I denna anvisning beskrivs skatterevisionsförfarandet enligt god skatterevisionssed. Anvisningen har uppgjorts enligt hur revisionen framskrider.
Denna anvisning ersätter Skatteförvaltningens anvisning God skatterevisionssed, som gavs 22.1.2018. Anvisningens struktur och rubriker har ändrats och tillämpliga bestämmelser har lagts till. Dessutom har man i anvisningen beaktat dataskyddsregleringens inverkan på skatterevisionen.
1 Definition av och syfte med skatterevision
1.1 Inledning
Att verkställa beskattningen och utöva skattekontroll hör till Skatteförvaltningens uppgifter (2 § 1 mom. i lagen om Skatteförvaltningen, 503/2010). Skatterevisionerna är en del av skattekontrollen. Skatterevision (skattegranskning) är myndighetsverksamhet som föreskrivs om i 14 § i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995), 24 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ (768/2016), 37 § i lagen om förskottsuppbörd (1118/1996) och 64 § i bilskattelagen (777/2020) samt i förordningar som utfärdats med stöd av dessa lagar.
Skatterevisionen görs för att utreda den skattskyldiges egna skatteärenden med stöd av ovan nämnda lagstiftning.
Skatteförvaltningen kan dessutom enbart för att samla in jämförelseuppgifter göra en separat jämförelseuppgiftsgranskning. Jämförelseuppgiftsgranskningar omfattas av separat lagstiftning (21 § i lagen om beskattningsförfarande, 31 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ), och därför har Skatteförvaltningen utfärdat den separata anvisningen Jämförelsegranskningar.
1.2 Skatterevisionens syfte och omfattning
Under skatterevisionen utreder man ifall riktiga och tillräckliga uppgifter har lämnats till Skatteförvaltningen för verkställande av en lagstadgad beskattning och för uppfyllande av betalningsskyldighet. Skatterevisionen kan gälla ett eller flera skatteslag, skatterisker eller affärstransaktioner. Skatterevisionen riktas till en ändamålsenlig period. Vid skatterevisionen kan även andra ärenden som hör till Skatteförvaltningens behörighet enligt 2 § 1 mom. i lagen om Skatteförvaltningen undersökas.
En skatterevision kan genomföras samtidigt med andra myndigheters åtgärder. Det kan till exempel vara fråga om en situation där polisens förundersökning är på gång. Även då agerar skatterevisorn enligt de befogenheter som skattelagstiftningen tillåter, och kontrollerar om skyldigheterna i beskattningen har skötts på behörigt sätt.
1.3 Skattskyldiga som är föremål för skatterevision
Alla i Finland och utomlands bosatta fysiska personer, juridiska personer, beskattningssammanslutningar samt deras skattskyldighetsställning kan vara föremål för en skatterevision. Även ett visst område, en byggarbetsplats eller ett driftställe kan granskas till exempel för att utreda vilka som är skattskyldiga.
2 Skyldighet att visa upp material och utredningsskyldighet i samband med skatterevision
2.1 Skyldighet att visa upp material
Den skattskyldige ska i anslutning till en skatterevision visa upp sin bokföring och sina anteckningar samt allt det material som hör till näringsverksamhet eller annan förvärvsverksamhet, liksom också övrigt material och övrig egendom, som kan behövas för beskattningen eller vid behandlingen av en ansökan om ändring i beskattningen (14 § i lagen om beskattningsförfarande, 24 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 64 § i bilskattelagen). Närmare bestämmelser om innehållet i skyldigheten att visa upp material finns i förordningar som utfärdats med stöd av ovan nämnda lagar (3 § i förordningen om beskattningsförfarande, 763/1998, 13 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 1355/2016, 2 § i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning, 1036/2020).
Syftet med skatterevisionen är att säkerställa att beskattningen är korrekt och därför är den skattskyldiges egen skyldighet att visa upp material omfattande. Skyldigheten att visa upp material omfattar allt det material som kan påverka beskattningen. Skatterevisorn berättar under skatterevisionens gång vilket material som behöver visas upp med tanke på revisionens omfattning.
Bokföring och annat material ska visas upp för granskning även om det innehåller uppgifter som är sekretessbelagda ur den skattskyldiges synvinkel (3 § 1 och 3 mom. i förordningen om beskattningsförfarande, 13 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 2 § 1 och 3 mom. i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning).
Av det material som den skattskyldige visar upp under skatterevisionen utreds fakta gällande varje ärende som granskas. Om de behövliga uppgifterna inte framgår av det material som visats upp för revision ska skatterevisorn utreda saken till exempel genom diskussioner med den skattskyldige, begäran om utredning och förfrågningar till utomstående. På grundval av fakta fattas lagenliga beslut.
