater med låg skattebörda.

Bassamfundslagen har ändrats genom en lag som trädde i kraft 1.1.2019 (1364/2018). Med lagändringen har Europeiska unionens råds direktiv (EU) 2016/1164 av den 12 juli 2016 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (i det följande ATAD) genomförts i Finland till den del det gäller bestämmelsen om kontrollerade utländska bolag och beräkningen av kontrollerade utländska bolags inkomster. Vid genomförandet av direktivet reviderades bassamfundslagen också till vissa andra delar.

Syftet med regleringen av kontrollerade utländska bolag i direktivet (det vill säga utländska bassamfund) är att trygga bolagsskattebasen i medlemsstaterna i Europeiska unionen. Syftet är att förebygga arrangemang som syftar till att undvika beskattning av i medlemsstaten skattskyldiga subjekts inkomster.

Tillämpning av bassamfundslagen hindrar inte att den allmänna bestämmelsen om kringgående av skatt i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL) (BFL 28 §) eller bestämmelsen om rättelse av internprissättningen (BFL 31 §) tillämpas då tillämpningsförutsättningarna för bestämmelserna uppfylls.

2 Lagens tillämpningsområde och skattskyldiga

En andel av ett utländskt subjekts inkomster kan enligt bassamfundslagen beskattas som en delägares eller förmånstagares inkomster, om det utländska subjektet är ett bassamfund som avses i lagen (BSL 1 §). Termen utländskt subjekt som används i bassamfundslagen ersatte från 1.1.2019 termen utländskt samfund i den tidigare regleringen. Ändringen inverkar inte på begreppets innehåll.

Med utländskt subjekt avses många olika företagsformer och avtalsarrangemang. Till sin juridiska form kan bassamfundet vara exempelvis ett bolag, en trust, stiftelse eller förening. Utländska sammanslutningar omfattas däremot inte av bassamfundslagens tillämpningsområde. På en utländsk sammanslutnings inkomstandel tillämpas 16 § i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL). Ägandet i en utländsk sammanslutning beaktas dock då man bedömer om den skattskyldige och parter i den skattskyldiges intressegemenskap utövar bestämmande inflytande i den utländska enheten (CSN 42/2023 och HFD 2025:4).

Med ett utländskt bassamfund jämställs under vissa omständigheter ett utländskt samfunds fasta driftställe i utlandet som, om det vore en självständig enhet, skulle uppfylla villkoren i bassamfundslagen.

Skattskyldig för bassamfundsinkomster är en i Finland allmänt skattskyldig delägare eller förmånstagare i ett utländskt bassamfund som avses i ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten. Delägaren eller förmånstagaren kan exempelvis vara ett samfund, en näringssammanslutning eller en fysisk person. Då bassamfundslagen tillämpas avses med förmånstagare en part som inte är delägare i det utländska subjektet, men som har rätt att få minst 25 procent av enhetens vinst eller kapitalavkastning.

Ett samfund som bildats eller registrerats utomlands och vars verkliga ledning utövas i Finland, är allmänt skattskyldigt i Finland enligt ISkL 9 § 1 mom. 1 punkten (1188/2020). Ett sådant utländskt samfund kan enligt BSL inte vara bassamfund. Samfundets ägare kan alltså inte beskattas för samfundets inkomster enligt bassamfundslagen, utan samfundet självt är skattskyldigt i Finland.

Ett samfund som är allmänt skattskyldigt i Finland utifrån platsen där den verkliga ledningen utövas kan vara delägare eller förmånstagare i bassamfundet. Då utgör andelen av ett utländskt bassamfunds inkomst skattepliktig bassamfundsinkomst för ett i Finland allmänt skattskyldigt samfund.

Om den allmänna skattskyldigheten upphör för ett utländskt samfund i och med att den verkliga ledningen inte längre utövas i Finland, är det möjligt att villkoren för tillämpning av BSL uppfylls efter det och att det utländska samfundet betraktas som ett sådant bassamfund som avses i BSL.

Under vissa omständigheter kan bassamfundslagen även tillämpas på begränsat skattskyldiga som avses i ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten. Enligt BSL 1 § är en andel av ett utländskt bassamfunds inkomst skattepliktig inkomst för en begränsat skattskyldig, om andelen hänför sig till ett i ISkL 13 a § avsett fast driftställe som den begränsat skattskyldige har i Finland.

För att avgöra om ett utländskt subjekt och dess fasta driftställe är bassamfund till sin karaktär förutsätts en granskning som består av många olika faser. För att underlätta detta finns i kapitel 6 flödesplaner som kan användas som hjälp vid avgörande av om bassamfundslagen ska tillämpas på ett utländskt subjekt eller inte. När man tolkar planerna ska man iaktta bassamfundslagen och denna anvisning i sin helhet.

I undantagsfall kan skatteavtalet mellan Finland och bassamfundsdelägarens hemviststat hindra Finland från att beskatta bassamfundsinkomsten hos delägaren. Då kan det vara fråga om så kallat dubbelboende där båda staterna anser att delägaren är allmänt skattskyldig. Bestämmelser för att avgöra sådana fall ingår i allmänhet i skatteavtalets 4 artikel. Skatteavtal kan begränsa Finlands beskattningsrätt om delägaren vid tillämpningen av skatteavtalet bor i den andra avtalsslutande staten.

Frågan om villkoren för att tillämpa bassamfundslagen uppfylls ska prövas separat för varje skatteår. Det finns inga bestämmelser om när statusen som bassamfund upphör i bassamfundslagen. Ett utländskt samfund som under något skatteår har betraktats som bassamfund betraktas i regel som bassamfund tills förutsättningarna för tillämpning av bassamfundslagen inte längre uppfylls.

3 Huvudregeln vid tillämpning av bassamfundslagen

3.1 Definition av bassamfund

Enligt 2 § 1 mom. i bassamfundslagen anses ett utländskt subjekt vara bassamfund, om

den skattskyldige ensam eller tillsammans med ett subjekt eller en fysisk person som är i intressegemenskap med den skattskyldige direkt eller indirekt innehar en andel på minst 25 procent av rösträtten i subjektet, direkt eller indirekt äger minst 25 procent av subjektets kapital eller har rätt att ta emot minst 25 procent av subjektets vinst eller av avkastningen på subjektets tillgångar; och
den verkliga beskattningsnivån för subjektet inom den jurisdiktion där det har sin skattemässiga hemvist är lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här.

Med ett utländskt bassamfund jämställs enligt 2 § 2 mom. i bassamfundslagen ett utländskt samfunds fasta driftställe i utlandet som, om det vore en självständig enhet, skulle uppfylla villkoren i denna lag. Dessutom förutsätts att det fasta driftstället är beläget inom en annan jurisdiktion än det utländska subjektet och att den inkomst som hänför sig till driftstället inte har beskattats inom den jurisdiktion där subjektet är beläget (se exempel 4).

När man tillämpar bassamfundslagen avser man med subjektets skatterättsliga hemvist den jurisdiktion där det utländska subjektet är registrerat eller har sin ledning eller där det av någon annan motsvarande orsak anses ha sin skatterättsliga hemvist. En skatterättslig hemvist kan vara en statlig eller icke-statlig jurisdiktion med självständig rätt att ta ut skatt. När man tillämpar bassamfundslagen kan den skatterättsliga hemvisten vara självständiga stater men också exempelvis Hongkong, Kanalöarna, Isle of Man, Gibraltar, Bahamas och Caymanöarna (HFD 2012:118 och CSN 50/2009).

Samfundet kan byta sin skatterättsliga hemvist till en annan stat så att det efter ändringen inte längre motsvarar definitionen av bassamfund i lag. Då är samfundet ett utländskt bassamfund tills det inte längre har hemvist i den förstnämnda staten (CSN 50/2009).

3.2 Bestämmande inflytande i bassamfund

Andel av utländskt subjekt

Ett utländskt subjekt kan vara ett bassamfund endast om den skattskyldige utövar bestämmande inflytande över det. Med den skattskyldiges eget bestämmande inflytande jämställs bestämmande inflytande, som uppstår på samma grunder men utifrån de andelar som den skattskyldige har tillsammans med aktörer i intressegemenskap med den skattskyldige.

Den skattskyldige kan vara allmänt eller begränsat skattskyldig i Finland, om vilka föreskrivs i ISkL 9 §. En begränsat skattskyldig är emellertid skattskyldig för bassamfundsinkomst endast om andelen i bassamfundet anknyter till den begränsat skattskyldiges fasta driftställe i Finland.

Kravet på bestämmande inflytande uppfylls enligt 2 § 1 mom. 1 punkten i bassamfundslagen om den skattskyldige ensam eller tillsammans med ett subjekt eller en fysisk person som är i intressegemenskap med den skattskyldige

direkt eller indirekt innehar en andel på minst 25 procent av rösträtten i subjektet,
direkt eller indirekt äger minst 25 procent av subjektets kapital, eller
har rätt att ta emot minst 25 procent av subjektets vinst eller av avkastningen på subjektets tillgångar.

Även eventuella bestämmelser i bolagsordningen eller delägaravtalet kan beaktas vid bedömningen av om förutsättningarna för bestämmande inflytande uppfylls.

Vid beräkning av indirekt ägarandel beaktas endast indirekt ägande som uppstår via parter i intressegemenskap. Då man bedömer om bestämmande inflytande föreligger räknas den skattskyldiges och intressegemenskapspartens ägande ihop till sitt fulla belopp (se exempel 2, CSN 42/2023 och HFD 2025:4).

Huruvida villkoren för bestämmande inflytande uppfylls avgörs i regel enligt läget vid utgången av det utländska subjektets räkenskapsperiod. Bedömningstidpunkten är den samma även i de fall då delägar- eller förmånstagarställningen i bassamfundet börjar eller slutar mitt under det utländska subjektets räkenskapsperiod. (HFD 2021:115 och CSN 27/2024.)

Intressegemenskap

Vid bedömning av det bestämmande inflytandet beaktar man utöver den skattskyldiges eget ägande eller ställning som förmånstagare även andelarna i subjekt som är i intressegemenskap med den skattskyldige eller fysiska personers andelar. En intressegemenskap kan också vara en sammanslutning som inte är separat skattskyldig, utan skattemässigt transparent (CSN 42/2023 och HFD 2025:4).

Intressegemenskapen kan uppstå av den skattskyldiges relation till sina ägare, av den skattskyldiges relation till subjekt den skattskyldige äger eller av den skattskyldiges relation till andra fysiska personer eller som en kombination av ovan nämnda relationer.

En intressegemenskap kan bestå av

flera subjekt sinsemellan
ett eller flera subjekt och en fysisk person sinsemellan
flera fysiska personer sinsemellan.

Enligt 2 § 4 mom. i bassamfundslagen är i intressegemenskap med den skattskyldige på det sätt som avses i 2 § 1 mom.

ett subjekt eller en fysisk person som direkt eller indirekt har en andel på minst 25 procent av rösträtten i den skattskyldige eller av den skattskyldiges kapital eller har rätt att ta emot minst 25 procent av den skattskyldiges vinster
ett subjekt i vars rösträtt eller kapital den skattskyldige direkt eller indirekt har en andel på minst 25 procent eller av vars vinster den skattskyldige har rätt att ta emot minst 25 procent
ett subjekt som har samband med den skattskyldige genom att en fysisk person eller ett subjekt direkt eller indirekt har en andel på minst 25 procent i både subjektet och den skattskyldige
om den skattskyldige är en fysisk person, en annan fysisk person som hör till den skattskyldiges närmaste krets.

En fysisk persons närmaste krets

Till en fysisk persons närmaste krets som avses i 2 § 4 mom. 4 punkten i bassamfundslagen räknas

personens make eller maka eller den som personen lever med i en äktenskapsliknande relation
syskon, halvsyskon
släkting i upp- eller nedstigande led till personen i fråga eller till dennes make eller maka eller till person i äktenskapsliknande förhållande till denne
make eller maka till nämnda personer eller person i äktenskapsliknande förhållande till nämnda personer
dödsbon i vilka den fysiska personen eller någon av de ovannämnda personerna har en andel.

Exempel på hur bestämmande inflytande och intressegemenskap uppstår

Exempel 1

A Ab äger 25 procent av aktierna i D-bolaget som är beläget i en EU-stat. D-bolaget äger 80 procent av aktierna i det utländska subjektet X. A Ab och D-bolaget är företag som är i intressegemenskap med varandra. A Ab och D-bolaget äger tillsammans 80 procent av aktierna i det utländska subjektet X, varför gränsen för bestämmande inflytande på 25 procent överskrids. Det utländska subjektet X står indirekt under A Ab:s bestämmande inflytande. X kan därför betraktas som bassamfund till A Ab. Dessutom kan också D-bolaget vara bassamfund till A Ab.

Exempel 1 i bildform

Exempel 2

A Ab, B Ab och C Ab är finländska aktiebolag. X är ett utländskt subjekt. A Ab äger 25 procent av B Ab och 20 procent av C Ab. B Ab:s ägarandel av det utländska subjektet X är 20 procent, och C Ab:s ägarandel av X är 50 procent.

A Ab och B Ab är företag som är i intressegemenskap med varandra. Däremot finns det ingen intressegemenskap mellan A Ab och C Ab eller B Ab och C Ab.

Det utländska subjektet X står inte under A Ab:s eller B Ab:s bestämmande inflytande. X kan inte anses utgöra bassamfund till A Ab eller B Ab.

C Ab däremot har utifrån sitt direkta ägande på 50 procent bestämmande inflytande i X. X kan därför betraktas som bassamfund till C Ab.

Exempel 2 i bildform

Exempel 3

A Ab och C Ab är finländska aktiebolag som inte är i intressegemenskap med varandra som avses i bestämmelsen. A Ab:s utländska moderbolag äger i sin helhet både A Ab och B-bolaget i en annan stat. A Ab äger 20 procent och B-bolaget äger 40 procent av det utländska subjektet Y. C Ab äger 40 procent av det utländska subjektet Y.

A Ab och C Ab utövar bestämmande inflytande över det utländska subjektet Y. Vid bedömningen av om bestämmande inflytande föreligger för A Ab beaktas också B-bolagets ägande eftersom B-bolaget med stöd av BSL 2 § 4 mom. 3 punkten är i intressegemenskap med A Ab. Moderbolaget och B-bolaget är inte skattskyldiga i Finland, så bassamfundslagen tillämpas inte på dem. C Ab:s innehav beaktas inte vid bedömningen av om bestämmande inflytande föreligger för A Ab, och A Ab:s innehav beaktas inte vid bedömningen av om bestämmande inflytande föreligger för C Ab. Y kan betraktas som bassamfund till A Ab och C Ab.

Exempel 3 i bildform

Exempel 4

Det finländska Bolaget Ab äger två utländska subjekt: Bolag A med hemvist i staten W och Bolag B med hemvist i staten X. Bolag A har ett fast driftställe A PE i staten Y och Bolag B på motsvarande sätt ett fast driftställe B PE i staten Z. De fasta driftställena är därför i en annan jurisdiktion än de utländska subjekten.

Inkomsten från det fasta driftstället A PE beskattas som inkomst för Bolag A i beskattningen som verkställs i staten W. I beskattningen som verkställs i staten X beskattas dock inte inkomsten från bolagets fasta driftställe B PE i staten Z som inkomst för Bolag B.

Både Bolag A och Bolag B står under Bolaget Ab:s bestämmande inflytande. Bolagets Ab:s bestämmande inflytande utsträcker sig också till de nämnda utländska subjektens fasta driftställen i tredje länder.

Bolag A:s och A PE:s status som bassamfund bedöms tillsammans på Bolag A:s nivå i staten W, eftersom Bolag A:s beskattningsbara inkomst i staten W bland annat också innehåller inkomst från bolagets fasta driftställe A PE i staten Y.

Då det gäller Bolag B görs bedömningen huruvida bassamfundslagen kan tillämpas separat i staten X och separat ur det fasta driftställets synvinkel i staten Z. Som inkomst hänförlig till Bolag B i staten X räknas Bolag B:s inkomster bortsett från inkomsten från det fasta driftstället i staten Z. Inkomsten från det fasta driftstället B PE betraktas som inkomst som hör till staten Z.

Exempel 4 i bildform

3.3 Beskattningens nivå

Utöver kravet på bestämmande inflytande kan ett utländskt subjekt vara bassamfund endast, om beskattningsnivån inom den jurisdiktion där subjektet har sin skatterättsliga hemvist är lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här (BSL 2 § 1 mom. 2 punkten). Bassamfundets beskattningsnivå bedöms enligt skatteår (HFD 2003:49).

Enligt 2 § 3 mom. 1 punkten i bassamfundslagen beaktas vid fastställandet av beskattningsnivån för ett utländskt bassamfund inte bassamfundets fasta driftställe, om driftstället inte är skattepliktigt eller om det är befriat från skatt inom det utländska bassamfundets jurisdiktion, eftersom ett dylikt fast driftställe utvärderas självständigt ur bassamfundslagens tillämpningsperspektiv (BSL 2 § 2 mom.). Vid bedömningen av om ett fast driftställe som kan jämställas med utländskt subjekt som avses i 2 § 2 mom. i bassamfundslagen är ett bassamfund, granskas beskattningsnivån utifrån skatterna som ska betalas till det fasta driftställets hemviststat.

