Luonnollisia henkilöitä koskeva kansainvälinen tietojenvaihto veroviranomaisten välillä Syventävä vero-ohje

Tässä ohjeessa käsitellään luonnollisten henkilöiden tuloverotuksen tietojen vaihtamista Suomen ja muiden valtioiden veroviranomaisten välillä. Ohjeessa ei käsitellä esimerkiksi arvonlisäverotuksen tai valmisteverotuksen tietojenvaihtoa.

Ohjeeseen on lisätty direktiivin (EU) 2023/2226 (ns. DAC8-direktiivi) tuomia muutoksia, lisätty kappale ennakkopäätöksiä koskevasta raportoinnista (ns. DAC3-direktiivi) sekä rajat ylittävien järjestelyjen raportoinnista (ns. DAC6-direktiivi). Automaattista tietojenvaihtoa koskevan kappaleen rakennetta on parannettu. Lisäksi on huomioitu verotusmenettelystä annetun lain 56 b §:n muutos vuoden 2026 alusta lähtien.

1 Yleistä kansainvälisestä yhteistyöstä ja tietojenvaihdosta

Kansainvälinen tietojenvaihto on osa rajat ylittävää hallinnollista yhteistyötä eri maiden veroviranomaisten välillä. Tällaista yhteistyötä kutsutaan usein myös virka-avuksi. Tietojenvaihdon ohella muita yhteistyötapoja ovat muun muassa virkamiesten läsnäolo toisen jäsenvaltion hallintovirastossa, osallistuminen hallinnollisiin tutkimuksiin ja samanaikainen tarkastus.

Yhteistyö edellyttää voimassa olevan valtiosopimuksen tai yhteistyötä määrittelevän direktiivin tai asetuksen lisäksi luottamuksellisia suhteita ja menettelyjä, sekä vastavuoroista toimintaa. Yhteistyön tarkoituksenmukaisuus, laadukkuus ja tietoturva varmistetaan esimerkiksi siten, että kansainvälisessä tietojenvaihdossa käytetään vakiomuotoisia lomakkeita ja tiedonsiirtoformaatteja sekä suojattuja viestintäkanavia.

Tietojenvaihdon tavoitteena on, että kahdessa tai useammassa maassa toimivan tai toimineen henkilön tai yhteisön tulot verotetaan kussakin maassa oikealla tavalla ja oikean suuruisina.

Kansainvälisestä tietojenvaihdosta veroasioissa on säädetty EU-lainsäädännössä sekä sovittu kahden tai useamman valtion välisissä sopimuksissa. Näitä tietojenvaihdon oikeusperusteita ovat muun ohella:

• Sopimus Pohjoismaiden välillä virka-avusta veroasioissa (SopS 37/1991)
• Yleissopimus veroasioissa annettavasta keskinäisestä virka-avusta (SopS 21/1995)
• Neuvoston Asetus (EU) N:o 904/2010 hallinnollisesta yhteistyöstä ja petosten torjunnasta arvonlisäverotuksen alalla (virka-apuasetus)
• Neuvoston direktiivi 2010/24/EU keskinäisestä avunannosta veroihin, maksuihin ja muihin toimenpiteisiin liittyvien saatavien perinnässä
• Neuvoston direktiivi 2011/16/EU hallinnollisesta yhteistyöstä verotuksen alalla ja direktiivin 77/799/ETY kumoamisesta (hallinnollisen yhteistyön direktiivi), sekä ne tätä direktiiviä muuttavat direktiivit, jotka laajentavat pakollista automaattista tietojenvaihtoa
• Kahdenväliset sopimukset kuten esim. FATCA-sopimus (SopS 25/2015)

Kahdenväliset tuloverosopimukset sisältävät yleensä määräyksiä myös tietojenvaihdosta. Lisäksi Suomi on solminut joitain suppeita verosopimuksia, jotka myös mahdollistavat verotietojen vaihtamisen. Vero.fi-sivuston lista Suomen voimassa olevista verosopimuksista sisältää nämä suppeat verosopimukset. Edellä mainittujen sopimusten lisäksi Suomella on myös noin 40 tietojenvaihtosopimusta, jotka mahdollistavat pyynnöstä tapahtuvan verotietojen vaihtamisen.