Vid skatterevisionen begärs endast sådant material som behövs för att säkerställa riktigheten i den skattskyldiges egen beskattning. Skyldigheten att visa upp material kan gälla personuppgifter som ingår i den skattskyldiges material, om de behövs för detta ändamål.
Uppgifter som framkommit av det material som visats upp för revision kan användas som jämförelseuppgifter vid bestämmandet av en annan skattskyldigs skattskyldighetsställning och vid verkställandet av beskattningen (26 § 5 mom. i lagen om beskattningsförfarandet, 42 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 70 § i bilskattelagen).
Det reserveras alltid en rimlig tid för att visa upp materialet.
Försummelse av skyldigheten att visa upp material kan vara en sådan väsentlig försummelse av en beskattningsrelaterad skyldighet som avses i 26 § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd och på basis av vilken den skattskyldige kan avföras ur förskottsuppbördsregistret.
Om bokföringen eller annat material som behövs vid skatterevisionen inte fås för granskning utförs skatterevisionen med tillgängliga uppgifter och uppgifter som fås från utomstående. Då kan man bli tvungen att verkställa beskattningen enligt uppskattning (27 § i lagen om beskattningsförfarandet, 43 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 75 § i bilskattelagen). Skatteförvaltningen har möjlighet att få handräckning av polisen för att erhålla material för granskning (93 § i lagen om beskattningsförfarande, 9 kap. 1 § 1 mom. i polislagen).
Mer information om hur skyldigheten att visa upp material uppfylls i praktiken finns i kapitel 3.3 Granskning av materialet och utredning av beskattningsärenden.
2.2 Utredningsskyldighet vid skatterevisionen
Skyldigheten att utreda ett beskattningsärende fördelar sig mellan den skattskyldige och Skatteförvaltningen efter att den skattskyldige har fullgjort sin deklarationsskyldighet. I huvudsak ska den part som har bättre förutsättningar för detta lägga fram en utredning. (26 § 4 mom. i lagen om beskattningsförfarandet, 8 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 65 § 1 mom. i bilskattelagen).
Vid skatterevisionen ska den skattskyldige i mån av möjlighet delta i utredningen av alla ärenden som hänför sig till revisionen. Den skattskyldige har i regel möjlighet att lämna en utredning om bland annat omständigheter som rör hens förvärvsverksamhet och ekonomiska ställning.
Skatteförvaltningen ska se till att beskattningsärendet blir utrett. Skatteförvaltningen ska vid behov be den skattskyldige eller på annat sätt inhämta de kompletterande uppgifter och utredningar som behövs för beskattningen och som Skatteförvaltningen inte redan känner till. Om de fakta som inverkar på beskattningen inte framgår av det material som den skattskyldige visar upp för revision, ska skatterevisorn informera den skattskyldige om vilka tilläggsuppgifter som behövs för att ett skattelagsenligt beslut ska kunna fattas. Utredningsskyldigheten kompletterar således den skattskyldiges omfattande skyldighet att visa upp material.
För framläggande av utredning ska det med beaktande av ärendets art ges en tillräcklig tidsfrist. Fristen kan förlängas på en parts begäran, om det är nödvändigt för att ärendet skall kunna utredas (33 § i förvaltningslagen, 434/2003).
Skatteförvaltningens utredningsskyldighet gäller främst omständigheter som Skatteförvaltningen har bättre möjligheter att utreda än den skattskyldige. Skatteförvaltningen har till exempel bättre åtkomst till olika myndighetsregister än vad den skattskyldige har.
Om den andra parten i en rättshandling som den skattskyldige har företagit inte är bosatt i Finland eller inte har sin hemort här, är det i första hand den skattskyldiges sak att lägga fram utredning (26 § 4 mom. i lagen om beskattningsförfarandet, 8 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 65 § 1 mom. i bilskattelagen).
3 Skatterevisionens gång
3.1 Allmänt
Skatterevisorn meddelar den skattskyldige på förhand att en skatterevision kommer att inledas om det inte finns särskilda skäl att låta bli att meddela på förhand (14 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarande, 24 § 4 mom. i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 64 § 3 mom. i bilskattelagen). Om skatterevision meddelas oftast per telefon eller e-post. I detta skede kommer man tillsammans med den skattskyldige överens om tidtabellerna för revisionen, hur den framskrider samt om inlämnandet av det material som ska granskas och var skatterevisionen utförs. Vid beslut om tidpunkten och platsen för skatterevisionen beaktas i mån av möjlighet den skattskyldiges önskemål.