Enligt 2 § 3 mom. 2 punkten i bassamfundslagen beaktas vid fastställandet av beskattningsnivån för ett utländskt bassamfund inte dividend som bassamfundet har erhållit från ett annat bassamfund och som delats ut av vinst som för något av de fem skatteår som omedelbart föregår dividendutdelningen har beaktats i Finland vid bedömningen av nivån på inkomstbeskattningen för det sistnämnda bassamfundet.

Beskattningsrätten i den jurisdiktion där subjektet har sin skatterättsliga hemvist kan utövas av staten men också av dess statliga delar och lokala samfund (delstater, provinser, kantoner, kommuner eller dylikt). När man fastställer beskattningsnivån ska man räkna ihop de olika skatter som subjektet betalar till de olika skattetagarna i jurisdiktionen. Däremot beaktar man inte skatter som har betalats till andra stater, som exempelvis källskatt eller skatt i staten där bassamfundets fasta driftställe är beläget.

För att kunna jämföra beskattningsnivån beräknar man den kalkylmässiga samfundsskatten i Finland i två faser. Först räknar man ut det beskattningsbara inkomstbeloppet för bassamfundet enligt den finska skattelagstiftningen som om bassamfundet hade varit ett allmänt skattskyldigt samfund i Finland. Enligt huvudregeln tas bokföringen i det utländska subjektets hemviststat som grund för beräkningen. Bokföringen korrigeras så att den är i överensstämmelse med den finska skattelagstiftningen. Korrigeringarna kan gälla huruvida inkomsterna är skattepliktiga, utgifterna avdragsgilla samt periodisering av inkomster och utgifter.

I den andra fasen får man det kalkylmässiga samfundsskattebeloppet genom att multiplicera den kalkylmässiga beskattningsbara inkomsten med samfundsskattesatsen i Finland under skatteåret i fråga (20 % för skatteåret 2026). I samband med detta beaktas som inkomstskatt även en eventuell rundradioskatt för samfund enligt lagen om rundradioskatt (484/2012) och en eventuell åländsk medieavgift för samfund enligt landskapslagen (2019:103) om medieavgift.

Den kalkylmässiga beskattningsbara inkomsten i Finland räknas antingen enligt lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968, NärSkL), ISkL eller inkomstskattelagen för gårdsbruk (543/1967) (GårdsSkL). När man fastställer den kalkylmässiga skatten i Finland ska man i allmänhet också beakta bestämmelserna om förlustutjämning i inkomstskattelagen (se HFD 2003:49 och exempel 6).

Exempel 5: Jämförelse av beskattningsnivån

Det kuwaitiska subjektet A bedriver näringsverksamhet i Kuwait. A har för år 2026 betalat 800 euro i statlig inkomstskatt i Kuwait. A har inte gått med förlust under tidigare år och har inte heller mottagit dividender från bassamfund. Om A vore allmänt skattskyldig i Finland, skulle NärSkL tillämpas i beskattningen av A, varför A:s kalkylmässiga samfundsskatt i Finland för jämförelsen räknas ut enligt NärSkL.

A:s beskattningsbara inkomst för 2026 beräknad enligt NärSkL skulle uppgå till 5 000 euro. A:s kalkylmässiga skatt i Finland är således 1 000 euro (= samfundsskatt 5 000 x 20 % och rundradioskatt 0 euro). A:s beskattningsnivå i Kuwait är således 4/5 (= 800 / 1 000) jämfört med den kalkylmässiga samfundsskatten i Finland, med andra ord minst 3/5. År 2026 kan bassamfundslagen inte tillämpas på A.

I vissa fall kan ett utländskt subjekt ha haft möjligheten att utnyttja bestämmelser om förlustutjämning i sin skatterättsliga hemvist men inkomstskattelagens bestämmelser om förlustutjämning tillåter i en motsvarande situation inte användningen av tidigare förluster exempelvis på grund av ägarbyte. I sådana situationer ska man korrigera det utländska subjektets faktiska skatt vid jämförelsen så att man räknar ut vad skattebeloppet hade varit enligt gällande lagstiftning i den skatterättsliga hemviststaten utan de tidigare förlusterna (HFD 2003:49).

Exempel 6: Korrigering av bassamfundets utländska skatt för jämförelsekalkylen

Det schweiziska samfundet B idkar näring i Schweiz. B:s räkenskapsperiod är ett kalenderår.

B har i Schweiz haft 8 000 franc i förluster som uppkommit före 2026. Enligt schweizisk lag har B kunnat dra av förlusterna från sin beskattningsbara inkomst för 2026. Till följd av förlustutjämningen har B för 2026 betalat 0 euro i schweizisk inkomstskatt. Enligt den schweiziska lagstiftningen hade skatterna uppgått till 700 euro utan förlustutjämning.

Över hälften av aktierna i B har bytt ägare under 2025, varför de tidigare förlusterna inte kan beaktas när man för 2026 fastställer den kalkylmässiga skatten för B i Finland. B:s kalkylmässiga skatt i Finland för 2026 vore 1 000 euro. Utan förlustutjämning är B:s beskattningsnivå i Schweiz 7/10 (= 700 / 1 000) av den kalkylmässiga skatten i Finland, vilket är minst 3/5. År 2026 kan bassamfundslagen inte tillämpas på B.

4 Undantaget som grundar sig på ekonomisk verksamhet

4.1 Allmänt

Avvikande från huvudregeln enligt BSL 2 § som nämndes i kapitel 3, betraktas ett utländskt subjekt inte som ett utländskt bassamfund om undantaget i lagens 3 § avseende ekonomisk verksamhet kan tillämpas på subjektet. Förutsättningarna för tillämpning av undantaget är delvis olika beroende på om det utländska subjektets hemvist eller subjektets fasta driftställe i en annan stat är beläget inom en jurisdiktion inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet (EES) eller inom en jurisdiktion utanför EES. Oavsett om det utländska subjektet eller subjektets fasta driftställe i en annan stat är beläget inom eller utanför EES-området, ska subjektet eller det fasta driftstället faktiskt ha etablerat sig i sin hemviststat och där de facto bedriva ekonomisk verksamhet (BSL 3 § 1 mom.).

4.2 Faktisk ekonomisk verksamhet

Enligt 3 § 3 mom. i bassamfundslagen har ett utländskt subjekt faktiskt etablerat sig inom den jurisdiktion där det har sin skatterättsliga hemvist och bedriver de facto ekonomisk verksamhet där när subjektet med beaktande av verksamhetens art:

inom den jurisdiktion där det är beläget förfogar över sådana lokaler och sådan utrustning som behövs för verksamheten samt över tillgångar;
inom den jurisdiktion där det är beläget förfogar över en tillräcklig personal som är behörig att självständigt bedriva subjektets affärsverksamhet; och
har en personal som självständigt fattar beslut om subjektets dagliga verksamhet.

Alla tre ovannämnda villkor måste uppfyllas för att undantaget som grundar sig på ekonomisk verksamhet ska kunna tillämpas. I direktivet (ATAD), som utgör bakgrunden till ändringen i bassamfundslagen, fastställs inte närmare vad den ekonomiska verksamheten ska omfatta. Enligt direktivet är det fråga om verklig verksamhet som stöds av personal, utrustning, tillgångar och lokaler. Huruvida subjektets ekonomiska verksamhet är faktisk och samfundet de facto har etablerat sig inom den jurisdiktion där det har sin skatterättsliga hemvist bedöms som en helhet. Bedömningen baserar sig på objektiva och faktiska verksamhetskriterier som kan granskas av utomstående. När man bedömer om de ovan nämnda villkoren uppfylls ska man beakta branschens särdrag och arten av samfundets verksamhet (exempelvis CSN 19/2021 och HFD 2025:5).

Lokaler, utrustning och tillgångar

Lokaler kan vara exempelvis kontor, butik, fabrik, annan byggnad eller del av en byggnad. Lokalerna ska stå till bassamfundets förfogande för att det ska kunna utöva sin verksamhet där. Exempelvis s.k. skrivbordsbolag som inte har något annat i sin hemviststat än en postbox uppfyller inte villkoret för faktisk etablering. Att lokalerna de facto används kan bedömas exempelvis utifrån hyreskostnader, hyresavtal eller andra handlingar.

Subjektet ska ha tillräcklig utrustning för att kunna bedriva verksamheten. Utrustningens art och omfattning är avhängig av arten och omfattningen på den verksamhet som subjektet bedriver. Med utrustning avses exempelvis maskiner, anordningar och andra anläggningstillgångar som används i subjektets tillverknings- eller serviceverksamhet. Dessutom ska subjektet ha tillräckligt med tillgångar för att kunna bedriva verksamheten.

Personal

Subjektet ska i hemviststaten ha en tillräcklig och yrkeskunnig personal som svarar för samfundets affärsverksamhet där. Personalen måste också ha tillräckliga befogenheter att sköta om företagets dagliga verksamhet.

Personalen ska i allmänhet stå i anställningsförhållande eller motsvarande till subjektet. Att den ekonomiska verksamheten är faktisk och subjektet de facto har etablerat sig i hemviststaten kan bedömas exempelvis utifrån subjektets lönekostnader och andra motsvarande debiteringar, arbets- och anställningsavtal samt andra handlingar.

Holdingbolag, investeringsbolag och fonder

Vid bedömning av den faktiska ekonomiska verksamheten beaktar man vilken typ av verksamhet det utländska subjektet bedriver. Kännetecknande för holdingbolag är exempelvis att deras verksamhet kan vara ringa, och att deras verksamhet objektivt betraktat ofta inte är särskilt synlig utåt.

I bassamfundslagen finns det inga särskilda bestämmelser om holdingbolag. I regel bedöms holdingbolagens status som bassamfund enligt kriterierna i BSL 3 § 3 mom. på samma sätt som övriga utländska subjekts status. Bassamfundslagen tillämpas inte i situationer där det utländska subjektet bedriver faktisk ekonomisk verksamhet inom sin jurisdiktion. Från fall till fall bedöms när ett utländskt holdingbolag bedriver verklig ekonomisk verksamhet.

Verklig ekonomisk verksamhet bedöms i allmänhet separat för varje enhet. Ett särdrag för fondverksamheten är dock att fondens förvaltning ofta har utlokaliserats till ett separat förvaltningsbolag, varvid fondverksamheten bedrivs i fler än en enhet. I vissa dylika situationer kan undantaget för ekonomisk verksamhet tillämpas på fonden, om den särskilda lagstiftningen i den utländska enhetens jurisdiktion gällande fonder förutsätter att fondens förvaltning ska utlokaliseras och verksamheten har utlokaliserats till ett förvaltningsbolag som är etablerat i samma jurisdiktion (HFD 2025:5). Om utlokaliseringen däremot baserar sig endast på det tillvägagångssätt som fonden har valt, kan bassamfundslagen bli tillämplig (HFD 2025:52).

Undantaget för ekonomisk verksamhet tillämpades inte på ett luxemburgskt företag som bedrev placeringsverksamhet och som inte hade lokaler, inventarier eller sådan personal som självständigt kunde fatta beslut om enhetens dagliga verksamhet i Luxemburg. Bolagets tillgångar förvaltades inte aktivt (CSN 35/2019).

I centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 41/2023; HFD 6.6.2024 liggare 1665, ingen ändring) tillämpades undantaget för ekonomisk verksamhet på ett luxemburgskt placeringsbolag, med partiella holdingbolagssärdrag som hade grundats för att förvalta en familjeförmögenhet. Bolaget hade nödvändiga lokaler, redskap och tillgångar i Luxemburg för att bedriva placeringsverksamhet och tillräcklig personal, som var behörig och hade förmåga att självständigt bedriva bolagets affärsverksamhet i Luxemburg.

I situationen som var för handen i högsta förvaltningsdomstolens prejudikat (HFD 2025:5) bedrev en japansk öppen placeringsfond i trustform verklig förvaltnings- och placeringsverksamhet med de medel som samlats in från investerarna. Verksamheten ansågs utgöra ekonomisk verksamhet enligt BSL 3 § 1 mom. Den japanska lagstiftningen förutsatte att fondens förvaltning skulle utlokaliseras till ett separat förvaltningsbolag.

Enligt beslutet följer av utlokaliseringen av förvaltningen i sin helhet till ett förvaltningsbolag som etablerat sig i samma jurisdiktion och som bedriver ekonomisk verksamhet där inte att det i bassamfundslagen avsedda undantaget för ekonomisk verksamhet inte kunde tillämpas på fonden. Fonden hade etablerat sig i Japan på det sätt som avses i BSL 3 § 1 och 3 mom. och bedrev de facto ekonomisk verksamhet i sin hemviststat.

Undantaget för ekonomisk verksamhet tillämpades inte i högsta förvaltningsdomstolens prejudikat (HFD 2025:52) på en svensk AIF-fond i bolagsform då fonden hade utlokaliserat hela sin verksamhet åt ett separat svenskt aktiebolag och fonden själv endast hade de behövliga medlen för att bedriva sin verksamhet. Den svenska lagen gällande AIF-fonder förutsätter inte att fonden förvaltas externt av ett skilt bolag utan den utomstående förvaltningen var en följd av det valda verksamhetssättet där fonden själv saknar koncession enligt nämnda lag.

Enligt beslutet betraktades fonden som bassamfund. När man beaktade att bassamfundslagens undantagsbestämmelse för ekonomisk verksamhet baserar sig på ATAD, där en gemensam lägsta skyddsnivå är fastställd för den inre marknaden, och att bassamfundslagens nämnda bestämmelser överensstämde med den minsta skyddsnivån enligt ATAD, skulle fondens ställning som bassamfund för B Ab inte avgöras annorlunda med stöd av etableringsfriheten.

4.3 Subjekt belägna inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet

Om ett subjekt eller ett subjekts fasta driftställe är beläget i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, är förutsättningen för tillämpningen av undantaget för ekonomisk verksamhet att subjektet på det sätt som avses i BSL 3 § 3 mom. faktiskt har etablerat sig i sin hemviststat och att det de facto bedriver ekonomisk verksamhet där.

Då undantaget tillämpas betraktas ett utländskt subjekt i en EES-stat eller dess fasta driftställe inte som bassamfund, även om den skattskyldige enligt BSL 2 § utövar bestämmande inflytande över subjektet och subjektets beskattningsnivå är lägre än den föreskrivna nivån på 3/5.

Till Europeiska ekonomiska samarbetsområdet hör förutom Europeiska unionens medlemsstater även Island, Liechtenstein och Norge.

Till Europeiska ekonomiska samarbetsområdet hör däremot inte exempelvis de autonoma länderna Färöarna och Grönland som lyder under under Danska kungariket.

4.4 Subjekt belägna utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet

4.4.1 Ekonomisk verksamhet och tilläggsvillkor

Ett utländskt subjekt som är etablerat utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet betraktas enligt huvudregeln i 2 § i bassamfundslagen som bassamfund, om den skattskyldige har ett bestämmande inflytande på 25 % över subjektet och subjektets beskattningsnivå är lägre än den föreskrivna nivån på 3/5. Undantaget för ekonomisk verksamhet kan dock även tillämpas på utländska subjekt eller fasta driftställen utanför EES-området. Tillämpning av undantaget kräver att tre tilläggsvillkor uppfylls utöver att subjektet faktiskt har etablerat sig och de facto bedriver ekonomisk verksamhet. Tilläggsvillkoren gäller samarbetsviljan hos det utländska subjektets jurisdiktion i skatteärenden, informationsutbyte och subjektets verksamhetsgren samt den ekonomiska verksamhetens omfattning.

Enligt 3 § 2 mom. i bassamfundslagen tillämpas undantaget för ekonomisk verksamhet som avses i 1 mom. även på subjekt som har sin skatterättsliga hemvist inom en jurisdiktion utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, om

jurisdiktionen i de slutsatser som antagits av Europeiska unionens råd inte anges som en icke samarbetsvillig jurisdiktion på skatteområdet, varken vid utgången av den skattskyldiges skatteår eller vid utgången av det skatteår som föregår skatteåret;
det med jurisdiktionen har avtalats om ett sådant informationsutbyte i skatteärenden mellan myndigheterna som möjliggör ett tillräckligt informationsutbyte för tillämpningen av denna lag och informationsutbytet med jurisdiktionen de facto äger rum; och
subjektets inkomst enligt utredning huvudsakligen har influtit av industriell produktionsverksamhet, därmed jämförbar annan produktions- eller tjänsteverksamhet eller rederiverksamhet som subjektet bedrivit inom sin jurisdiktion eller av sådan försäljnings- eller marknadsföringsverksamhet som bedrivits där och som omedelbart tjänar ett subjekt som bedriver industriell produktionsverksamhet, annan därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet eller rederiverksamhet, eller från betalningar erlagda av ett sådant subjekt, inom samma i 8 kap. 12 § i aktiebolagslagen avsedda koncern, vilket har sin hemvist inom denna jurisdiktion och där bedriver sådan verksamhet.

För att undantaget för ekonomisk verksamhet ska kunna tillämpas på ett subjekt eller fast driftställe utanför EES-området ska alla de tre ovan nämnda villkoren uppfyllas.

4.4.2 Icke samarbetsvilliga jurisdiktioner

Undantaget för ekonomisk verksamhet tillämpas inte på utländska subjekt som har sin skatterättsliga hemvist inom någon av de jurisdiktioner som finns i Europeiska unionens förteckning över icke samarbetsvilliga jurisdiktioner. Huruvida undantaget tillämpas avgörs utifrån om det utländska subjektets jurisdiktion fanns i förteckningen vid utgången av skatteåret och vid utgången av året före skatteåret. Om en jurisdiktion stryks ur förteckningen mitt under skatteåret, kan undantaget tillämpas under det aktuella skatteåret. Om en jurisdiktion tas in i förteckningen mitt under skatteåret, kan undantaget ändå tillämpas vid beskattningen för det aktuella skatteåret.