Tietoja vaihdetaan vain tehtävään kussakin maassa nimettyjen toimivaltaisten viranomaisten välillä. Hallinnollisen yhteistyön direktiivin täytäntöönpanolaki määrittelee tuloverojen osalta Suomen toimivaltaiseksi viranomaiseksi Verohallinnon. Jos tietyn sopimuksen mukaan toimivaltaisena viranomaisena voi olla valtiovarainministeriön valtuuttama tai määräämä viranomainen, verotusmenettelystä annetun lain 88 §:ssä Suomen toimivaltaiseksi viranomaiseksi on nimetty ensisijaisesti Verohallinto. Valtiovarainministeriö voi kuitenkin ottaa periaatteellisesti tärkeän asian ratkaistavakseen. Verohallinnossa tietojenvaihdon tehtäviä hoitamaan nimetään toimivaltaiset virkamiehet.

Tietojenvaihdossa saatuja tietoja saa yleensä käyttää vain veroja koskevien kansallisten lakien hallintoa ja täytäntöönpanoa varten. Kuitenkin esimerkiksi hallinnollisen yhteistyön direktiivissä mahdollistetaan tietojen käyttö muuhunkin tarkoitukseen, jos se on sallittua molempien jäsenvaltioiden kansallisen oikeuden nojalla, ja tiedot lähettäneen jäsenvaltion toimivaltainen viranomainen myöntää tietojen käytölle luvan. Tällainen lupa on myönnettävä siinä tilanteessa, että tietoja voidaan käyttää samanlaisiin tarkoituksiin tiedot lähettäneen toimivaltaisen viranomaisen jäsenvaltiossa.

Kansainvälinen tietojenvaihto voidaan jakaa kolmeen pääryhmään: automaattiseen, oma-aloitteiseen ja pyynnöstä tapahtuvaan tietojenvaihtoon. Näitä kolmea tietojenvaihdon pääryhmää on kuvattu tarkemmin tämän ohjeen seuraavissa luvuissa. 

2 Automaattinen tietojenvaihto 

Automaattisella tietojenvaihdolla tarkoitetaan suurta asiakasjoukkoa koskevien tietojen vaihtamista kerralla ilman erillistä pyyntöä, säännöllisesti ja ennalta sovitussa muodossa.

Automaattisen tietojenvaihdon aloittaminen edellyttää voimassa olevan valtiosopimuksen lisäksi sen nojalla tehtyä kahdenvälistä tai monenkeskistä toimivaltaisten viranomaisten välistä sopimusta. Euroopan unionin jäsenvaltioiden välistä automaattista tietojenvaihtoa määrittelee direktiivi tai asetus.

Verohallinto Suomen toimivaltaisena viranomaisena lähettää etukäteen sovitut luonnollisten henkilöiden tuloverotuksen tiedot jokaiselle tietojenvaihtoon sitoutuneen valtion toimivaltaiselle viranomaiselle pääasiassa kerran vuodessa. Viimeksi päättyneen verovuoden tiedot lähetetään niistä verovelvollisista, jotka Verohallinnon tietojen mukaan asuvat kyseisessä maassa ja ovat saaneet tuloa Suomesta tai heillä on Suomessa tietynlaista varallisuutta, esimerkiksi kiinteää omaisuutta tai pankkitili. Vastaavasti ulkomailta Suomeen saapuu tietoja Suomessa asuvien henkilöiden ulkomailta saamista tuloista tai heidän varallisuudestaan ulkomailla. Automaattisen tietojenvaihdon prosessiin kuuluvat joskus myös massakorjauslähetykset, joilla aiemmin annettuja tietoja joltain osin muutetaan tai poistetaan virheellisinä.

Ulkomaille lähetettävät tiedot kerätään Suomessa pääsääntöisesti massaluontoisesti suoritusten maksajilta tai muilta sivullisilmoittajilta kuten finanssilaitoksilta. Keskeisessä asemassa tietojen keräämiseksi ovat rajoitetusti verovelvollisille maksetuista suorituksista annetut tulorekisteri-ilmoitukset, rajoitetusti verovelvollisille maksetuista suorituksista annetut vuosi-ilmoitukset, tai tietyn tietojenvaihtomuodon raportointivelvollisuuden täyttämistä varten erikseen annettavat vuosi-ilmoitukset. Tarvittaessa käytetään myös Verohallinnon rekistereissä olevia sekä toimitettavaa verotusta varten saatuja tietoja, esimerkiksi verovelvollisen itse veroilmoituksellaan antamiaan tietoja. Kerätyistä tiedoista Verohallinto poimii sopimusvaltioissa asuvia koskevat tiedot ja kokoaa niistä henkilöiden asuinvaltioihin lähetettävät tiedostot.