Före skatterevisionen bekantar sig skatterevisorn med de uppgifter som Skatteförvaltningen redan har tillgång till gällande den skattskyldige eller som skatterevisorer annars har tillgång till.
Skatterevisionen görs på den skattskyldiges material i elektronisk form. Elektroniskt material kan förutom av skatterevisorer även begäras av en IT-skatterevisor, vars uppgift endast är att delta i anskaffningen och behandlingen av materialet. Revisionsobjektet ska också lämna uppgifter från sin elektroniska ekonomiförvaltning och bokföring i en sådan form att en obruten verifieringskedja (audit trail) kan granskas.
Uppvisande av det elektroniska materialet kan till exempel ske genom att skatterevisorerna ges rätt att titta på materialet på distans direkt i ekonomiförvaltnings- eller bokföringsprogrammet. Man kan också begära att materialet visas upp via skyddad e-post. I fråga om annat material än elektroniskt material avtalas på förhand när och var det står till skatterevisorernas förfogande.
Materialet granskas vid Skatteförvaltningen, i den skattskyldiges lokaler eller i andra lokaler som den skattskyldige anvisar, till exempel hos bokföringsbyrån. Då man bestämmer platsen där skatterevisionen utförs strävar man efter att beakta den skattskyldiges önskemål. Om skatterevisionen utförs i den skattskyldiges lokaler eller på bokföringsbyrå ska den skattskyldige ordna lämpliga utrymmen för skatterevisionen, sedvanliga hjälpmedel samt vid behov även personal som kan besvara praktiska frågor. Den skattskyldige ska föra material som inte finns i elektronisk form för granskning till det ställe där skatterevisionen utförs (4 § i förordningen om beskattningsförfarande, 14 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 4 § i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning).
Materialet behandlas och förvaras enligt Skatteförvaltningens datasäkerhetsanvisningar och sekretessbestämmelser.
Skatteförvaltningen kan be en representant för en annan myndighet att bistå som sakkunnig vid skatterevisionen (14 § 4 mom. i lagen om beskattningsförfarande, 24 § 6 mom. i lagen om beskattningsförfarande beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 64 § 4 mom. i bilskattelagen). En annan myndighets sakkunnighjälp kan behövas till exempel vid fastställandet av tomtgränser eller lagrets värde och i andra situationer där en annan myndighets specialsakkunskap behövs.
Skatterevisionen kan leda till att beskattningen ändras. Vid all ändring av beskattningen iakttas bestämmelser om tidsfrister och andra förfaranden (54–60 § i lagen om beskattningsförfarandet, 40–51 a § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 79–86 § i bilskattelagen). Om felet är ringa behöver skatt inte påföras eller rättelse till den skattskyldiges nackdel inte göras (58 § i lagen om beskattningsförfarandet, 50 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 81 § i bilskattelagen). Enligt principen om jämlik beskattning görs ändringarna också till den skattskyldiges fördel (26 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarandet, 5 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 65 § 1 mom. i bilskattelagen).
Vid skatterevisionen kan det framkomma omständigheter på basis av vilka Skatteförvaltningen behöver anmäla ett misstänkt skattebrott för förundersökning till förundersökningsmyndigheten (28 § 1 mom. i lagen om Skatteförvaltningen) eller behöver vidta åtgärder för att trygga skattefordran (lagen om säkerställande av indrivningen av skatter och avgifter 395/1973). Skatteförvaltningen har också rätt att anmäla ärenden som gäller bokföringsbrott till förundersökningsmyndigheten (28 § 2 mom. i lagen om Skatteförvaltningen). Skatterevisorn kan för dessa åtgärder göra upp en särskild promemoria innan skatterevisionen är klar. Prövningen av brottsanmälan görs och Skatteförvaltningens talan förs i brottsmålet av särskilt utsedda tjänstemän. Dessa uppgifter omfattas inte av skatterevisorernas behörighet.
Den skattskyldige fråntar skatterevisorn rätten att använda det elektroniska bokföringssystemet och skatterevisorn återlämnar det bokföringsmaterial och annat material som skatterevisorn haft i sin besittning i pappersformat när skatterevisionen har slutförts. Material i elektronisk form avlägsnas från Skatteförvaltningens datamedier när det inte längre behövs för Skatteförvaltningens lagstadgade uppgifter. Tidpunkten för avlägsnandet påverkas av en eventuell ändring av beskattningen eller om brottsfallet fortskrider till rättegång, varvid materialet kan förvaras tills ovan nämnda ärenden har avgjorts.