Europeiska unionens råd publicerar en förteckning över icke samarbetsvilliga jurisdiktioner på sin webbplats. För tillämpning av bassamfundslagen finns det en relevant förteckning på webbplatsen. Förteckningen gäller sådana stater som inte samarbetar med EU eller som inte fullt ut uppfyllt sina åtaganden.

4.4.3 Tillräckligt informationsutbyte för tillämpning av bassamfundslagen

Tillämpning av undantaget som baserar sig på ekonomisk verksamhet förutsätter dessutom, att det med jurisdiktionen på det utländska subjektets hemvist har avtalats om ett sådant informationsutbyte i skatteärenden mellan myndigheterna som möjliggör ett tillräckligt informationsutbyte för tillämpning av bassamfundslagen och informationsutbytet med jurisdiktionen de facto äger rum.

Ett för tillämpningen av bassamfundslagen tillräckligt informationsutbyte kan ske om Skatteförvaltningen har möjlighet att be om och få specifika upplysningar från det utländska bassamfundets jurisdiktion. Automatiskt utbyte av datamassor är inte informationsutbyte som är tillräckligt för tillämpningen av bassamfundslagen.

Tillämpningsvillkoret om informationsutbyte uppfylls bara om det med det utländska bassamfundets jurisdiktion har avtalats åtminstone om sådant informationsutbyte på begäran med stöd av vilket det de facto är möjligt att få upplysningar om ett enskilt fall och om avtalet tillämpas. Ytterligare krävs att den interna lagstiftningen i subjektets etableringsland inte begränsar informationsutbytet.

Om informationsutbyte kan avtalas i skatteavtal som till sin omfattning motsvarar OECD:s modellskatteavtal (OECD Model Tax Convention on Income and on Capital, www.oecd.org). Om informationsutbytet som bassamfundslagen förutsätter har även kunnat avtalas genom att sätta i kraft Europarådets och Organisationens för ekonomiskt samarbete och utveckling (OECD) konvention om ömsesidig handräckning i skatteärenden.

Finland har dessutom ingått mer begränsade avtal med vissa andra stater bland annat om informationsutbyte, i vilka man har kunnat avtala om det informationsutbyte som bassamfundslagen förutsätter. För att uppfylla kravet på informationsutbyte ska informationsutbytet förutom gällande avtal de facto också genomföras.

Informationsutbyte kan inte genomföras förrän tillämpningen av avtalet om informationsutbyte har börjat. Kravet på informationsutbyte uppfylls för hela skatteåret om förutsättningen för informationsutbyte är uppfyllt vid ingången av skatteåret eller senare under skatteåret. Om det under skatteåret framkommer något som gör att kravet på tillräckligt informationsutbyte inte längre uppfylls, påverkar det inte beskattningen för den skattskyldiges pågående skatteår, utan först för följande skatteår.

Skatteförvaltningen upprätthåller en förteckning (Lag om beskattning av delägare i utländska bassamfund, vitlista) över de jurisdiktioner för vilka kravet på informationsutbyte uppfylls. Med jurisdiktionerna på listan finns det ett gällande avtal som uppfyller kravet på informationsutbyte i bassamfundslagen eller så har informationsutbytet i tillräcklig utsträckning överenskommits på annat sätt. Dessutom uppfyller jurisdiktionerna i förteckningen kravet på att informationsutbytet faktiskt genomförs.

4.4.4 Befriad verksamhet

Tillämpning av undantaget som baserar sig på ekonomisk verksamhet på subjekt utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet kräver även att enhetens inkomster huvudsakligen inflyter från s.k. befriad verksamhet som subjektet utövar inom jurisdiktionen. För att subjektet ska falla utanför bassamfundslagens tillämpningsområde ska dess inkomst huvudsakligen inflyta från

industriell produktionsverksamhet;
annan produktions- eller tjänsteverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet;
rederiverksamhet; eller
försäljnings- eller marknadsföringsverksamhet som omedelbart tjänar ett subjekt som bedriver industriell produktionsverksamhet, annan därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet eller rederiverksamhet.

Undantaget omfattar också subjekt vars inkomst huvudsakligen har influtit från betalningar erlagda av ett sådant subjekt inom samma i aktiebolagslagen avsedda koncern, vilket har sin hemvist inom samma jurisdiktion och där bedriver ovan i punkterna a, b, c eller d nämnd befriad verksamhet.

Då man beräknar om subjektets inkomster huvudsakligen influtit från befriad verksamhet, kan till exempel omsättningen användas som beräkningsunderlag när subjektets inkomster i praktiken består av omsättning (CSN 59/2019 och CSN 40/2023).

Industriell produktionsverksamhet och därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet

Med industriell produktionsverksamhet och därmed jämförbar annan produktions- eller tjänsteverksamhet avses verksamhet för utveckling och produktion av materiella eller immateriella tillgångar eller tjänster för försäljning på marknaden.

Industriell produktionsverksamhet är tillverkning och sammansättning av komponenter till produkter. Även väsentlig ändring eller återuppbyggnad av maskiner eller anläggningar kan vara industriell produktion.

Annan produktion som är jämförbar med industriell produktionsverksamhet behöver inte nödvändigtvis ha ett samband med industrin. I beskattningspraxis har med industriell produktion jämställts bl.a. gruvverksamhet, malmletning (CSN 37/1996), byggnadsproduktion och energiproduktion. Verksamheten kan i allmänhet betraktas som annan produktionsverksamhet och de subjekt som bedriver sådan verksamhet faller vanligtvis utanför bassamfundslagens tillämpningsområde.

Som med industriell produktionsverksamhet jämförbar annan produktionsverksamhet har också betraktats verksamheten som ett finländskt bolags dotterbolag med säte i Malaysia bedriver. Till dotterbolagets verksamhet hörde på samma sätt som till moderbolagets verksamhet att globalt tillhandahålla teknisk support inom informationsteknologi, tjänster som hänförde sig till uppdatering av databaser för bekämpning av datavirus samt produktutveckling och planering av virusbekämpningsprogramvara (HFD 2014:198).

Service- och reparationsverksamhet kan betraktas som annan produktionsverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet exempelvis när verksamheten hör ihop med sådan tillverkning och försäljning som bedrivs av den skattskyldige eller av ett samfund inom samma koncern som den skattskyldige.

Planerings-, forsknings- och utvecklingsverksamhet kan falla utanför lagens tillämpningsområde, om den omedelbart tjänar industriell produktionsverksamhet eller annan därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet som avses i lagen.

Verksamhet som enbart består av förvaltnings-, lednings- och övervakningsuppgifter betraktas inte som produktionsverksamhet som avses i lagen (HFD 2012:114).

Affärsverksamhet kan numera i många fall även innebära produktion av olika immateriella tillgångar eller tjänster. Utgångspunkten för sådan affärsverksamhet är ändå densamma som för industriell produktionsverksamhet. Det kan handla om affärsverksamhet exempelvis inom informationsteknik, där det utvecklas och produceras olika digitala lösningar, exempelvis elektroniska nytto- och underhållningstjänster för konsumenter. Vid tillämpningen av branschkriteriet ska också sådan produktions- och tjänsteverksamhet betraktas som jämförbar med industriell produktionsverksamhet.
I situationen som beskrivits i centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 19/2021) utövade ett försäkringsbolag försäkringsverksamhet med en affärsverksamhetsmodell som var etablerad inom branschen, i vilken dess inkomster i huvudsak utgjordes av försäkringspremier, och bolaget bar försäkringsrisken för de försäkringar som det beviljade och betalade ut försäkringsersättningar till försäkringstagarna. Bolagets inkomster genererades i huvudsak i dess jurisdiktion utifrån annan produktions- eller tjänsteverksamhet som kan jämställas med industriell produktionsverksamhet.

I situationen som var för handen i Centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 40/2023) var koncernens interna upphandlingsverksamhet som B Ltd bedrev i hög grad förknippad med den industriella produktionsprocess hos de koncernbolag som bedrev tillverkning och som verksamhet var den väsentlig för koncernen. Upphandlingsverksamheten ansågs utgöra annan produktions- eller tjänsteverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet.

Enligt högsta förvaltningsdomstolens prejudikat (HFD 2025:5) bedrev en japansk placeringsfond annan produktions- eller tjänsteverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet som avses i BSL 3 § 2 mom. 3 punkten. Det var fråga om en öppen placeringsfond i trustform vars placeringsverksamhet långt motsvarade en inhemsk placeringsfonds verksamhet. Fondens nettoförmögenhet var ca 384 000 000 euro. Fonden placerade insamlade medel från allmänheten i japanska bolags aktier. Fondandelarna noterades på Tokyobörsen. Den japanska finansinspektionen övervakade fonden.

När det gäller den verksamhet som fonden bedrev i Japan var det enligt beslutet fråga om produktion av tjänster hänförliga till placeringsverksamheten som skulle tillhandahållas på marknaden. Fonden bedrev en verklig förvaltnings- och placeringsverksamhet för de medel som samlats in från investerarna. Verksamheten ansågs utgöra ekonomisk verksamhet enligt BSL 3 § 1 mom.

Som med industriell produktionsverksamhet jämförbar tjänsteverksamhet ska inte betraktas:

Placeringsrelaterad verksamhet, exempelvis när en fysisk persons placeringar förvaltas i ett utländskt bassamfund.
Verksamhet som gäller äganderätten till immateriell egendom och överlåtelse av därpå baserade rättigheter. Därmed avses situationer där ett utländskt bassamfund som inte självt bedriver forsknings- och utvecklingsarbete inom sin jurisdiktion bedriver ovannämnda verksamhet helt eller delvis centraliserat i en koncern.
Verksamhet för koncernintern finansiering eller försäkring.
Bara förvaltnings-, lednings- och kontrollfunktioner i ett utländskt bassamfund. Det kan vara i fråga om detta t.ex. när ett bolags inkomster huvudsakligen inflyter av förvaltningsarvoden för koncerninterna tjänster som erbjuds bolagen inom koncernen. (HFD 2012:114.)

De stödtjänster som tillhandahölls koncernbolag och som gällde finansiering, IT, personalförvaltning, juridiska tjänster och påverkan och kommunikation jämställdes i centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 40/2023) med funktioner som inte omfattas av undantagandet. Stödtjänsterna utgjorde således inte tjänsteverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet.

Rederiverksamhet

Ett subjekt anses bedriva rederiverksamhet då det äger ett fartyg eller en fartygsandel som det använder för befraktning och operering och som det underhåller och bemannar. Samtliga av de ovan nämnda elementen behöver inte ingå i verksamheten. Exempelvis hyrda fartyg kan betraktas som rederiverksamhet om moderbolaget för det bolag som hyr fartygen bedriver rederiverksamhet med fartygen (HFD 30.10.2003 liggare 2667).

Rederiverksamhet kan däremot inte bedrivas enbart med hyrda fartyg, utan det förutsätts alltid att bolaget äger ett fartyg eller en fartygsandel. Med ägandet jämställs fartygsinnehav som grundar sig på ett bareboat-hyresavtal, leasingavtal eller motsvarande finansieringsarrangemang. Med ägande kan också jämställas indirekt ägande exempelvis då bolaget bedriver rederiverksamhet med ett fartyg som ägs av ett dotterbolag (HFD 30.10.2003 liggare 2667).

Ett samfund kan anses bedriva rederiverksamhet om det använder både sina egna och hyrda fartyg. Då förutsätts att bolaget hyr högst fem bruttoregisterton per ett eget bruttoregisterton.

Accessorisk försäljnings- och marknadsföringsverksamhet

Undantaget för ekonomisk verksamhet gäller under vissa förutsättningar också försäljnings- och marknadsföringsverksamhet som omedelbart tjänar subjektet som utövar befriad verksamhet. Av undantaget omfattas ett utländskt subjekt vars inkomst huvudsakligen influtit av försäljnings- eller marknadsföringsverksamhet som subjektet bedriver inom jurisdiktionen och som omedelbart tjänar ett subjekt som bedriver industriell produktionsverksamhet, annan därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet eller rederiverksamhet.

I situationen som förelåg i centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 59/2019) bestod det schweiziska B S.A:s verksamhet av försäljningsverksamhet som bolaget bedrev i Schweiz, där bolaget sålde produkter producerade av koncernbolagen utanför Schweiz, till kunder i olika länder, som antingen tillhörde koncernen eller inte. Försäljningen av dessa produkter var försäljningsverksamhet som avses i bestämmelsen och som direkt tjänar den industriella produktionsverksamheten.

Betalningar som erhållits av subjekt i samma koncern

Undantaget för ekonomisk verksamhet kan ytterligare tillämpas på enheter som erhåller betalningar från ett annat subjekt i koncernen. Undantaget omfattar enheter vars inkomst huvudsakligen har influtit från betalningar erlagda av subjekt som har sin hemvist inom samma jurisdiktion och där bedriver industriell produktionsverksamhet, annan därmed jämförbar produktions- eller tjänsteverksamhet eller rederiverksamhet, inom samma i 8 kap. 12 § i aktiebolagslagen avsedda koncern.

5 Beräkning av bassamfundsinkomst

5.1 Beloppet av skattepliktig bassamfundsinkomst

Delägare eller förmånstagare i bassamfund beskattas för sin andel av bassamfundets inkomst. Enligt 4 § 1 mom. i bassamfundslagen är skattepliktig inkomst den andel av ett utländskt bassamfunds inkomst som svarar mot den skattskyldiges direkta och utländska indirekta ägarandel eller mot dennes ställning som förmånstagare. Om den skattskyldiges andel av bassamfundet är indirekt utgör ett belopp som motsvarar den skattskyldiges proportionella andel skattepliktig inkomst (CSN 42/2023 och HFD 2025:4). Dividend som utbetalats på vinst som beaktats på det sätt som avses i 2 § 3 mom. 2 punkten i bassamfundslagen utgör inte skattepliktig inkomst.

Begränsat skattskyldig som delägare i bassamfund

Enligt huvudregeln beskattas bassamfundsinkomsten i ägarkedjan som inkomst för den första allmänt skattskyldiga som finns ovanför bassamfundet. Avvikande från denna huvudregel kan en begränsat skattskyldig som finns nedanför i ägarkedjan vara skyldig att betala skatt på bassamfundsinkomsten med stöd av ISkL 10 §. Då räknas till den allmänt skattskyldiges inkomst inte den andel av bassamfundsinkomsten som i beskattningen i Finland utgör skattepliktig bassamfundsinkomst för begränsat skattskyldige. Bestämmelsen är tillämplig när den begränsat skattskyldige delägaren i ett bassamfund har ett fast driftställe i Finland, som andelen i bassamfundet hänför sig till, och den allmänt skattskyldige äger en andel i den begränsat skattskyldige.

Exempel 7: Andel av bassamfund som anknyter till fast driftställe i Finland

Det finländska FI Ab äger 100 procent av det svenska SE AB:s aktier. SE AB har ett fast driftställe i Finland. FI Ab äger 60 procent av det utländska bassamfundet UV Ltd. SE AB:s ägarandel av bassamfundet är 40 procent. UV Ltd:s andel hänför sig till SE AB:s fasta driftställe i Finland.

Av bassamfundsinkomsten beskattas 60 procent i Finland som inkomst för FI Ab och 40 procent som inkomst för SE AB:s fasta driftställe i Finland. Bassamfundets indirekta ägare FI Ab beskattas i detta fall alltså inte för bassamfundsinkomsten till den del den räknas som inkomst för SE AB:s fasta driftställe i Finland.

Om SE AB inte hade något fast driftställe i Finland, skulle bassamfundsinkomsten i sin helhet beskattas som FI Ab:s inkomst utifrån det direkta och indirekta ägandet.

Exempel 7 i bildform

Ett bassamfunds vinstutdelning till ett annat bassamfund

Enligt 4 § 1 mom. i bassamfundslagen betraktas dividend som delats ut av vinst beaktad enligt 2 § 3 mom. 2 punkten inte som skattepliktig bassamfundsinkomst. Bestämmelsen gäller dividend som bassamfundet har erhållit från ett annat bassamfund och som delats ut av vinst som för något av de fem skatteår som omedelbart föregår dividendutdelningen har beaktats i Finland vid bedömningen av nivån på inkomstbeskattningen för det sistnämnda bassamfundet. Syftet med begränsningsbestämmelsen i 4 § 1 mom. i bassamfundslagen är att förhindra dubbel beskattning av dividend som ett bassamfund betalar till ett annat.

Bassamfundsinkomst från Finland

Ett utländskt bassamfund kan inte bara få inkomster från sin hemviststat utan också från andra stater. Bassamfundets inkomst kan också komma från Finland. Enligt den interna skattelagstiftningen och skatteavtalen kan Finland ha rätt att beskatta bassamfundet för dess inkomst från Finland.

En delägare i ett bassamfund beskattas för bassamfundets inkomst. I beskattningspraxis har som bassamfundsinkomst för en delägare i ett bassamfund ansetts även sådan inkomst som bassamfundet erhållit från Finland och som beskattats här. Undanröjande av dubbelbeskattning av bassamfundsinkomst från Finland behandlas i kapitel 5.9.