2.1 Tietyt tulo- ja varallisuustiedot

Monenkeskinen Euroopan neuvoston ja OECD:n laatima yleissopimus veroasioissa annettavasta virka-avusta luotiin vuonna 1988 ja se tuli Suomessa asetuksella voimaan 1.4.1995. Päivitetty sopimus astui voimaan vuonna 2011 ja sen on allekirjoittanut yli 140 maata tai lainkäyttöaluetta. Sopimukseen liittyneet valtiot voivat vaihtaa keskenään tietoja ja toimia muutenkin yhteistyössä keskenään veroasioissa, esimerkiksi antaa toisilleen virka-apua verojen perinnässä. Automaattinen tietojenvaihto koskee OECD:n malliverosopimuksen tuloja koskevien artiklojen mukaisia tuloja. Tietojen vaihtamiselle ei ole määrätty määräaikaa, Suomesta tiedot lähetetään yleensä verovuotta seuraavan vuoden kesäkuun loppuun mennessä.

Vuoden 2014 alusta lähtien EU-jäsenvaltioiden välillä on sovellettu hallinnollisen yhteistyön direktiiviä (2011/16/EU, ns. DAC1-direktiivi). EU-jäsenvaltiot ovat DAC1-direktiivin perusteella velvoitettuja automaattisesti lähettämään saatavilla olevat tiedot toisissa EU-jäsenvaltioissa asuvien henkilöiden tietyistä tulo- ja pääomalajeista, joita ovat: työtulo, johtajanpalkkiot, henkivakuutustuotteet, eläkkeet sekä kiinteän omaisuuden omistaminen ja siitä saatava tulo. Velvollisuus on koskenut ensimmäisen kerran verovuoden 2014 tietoja. Verovuodesta 2023 eteenpäin tulolajeihin on lisätty rojaltit. Tietojenvaihdon sisältö ja rakenne pohjautuu EU-jäsenvaltioiden yhdessä luomiin tiedonsiirtoformaatteihin ja kunkin jäsenvaltion kansallisen lainsäädännön perusteella verotusta varten kerättyihin tietoihin. Tiedot on vaihdettava vähintään kerran vuodessa, kuuden kuukauden kuluessa jäsenvaltion sen verovuoden päättymisestä, jonka aikana tiedot tulivat saataville. Suomi lähettää tiedot pääosin aina verovuotta seuraavan vuoden kesäkuun loppuun mennessä, niiltä osin kuin tiedot ovat poimittavissa muun muassa tulorekisterin kautta saaduista rajoitetusti verovelvollisia koskevista ilmoituksista. Poikkeus ovat kiinteään omaisuuteen liittyvät tiedot, joita ei raportoida tulorekisteriin ja jotka siksi lähetetään vasta myöhemmin, kun kaikkien verovelvollisten verotus kyseiseltä verovuodelta on saatu käsiteltyä loppuun. Suomeen vastaavia tietoja voi tulla erilaisilla aikatauluilla lähettäjävaltion tietojenkeruun aikatauluista riippuen.

2.2 Finanssitilitiedot

Finanssitilitietojen vaihtaminen aloitettiin vuonna 2015 Yhdysvaltojen kanssa niin sanotun FATCA-sopimuksen perusteella, verovuoden 2014 tiedoilla. EU-jäsenvaltioiden välillä finanssitilitietojen vaihtaminen alkoi syyskuussa 2017 ja ensimmäiset vaihdetut tiedot koskivat verovuotta 2016. Tietojenvaihto perustuu hallinnollisen yhteistyön direktiiviä muuttaneeseen ns. DAC2-direktiiviin (2014/107/EU), joka määrittää raportoivat tahot, niiden velvollisuudet ja automaattista tietojenvaihtoa varten kerättävät tiedot. EU:n ulkopuolisten maiden välillä vastaavien tietojen vaihtaminen perustuu joko monenkeskiseen toimivaltaisten viranomaisten sopimukseen finanssitilitietojen automaattisesta vaihtamisesta tai kahdenväliseen sopimukseen. Sekä EU:ssa että EU:n ulkopuolella käytössä oleva tietojenvaihtoformaatti pohjautuu OECD:n luomaan CRS-standardiin. Tietojenvaihdossa on tänä päivänä mukana maailmanlaajuisesti noin 120 maata.