3.2 Inledande diskussion
Skatterevisionen börjar med en inledande diskussion där den skattskyldige eller hens ombud och eventuella biträden deltar, såvitt det är möjligt. Vid den inledande diskussionen utreds skatterevisionens syfte och gång (2 § i förordningen om beskattningsförfarandet, 12 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 1 § i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning) och man strävar efter att få en uppfattning om den skattskyldiges affärsverksamhet eller annan förvärvsverksamhet, bokföring eller anteckningar och skötsel av skatteärenden.
I den inledande diskussionen kan man utreda bl.a. följande frågor:
- verksamhetens art, omfattning och särdrag
- intresseföretag
- ägarförhållandena samt om ägarna deltar i verksamheten
- ägarnas övriga affärsförbindelser
- vilka personer som ansvarar för skatteärenden och bokföringen
- skatterisker och skatteslag som ska granskas
- perioder som ska granskas
- granskning av företagets utländska driftställen samt granskning av dotter- och övriga intressebolag.
Vid den inledande diskussionen kommer man också överens om praktiska arrangemang, som tidtabellen och användningen av arbetsutrymmena. Efter den inledande diskussionen eller senare under skatterevisionen kan man sätta sig in i den skattskyldiges verksamhet till exempel genom att besöka den skattskyldiges affärslokaler och vid behov intervjua personal.
De inledande och avslutande diskussionerna samt kontakterna med den skattskyldige förutsätter inte nödvändigtvis att man träffas i den skattskyldiges eller Skatteförvaltningens lokaler, utan diskussionerna kan till exempel föras per telefon eller som distansmöten.
3.3 Granskning av material och utredning av beskattningsärenden
Den skattskyldige har en omfattande skyldighet att visa upp material vid skatterevision (närmare i kapitel 2.1 i anvisningen Skyldighet att visa upp material) och dessutom ska den skattskyldige i mån av möjlighet delta i utredningen av alla frågor som gäller revisionen (närmare information i kapitel 2.2 Utredningsskyldighet vid skatterevision).
Skatterevisionen kan gälla antingen ett enskilt skatteår eller en skatteperiod eller omfatta en längre tidsperiod. Skatterevisionen kan gälla ett eller flera skatteslag eller så den kan avgränsas noggrant till ett visst ärende. Vid skatterevisionen utreds i fråga om den tidsperiod och det ärende som ska granskas:
- affärsverksamheten och bokföringen svarar mot varandra
- bokföringen stämmer överens med skattedeklarationerna som lämnats in till Skatteförvaltningen
- skattelagarna och bokföringslagen har iakttagits vid uppgörandet av bokföringen och skattedeklarationerna.
För att reda ut dessa frågor granskas det material som är av betydelse med beaktande av varje skatterisk eller skatteslag och skatterevisionens omfattning. Material som granskas är bland annat bokslut, huvud- och dagböcker, verifikat, uppgifter om produkter och verksamhet, produktions- och lagerbokföring, leveranshandlingar, protokoll, arbets- o.d. avtal, olika reglementen, dokumentation av internprissättning, korrespondens samt beskrivningar och anvisningar gällande bokföringssystem och andra motsvarande system.
Om den skattskyldige som granskas inte är bokföringsskyldig, dvs. skatterevisionen gäller till exempel en fysisk person, kan det material som granskas vara bland annat avtal, fakturor, anteckningar och bankkontoutdrag som ansluter sig till det ärende som granskas.
Sådant som kommer fram vid skatterevisionen ska redas ut så detaljerat som möjligt redan under skatterevisionen. Det är både till Skatteförvaltningens och till den skattskyldiges fördel att alla väsentliga fakta utreds i så tidigt skede som möjligt av skatterevisionen. Detta främjas av en öppen dialog mellan parterna.
Skatterevisorn utreder ärendet som granskas i så stor utsträckning som är nödvändigt och möjligt för att uppnå skatterevisionens syfte. Av den skattskyldige kan begäras muntliga och skriftliga utredningar under revisionen. Utöver den skattskyldige kan utredningar inhämtas till exempel av delägarna eller arbetstagarna i det bolag som granskas. Under skatterevisionen kan man också samla in information med fotografier och videoinspelningar. Om man begär omfattande skriftliga utredningar av den skattskyldige ska man reservera tillräckligt med tid för inlämnande av svaret eller utredningarna.