Valutakursförändringar vid beräkning av bassamfundsinkomst

Ett bassamfund kan ha en fordran eller skuld i en annan valuta än bassamfundets rapporteringsvaluta. Kursvinster och -förluster i bassamfundets resultaträkning som uppstått av valutakursförändringar på fordringar och skulder tas i beaktande då bassamfundsinkomst beskattas i Finland. Detta görs också när det uppstår kursvinst eller -förlust mellan euron och rapporteringsvalutan.

Exempel 8: Bassamfundets kursvinster och kursförluster

A Ab äger alla aktier i det schweiziska bassamfundet CH. Rapporteringsvalutan i CH:s bokslut är schweizerfranc. CH har fordringar och skulder som ursprungligen är upptagna i euro. I CH:s resultaträkning har bokförts kursvinster och -förluster som förorsakats av valutakursförändringar på dessa fordringar och skulder.

Den del av bassamfundsinkomsten som motsvarar A Ab:s ägarandel beräknas i Finland enligt NärSkL. Bassamfundets resultaträkning korrigeras enligt finländsk skattelagstiftning, det vill säga enligt bestämmelserna i NärSkL, och intäkterna och kostnaderna omräknas i euro. Vid beräkning av bassamfundsinkomst är kursvinster på fordringar eller skulder som härrör från näringsverksamheten enligt NärSkL 5 § 1 mom. 12 punkten skattepliktig inkomst och motsvarande kursförluster enligt NärSkL 18 § 1 mom. 3 punkten avdragsgill utgift. Enligt NärSkL 26 § utgör kursvinster som är upptagna i resultaträkningen intäkt för det skatteår och kursförluster kostnad för det skatteår under vilket kursen på utländsk valuta har förändrats.

Avdrag av presumtiv anskaffningsutgift vid beräkningen av överlåtelsevinst

Vid beskattning som verkställs enligt inkomstskattelagen kan från överlåtelsevinst som erhålls av annan skattskyldig än ett samfund, öppet bolag eller kommanditbolag dras av en schablonmässig presumtiv anskaffningsutgift i stället för det sammanlagda beloppet av den oavskrivna anskaffningsutgiften för den överlåtna egendomen och utgifterna för vinstens förvärvande (ISkL 46 § 1 mom.).

I Centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 27/2024) räknades den inkomst som uppkom av överlåtelse av en fastighet som den fysiska personen A:s eller hens dödsbos skattepliktiga inkomst. Eftersom den överlåtna fastigheten hade ägts via ett bassamfund i över 10 års tid gjordes från A:s skattepliktiga inkomst ett avdrag för presumtiv anskaffningsutgift på 40 % som avses i ISkL 46 § 1 mom.

Anskaffningsutgift för egendom som bassamfundet äger vid beräkningen av överlåtelsevinst som ingår i bassamfundsinkomsten då bassamfundet byter ägare genom arv eller testamente

Det är möjligt att bassamfundets aktier till följd av delägarens död överförs som arv eller genom testamente till dödsboet eller någon annan part. Om bassamfundet har överlåtit egendom efter delägarens dödsdag, beaktas med stöd av ISkL 47 § 1 mom. egendomens gängse värde vid delägarens död som anskaffningsutgift för den egendom som bassamfundet överlåtit, då beloppet av överlåtelsevinsten beräknas.

Användning av ett värde som kan jämställas med arvsbeskattningsvärdet enligt ISkL 47 § 1 mom. förutsätter i detta sammanhang att det för bassamfundets aktier har fastställts ett arvsbeskattningsvärde av vilket även det gängse värdet på de egendomsposter som bassamfundet äger vid tidpunkten för delägarens död kan bestämmas.

5.2 Förvärvskälla och inkomstslag

Enligt 4 § 4 mom. i bassamfundslagen är en andel av ett utländskt bassamfunds inkomst inkomst för delägaren från den förvärvskälla som andelen av bassamfundet hör till. Bassamfundets sammanlagda inkomster räknas ut enligt skattelagstiftningen i Finland (CSN 24/2010). Antingen NärSkL, ISkL eller GårdsSkL kan bli tillämplig. Lagen som ska tillämpas fastställs i enlighet med till vilken av delägarens förvärvskällor bassamfundets aktier hör. Inkomsten från ett enskilt bassamfund kan hos delägaren höra till en enda förvärvskälla under skatteåret.

Fysiska personers och dödsbons inkomster indelas i två inkomstslag, nämligen kapitalinkomst och förvärvsinkomst. Den skattepliktiga bassamfundsinkomsten bibehåller sitt ursprungliga inkomstslag vid beskattningen av delägaren (exempelvis HFD 2007:7). Beloppen av de olika inkomsttyperna i samma inkomstslag räknas ihop. Det sammanlagda beloppet är bassamfundsinkomst som beskattas som kapitalinkomst eller som förvärvsinkomst. Bassamfundsinkomsterna överförs således inte till delägarens beskattning enligt inkomst- och kostnadstyp, utan de bibehåller endast sitt inkomstslag. I praktiken betyder detta att vid verkställande av beskattningen räknas bassamfundsinkomster som beskattas som kapitalinkomst ihop och beskattas som delägarens kapitalinkomst. På samma sätt gör man med bassamfundsinkomster som beskattas som förvärvsinkomst.

För att kunna räkna ut den beskattningsbara inkomsten måste man utreda hurdana inkomster och utgifter bassamfundets sammanlagda inkomster består av. Den beskattningsbara bassamfundsinkomsten beräknas i delägarens beskattning enligt de bestämmelser som gäller respektive inkomstpost. Det skattepliktiga inkomstbeloppet kan således bero på om det är fråga om exempelvis överlåtelsevinst, dividendinkomst eller ränteinkomst.

Exempel 9: Förvärvskälla och inkomstslag för bassamfundsinkomst

Den finska personen H äger hela aktiestocken i det beliziska bassamfundet V. Det är fråga om förvaltning av person H:s placeringar i ett utländskt bassamfund. V:s aktier hör till H:s tillgångar i ISkL-förvärvskällan. V:s beskattningsbara bassamfundsinkomst ska för delägaren räknas ut enligt ISkL. H:s andel av V:s bassamfundsinkomst är 100 procent, eftersom H äger V i sin helhet.

V:s inkomst består av en dividend på 10 000 euro som erhållits från ett panamanskt företag och en överlåtelsevinst på försäljning av aktier på 20 000 euro. Dividenden är enligt ISkL 33 c § 3 mom. skattepliktig förvärvsinkomst och överlåtelsevinsten är enligt ISkL 45 och 46 § skattepliktig kapitalinkomst. H:s bassamfundsinkomst uppgår till totalt 30 000 euro, varav 10 000 euro är förvärvsinkomst och 20 000 euro kapitalinkomst.

5.3 Skatteår för bassamfundsinkomst

Enligt 4 § 5 mom. i bassamfundslagen beaktas vid beskattningen av delägaren ett bassamfunds inkomst under det skatteår då det utländska bassamfundets skatteår går ut (HFD 2021:115 och CSN 27/2024).

Enligt BFL 3 § sammanfaller skatteåret med kalenderåret eller, om räkenskapsperioden inte är ett kalenderår, med den eller de räkenskapsperioder som löpt ut under kalenderåret.

Om samfundet inte har någon räkenskapsperiod, räknas bassamfundsinkomsten som delägarens inkomst kalenderårsvis.

Exempel 10

Den fysiska personen P äger alla aktier i det utländska bassamfundet F. Bassamfundets räkenskapsperiod är 1.8–31.7. Som P:s bassamfundsinkomst för skatteåret 2026 beskattas F:s inkomst som hänför sig till räkenskapsperioden 1.8.2025–31.7.2026.

Exempel 11

M Ab har ägt hela aktiestocken i det utländska bassamfundet CH fram till 10.12.2026, då M Ab sålde alla aktier i CH till O Ab. De nämnda bolagens räkenskapsperiod är ett kalenderår. CH:s inkomst beskattas som bassamfundsinkomst hos M Ab t.o.m. skatteåret 2025 (räkenskapsperioden 1.1.2025–31.12.2025) och som bassamfundsinkomst för O Ab från och med skatteåret 2026 (räkenskapsperioden 1.1.2026–31.12.2026 och räkenskapsperioderna efter det).

5.4 Exempel på hur bassamfundsinkomst beräknas

Exempel 12: Allmänt och begränsat skattskyldiga delägare

Ett utländskt bassamfunds aktieägare är Bolag Ab, den finska personen A och den svenska personen B. Bolag Ab:s ägarandel av bassamfundet är 40 procent, A:s andel 30 procent och B:s andel 30 procent. Aktieägarna är inte i intressegemenskap med varandra.

Bassamfundets inkomst är 100 000 euro. Av bassamfundsinkomsten beskattas i Finland 40 000 euro som inkomst för Bolag Ab och 30 000 euro som inkomst för A. Inkomsten som motsvarar den begränsat skattskyldige B:s ägarandel beskattas inte som bassamfundsinkomst i Finland.

Exempel 12 i bildform

Exempel 13: Intressegemenskap, bestämmande inflytande och andelar av bassamfundsinkomst

Bestämmande inflytande

A Ab äger 20 procent av aktierna i bassamfundet X. B Ab äger alla aktier i A Ab. B Ab äger dessutom 80 procent av D-bolaget, som är beläget i en EU-medlemsstat och 10 procent av C Ab. D-bolaget äger 20 procent och C Ab 60 procent av aktierna i bassamfundet X.

Då B Ab äger över 25 procent av både A Ab och D-bolaget är A Ab, B Ab och D-bolaget företag som utifrån ägandet är i intressegemenskap med varandra. C Ab är däremot inte ett företag som är i intressegemenskap med A Ab, B Ab eller D-bolaget, eftersom ägarförhållandet mellan B Ab och C Ab är mindre än 25 procent.

A Ab och D-bolaget äger totalt 40 procent av aktierna i bassamfundet X. Då man granskar den av A Ab, B Ab och D-bolaget bildade intressegemenskapsgruppens totala ägarandel av aktierna i bassamfundet X, uppfylls kravet på bestämmande inflytande (25 procent). Bassamfundet X står därför under A Ab:s direkta och B Ab:s indirekta bestämmande inflytande.

C Ab äger 60 procent av aktierna i bassamfundet X, varför C Ab har bestämmande inflytande över bassamfundet.

Andelar av bassamfundsinkomst

A Ab beskattas för bassamfundet X inkomster utifrån ägarandelen på 20 procent och C Ab utifrån ägarandelen på 60 procent. Dessutom beskattas B Ab utifrån den utländska indirekta ägarandelen, varvid B Ab:s proportionella andel är 16 procent (80 % x 20 %) av bassamfundsinkomsten.

Bassamfundet X inkomst är 100 000 euro. Av det utgör A Ab:s andel av bassamfundsinkomsten 20 000 euro, B Ab:s andel 16 000 euro och C Ab:s andel 60 000 euro.

Exempel 13 i bildform

5.5 Avdrag av förluster i bassamfund

Det utländska bassamfundets resultat kan visa förlust under något år. Då kan delägaren från sin inkomstandel dra av samma bassamfunds tidigare förluster under de följande tio skatteåren efter förluståret. Förluster dras av i den ordning de har uppkommit. Rätten att dra av förlust gäller endast subjektet i fråga, med andra ord, inkomsterna och förlusterna från olika bassamfund får inte kvittas mot varandra.

För att kunna dra av förlustandelar i ett bassamfund förutsätts inte att kravet på ägarandel eller ställning som förmånstagare enligt 4 § 1 mom. i bassamfundslagen har uppfyllts redan under förluståret (HFD 2021:144 som gäller förlustandel i bassamfund). Således kan en andel av ett bassamfunds förlust dras av från bassamfundsinkomst som uppkommer under senare år, även om förlusten uppstått under föregående ägares tid.

Bassamfundsdelägarens andel av ett utländskt bassamfunds förlust är inte en förlust i förvärvskällan som avses i ISkL 122 §, och den går inte förlorad på grund av ägarbyte. För avdrag av förlustandel inte kan beviljas rätt som avses i paragrafens 3 mom. (se beslut om ägarbyte i bassamfund HFD 2018:120).

Då de övriga förutsättningarna är uppfyllda, kan även förlustsandelar för sådana år då samfundet inte har varit ett bassamfund enligt lagen dras av från bassamfundsinkomsten (HFD 2003:70). Så kan vara fallet exempelvis då bassamfundets beskattningsnivå under förluståret har varit över 3/5 av samfundsbeskattningens nivå i Finland.

För avdrag för förlust ska den skattskyldige lämna en redogörelse över den oavdragna förlustandelen senast vid beskattningen av det år då förlustandelen dras av.

Exempel 14: Avdrag av förluster i bassamfund

Den finska delägaren T Ab har år 2023 etablerat det hongkongska subjektet H. T Ab äger 80 procent av aktierna i H. H:s resultat har uppvisat förlust under 2023–2024 och vinst under 2025–2026. H var varit bassamfund för T Ab under åren 2025–2026. Aktierna i H ingår i T Ab:s förvärvskälla för näringsverksamhet.

H:s resultat enligt NärSkL har varierat enligt följande:


År	NärSkL-resultat
2023	–1 000
2024	–600
2025	1 200
2026	500

År 2025

År 2025 är T Ab:s andel av bassamfundsinkomsten före avdrag av förlustandelar 960 euro (80 % x 1 200). Från denna inkomstandel dras förluster av från och med det äldsta året. T Ab har oavdragna förlustandelar enligt följande:

T Ab:s andel av förlusten år 2023 är 800 euro (80 % x 1 000). Förlustandelens sista användningsår är 2033.
T Ab:s andel av förlusten år 2024 är 480 euro (80 % x 600). Förlustandelens sista användningsår är 2034.

Från T Ab:s andel av bassamfundsinkomsten för år 2025 avdras först förlustandelen på 800 euro för år 2023 i sin helhet och därefter 160 euro av förlustandelen för år 2024. Förlustandelen för år 2024 som inte dras av är 320 euro. Efter att förlustandelarna har dragits av har T Ab ingen beskattningsbar andel av bassamfundsinkomst för år 2025 (960 - 800 - 160 = 0).

År 2026

År 2026 är T Ab:s andel av bassamfundsinkomsten före avdrag av förlustandelen 400 euro (80 % x 500). T Ab har en oavdragen förlustandel för H på 320 euro (480 - 160) för år 2024 som kan dras av år 2026. Efter avdrag av förlustandelen blir andelen av T Ab:s beskattningsbara bassamfundsinkomst 80 euro (400 – 320) för år 2026.

Bassamfundets avdragsgilla förlust räknas ut enligt den finska skattelagstiftningen enligt samma principer som dess sammanlagda inkomster. Förlustens belopp och huruvida den är avdragsgill avgörs i enlighet med hurdana inkomster och utgifter bassamfundets sammanlagda inkomster består av.

Ett bassamfunds resultat kan enligt lagstiftningen i sin etableringsstat vara negativt, men enligt den finländska skattelagstiftningen positivt. I en dylik situation uppkommer ingen andel att dra av avseende bassamfundets förlust.

Inkomsten från ett enskilt bassamfund kan under ett enskilt år endast höra till en enda förvärvskälla. Fördelningen av inkomsten på olika förvärvskällor begränsar således i allmänhet inte möjligheten att dra av bassamfundets förluster från tidigare år, såvida andelarna i bassamfundet inte överförs från en förvärvskälla till en annan hos den skattskyldige.

Hos fysiska personer och dödsbon kan bassamfundets förluster också höra till förvärvsinkomstslaget eller kapitalinkomstslaget, eftersom också bassamfundets förluster bibehåller sitt ursprungliga inkomstslag. Av den anledningen kan det ha betydelse till vilket inkomstslag de tidigare förlusterna hänförde sig. Möjligheten att dra av förluster av olika inkomstslag fastställs i tillämpliga delar enligt bestämmelserna om användningen av förluster i ISkL.

Till exempel vid tillämpningen av inkomstskattelagen fastställs möjligheten att dra av en överlåtelseförlust i tillämpliga delar enligt bestämmelserna om överlåtelseförluster i ISkL. Om det har uppkommit överlåtelseförlust för bassamfundet, behandlas den som överlåtelseförlust även vid beräkningen av bassamfundsinkomst eller -förlust för delägaren enligt ISkL. Med stöd av ISkL 50 § 1 mom. har man kunnat dra av bassamfundets överlåtelseförlust vid beräkning av bassamfundsinkomst eller -förlust enligt ISkL från samma bassamfunds inkomst som beskattas som kapitalinkomst. Om bassamfundets överlåtelseförlust överstiger beloppet av den bassamfundsinkomst som beskattas som kapitalinkomst, kan den överstigande delen av överlåtelseförlusten dras av från samma bassamfunds övriga inkomster som beskattas som kapitalinkomst under de följande tio åren.

5.6 Beskattning av bassamfundets vinstutdelning

Delägare kan också få vinstutdelning från bassamfundet, som till exempel dividend. Enligt BSL 4 § 2 mom. utgör dividend eller vinstutdelning som delägare fått från ett utländskt bassamfund skattepliktig inkomst endast till den del den överstiger det belopp som under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren har räknats som skattepliktig inkomst för delägaren med stöd av BSL 1 §.