Suomessa finanssilaitokset antavat Verohallinnolle tätä tarkoitusta varten laaditun vuosi-ilmoituksen. Verohallinto muodostaa vuosi-ilmoituksista tiedostoja, jotka sisältävät erikseen kunkin maan veroviranomaisellelähetettävät finanssitilitiedot. Tiedot sisältävät muun muassa verovelvollisen kyseisessä finanssilaitoksessa olevalle tilille vuoden aikana maksettujen korkojen, osinkojen ja tilillä pidettyihin varoihin liittyen syntyneen muun tulon kokonaisbruttomäärän, sekä tilin saldon vuoden lopussa tai tiedon tilin sulkemisesta kyseisen vuoden aikana. FATCA:ssa tietosisältö on hieman suppeampi. Finanssitilitietojenvaihto tapahtuu pääasiassa verovuotta seuraavan syyskuun loppuun mennessä.

Finanssitilitietojen vaihtamisesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeissa Verohallinnon ohje Suomen ja Yhdysvaltain välistä verotustietojen vaihtoa koskevan FATCA-sopimuksen soveltamiseksi sekä Verohallinnon ohje ns. DAC2-direktiivin voimaanpanolain sekä verotusmenettelylain 17 b, c ja d §:n soveltamiseksi.

2.3 Ennakkopäätökset

Hallinnollisen yhteistyön direktiiviä muutettiin vuonna 2015 ns. DAC3-direktiivillä (2015/2376/EU).

DAC3-tietojenvaihdossa toisille valtioille toimitettavat tiedot perustuvat yrityksille ja yhteisöille annettuihin rajat ylittäviksi ennakkopäätöksiksi ja ennakkohinnoittelusopimuksiksi luokiteltaviin tietoihin. Viimeisimmän hyväksytyn direktiivin muutoksen, ns. DAC8-direktiivin (2023/2226/EU), myötä tietojenvaihto laajenee koskemaan myös luonnollisia henkilöitä silloin kun rajat ylittäviä tilanteita varten annettavan ennakkopäätöksen liiketoimen tai liiketoimien sarjan arvo on yli 1 500 000 euroa tai ennakkopäätöksessä määritetään, onko henkilön verotuksellinen kotipaikka päätöksen antavassa jäsenvaltiossa, tietyt poikkeukset huomioiden. Luonnollisia henkilöitä koskeva tietojenvaihto koskee ennakkopäätöksiä, jotka on annettu, muutettu tai uusittu 1.1.2026 tai sen jälkeen.

Ennakkopäätösten tietojenvaihdosta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ennakkopäätöksiä ja ennakkohinnoittelusopimuksia koskeva kansainvälinen tietojenvaihto.

2.4 Raportoitavat rajat ylittävät järjestelyt

Laki raportoitavista järjestelyistä verotuksen alalla (1559/2019, raportoitavista järjestelyistä annettu laki) tuli voimaan 1.1.2020. Samalla verotusmenettelystä annettuun lakiin (1558/1995, VML) tuli uudet säännökset palvelun tarjoajan tiedonantovelvollisuudesta ja verovelvollisen ilmoitusvelvollisuudesta. Uudella sääntelyllä on toteutettu hallinnollisen yhteistyön direktiiviä muuttaneen ns. DAC6-direktiivin (2018/822/EU) edellyttämä tiettyjä rajat ylittäviä verosuunnittelurakenteita koskeva ilmoitusvelvollisuus. Direktiivimuutoksen tarkoituksena on parantaa Euroopan Unionin jäsenvaltioiden veroviranomaisten tiedonsaantia rajat ylittävistä verosuunnittelujärjestelyistä, joissa voi olla veron kiertämisen tai välttämisen elementtejä. Raportoitavaan järjestelyyn osallistuva henkilö voi olla luonnollinen henkilö, oikeushenkilö tai muu oikeudellinen järjestely.