Skatterevisorn ger vid behov den skattskyldige anvisningar i beskattningsärenden (2 § i förordningen om beskattningsförfarande, 12 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 1 § i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning). Anvisningar kan ges muntligen under skatterevisionen eller skriftligen som en del av skatterevisionsberättelsen. I betydelsefulla ärenden och ärenden som lämnar rum för tolkning kan den skattskyldige uppmanas att ansöka om förhandsavgörande hos Skatteförvaltningen.
3.4 Avslutande diskussion
Efter att materialet granskats hålls en avslutande diskussion med den skattskyldige eller den skattskyldiges ombud då det är möjligt.
Under den avslutande diskussionen diskuteras observationerna som gjorts under revisionen och man kommer överens om hur man utreder ärenden som ännu är oklara (2 § i förordningen om beskattningsförfarande, 12 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 1 § i förordningen om skattegranskning inom bilbeskattning).
Under den avslutande diskussionen går man även igenom skatterevisionens fortsatta åtgärder och den beräknade tidtabellen för dessa. Vid behov ska man informera den skattskyldige om påförande av skatter, rättelse av beskattningen, betalningsarrangemang och skattelättnader samt om besvärsmöjligheter.
3.5 Skatterevisionsberättelse
Över skatterevisionen upprättas en skatterevisionsberättelse, i vilken redogörs för de ärenden som påverkar beskattningen och som upptäckts under skatterevisionen samt vilka åtgärder som föranleds av dem.
Skatterevisionsberättelsen ska utarbetas utan dröjsmål (2 § i förordningen om beskattningsförfarande, 12 § i förordningen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 1 § i förordningen om skattegranskning vid bilbeskattning) efter att möjliga tilläggsutredningar gjorts. Skatterevisorn kontaktar den skattskyldige om tidtabellen för skatterevisionsberättelsen.
En skatterevisionsberättelse ska i tillämpliga delar innehålla följande:
- uppgifter som specificerar den skattskyldige
- allmänna uppgifter som beskriver den skattskyldiges verksamhet och som är av betydelse med tanke på observationerna som gjorts under skatterevisionen och beskattningsåtgärderna
- utredning om skatterevisionens gång och omfattning
- uppgifter om bokförings- och annat material som har granskats
- ett avsnitt för varje skatteslag där man beskriver vilka observationer som gjorts under revisionen av respektive skatteslag
- den skattskyldiges utredningar och deras inverkan på de avgöranden som fattas vid skatterevisionen
- motiveringar till eventuella beslut om rättelse av beskattningen och påförande av skatt samt skatteförhöjningar
- givna anvisningar
- namnen på de skatterevisorer som utfört skatterevisionen och deras tjänsteställning.
Omfattningen av beskrivningen av ärenden och omständigheter i skatterevisionsberättelsen varierar från ärende till ärende. Till skatterevisionsberättelsen bifogas vid behov handlingar som förtydligar det som framförts i revisionsberättelsen.
3.6 Hörande
När skatterevisionsberättelsen är färdig ska den skattskyldige ges tillfälle att bli hörd före beskattningsbesluten fattas. Den skattskyldige ska alltid höras om åtgärder vidtas på basis av skatterevisionsberättelsen (26 § 3 mom. i lagen om beskattningsförfarandet, 7 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 65 § 1 mom. i bilskattelagen).
För hörandet reserveras minst två veckor, om det inte finns särskilda skäl för en kortare tid. Av motiverade skäl kan inlämningstiden för bemötandet förlängas.
Skatterevisionsberättelsen jämte begäran om bemötande sänds till den skattskyldige eller dennes företrädare. Om den skattskyldige har försatts i konkurs ska berättelsen sändas till boförvaltaren.
Att inte ta emot handlingar eller att avstå från att avge bemötande är inte ett hinder för att ett beslut om rättelse av beskattningen eller ett beslut om påförande av skatt kan fattas. Skatterevisorn gör befogade ändringar i skatterevisionsberättelsen utifrån bemötandet.
Närmare information om förfarandet för hörande vid beskattningen ges i Skatteförvaltningens anvisning Allmänna bestämmelser om beskattningsförfarande.
3.7 Beskattningsbeslut och ändringssökande
Om det vid skatterevisionen konstateras att den skattskyldige helt eller delvis har blivit obeskattad, att för lite skatt har deklarerats eller det av någon annan orsak har blivit för lite skatt att betala eller för mycket skatt har återburits, ändrar Skatteförvaltningen beskattningen till den skattskyldiges nackdel. Bestämmelser om ändring av beskattningen till den skattskyldiges nackdel ingår i lagen om beskattningsförfarande (56–56 c §), lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ (40 §, 44–47 §), lagen om skatt på arv och gåva (378/1940, 40 §), lagen om överlåtelseskatt (931/1996, 33 §, 33 b–33 e §) och bilskattelagen (80–85 §).