Enligt högsta förvaltningsdomstolens prejudikat (HFD 2025:4) tillämpades principen som framgår av BSL 4 § 2 mom. också då den skattskyldiges andel av en utländsk sammanslutnings inkomst fastställdes enligt 16 a § i ISkL. I förevarande fall ägde den skattskyldige A via två utländska sammanslutningar B L.P. och C L.P. indirekt en andel i det utländska bassamfundet D Company. Den inkomstandel som A fick från B L.P., till den del den indirekt bestod av dividend från D Company, var A:s skattepliktiga inkomst endast till den del den överskred det belopp som från D Companys inkomst under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren räknats som bassamfundsinkomst för A.

De beskattade bassamfundsinkomsterna dras av från vinstutdelningen i samma ordning som inkomsterna har uppstått (de äldsta först, se CSN 78/2012).

När man avgör om vinstutdelningen är skattepliktig ska man dessutom beakta det som anges i den lag och det skatteavtal som ska tillämpas (exempelvis ISkL 33 a–d § och NärSkL 6 a §). En del av dividenden kan vara befriad från skatt enligt finsk lag. Dessutom kan skatteavtalet begränsa Finlands rätt att beskatta dividendinkomsten. Hur dividender beskattas har behandlats i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av dividendinkomster.

Exempel 15: Avdrag av bassamfundsinkomst från vinstutdelning – samfund som dividendtagare

Det finska A Ab har i början av 2024 förvärvat en andel av ett bassamfund vars hemviststat är Caymanöarna. A Ab:s andel av bassamfundets inkomst och vinstutdelning har varierat enligt följande:


År	Andel av bassamfundsinkomst	Andel av vinstutdelning
2024	1 400	1000
2025	100	300
2026	500	1 200

De äldsta bassamfundsinkomsterna dras först av från vinstutdelningen. Bassamfundets vinstutdelning beskattas hos A Ab enligt följande:

År 2024

Från den vinstutdelning om 1 000 euro som A Ab fått 2024 avdras en andel av bassamfundsinkomsten från 2024 om 1 000 euro. Vinstutdelningen överskrider inte inkomstandelen och vinstutdelningen är inte skattepliktig. Av bassamfundsinkomsten från 2024 återstår ännu 400 euro att dra av från vinstutdelningen (1 400 – 1000).

År 2025

Från den vinstutdelning om 300 euro som A Ab fått 2025 avdras en andel av bassamfundinkomsten från 2024 om 300 euro. Vinstutdelningen för 2025 överskrider inte inkomstandelen och vinstutdelningen är inte skattepliktig inkomst. Av bassamfundsinkomsten från 2024 återstår ännu 100 euro att dra av från vinstutdelningen (1 400 – 1000 – 300).

År 2026

Från den vinstutdelning på 1200 euro som A Ab fått 2026 avdras först en andel av bassamfundinkomsten från 2024 om 100 euro, därefter andelen av bassamfundsinkomsten från 2025 om 100 euro och slutligen andelen av bassamfundsinkomsten från 2026 om 500 euro. Vinstutdelningen för 2026 överskrider beloppet av de inkomstandelar som dras av med 500 euro (1 200 – 100 – 100 – 500). Av vinstutdelningen är 500 euro i sin helhet skattepliktig inkomst utifrån NärSkL 6 a § 3 mom.

Exempel 16: Avdrag av bassamfundsinkomst från vinstutdelning – fysisk person som dividendtagare

Den fysiska personen A som bor i Finland är delägare i det utländska onoterade aktiebolaget X. X är ett bassamfund för A. Hen har fått 100 000 euro i dividend från X under skatteåret 2024. Under samma skatteår har A:s andel av X inkomst beskattats som bassamfundsinkomst för A enligt följande: 10 000 euro som andel av skattepliktig förvärvsinkomst och 20 000 euro som andel av skattepliktig kapitalinkomst. A har inte haft skattepliktig bassamfundsinkomst under tidigare skatteår.

Dividenden som X delar ut utgör skattepliktig inkomst för A endast till den del dividenden överskrider det belopp som erhållits från samma bolag under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren och som räknats som skattepliktig bassamfundsinkomst för A. Från dividenden som X delat ut till A under skatteåret 2024 ska således först dras av bassamfundsinkomsten om 30 000 euro som räknats som inkomst för A (10 000 + 20 000). Därefter delas den återstående andelen av dividenden, 70 000 euro, i A:s inkomstbeskattning i förvärvs- och kapitalinkomstandelar som beskattas enligt inkomstskattelagens bestämmelser (ISkL 33 b–d §).

5.7 Överlåtelse av andel i bassamfund

Då en skattskyldig överlåter sin andel i ett bassamfund eller i ett fast driftställe som har jämställts med bassamfund, är den inkomsten som erhållits vid överlåtelsen skattepliktig inkomst enligt BSL 4 § 3 mom. endast till den del den överstiger beloppet som tidigare räknats som skattepliktig inkomst med stöd av bassamfundslagen. Från beloppet som tidigare räknats som skattepliktig inkomst med stöd av bassamfundslagen avdras vinstutdelning som avses i BSL 4 § 2 mom. som inte varit skattepliktig inkomst.

BSL 4 § 3 mom. kan tillämpas då den skattskyldige överlåter ett direktägt bassamfund samt då den skattskyldige överlåter ett indirekt ägt bassamfund, till exempel genom att överlåta ett bolag, som äger bassamfundet.

Upplösning av ett bassamfund är i beskattningen av delägaren en överlåtelse som är jämställbar med byte. På den tillämpas BSL 4 § 3 mom. (CSN 27/2024).

Bestämmelsen i BSL 4 § 3 mom. har till exempel betydelse i situationer där bestämmelsen i NärSkL 6 b § om skattefri överlåtelsevinst av anläggningstillgångsaktier inte tillämpas. Om förutsättningarna i NärSkL 6 b § uppfylls är överlåtelsevinsten skattefri inkomst oberoende av bassamfundslagen.

Exempel 17

A. Överlåtelsevinst – inte dividend

Delägare Ab har från och med år 2011 ägt alla aktier i det utländska bassamfundet CFC Ltd. Den oavskrivna anskaffningsutgiften för aktierna i beskattningen är 50 000 euro. Under skatteåren 2011–2025 har Delägare Ab:s skattepliktiga bassamfundsinkomst varit totalt 400 000 euro. CFC Ltd har inte delat ut dividend. Delägare Ab har år 2026 överlåtit aktierna i CFC Ltd till en köpeskilling om 600 000 euro. För överlåtelsen uppstår vinst 550 000 euro (600 000 – 50 000). Av överlåtelsevinsten är 150 000 euro (550 000 – 400 000) skattepliktig inkomst, det vill säga det belopp som överstiger beloppet som tidigare beskattats som bassamfundsinkomst.

B. Överlåtelsevinst – skattefri dividend

Om CFC Ltd i den ovan beskrivna situationen hade delat ut 100 000 euro i dividend till Delägare Ab under de nämnda åren, vilken enligt bassamfundslagen hade varit skattefri inkomst för delägaren, vore 250 000 euro (550 000 – [400 000 – 100 000]) av överlåtelsevinsten för år 2026 skattepliktig inkomst för delägaren.

5.8 Avräkning av utländsk skatt från bassamfundsinkomst

Internationell dubbelbeskattning av bassamfundsinkomst kan undanröjas i Finland. Av den skatt som ska betalas i Finland för bassamfundsinkomsten kan avräknas

skatter som bassamfundet har betalat utomlands för samma inkomst
beloppet av de källskatter som betalats till en främmande stat på dividend som bassamfundet delat ut, till den del dividenden enligt BSL 4 § 2 mom. är skattefri i beskattningen av den skattskyldige
beloppet av sådan kvalificerad nationell tilläggsskatt som avses i 1 kap. 25 § i lagen om minimiskatt för stora koncerner (1308/2023) som det utländska bassamfundet har betalat på samma inkomst till en främmande stat som hör till Europeiska ekonomiska samarbetsområdet.

Beloppet som ska avräknas räknas ut i tillämpliga delar enligt lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning (1552/1995, förfarandelagen). Den avräkningsbara skatten påverkas av om det finns ett skatteavtal om undanröjande av dubbelbeskattning mellan bassamfundets hemviststat och Finland.

Bassamfundsdelägaren får från skatten som ska betalas på bassamfundsinkomsten i Finland dra av den skatt som bassamfundet har betalat på samma inkomst i en främmande stat. Den främmande staten kan vara bassamfundets hemviststat eller en tredje stat. Vid avräkning av skatt som betalats till staten spelar det ingen roll om Finland har ett skatteavtal med källstaten.

Då det finns ett gällande skatteavtal får bassamfundsdelägaren från skatten som ska betalas på bassamfundsinkomsten i Finland dra av den skatt som bassamfundet har betalat på samma inkomst i en främmande stat och dessutom andra skatter som omfattas av avtalet. Skatter som omfattas av avtalet har i allmänhet definierats i skatteavtalets 2 artikel. Då kan man avräkna endast sådana skatter som bassamfundet har betalat och som enligt skatteavtalet skulle avräknas om bassamfundsdelägaren hade betalat skatten själv.

Det skattebelopp som bassamfundet de facto har betalat till en tredje stat anses utgöra grund för den avräkningsbara skatten. I en dylik situation kan däremot inte mera avräknas än det skattebelopp som den tredje statet skulle ha haft rätt att ta ut på inkomsten enligt skatteavtalet mellan bassamfundets hemviststat och den tredje staten.

Beloppet som det utländska bassamfundet har betalat i skatt kan inte alltid avräknas i sin helhet under ett enskilt skatteår, även om skatten i sig är avräkningsbar, eftersom avräkningen inte får överskrida skattebeloppet som ska betalas för samma bassamfundsinkomst i Finland. Då kan det oanvända beloppet avräknas från skatten på bassamfundsinkomst under senare år.

På den skattskyldiges yrkande kan den oanvända skatten avräknas under de fem följande skatteåren. De oanvända avräkningarna avräknas i samma ordning som de har uppstått. I fråga om den oanvända avräkningen iakttas i tillämpliga delar bestämmelserna i 5 § i förfarandelagen. Oanvänd avräkning på utländska skatter som hänför sig till bassamfundsinkomst kan inte räknas av från skatter på delägarens övriga utlandsinkomster.

I centralskattenämndens förhandsavgörande (CSN 27/2024) ägde den skattskyldige A ett panamanskt bassamfund som hade erhållit inkomst för en fastighetsöverlåtelse i Spanien. Finland och Panama hade inget bilateralt skatteavtal, men Finland hade ett skatteavtal med Spanien. A fick ingen inkomst från Spanien, utan en annan (juridisk) person hade fått inkomsten.

Inkomstskatteavtalet mellan Finland och Spanien ansågs i beskattningen av A inte utgöra ett i BSL 6 § 2 mom. avsett avtal om undvikande av dubbelbeskattning. Endast skatt som betalats till den spanska staten kunde avräknas i Finland med stöd av BSL 6 § 1 mom. Däremot kunde den i Spanien betalade lokala Plusvalia-skatten som i sig ansågs utgöra inkomstskatt i skatteavtalet mellan Finland och Spanien inte avräknas. Den oavräknade inkomstskatten var inte heller avdragsgill som utgift för förvärvande av inkomst.

Exempel 18: Avräkning av skatt betalad av bassamfund och källskatt på dividend

Den finländska delägaren A äger 100 procent av det utländska bassamfundet B. Bassamfundet har år 2026 betalat 5 000 euro i inkomstskatt i den jurisdiktion där det har sin hemvist.

B har betalat dividend till A år 2026, på vilken 500 euro i källskatt har tagits ut i B:s jurisdiktion. Dividenden är skattefri inkomst för A enligt BSL 4 § 2 mom.

A har inga oanvända avräkningar på skatterna B betalat. Det belopp som A ska betala i skatt på bassamfundet B:s inkomster i Finland är 30 000 euro år 2026. Inkomstskatten och källskatten på dividend som bassamfundet B betalat i sin jurisdiktion avräknas från den skatt delägare A betalar för bassamfundsinkomsten i Finland. A måste således betala 24 500 euro i skatt i Finland (= 30 000 – 5 000 – 500).

Ifall bassamfundet B är beläget i en skatteavtalsstat tillämpas skatteavtalet mellan Finland och bassamfundstaten. I så fall kan den källskatt som i bassamfundsstaten tagits ut på dividenden avräknas i Finland högst till maximibeloppet enligt skatteavtalet.

Exempel 19: Avräkning av skatt som bassamfundet betalat till en tredje stat

Den finländska delägaren A äger 100 procent av det utländska bassamfundet B. Inkomsten för bassamfundet B består av en dividend på 50 000 euro som erhållits från en tredje stat. På inkomsten har tagits ut en källskatt på 20 % i den tredje staten.

Det finns ett inkomstskatteavtal mellan bassamfund B:s jurisdiktion och den tredje staten som begränsar källskatten som källstaten tar ut på dividenden till 10 %.

Den tredje staten har tagit ut mera skatt på dividenden än det tillämpliga skatteavtalet anger. I Finland avräknas från skatten som ska betalas i Finland på delägare A:s bassamfundsinkomst högst ett belopp som motsvarar skatten i skatteavtalet mellan B:s jurisdiktion och den tredje staten.

5.9 Avräkning av skatt betalad på inkomst från Finland

I beskattningspraxis har i bassamfundsinkomsten för en delägare i ett bassamfund inräknats även sådan inkomst som bassamfundet erhållit från Finland och som beskattats här. För att undanröja dubbelbeskattning kan skatt som bassamfundet betalat till Finland avräknas från den skatt som i Finland tas ut på delägarens bassamfundsinkomst på det sätt som framgår av 6 § i bassamfundslagen.

Exempel 20:

Ett utländskt bassamfund har från Finland erhållit dividendinkomst på vilken källskatt har tagits ut i Finland. Dividenden ingår i bassamfundsinkomsten. Från den skatt som delägaren ska betala på bassamfundsinkomsten i Finland kan avräknas den källskatt som bassamfundet har betalat på dividenden i Finland.

6 Flödesplan för tillämpning av bassamfundslagen

6.1 Flödesplanernas syfte och begränsningar

Följande flödesplaner har framställts för att göra det lättare att i enskilda fall uppskatta om bassamfundslagen ska tillämpas på ett utländskt subjekt eller ett utländskt fast driftställe. Det är möjligt att planerna inte kan tillämpas på alla enskilda fall. Exempelvis i kapitel 2 har beskrivits situationer där skatteavtalet hindrar beskattning av bassamfundsinkomst.

I planerna finns hänvisningar till olika kapitel i den här anvisningen där bestämmelserna har beskrivits närmare. När man tolkar planerna ska man iaktta bassamfundslagen och denna anvisning i sin helhet.

Det finns fyra flödesplaner. De tillämpas i olika situationer beroende på om det gäller ett utländskt subjekt eller ett utländskt subjekts fasta driftställe, och om subjektet eller det fasta driftstället är beläget i en EES-stat eller annorstädes.

I flödesplanerna kan den skattskyldige vara allmänt eller begränsat skattskyldig i Finland. En begränsat skattskyldig är skattskyldig för bassamfundsinkomst endast om andelen i bassamfundet anknyter till den begränsat skattskyldiges fasta driftställe i Finland.

6.2 Subjekt och fasta driftställen i EES-stater

Utländskt subjekt som är beläget i en EES-stat

Följande flödesplan kan tillämpas när det utländska subjektet finns i en EES-stat. Om det utländska subjektet är beläget inom en annan jurisdiktion används flödesplanen i kapitel 6.3.

Flödesplan 1

Flödesplan 1 som används då det utländska subjektet är beläget i en EES-stat.

Ett utländskt subjekts fasta driftställe som är beläget i en EES-stat

Följande flödesplan kan tillämpas när det utländska subjektet har ett fast driftställe i en EES-stat. Om det fasta driftstället är beläget inom en annan jurisdiktion används flödesplanen i kapitel 6.3.

Flödesplan 2

Flödesplan 2 som används då det utländska subjektet har ett fast driftställe som är beläget i en EES-stat.

6.3 Subjekt och fasta driftställen som inte är i EES-stater

Utländskt subjekt som inte är beläget i en EES-stat

Följande flödesplan kan tillämpas när det utländska subjektets jurisdiktion inte finns i en EES-stat.

Flödesplan 3

Flödesplan 3 som används då det utländska subjektet inte är beläget i en EES-stat.

Ett utländskt subjekts fasta driftställe som inte är beläget i en EES-stat

Följande flödesplan kan tillämpas när det utländska subjektet har ett fast driftställe som inte finns i en EES-stat.

Flödesplan 4

Flödesplan 4 som används då det utländska subjektet har ett fast driftställe som inte är beläget i en EES-stat.

7 Rättspraxis

HFD 30.10.2003 liggare 2667

Bolaget hade för avsikt att omorganisera verksamheten så att den underkoncern som skulle grundas och registreras i Nederländerna och där sökandebolaget skulle ha bestämmande inflytande och som skulle omfatta moderbolaget och sju rederibolag som var och ett skulle äga ett fartyg skulle fortsätta med bolagets sjöfartverksamhet. Verksamheten skulle bedrivas på fartyg som skulle hyras från dotterbolag som underkoncernens moderbolag äger helt. Det skulle vara underkoncernens moderbolag som skulle ingå befraktningsavtal, skulle få inkomsterna av dessa uppdrag och skulle betala fartygshyra till dotterbolag. Det ansågs att den nederländska underkoncernens moderbolag och dotterbolagen som det ägde helt under de beskrivna omständigheterna bedriver rederiverksamhet. Eftersom inkomsterna till underkoncernens moderbolag inflyter huvudsakligen från denna verksamhet, kan bolaget inte betraktas som i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund avsett samfund.