Om skatt har påförts till ett för stort belopp ändras beskattningen till den skattskyldiges fördel. Bestämmelser om ändring av beskattningen till den skattskyldiges fördel ingår i lagen om beskattningsförfarande (55 §), lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ (41 §), lagen om skatt på arv och gåva (41 §), lagen om överlåtelseskatt (33 a §), punktskattelagen (83 a) och bilskattelagen (79 §).
Efter hörandet om skatterevisionsberättelsen fattar Skatteförvaltningen beslut om rättelse av beskattningen, påförande av skatt eller återbäring av skatt. Beskattningsbeslutets motiveringar framgår av skatterevisionsberättelsen. Ett beslut om ändring av beskattningen, varav skatterevisionsberättelsen utgör en del, ska delges den skattskyldige eller dennes företrädare samt i konkursfall boförvaltaren. På skatt som påförs kan även påföras skatteförhöjning (32 § i lagen om beskattningsförfarande, 37 § i lagen om beskattningsförfarande beträffande skatter som betalas på eget initiativ och 92 § i bilskattelagen). Dessutom ska dröjsmålspåföljder betalas. Närmare information om tidsfrister för ändring av beskattningen, dröjsmålspåföljder och andra förfaranden ges i Skatteförvaltningens anvisning Ändring av beskattningen på myndighetsinitiativ.
Påförd skatt ska betalas senast på förfallodagen (12 § i lagen om skatteuppbörd, 11/2018). Skatt ska betalas även om besvär har anförts över beslutet (67 § i lagen om skatteuppbörd), om inte förbud mot eller avbrott i verkställigheten av skatten har beviljats (12–19 § i lagen om verkställighet av skatter och avgifter, 706/2007). Skatteförvaltningen har gett ut en separat anvisning om ämnet, Avbrytande av verkställighet. Skatteförvaltningen kan i vissa fall göra ett betalningsarrangemang för betalning av skatt enligt 41 och 43 § i lagen om skatteuppbörd.
Ändring i ett beslut om rättelse av beskattningen och påförande av skatt som fattats på basis av skatterevision kan sökas hos skatterättelsenämnden. Anvisningar för sökande av ändring finns som bilaga till beslutet. Detaljerad information om sökande av ändring ges i Skatteförvaltningens anvisning Sökande av ändring i Skatteförvaltningens beslut.
När man i samband med skatterevisionen fattar ett beslut i ett ärende som lämnar rum för tolkning, i ett ärende som är av exceptionell ekonomisk betydelse eller om Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt i övrigt kräver det, ska skatterevisorerna delge det beslut som fattats till Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt, som kan söka ändring i beslutet (24 § i lagen om Skatteförvaltningen, 26 d § i lagen om beskattningsförfarande och 57 § i lagen om beskattningsförfarande beträffande skatter som betalas på eget initiativ). Samarbetet och förfaringssätten mellan Enheten för bevakning av skattetagarnas rätt och Skatteförvaltningens enheter behandlas mer ingående i Skatteförvaltningens anvisning Bevakning av skattetagarnas rätt inom Skatteförvaltningen.
4 Utnyttjande av utomståendes skyldighet att lämna uppgifter vid skatterevision
I samband med en skatterevision kan man inhämta uppgifter även av andra än den skattskyldige själv. Jämförelseuppgifterna som fås av utomstående används för att säkerställa att uppgifterna i den skattskyldiges bokföring och de uppgifter som lämnats till Skatteförvaltningen är riktiga. I situationer där den skattskyldige inte alls eller endast delvis uppfyller sin skyldighet att visa upp material eller utreda ärenden, kan jämförelseuppgifterna ha en betydande roll i utredningen och avgörandet av beskattningsärendet.
Skatteförvaltningen får uppgifter av utomstående under de förutsättningar som anges i lag. En del av uppgifterna fås från skattedeklarationer som lämnats av utomstående, men uppgifterna kan också inhämtas genom separata skriftliga förfrågningar eller via jämförelseuppgiftsgranskningar. (3 kap. i lagen om beskattningsförfarandet, 42 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 14 kap. i bilskattelagen).