Förhandsavgörande för åren 2003 och 2004.

HFD 2003:49

JP Abp hade under skatteåret förvärvat hela aktiestocken i det schweiziska företaget E AG. E AG:s förluster för åren 1996 och 1997 hade dragits av från inkomsten för skatteåret 1999, varför företaget inte betalat någon inkomstskatt överhuvudtaget i Schweiz. Om E AG var ett samfund med hemvist i Finland, skulle förlusterna för skatteåren 1996 och 1997 på grund av ägarbytet år 1999 inte ha kunnat dras av utan ett i 122 § 3 mom. i inkomstskattelagen avsett tillstånd.

Vid uträkningen av den verkliga nivån på inkomstbeskattningen enligt 2 § 1 mom. i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund måste skattebeloppen som skall jämföras grunda sig på resultat som är beräknade på ett jämförbart sätt enligt skattelagarna i Finland och hemviststaten. Därför skulle skattebeloppen som jämförelsen grundar sig på i de bägge staterna uträknas på grundval av skatteårets resultat från vilket tidigare skatteårs förlust inte har dragits av. Eftersom den verkliga nivån på inkomstbeskattningen av E AG i Schweiz när den uträknades så här inte var lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här, skulle E AG inte betraktas som i lagen om beskattning av delägare i utländska samfund avsett bassamfund.

Skatteåret 1999.

HFD 2003:70

N Ab:s dotterbolag N Ltd med hemvist i Hong Kong vars resultat för 1995 hade varit negativt hade inte betraktats som i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund avsett bassamfund för ifrågavarande förluster eftersom den verkliga nivån på dess inkomstbeskattning i hemviststaten översteg 3/5 av den då gällande inkomstskatteprocentsatsen för samfund, dvs. 25 procent, och översteg alltså miniminivån enligt bassamfundslagen. När samfundsskattesatsen hade höjts till 28 procent år 1996, var skattesatsen i Hong Kong lägre än 3/5 av samfundsskattesatsen i Finland, varför N Ltd betraktades som bassamfund i beskattningen för 1996 av N Ab. N Ltd:s förlust för 1995 kunde avdras från N Ab:s beskattningsbara bassamfundsinkomst trots att N Ltd inte hade varit ett i ovannämnd lag avsett bassamfund under förluståret och trots att utredningen om förlusten hade framlagts först för beskattningen för 1996.

Skatteåret 1996.

HFD 2007:7

A, som var en fysisk person, hade genom ett utländskt bassamfund från försäljningen av aktier i bolag som nämnda bassamfund ägde fått inkomst som skulle betraktas som inkomst enligt inkomstskattelagens bestämmelser om beskattning av överlåtelsevinst och efter A:s död beskattas som inkomst för hans dödsbo. Inkomsten var i sin helhet kapitalinkomst och skulle inte som dividendinkomst uppdelas i förvärvsinkomst och kapitalinkomst.

Skatteåret 2001.

HFD 2012:114

A Ab var en del av en internationell koncern som lät tillverka märkesprodukter i olika bolag och som sålde dem genom separata försäljningsbolag, såväl till företagskunder som direkt till konsumenter. Koncernen hade för avsikt att lägga om vissa av sina funktioner. I detta syfte hade A Ab för avsikt att i Schweiz grunda ett nytt bolag, B, till vilket äganderätten till vissa varumärken (bränd) som koncernen tagit fram skulle komma att överföras. B skulle bli styrenhet för koncernens verksamhet i Europa och en del av koncernens centralförvaltning skulle också överföras till detta bolag. B skulle med tillämpning av cost plus-principen köpa tillverkningstjänster av separata tillverkningsbolag, som på avtalsbasis skulle tillverka produkterna, men B skulle själv svara för produktutvecklingen samt ledningen av försäljningsverksamheten och marknadsföringen. B skulle också bli ägare till de färdiga produkterna. Försäljningen av produkterna skulle ske genom separata försäljningsbolag, men dessa skulle fungera som försäljningsbolag med begränsad risk (LRD-bolag) så, att den egentliga risken, såsom lager- och valutakursrisken, skulle ligga hos B. B ansågs inte bedriva industriell produktionsverksamhet, därmed jämförbar annan produktionsverksamhet och inte heller annan i 2 § 3 mom. 1 punkten i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund avsedd verksamhet, varför bolaget skulle betraktas som ett i 2 § i nämnda lag avsett bassamfund där A Ab hade bestämmanderätten.

Förhandsavgörande för 2012.

HFD 2012:118

Ett finskt aktiebolag hade för avsikt att bilda och registrera ett dotterbolag i den särskilda administrativa regionen Hongkong i Folkrepubliken Kina. Bolaget skulle bedriva varutillverkning i Fastlandskina. Bolaget, som skulle bildas och registreras i Hongkong, skulle anses ha Hongkong som hemvist enligt 2 § i lagen om delägare i utländska bassamfund och ansågs inte bedriva industriell produktionsverksamhet i nämnda hemviststat.

Förhandsavgörande för åren 1998–2003.

HFD 2014:198

A Abp hade ett dotterbolag med säte i Malaysia. Till dotterbolagets verksamhet hörde på samma sätt som till A Abp:s verksamhet att globalt tillhandahålla teknisk support inom informationsteknologi, tjänster som hänförde sig till uppdatering av databaser för bekämpning av datavirus samt produktutveckling och planering av virusbekämpningsprogramvara.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att dotterbolagets verksamhet var sådan med industriell produktionsverksamhet jämförbar annan produktionsverksamhet som avses i 2 § 2 mom. 1 punkten i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund. Dotterbolaget skulle därför inte betraktas som ett sådant bassamfund som avses i nämnda lag och dotterbolagets inkomst kunde inte betraktas som skattepliktig inkomst för A Abp.

Skatteåret 2006.

HFD 2018:120

A SPF:s verksamhet hade varit förlustbringande under året 2008. A SPF:s hela aktiestock hade år 2010 sålts till B Ab. A SPF har inte längre haft ett fast driftställe i Finland och bolaget har inte beskattats i Finland. Vid förrättande av inkomstbeskattningar i Finland av B Ab hade A SPF betraktats som ett bassamfund enligt vad som avses i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund.

A SPF hade år 2016 i en ansökan enligt 122 § i inkomstskattelagen begärt tillstånd att trots den ägarväxling som ägt rum år 2010 dra av den för skatteåret 2008 fastställda förlusten från sina inkomster av näringsverksamhet. Skatteförvaltningen hade avvisat bolagets ansökan utan prövning.

Inkomsterna av A SPF:s näringsverksamhet hade vid inkomstbeskattningar förrättade i Finland medräknats i det finska moderbolagets beskattning. Av denna anledning var frågan i ärendet huruvida det såsom utländskt bassamfund betraktade bolaget kunde beviljas sådant tillstånd som avses i 122 § 3 mom. i inkomstskattelagen med innebörden att det utländska bassamfundets förlust trots ägarväxlingen i detsamma kunde beaktas vid inkomstbeskattningen av bassamfundets finska delägare, då man beräknade beloppet på den inkomst av bassamfundet som ingick i delägarens skattepliktiga inkomster.

Med stöd av 5 § i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund medräknas en del motsvarande B Ab:s ägarandel av den förlust som avsågs i A SPF:s ansökan vid B Ab:s beskattning som faktor som minskar beloppet av den inkomst från bassamfundet som ingår i B Ab:s skattepliktiga inkomst. Andelen av bassamfundets förlust utgör således ett såsom förlustandel benämnt avdrag som inverkar på beloppet av B Ab:s inkomst från bassamfundet. Det är således inte fråga om fastställd förlust för förvärvskällan för näringsverksamhet enligt vad som avses i inkomstskattelagens V avd. om förlustutjämning, vilken uppstår då det sammanlagda beloppet för den skattskyldiges samtliga avdragsgilla utgifter och förluster inom förvärvskällan för näringsverksamhet överskrider det sammanlagda beloppet för inkomsterna i samma förvärvskälla. Av denna orsak gick det inte att bevilja sådant tillstånd som avses i 122 § 3 mom. i inkomstskattelagen för att dra av förlustandelen. Skatteförvaltningen hade inte gjort fel i att avvisa A SPF:s ansökan utan prövning.

HFD 2021:115

B Ltd, som ansågs vara A:s bassamfund, hade överlåtit aktierna i C Ab 25.1.2013 och erhållit överlåtelsevinst. Redovisningsperioden för B Ltd var ett kalenderår. När överlåtelsen skedde hade A, som var allmänt skattepliktig i Finland, efter överlåtelsen men innan B Ltd:s redovisningsperiods slut, flyttat till Malta. Vid redovisningsperiodens slut 31.12.2013 var hen enligt skatteavtalet mellan Finland och Malta bosatt på Malta.

Frågan gällde om den på aktieöverlåtelsen grundade överlåtelsevinsten B Ltd hade erhållit hade realiserats som A:s skattepliktiga inkomst vid överlåtelsetidpunkten eller om A:s eventuella andel av bassamfundets inkomst hade realiserats först vid slutet av bassamfundets redovisningsperiod.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att i en situation där bassamfundet har en redovisningsperiod ska som delägarens skattepliktiga inkomst enligt bassamfundslagen anses vara den andel av bassamfundets inkomst som har beräknats enligt bassamfundets redovisningsperiod. Följaktligen realiseras delägarens skattepliktiga inkomst först på bassamfundets redovisningsperiods sista dag. Eftersom A enligt skatteavtalet mellan Finland och Malta var bosatt på Malta på B Ltd:s redovisningsperiods sista dag hade Finland inte enligt skatteavtalet rätt att beskatta A:s eventuella inkomst enligt bassamfundslagen.

Skatteåret 2013.

HFD 2021:144

C Ab och D ägde hela aktiestocken i A SPF fram till 26.4.2010, då de sålde hela aktiestocken i A SPF åt B Ab. I C Ab:s beskattning hade A SPF betraktats som ett utländskt bassamfund. A SPF gick med vinst under skatteåret 2010 men hade en förlust från skatteåret 2008 som inte dragits av.

Frågan gällde om A SPF:s förlust för skatteåret 2008 kunde dras av från B Ab:s andel av A SPF:s bassamfundsinkomst. Varken ur ordalydelsen i 5 § i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund eller ur lagens förarbeten framgår att en förutsättning för att dra av bassamfundets förlustandel skulle vara att den delägare som gör avdraget har varit delägare i bassamfundet redan under det förlustbringande skatteåret. Därför kunde rätten att dra av förlustandelen inte nekas på den grunden att A SPF inte ännu var B AB:s bassamfund under det skatteår då A SPF:s förlust ackumulerades.

Skatteåret 2010.

HFD 2025:4

Samfundet A var tyst bolagsman i fonden B L.P. Fonden B L.P. för sin del var tyst bolagsman i fonden C L.P. Bägge fonderna var skattemässigt genomgångsenheter. C L.P. ägde hela aktiestocken i företaget D Company. D Company ansågs vara A:s bassamfund.

I ärendet skulle avgöras om från A:s andel i B L.P.:s inkomst, till den del den bestod av indirekt dividend från D Company, ska dras av det belopp som under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren har räknats som skattepliktig bassamfundsinkomst för A från D Company.

Ordalydelsen i 4 § 2 mom. i bassamfundslagen talade för en tolkning enligt vilken A:s bassamfundsinkomst från D Company inte kan beaktas som avdrag från det skattepliktiga beloppet av A:s fastställda inkomstandel från B L.P. En allmän princip i det finska inkomstskattesystemet är att en och samma penningförmån kan beaktas endast en gång i den skattskyldiges inkomster. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att samma allmänna princip ska beaktas i tillämpningen av bassamfundslagen. Denna tolkning stöds av konstaterandet i bassamfundslagens förarbeten att syftet med 4 § i lagen är att undvika ekonomisk dubbelbeskattning.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att principen som framgår ur 4 § 2 mom. i bassamfundslagen ska tillämpas på A:s fastställda andel av B L.P.:s inkomst. Därför var den inkomstandel som A fick från B L.P., till den del den indirekt bestod av dividend från D Company, A:s skattepliktiga inkomst endast till den delen den överskred det belopp som från D Companys inkomst under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren har räknats som bassamfundsinkomst för A.

Förhandsavgörande för skatteåret 2024.

HFD 2025:5

Samfundet A hade rätt att få minst 25 procent av den utländska B-fondens vinst. B-fonden var en öppen placeringsfond i trustform med rörligt kapital och som riktades till en obegränsad krets. Fondens egentliga placeringsverksamhet motsvarade långt en inhemsk placeringsfonds verksamhet.

Frågan var om B-fonden ska anses vara A:s bassamfund. I ärendet skulle avgöras om B-fonden anses de facto bedriva ekonomisk verksamhet i sin hemviststat på det sätt som förutsätts i bassamfundslagen.

Bassamfundslagens bestämmelser ska tolkas så att de uppfyller minimikraven i skatteflyktsdirektivet 2016/1164/EU (ATAD). För att B-fonden inte ska vara ett bassamfund för A förutsätts enligt den finska språkversionen i Atad-direktivet att den bedriver betydande (verklig enligt svenska versionen) ekonomisk verksamhet som stöds av personal, utrustning, tillgångar och lokaler. Med beaktande av de olika språkversionerna av ATAD skulle en sådan tolkning av bassamfundslagen som förutsätter verklig ekonomisk verksamhet redan i sig anses uppfylla ATAD. B-fondens verksamhet skulle på de grunder som närmare framgår ur högsta förvaltningsdomstolens beslut anses vara ekonomisk verksamhet enligt 3 § 1 mom. i bassamfundslagen.

Förhandsavgörande för skatteåren 2023 och 2024.

HFD 2025:52

B Ab var indirekt berättigad till minst 25 procent av det svenska D AB:s kapital. D AB var en stängd externt förvaltad AIF-fond. Fonden själv hade ingen koncession, utan den förvaltades och dess placeringsbeslut fattades av det svenska C AB som var registrerad som AIF-fondens förvaltare. Den egentliga investeringsverksamhet som fonden idkade motsvarade långt verksamheten i en inhemsk specialplaceringsfond. Fonden var ämnad att verka så att den inte ackumulerar beskattningsbar inkomst utan att dess avkastning skulle ske bland annat som skattefria överlåtelsevinster. Dessa överlåtelsevinster skulle i Finland vara skattepliktiga.

I ärendet skulle avgöras huruvida fonden i verkligheten var etablerad i sin hemviststat och huruvida den faktiskt idkade ekonomisk verksamhet där. Enligt den utredning som hade lämnats med ansökan om förhandsavgörande förutsätter den svenska lagen gällande AIF-fonder inte att fonden förvaltas externt av ett skilt bolag utan den utomstående förvaltningen var en följd av det valda verksamhetssättet där fonden själv saknar koncession enligt nämnda lag. Med beaktande av att fonden hade utlokaliserat hela sin verksamhet åt C AB och att fonden själv endast hade de behövliga medlen för att bedriva sin verksamhet, skulle fonden inte anses ha etablerat sig i Sverige på det sätt som avses i 3 § 1 och 3 mom. i bassamfundslagen. Därmed var fonden B Ab:s bassamfund. När man beaktade att bassamfundslagens undantagsbestämmelse som grundar sig på ekonomisk verksamhet baserar sig på ATAD, där en gemensam lägsta skyddsnivå är fastställd för den inre marknaden, och att bassamfundslagens ovan nämnda bestämmelser ska anses överensstämma med den minsta skyddsnivån enligt ATAD, skulle fondens ställning som bassamfund för B Ab inte avgöras annorlunda med stöd av etableringsfriheten.

Förhandsavgörande för skatteåren 2024 och 2025.

CSN 37/1996

Finska A Ab ägde direkt eller indirekt ett metallurgibolag, ett malmletningsbolag och ett gruvbolag i Chile. Malmletningsbolagets inkomster inflöt från gruv- och förädlingsverksamhet som bolaget bedrev när det hade lokaliserat en mineralreserv. Bolagen verkade i Chile i avsikt att utnyttja landets koppartillgångar, och verksamheten inbegrep en omfattande och lång produktionsprocess grundad på lokalisering, brytning och anrikning av koppar. Med beaktande av ovannämnda omständigheter och det allmänna syftet med bassamfundslagen tillämpades bassamfundslagen inte på bolagens inkomst. Förutsättningar för tillämpning av lagen borde undersökas även i det fallet att det utländska bolagets skatt som betalas till boningsstaten och den skatt som beräknas enligt Finlands skattelagar var 0 mark på grund av ett negativt resultat. Bassamfundslagen borde tillämpas på det utländska bolaget, om beskattningsnivån i boningsstaten inte var minst 3/5 av Finlands beskattningsnivå. Som jämförelsens utgångspunkt beaktades bolagets verkliga negativa resultat. De förluster av det utländska bassamfundet som uppstått före bassamfundslagens ikraftträdande avdrogs inte från samfundets inkomst då man jämförde den egentliga beskattningsnivån i boningsstaten och Finland. Den finska delägaren hade inte heller rätt att avdra förlusterna från den inkomst som på basis av bassamfundslagen räknades till delägarens beskattningsbara inkomst.

Skatteåret 1995 och skatteåret 1996.