Var och en ska lämna uppgifter som behövs för beskattningen av en annan skattskyldig, om Skatteförvaltningen begär det genom en specificerad begäran om uppgifter. De begärda uppgifterna kan gälla ett ärende som man enligt lagen har rätt att vägra vittna om. Uppgifterna ska trots det lämnas om det är frågan om sådana uppgifter om någon annans ekonomiska ställning som inverkar på beskattningen och om de innehas av den utomstående. (19 § i lagen om beskattningsförfarandet, 30 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 114 § i bilskattelagen). Uppgifter kan inhämtas bland annat från finans- och försäkringsinstitut och den skattskyldiges affärspartners.
En förfrågan i samband med en skatterevision kan även sändas till myndigheter och andra offentliga samfund. Uppgifterna man bett om kan till exempel på grund av myndighetens tystnadsplikt vara sådana om vilken vittnesmål enligt lag inte får ges. Även dylika uppgifter ska lämnas när de gäller någon annans ekonomiska ställning och om de inverkar på beskattningen. (20 § i lagen om beskattningsförfarande, 30 § i lagen om beskattningsförfarande beträffande skatter som betalas på eget initiativ).
Med stöd av skatteavtal och handräckningsavtal samt EU-lagstiftning kan uppgifter också fås från skattemyndigheterna i andra länder.
5 Annan skattekontroll som utförs av skatterevisorer
5.1 Begäran om utredning, diskussioner och myndighetssamarbete
Skatterevisorerna kan utöver skatterevisionerna också utföra annan slags skattekontroll, till exempel utreda skatteärenden genom att begära utredningar och diskussioner. Utredningen gäller då ett visst specificerat ärende. Dessutom kan skatterevisorerna tillsammans med andra myndigheter vidta kontrollåtgärder som gäller till exempel en viss bransch. I samband med sådan kontroll ska den skattskyldige lämna Skatteförvaltningen kompletterande uppgifter och utredningar samt förete de verifikat som kan behövas vid beskattningen av den skattskyldige. (11 § i lagen om beskattningsförfarandet, 21 § i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ, 60 § i bilskattelagen).
De förfaranden som beskrivs i denna anvisning iakttas i tillämpliga delar även vid annan ovan nämnd skattekontroll som utförs av skatterevisorer. Om ett ärende inte kan utredas genom utredningsbegäran och diskussioner, kan utredningen av skatteärendet fortsätta i form av en skatterevision.
5.2 Granskningar av skyldigheten att lämna uppgifter och jämförelseuppgiftsgranskningar
Skatteförvaltningen har rätt att granska, och den uppgiftsskyldige har på uppmaning av Skatteförvaltningen skyldighet att för granskning uppvisa, alla sådana handlingar som ovan i detta kapitel avsedda uppgifter kan hämtas ur och som behövs för att övervaka att anmälningsskyldigheten, skyldigheter avseende åtgärder för kundkännedom eller andra skyldigheter enligt detta kapitel iakttas (23 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande).
Vid en granskning enligt 23 § i lagen om beskattningsförfarande säkerställs att den utomstående har fullgjort skyldigheterna i anslutning till den allmänna eller särskilda skyldigheten att lämna uppgifter med rätt innehåll. Bland annat övervakas efterlevnaden av skyldigheten att lämna uppgifter vid byggande (15 b–d § i lagen om beskattningsförfarande) och skyldigheter i anslutning till internationellt informationsutbyte (17 a–g § i lagen om beskattningsförfarande) med dessa granskningar. Uppfyllandet av skyldigheten att lämna uppgifter granskas också i andra situationer som definieras i 3 kap. i lagen om beskattningsförfarande. Granskningen utförs i den omfattning som anses ändamålsenligt. Över granskningen upprättas en granskningsberättelse.
Vid granskningar enligt 23 § i lagen om beskattningsförfarande iakttas i tillämpliga delar de förfaranden som beskrivs i denna anvisning.
Skatteförvaltningen kan också utföra sådana jämförelseuppgiftsgranskningar som avses i 21 § i lagen om beskattningsförfarande enbart för att inhämta jämförelseuppgifter. Mer information om dessa jämförelseuppgiftsgranskningar ges i Skatteförvaltningens anvisning Jämförelsegranskningar.
6 Skatterevisorns ansvar
Skatterevisionen utförs av en sådan tjänsteman vid Skatteförvaltningen som har utsetts och förordnats att utföra uppgiften. Skatterevisorn visar sin behörighet för den skattskyldige med Skatteförvaltningens identitetskort.
En skatterevisor får inte vara delaktig i en skatterevision vid vilken hen är jävig. Jäv kan uppstå till exempel på grund av släktskapsförhållande (27–30 § i förvaltningslagen).