CSN 50/2009

A Ab, som var allmänt skattskyldigt i Finland, ägde B Ltd, vars hemvist var på Isle of Man. B Ltd beskattades som utländskt bassamfund. B Ltd:s räkenskapsperiod var ett kalenderår. Det var avsikten att flytta bolagets hemort från Isle of Man mitt under räkenskapsperioden. B Ltd ansågs vara ett utländskt bassamfund ända fram till den tidpunkt då bolagets hemvist upphörde att vara på Isle of Man.

Förhandsavgörande för åren 2009 och 2010.

CSN 24/2010

A Ab ägde X Corp., vars hemort var på Brittiska Jungfruöarna. X Corp. hade beskattas som A Ab:s bassamfund. X Corp. hade för avsikt att sälja aktiestockarna i de cypriotiska bolagen B Ltd, C Ltd och D Ltd, som X Corp. ägde.

Man måste tillämpa bestämmelserna i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet på X Corp. då man fastställde den inkomst som man vid beskattningen av A Ab skulle betrakta som den i bassamfundslagen avsedda andelen av det utländska bassamfundets inkomst. Då X Corp. överlät aktierna i B Ltd, C Ltd och D Ltd, tillämpade man på överlåtelserna således bestämmelserna i 6b § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. Vid beräkningen av A Ab:s inkomst från bassamfund kunde man betrakta överlåtelsen av aktierna som skattefri överlåtelse i enlighet med 6 § 1 mom. och 6b § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet, om villkoren i dessa lagrum uppfylls.

D Ltd var ett holdingbolag, som ägde åtta fastighetsbolag, och bolaget hade ingen annan verksamhet. D Ltd ansågs vara ett i 6b § 2 mom. 2 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet avsett bolag vars verksamhet i själva verket huvudsakligen omfattade ägande eller innehav av fastigheter. Vid beräkningen av A Ab:s inkomst från bassamfund betraktades aktierna i D Ltd därför inte som aktier som kunde överlåtas skattefritt.

Förhandsavgörande för åren 2010 och 2011.

CSN 78/2012

Ett utländskt bassamfund hade fr.o.m. skatteåret 2005 gjort vinstresultat under flera räkenskapsperioder. Vinstresultatet hade deklarerats som den finländska delägarens skattepliktiga inkomst i enlighet med lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund (bassamfundslagen). Bassamfundet hade delat ut dividend åren 2007–2011 och det hade för avsikt att dela ut dividend till det finländska moderbolaget också år 2012 eller år 2013.

Vid beräkningen av det belopp på skattepliktig inkomst som avses i 4 § 2 mom. i bassamfundslagen ska under tidigare skatteår utdelad, i 4 § 2 mom. i bassamfundslagen avsedd skattefri dividend eller annan vinstutdelning dras av från det belopp som betraktas som bassamfundsinkomst i den ordning som bassamfundsinkomst har uppstått och vinst delats ut. Då ska de bassamfundsinkomster som under skatteåret och de fem föregående skatteåren räknats som skattepliktig inkomst och de skattefria vinstutdelningar under dessa år som motsvarar vinsterna enligt 4 § 2 mom. i bassamfundslagen tas i beaktande. Eftersom den dividend som avses i ansökan och som räknats på detta sätt inte överstiger det belopp som under samma skatteår eller de fem föregående skatteåren räknats som bassamfundsinkomst för sökanden och från vilket den ovan avsedda vinstutdelningen har dragits av, uppstår det inte någon skattepliktig inkomst för sökanden under de omständigheter som beskrivs i ansökan. Förhandsavgörande för åren 2012 och 2013.

CSN 35/2019

Enligt ansökningshandlingarna ägde A Ab i sin helhet aktiebolaget B S.à r.l. som bedrev investeringsverksamhet och vars investeringstillgångar i balansräkningen bestod av aktier i tre börsbolag och ett litet belopp av kontanter.

Centralskattenämnden ansåg att A Ab ägde B S.à r.l. i sin helhet på ett sådant sätt som avses i 2 § 1 mom. 1 punkten i bassamfundslagen. Därför skulle B S.à r.l. betraktas som ett sådant utländskt bassamfund som avses i 2 § i bassamfundslagen, förutsatt att den verkliga beskattningsnivån för enheten är lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här.

Centralskattenämnden konstaterade att det i sig kan vara typiskt för ett investeringsbolag att bedriva verksamhet i mycket liten skala. B S.à r.l. hade dock inte i Luxemburg lokaler, inventarier eller sådan personal som självständigt kunde fatta beslut om enhetens dagliga verksamhet. Bolagets tillgångar administrerades inte aktivt. Det fattades högst några investeringsbeslut per år i samband med styrelsemötena som hölls i Luxemburg eller vid andra tidpunkter på basis av fullmakter som getts på mötena. Kapitaliseringen av moderbolaget skedde en gång per år.

Centralskattenämnden ansåg att kraven i 3 § 1 och 3 mom. i bassamfundslagen inte utifrån en övergripande bedömning uppfylldes i situationen som hade beskrivits i ansökningshandlingarna. Undantagsbestämmelsen om ekonomisk verksamhet i 3 § 1 mom. i bassamfundslagen kunde således inte tillämpas på B S.à r.l.

Förhandsavgörande för skatteåren 2019‒2020.

CSN 59/2019

A Abp ägde i sin helhet B S.A vars skatterättsliga hemvist fanns i Schweiz.

Enligt ansökningshandlingarna hade B S.A till sin verksamhet inhyrda kontorslokaler samt nödvändig kontorsutrustning. Bolaget hade cirka 60 anställda, en verkställande direktör och styrelse. Två styrelsemedlemmar arbetade från Schweiz som bolagets anställda. Förutom styrelsemedlemmarna hade ytterligare tre av bolagets anställda firmateckningsrätt. Alla avtal undertecknades i princip av två anställda med firmateckningsrätt.

Enligt ansökningshandlingarna var B S.A:s omsättning under räkenskapsåret 2018 cirka 3,7 miljarder euro, de likvida medlen cirka 140 miljoner euro och eget kapital cirka 190 miljoner euro. Med avkastningen från sin affärsverksamhet har B S.A. under flera av sina verksamhetsår kunnat generera utdelning åt sitt moderbolag. Enligt bokslutet för räkenskapsåret 2018 hade bolaget i praktiken ackumulerat intäkter endast från omsättningen.

A Abp begärde ett förhandsavgörande i en situation, där över 50 procent av B S.A:s omsättning bestod av försäljningen i Schweiz, där bolaget sålde produkter producerade av koncernbolagen utanför Schweiz, till kunder i olika länder, som antingen tillhörde koncernen eller inte.

CSN ansåg att under de omständigheter som beskrivs i ansökningshandlingarna, ska dotterbolaget i Schweiz, som ägs helt och hållet av sökanden, betraktas som en utländsk enhet i enlighet med lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund 3 § 1 mom., som i verkligheten placerat sig i sin hemvist och som de facto bedrev ekonomisk verksamhet där.

CSN konstaterade att den utländska enhetens jurisdiktion fanns inte med på Europeiska unionens råds lista över samarbetsovilliga jurisdiktioner, och att man kommit överens med jurisdiktionerna om informationssamarbete i skatteärenden mellan myndigheterna i enlighet med lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund 3 § 2 mom. punkterna 1 och 2.

CSN ansåg att produktionsverksamheten, som bedrevs av koncernbolagen, var industriell produktionsverksamhet, som avses i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund 3 § 2 mom. punkt 3, och försäljningen av dessa produkter den försäljningsverksamhet som avses i bestämmelsen och som direkt tjänar den industriella produktionsverksamheten. När man vidare tog i betraktande den redogörelse i ansökningshandlingarna, som gäller enhetens ackumulering av intäkter, ansåg CSN att B S.A uppfyllde förutsättningen för huvudsaklighet enligt lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund 3 § 2 mom. punkt 3, om över 50 procent av dess omsättning under omständigheter, som beskrivs i ansökningshandlingarna, bestod av försäljningsverksamheten i Schweiz eller annan verksamhet som avses i lagparagrafen.

Förhandsavgörande för skatteåren 2019‒2020.

CSN 19/2021

A Ab, som verkade inom försäkringsbranschen, ägde skadeförsäkringskoncernen B, som hade sin hemvist i jurisdiktion X utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Försäkringsgivaren för merparten av alla de försäkringsavtal som koncern B erbjöd i jurisdiktion X utgjordes av skadeförsäkringsbolaget C Ltd, som hörde till koncernen och hade sin hemvist i en annan jurisdiktion utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, i Z. Det var möjligt att den faktiska beskattningsnivån för C Ltd i jurisdiktion X var lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här.

D Ltd var ett bolag som utövade försäkringsförmedling och som hörde till samma koncern och ansvarade för distributionen av C Ltd:s försäkringsprodukter inom jurisdiktion X med stöd av ett serviceavtal. D Ltd förmedlade också produkter av vissa andra försäkringsbolag som inte hörde till koncernen. Enligt ansökningshandlingarna täckte serviceavtalet mellan C Ltd och D Ltd försäkringsförmedling, den anknutna kundservicen och därtill olika stödtjänster.

Enligt ansökningshandlingarna utövade C Ltd egentlig försäkringsverksamhet och fattade försäkringsbeslut i sin jurisdiktion X, det vill säga bedrev så kallad underwriting-affärsverksamhet, som omfattade bland annat val av de försäkrades risker, försäkringsprissättning och bekämpning av missbruk. C Ltd administrerade återförsäkringen och övervakade arbetet relaterat till placeringsförvaltningen. C Ltd behandlade de viktigaste skadeanmälningarna och administrerade och övervakade behandlingen av mindre skadeanmälningar, stödtjänsterna för underwriting-funktionen och åtgärderna relaterade till bekämpningen av missbruk, vilka utkontrakterats till D Ltd. C Ltd godkände alla ändringar som gällde försäkringsprodukterna och prissättningen av dessa, men D Ltd gav förslag om dessa.

Enligt ansökningshandlingarna hade C Ltd cirka 30 anställda och egna ekonomiförvaltnings-, aktuarie- och riskhanteringsteam. C Ltd hade verksamhetslokaler i jurisdiktion Z, där också bolagets styrelse sammanträdde. Merparten av styrelsens ledamöter bodde i jurisdiktion Z.

C Ltd:s inkomst flöt i huvudsak in av försäkringspremieintäkter, som D Ltd tog ut av kunderna och förmedlade till C Ltd. C Ltd bar försäkringsrisken relaterad till de försäkringar som det beviljade och betalade försäkringsersättningar till försäkringstagarna.

I ärendet skulle det bedömas om A Ab:s dotterbolag C Ltd i jurisdiktion Z uppfyllde förutsättningarna för undantag för ekonomisk verksamhet enligt 3 § i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund, då den utländska enheten i fråga inte ses som ett utländskt bassamfund.

Centralskattenämnden ansåg att C Ltd utifrån utredningen i ansökningshandlingarna faktiskt hade etablerat sig i sin hemviststat och de facto bedrev ekonomisk verksamhet där i enlighet med 3 § 1 mom. i bassamfundslagen. När det därtill beaktades att C Ltd utövade försäkringsverksamhet med en affärsverksamhetsmodell som var etablerad inom branschen, i vilken dess inkomster i huvudsak utgjordes av försäkringspremier, att bolaget bar försäkringsrisken för de försäkringar som det beviljade och att det betalade ut försäkringsersättningar till försäkringstagarna, ansåg centralskattenämnden att det utifrån en helhetsbedömning utretts att C Ltd:s inkomst i dessa förhållanden i huvudsak flutit in i dess jurisdiktion utifrån annan produktions- eller tjänsteverksamhet som kan jämställas med industriell produktionsverksamhet i enlighet med 3 § 2 mom. 3 punkten i bassamfundslagen.

I de förhållanden som beskrevs i ansökningshandlingarna var det följaktligen möjligt att på C Ltd tillämpa regeln om undantag för ekonomisk verksamhet enligt 3 § i bassamfundslagen, om därtill förutsättningarna om icke samarbetsvilliga jurisdiktioner och informationsutbyte enligt 3 § 2 mom. 1 och 2 punkten i bassamfundslagen var uppfyllda under de skatteår, för vilka förhandsavgörandet getts.

Förhandsavgörande för skatteåren 2021‒2022.

CSN 40/2023 (HFD 6.6.2024 liggare 1662, ingen ändring)

Enligt ansökningshandlingarna ägde A Ab genom sitt singaporianska dotterbolag hela B Ltd, som hade sin skatterättsliga hemvist i Singapore. B Ltd:s verksamhet omfattade upphandling, produktförsäljning, forskning och utveckling samt olika interna stödåtgärder. Företaget hade cirka 150 anställda som arbetade i lokalerna i ett kontors- och forskningscenter, som hyrdes av bolaget i Singapore. Kontorsmöbler, personalrelaterade tillgångar såsom bilar och den laboratorieutrustning som behövdes för forskningscentrets verksamhet stod också till förfogande. Balansomslutningen per 31.12.2022 uppgick till flera hundra miljoner euro. Beloppet på det egna kapitalet och likaså beloppet på kassamedlen var omkring 3 miljoner euro.

Centralskattenämnden ansåg att B Ltd hade tillgång till de lokaler, den utrustning och de tillgångar som behövdes för att bedriva sin verksamhet i Singapore.

Bolagets funktioner ansvarade för att självständigt bedriva sin dagliga verksamhet i Singapore. Det dagliga arbetet leddes i funktionernas egna organisationer. Bolagets styrelse bestod av bolagsanställda som arbetade i Singapore och verkställande direktören.

Centralskattenämnden ansåg att B Ltd i Singapore hade tillgång till tillräcklig personal som var behörig att självständigt bedriva bolagets affärsverksamhet och att B Ltd:s personal självständigt fattade beslut om företagets dagliga verksamhet.

Bolaget hade därför i enlighet med BSL 3 § 1 och 3 mom. etablerat sig i Singapore och det bedrev ekonomisk verksamhet där. Centralskattenämnden konstaterade att Singapore också uppfyllde de krav som ställs på en jurisdiktion i BSL 3 § 2 mom. 1 punkten.

Enligt ansökningshandlingarna härrörde 37 % av B Ltd:s inkomster år 2022 och 48 % under januari–augusti 2023 från dess singaporianska moderbolag. Eftersom det inte utretts att det fanns andra prestationer att beakta med hänsyn till BSL 3 § 2 mom. 3 punkten, ansåg centralskattenämnden att B Ltd:s inkomst inte huvudsakligen flutit in av de prestationer som nämns i BSL 3 § 2 mom. 3 punkten, såvida inte heller över 50 procent av inkomsterna för hela år 2023 flutit in utifrån de nämnda prestationerna.

För tillämpningen av det undantag som grundar sig på ekonomisk verksamhet var det fortfarande nödvändigt att i enlighet med BSL 3 § 2 mom. 3 punkten undersöka om inkomst flutit in från B Ltd:s egna funktioner.

Enligt regeringens proposition 218/2018 rd avses med industriell produktionsverksamhet och därmed jämförbar annan produktionsverksamhet och tjänsteverksamhet verksamhet där materiella eller immateriella tillgångar eller tjänster utvecklas eller produceras för försäljning på marknaden. Centralskattenämnden ansåg att B Ltd:s förvärvsverksamhet visserligen var en koncernintern funktion, men att den under de omständigheter som redogjorts i ansökningshandlingarna kunde betraktas vara så starkt kopplad till den industriella produktionsprocessen hos de koncernbolag som bedriver tillverkning och kunde anses vara en sådan väsentlig verksamhet för koncernen, att förvärvsverksamheten kunde betraktas som annan produktions- eller tjänsteverksamhet som är jämförbar med industriell produktionsverksamhet.

Föremålet för B Ltd:s försäljningsverksamhet var produkter som tillverkats av koncernbolagen, i kombination med produkter som köpts utifrån och till vissa delar även av produkter som köpts utifrån och sålts i oförändrad form till externa köpare. Centralskattenämnden ansåg att B Ltd:s försäljningsverksamhet som en helhet kunde betraktas som försäljningsverksamhet i Singapore, vilken direkt främjar koncernens industriella produktionsverksamhet, under de omständigheter som redogjorts i ansökan, även med beaktande av de argument som lagts fram för försäljningen av externa inköp.

B Ltd bedrev dessutom forskning och utveckling. När det inte handlade om ägande av immateriella tillgångar och överlåtelse av rättigheter som baserar sig på dessa, utan om forsknings- och utvecklingsverksamhet som bedrivs själv, ansåg centralskattenämnden att verksamheten var en produktions- eller tjänsteverksamhet som var jämförbar med industriell produktionsverksamhet. Det var inte av betydelse att tjänsten producerades för A Ab, det vill säga för ett koncernbolag.

De flesta av B Ltd:s anställda, det vill säga cirka 100 personer, arbetade i stödfunktionerna. B Ltd erbjöd till koncernbolagen olika stödtjänster i anknytning till exempelvis finansiering, IT, personalförvaltning, juridiska tjänster och påverkan och kommunikation (Public affaris). Centralskattenämnden konstaterade att sådana tjänster inte gav upphov till nyttigheter eller tjänster för försäljning på marknaden. Med tanke på att man i regeringens proposition 218/2018 rd uttryckligen från undantaget uteslutit bland annat verksamhet som består av enbart förvaltnings-, lednings- och tillsynsfunktioner, funktioner inom koncernens interna finansiering och försäkring samt ägande och överlåtelse av immateriella rättigheter, kunde B Ltd:s stödfunktioner jämställas med de koncerninterna funktioner till vilka det hänvisats i regeringens proposition och vilka inte omfattas av undantagandet.