Skatterevisorn är skyldig att hemlighålla alla handlingar som behandlas vid skatterevisionen (4 § i lagen om offentlighet och sekretess i fråga om beskattningsuppgifter, 1346/1999, 23 § i lagen om offentlighet i myndigheternas verksamhet, 621/1999). Skatteförvaltningen kan lämna ut sekretessbelagda handlingar och uppgifter endast till en part eller någon annan som har lagstadgad rätt att få uppgifter (11 § och 26 § i lagen om offentlighet i myndigheternas verksamhet).
Vid skatterevisionen beaktas situationer där det material som granskas kan innehålla sådan opublicerad information som påverkar marknaden för finansiella instrument och som det är förbjudet att röja och utnyttja som insiderinformation. I sådana situationer följs Skatteförvaltningens anvisning Skatteförvaltningens anvisning om behandling av insiderinformation.
Skatterevisorn handlar under tjänsteansvar och ansvarar för att skatterevisionen har gjorts omsorgsfullt och ändamålsenligt (4 kap. i statstjänstemannalagen, 750/1994, 118 § 1 mom. i Finlands grundlag, 731/1999). Skatterevisorn ansvarar också för att skatterevisionsberättelsen och de eventuella besluten som avser rättelse av beskattningen eller påförande av skatt, och som görs utgående från skatterevisionsberättelsen, innehåller korrekta och tillräckliga uppgifter som baserar sig på fakta som framkommit under skatterevisionen. Skatterevisorn ska grunda sina beslut och slutsatser på noggrant framtagna fakta.
7 Behandling av personuppgifter vid skatterevision
Behandlingen av personuppgifter inom Skatteförvaltningen grundar sig alltid på Europeiska unionens allmänna dataskyddsförordning (EU) 2016/67 (GDPR) och den nationella dataskyddslagen (1050/2018) som preciserar dataskyddsförordningen. Dessutom iakttas andra bestämmelser som skyddar integriteten och de grundläggande rättigheterna.
Vid skatterevisionen beaktas bestämmelserna i den allmänna dataskyddsförordningen om behandling av personuppgifter (GDPR) och den nationella dataskyddslagstiftningen om skyddet för medborgarnas privatliv samt behandlingen av handlingar och uppgifter. I enlighet med dessa bestämmelser behandlas personuppgifter vid skatterevisionen endast när och i den omfattning som behövs i ett beskattningsärende.
Vid skatterevisionen kan man få personuppgifter av den skattskyldige själv (kapitel 2 i anvisningen). Vid skatterevisionen ombeds den skattskyldige endast visa upp sådana uppgifter som behövs för verkställandet av den skattskyldiges egen beskattning. Endast sådana personuppgifter som behövs vid beskattningen begärs. Skatteförvaltningen bedömer vilka uppgifter som behövs och innehållet i de uppgifter som behandlas bestäms utifrån substansbestämmelserna om beskattning. Skatteförvaltningen svarar för att de uppgifter som behandlas är ändamålsenliga, väsentliga och begränsade i förhållande till det ändamål för vilket de behandlas.
Vid skatterevisionen kan man få personuppgifter även av utomstående (kapitel 4 i anvisningen). Även i fråga om personuppgifter från utomstående iakttas motsvarande principer som ovan.
Material som erhållits för skatterevision förvaras endast under en begränsad tid. Material, inklusive personuppgifter, förvaras så länge de behövs för Skatteförvaltningens lagstadgade uppgift. Efter slutförd skatterevision ska materialet antingen förstöras eller återställas till den skattskyldige, om återställandet har överenskommits om separat.
Material som erhållits vid skatterevisionen behandlas på ett sätt som säkerställer att personuppgifterna behandlas korrekt. Material som erhållits för skatterevisionen kan endast behandlas av de utsedda tjänstemän vid Skatteförvaltningen till vars uppgifter det hör.
Skatteförvaltningen får använda och behandla beskattningsuppgifter som den tagit emot eller utarbetat för ett visst beskattningsärende även för skötseln av andra uppgifter som avses i 2 § i lagen om Skatteförvaltningen utan att bestämmelserna om skydd för personuppgifter och sekretessbeläggning av handlingar hindrar det (10 § i lagen om offentlighet och sekretess i fråga om beskattningsuppgifter).
Behandling, dataskydd och sekretess i fråga om material som presenterats vid skatterevisionen och som erhållits av utomstående under skatterevisionen behandlas närmare i Skatteförvaltningens publikation Dataskydd och behandling av uppgifter inom Skatteförvaltningen.
ledande specialsakkunnig Kalle Hirvonen
metodchef Anne-Mari Pietilä