På grundval av den framlagda utredningen flöt B Ltd:s inkomster in främst från omsättningen. I fråga om år 2022 och likaså i fråga om januari–augusti 2023 flöt omkring 98 % av B Ltd:s omsättning in från upphandling, försäljning och forsknings- och utvecklingsverksamhet, vilka betraktades vara undantagna. Under förutsättning att mer än 50 % av B Ltd:s omsättning härrörde från råvaruanskaffning, försäljningsverksamhet och forsknings- och utvecklingsverksamhet för hela år 2023, uppfyllde B Ltd således alla de villkor för undantagande som grundar sig på ekonomisk verksamhet i enlighet med BSL 3 § och det skulle inte betraktas som ett bassamfund för A Ab.

Förhandsavgörande för skatteåren 2022‒2023.

CSN 41/2023 (HFD 6.6.2024 liggare 1665, ingen ändring)

A Ab ägde knappt 90 % av aktierna i B S.à r.l. – SPF. B S.à r.l. – SPF var i fråga om juridisk form ett luxemburgskt privat aktiebolag och det hade utretts att den faktiska nivån på beskattningen av bolaget i Luxemburg på det sätt som avses 2 § 1 mom. 2 punkten i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund (”BSL”) understeg 3/5 av nivån på beskattningen i Finland. B S.à r.l. – SPF hade grundats i december 2021 för att förvalta familjeförmögenhet. Bolaget hade en passiv, strategisk och långfristig kapitalpost, vars värde i balansräkningen för räkenskapsperioden 2022 var omkring 300 miljoner euro och en aktiv placeringsportfölj, vars balansvärde var omkring 190 miljoner euro. Tillgångarna i balansräkningen överskred bolagets skulder. Bolaget fick löpande avkastning på sin strategiska placering för att finansiera den aktiva placeringsverksamheten.

B S.à r.l. – SPF hyrde en kontorslokal på omkring 38,5 kvadratmeter i Luxemburg, vars månatliga grundhyra var omkring 2 000 euro. Hyrningen började i december 2021 och lokalerna stod till de anställdas förfogande då renoveringen var klar i september 2022. Bolaget hade också tillgång till redskap som behövdes för att bedriva verksamheten, såsom datorer, skrivare, telefoner, internetuppkopplingar, IT-system och kontorsartiklar.

B S.à r.l. – SPF anställde från och med juni 2022 en arbetstagare på deltid, som i praktiken vidtog nödvändiga åtgärder för att inleda bolagets verksamhet och förvalta dess egendom. Efter att den första arbetstagaren slutade 2.1.2023 började samma dag en ny deltidsanställd, som ansvarade för bolagets dagliga administration, bland annat genom att koordinera bolagets verksamhet med externa tjänstetillhandahållare och ansvara för kontakten med de lokala myndigheterna och sköta kontakten med bankerna och placeringsobjekten.

Från och med 2.5.2023 anställde bolaget en placeringsdirektör på heltid för att förvalta den aktiva placeringsportföljen, som tidigare förvaltats externt. Placeringsdirektören hade till uppgift att kartlägga placeringsobjekt, fatta placeringsbeslut och genomföra placeringarna i praktiken. Placeringsdirektören skulle placera medlen enligt bolagets placeringspolitik. Placeringspolitiken förutsatte bland annat tillräcklig diversifiering av tillgångarna, men den definierade inte desto närmare i vilka objekt placeringsdirektören skulle göra placeringarna. Även om en extern rådgivare kunde anlitas för att kartlägga och analysera placeringsobjekten, fattade placeringsdirektören alltid de slutliga placeringsbesluten själv. Det uppskattades att antalet transaktioner i anknytning till placeringsportföljen uppgår till omkring 100 per år. Placeringsdirektörens månadslön var 14 000 euro.

Utifrån den utredning som lagts fram i ansökningshandlingarna ansåg centralskattenämnden att B S.à r.l. – SPF i fråga om sin verksamhet hade en karaktär av ett placeringsbolag, med partiella holdingbolagssärdrag. Utifrån den framlagda utredningen hade bolaget under skatteår 2023 nödvändiga lokaler, redskap och tillgångar i Luxemburg för att bedriva placeringsverksamhet och tillräcklig personal, som var behörig och hade förmåga att självständigt bedriva bolagets affärsverksamhet i Luxemburg och som självständigt fattade beslut om bolagets dagliga verksamhet. B S.à r.l. – SPF var följaktligen etablerat i Luxemburg och det bedrev ekonomisk verksamhet där på det sätt som avses i BSL 3 § 1 och 3 mom. Det faktum att placeringsdirektören inte ensam kunde fatta beslut om den strategiska kapitaliseringen, utan att detta krävde också godkännande av en direktör från A-gruppen, påverkade inte bedömningen, då ägandet var avsett att vara långvarigt och det utifrån den mottagna utredningen inte heller i övrigt krävde någon avsevärd aktiv arbetsinsats. Trots anlitandet av externa tjänstetillhandahållare fattade placeringsdirektören de slutliga placeringsbesluten om placeringsportföljen själv, och placeringspolitiken ansågs inte i avsevärd utsträckning begränsa placeringsdirektörens beslut om andra ärenden än den strategiska huvudförmögenhetsposten.

Enligt centralskattenämndens syn siktade B S.à.r.l. – SPF:s verksamhet under skatteåret 2022 genuint på inledande av fullskalig verksamhet. Bolaget ansågs ha etablerat sig och bedrivit affärsverksamhet i Luxemburg på det sätt som avses i BSL 3 § 1 och 3 mom. också under skatteåret 2022 i den mån som det var möjligt att förvänta sig av förberedande verksamhet.

Förhandsavgörande för skatteåren 2022 och 2023.

CSN 42/2023 (HFD 2025:4, ingen ändring i resultatet för det överklagade skatteåret 2024)

Enligt den investeringsstruktur som anges i ansökningshandlingarna var sökanden tyst bolagsman i skotska B L.P. Sökandens planerade andel av B L.P.:s bolagsandelar var 29,34 % i slutet av 2023 och 26 % i slutet av 2024. B L.P. hade som tyst bolagsman 89,50 % av bolagsandelarna i brittiska C.L.P.

Enligt ansökningshandlingarna var både B L.P. och C.L.P. transitenheter i Förenade kungarikets beskattning och behandlades som utländska sammanslutningar i den finska beskattningen.

C L.P. skulle äga 100 % av bolaget D på Isle of Man, som enligt sökanden närmast motsvarade ett finskt aktiebolag till sin juridiska form. Bolaget D:s inkomstflöde bestod av ränteintäkter, för vilka bolaget inte betalade inkomstskatt på Isle of Man.

För att avgöra om bolaget D var sökandens bassamfund skulle det först avgöras om B L.P. eller C.L.P. ansågs vara en enhet i intressegemenskap med sökanden enligt i 2 § 4 mom. i lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund ("BSL").

Med beaktande av hänvisningarna till olika aktörer i förarbetena (RP 218/2018 rd) ansåg centralskattenämnden att även en part som behandlades som en utländsk sammanslutning kunde behandlas som en enhet i intressegemenskap enligt bestämmelsen. Centralskattenämnden ansåg dessutom att bildandet av en intressegemenskapsställning i den ägarkedja som ansökan gällde skulle beräknas som en proportionell andel.

På basis av sökandens innehav i B L.P. ansågs sökanden ha rätt att få minst 25 % av B L.P.:s vinster, och därför befann sig B L.P. i intressegemenskap med sökanden under skatteåren 2023 och 2024. Av C L.P.:s vinster hade sökanden däremot rätt att proportionellt sett indirekt erhålla cirka 26,26 % för skatteåret 2023 och 23,27 % för skatteåret 2024. C L.P. stod således i intressegemenskap med sökanden för skatteåret 2023, men inte för skatteåret 2024.

Därefter skulle det utredas om sökanden tillsammans med sina parter i intressegemenskap utövade bestämmande inflytande över bolaget D i enlighet med BSL 2 § 1 mom. 1 punkten. Med beaktande av de redovisningsprinciper som beskrivs i regeringens proposition RP 218/2018 rd ansåg centralskattenämnden att intressegemenskapsenhetens direkta ägande av bolaget D skulle beaktas i sin helhet och det indirekta ägandet beräknas proportionellt. När det gäller skatteåret 2023 ägde sökanden således tillsammans med C L.P. som stod i intressegemenskap med sökanden 100 %, dvs. minst 25 % av aktierna i bolaget D och samtidigt av dess kapital. När det gäller skatteåret 2024 ägde sökanden tillsammans med intressegemenskapsenheten B L.P. indirekt 89,50 % (89,50% * 100%) eller minst 25 % av aktierna i bolaget D och samtidigt av kapitalet.

Bolaget D var således sökandens bassamfund, och den relativa andel av bolaget D:s inkomst som motsvarade sökandens indirekta ägarandel var cirka 26,26 % under skatteåret 2023 och 23,27 % under skatteåret 2024 samt utgjorde enligt BSL 4 § 1 mom. sökandens skattepliktiga bassamfundsinkomst, om bolaget D inte uppfyllde förutsättningarna för ekonomisk verksamhet enligt BSL 3 §.

Förhandsavgörande för skatteåren 2023‒2024.

CSN 27/2024

A var allmänt skattskyldig i Finland. A ägde det panamanska företaget C Inc S.A, som enligt ansökan var ett i 2 § i bassamfundslagen avsett utländskt bassamfund. Bassamfundet hade överlåtit en fastighet i Spanien i januari 2024. Bassamfundets enda räkenskapsperiod som går ut under år 2024 gick ut 29.2.2024. A levde vid den här tidpunkten. Upplösningen av bassamfundet pågick.

Enligt 4.5 § i bassamfundslagen beaktades vid beskattningen av delägaren ett bassamfunds inkomst under det skatteår då det utländska bassamfundets skatteår gick ut. Med skatteår avsågs de räkenskapsperioder som går ut under kalenderåret. Enlig 17.1 § i ISkL beskattades dödsboet efter en person som avlidit under skatteåret för året då dödsfallet inträffade för både den avlidnas och boets inkomster. På beskattningen tillämpades de bestämmelser i inkomstskattelagen som skulle ha tillämpats för den avlidna. Den inkomst som uppkom av överlåtelse av fastigheten räknades som A:s eller hens dödsbos skattepliktiga inkomst under skatteåret 2024. Eftersom den överlåtna fastigheten hade ägts via ett bassamfund i över 10 års tid gjordes det avdrag på 40 % från A:s skattepliktiga inkomst för den presumtiva anskaffningsutgiften som avses 46.1 § i ISkL.

Det fanns inget skatteavtal mellan Finland och Panama. Centralskattenämnden konstaterade att skatteavtal tillämpas på en person med hemvist i en avtalsstat som får inkomst från den andra avtalsstaten. A fick ingen inkomst från Spanien, utan en annan (juridisk) person hade fått inkomsten. Enligt artikel 1 i kapitel 2 i inkomstskatteavtalet mellan Finland och Spanien kunde avtalet då vissa förutsättningar uppfylls tillämpas på inkomster från en enhet med hemvist i ett tredje land om enheterna är transparenta (fiscally transparent). Den inkomst som tillkommer det panamanska företaget har inte beskattats i Finland för att det ansetts vara en enhet som avses i skatteavtalet, utan på basis av bassamfundslagstiftningen. Inkomstskatteavtalet mellan Finland och Spanien var därmed inte ett enligt 6.2 § i bassamfundslagen avsett avtal om undvikande av dubbelbeskattning, och kunde inte tillämpas.

Bassamfundet betalade skatt i Spanien för överlåtelsen. NRIT (Spanish non-resident Income Tax) var den statliga inkomstskatt som det utländska bolaget/personen betalade till Spanien för överlåtelsen av fastigheten. Plusvalia är en lokal skatt, som betalades för markens värdestegring vid överlåtelsen av den. Skatteunderlaget för plusvalia-skatten var enligt utredningen markens andel av överlåtelsevinsten eller 40 % av markens värde enligt jordregistret, varav 40 % grundade sig på ägartiden för fastigheten. I det här fallet gav det senare räknesättet ett fördelaktigare resultat. Plusvalia-skatten var avdragbar från fastighetens överlåtelsepris vid beräkningen av NRIT.

Enligt artikel 2 i inkomstskatteavtalet mellan Finland och Spanien tillämpades avtalet bland annat på skatter på vinst på grund av överlåtelse av fast egendom och skatter för markens värdestegring, som påförts för en stats eller lokala myndigheters räkning. Med beaktande av dessa faktorer kunde plusvalia-skatten betraktas som inkomstskatt. Inkomstskatt till staten NRIT kunde avräknas med stöd av 6.1 § i bassamfundslagen. Plusvalia-skatten kunde inte avräknas eftersom det inte var en sådan skatt som avses i 6.1 § eller 6.2 § i bassamfundslagen. Den oavräknade inkomstskatten var inte heller en avdragbar utgift med stöd av 54 § i ISkL.

Upplösningen av bassamfundet var ur delägarens synvinkel en överlåtelse som kan jämställas med ett byte i beskattningen, och på den tillämpades 4.3 § i bassamfundslagen. Då A:s andel av utdelningen inte översteg A:s bassamfundsinkomst, var utdelningen inte beskattningsbar inkomst för A.

Förhandsavgörande för skatteåren 2023 och 2024.

CSN 25/2025

Sökanden var en i Finland allmänt skattskyldig fysisk person som hade utsetts till förmånstagare i en trust avsedd för att förvalta familjeförmögenhet som grundats enligt ungersk lag.

Formellt ägdes trustens tillgångar av dess innehavare som var ett bolag som ägdes av trustens ursprungliga grundare, dvs. den sökandes mor (25 %) och en person utanför släkten (75 %). Trustens beskyddare, som skulle godkänna en del av innehavarens åtgärder, var också en utomstående. Den ursprungliga grundaren hade rätt att byta trustinnehavare utan orsak eller upplösa trusten, varvid medlen gick till grundaren själv.

Den sökande var förmånstagare i trusten tillsammans med sin mor, dvs. trustens ursprungliga grundare, sin syster och sitt myndiga barn. Trustinnehavaren kunde enligt prövning dela ut medel till förmånstagarna genom eget beslut. Inom ramen för villkoren i trustavtalet kunde medel delas ut även till andra än förmånstagarna. Den sökande hade inte subjektiv rätt att kräva medel ur trusten eller upplösning av trusten. Den sökande hade inte rätt att styra eller bestämma över trustinnehavaren. Den sökande kunde i begränsade situationer enligt avtalet förlora sin ställning som förmånstagare.

Centralskattenämnden konstaterade att den ursprungliga grundarens rättigheter till trusten och de medel som överförts till den var anmärkningsvärt omfattande. Även om den sökande tillsammans med sin i 2 § 4 mom. 4 punkten i bassamfundslagen avsedda intressegemenskap var förmånstagare i en trust, hade den sökande inte rätt att begränsa den ursprungliga grundarens eller innehavarens åtgärder till exempel genom att bestämma om fördelningen av trustens förmögenhet eller rätt att få trusten upplöst till egen fördel. Under dessa förhållanden ansåg centralskattenämnden att den sökande inte hade sådan bestämmanderätt i trusten som avses i 2 § 1 mom. 1 punkten bassamfundslagen.

Förhandsavgörande för skatteåren 2024 och 2025.

ledande skattesakkunnig Sami Varonen

specialsakkunnig Jukka Havukainen

Sidan har senast uppdaterats 11.6.2026

Beskattning av inkomst av bassamfund i Finland Detaljerad skatteanvisning

1 Inledning

2 Lagens tillämpningsområde och skattskyldiga

3 Huvudregeln vid tillämpning av bassamfundslagen

3.1 Definition av bassamfund

3.2 Bestämmande inflytande i bassamfund

3.3 Beskattningens nivå

4 Undantaget som grundar sig på ekonomisk verksamhet

4.1 Allmänt

4.2 Faktisk ekonomisk verksamhet

4.3 Subjekt belägna inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet

4.4 Subjekt belägna utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet

4.4.1 Ekonomisk verksamhet och tilläggsvillkor

4.4.2 Icke samarbetsvilliga jurisdiktioner

4.4.3 Tillräckligt informationsutbyte för tillämpning av bassamfundslagen

4.4.4 Befriad verksamhet

5 Beräkning av bassamfundsinkomst

5.1 Beloppet av skattepliktig bassamfundsinkomst

5.2 Förvärvskälla och inkomstslag

5.3 Skatteår för bassamfundsinkomst

5.4 Exempel på hur bassamfundsinkomst beräknas

5.5 Avdrag av förluster i bassamfund

5.6 Beskattning av bassamfundets vinstutdelning

5.7 Överlåtelse av andel i bassamfund

5.8 Avräkning av utländsk skatt från bassamfundsinkomst

5.9 Avräkning av skatt betalad på inkomst från Finland

6 Flödesplan för tillämpning av bassamfundslagen

6.1 Flödesplanernas syfte och begränsningar

6.2 Subjekt och fasta driftställen i EES-stater

6.3 Subjekt och fasta driftställen som inte är i EES-stater

7 Rättspraxis

Detaljerade skatteanvisningar

Skatteförvaltningen