Direktiivi asettaa EU-jäsenvaltioille velvollisuuden kerätä alueellaan toimivilta ilmoitusvelvollisilta raportoitavia rajat ylittäviä järjestelyitä koskevat tiedot. Raportointivelvollinen voi myös tietyissä tilanteissa olla verovelvollinen itse.

Raportointivelvolliset antavat tiedot Verohallinnolle tätä tarkoitusta varten laaditulla ilmoituksella (DAC6 – Ilmoitus raportoitavasta järjestelystä). Ilmoitus on annettava 30 päivän kuluessa siitä, kun ilmoitusvelvollisuus on alkanut eli järjestely on ylittänyt raportointikynnyksen. Verohallinnon on välitettävä ilmoitukset neljännesvuosittain eteenpäin Euroopan komission ylläpitämään keskusrekisteriin. Keskusrekisteristä tiedot välitetään eteenpäin sen jäsenvaltion verohallinnolle, jota annettu ilmoitus koskee.

Rajat ylittävien järjestelyjen raportoinnista on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Raportoitavat rajat ylittävät järjestelyt. Ohjeen luvussa 5 Verovelvollisen ilmoitusvelvollisuus on kuvattu tilanteet, joissa verovelvollinen itse on ilmoitusvelvollinen raportoitavasta järjestelystä.

2.5 Digitaalisten alustojen välityksellä tapahtuvat myynnit ja vuokraukset

Hallinnollisen yhteistyön direktiiviä muuttaneeseen ns. DAC7-direktiiviin (2021/514/EU) perustuen kaikki EU-jäsenvaltiot ovat vuodesta 2023 lähtien olleet velvollisia keräämään tietoja digitaalisten alustojen välityksellä tapahtuvista luonnollisten henkilöiden ja yhteisöjen suorittamista tavaroiden ja palvelujen myynneistä sekä kiinteän omaisuuden ja liikennevälineiden vuokrauksesta. Kansainvälinen tietojenvaihto EU-jäsenvaltioiden välillä alkoi vuonna 2024, vuoden 2023 aikana suoritetuista myynneistä ja vuokratuloista kerätyillä tiedoilla.

Suomessa alustaoperaattoreiden on ilmoitettava keräämänsä raportoitavat tiedot Verohallinnolle tätä tarkoitusta varten laaditulla raportoivan alustaoperaattorin vuosi-ilmoituksella viimeistään kalenterivuotta seuraavan vuoden tammikuun loppuun mennessä. Tietojenvaihto EU-jäsenvaltioiden välillä tapahtuu kalenterivuotta seuraavan vuoden helmikuun loppuun mennessä. Verohallinto lähettää tiedot tulonsaajan asuinvaltioon, ja jos alustan kautta on vuokrattu kiinteistöä tai muuta kiinteää omaisuutta, tiedot lähetetään myös omaisuuden sijaintivaltioon. Vastaavasti muut EU-jäsenvaltiot lähettävät tietoja Verohallinnolle Suomessa asuvien henkilöiden ja yritysten alustan kautta saamista tuloista ja Suomessa sijaitsevasta alustan kautta vuokratusta kiinteästä omaisuudesta.

Alustatalouden tietojenvaihto laajenee vuoden 2026 alusta myös niihin EU:n ulkopuolisiin valtioihin, jotka aktivoivat tietojenvaihtosopimuksen Suomen kanssa. Tämä tarkoittaa sitä, että alustaoperaattorien pitää vuodesta 2026 alkaen kerätä tiedot myös niistä myyjistä, joiden asuinvaltion kanssa Suomi on aktivoinut tietojenvaihtosopimuksen, siinä laajuudessa kuin tuo tietojenvaihtosopimus vaatii. Tiedot ilmoitetaan Verohallinnolle ensimmäisen kerran tammikuun loppuun mennessä 2027 ja Verohallinto lähettää tiedot tulonsaajan asuinvaltion veroviranomaisille viimeistään huhtikuun loppuun mennessä 2027.

Alustaoperaattorin tiedonantovelvollisuudesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Raportoivan alustaoperaattorin tiedonantovelvollisuus (DAC7).

2.6 Kryptovarojen vaihto- ja siirtotapahtumat

Kryptovarojen raportointikehys (Crypto-Asset Reporting Framework CARF) velvoittaa kolmansille osapuolille kryptovarapalveluja tarjoavat yritykset keräämään ja ilmoittamaan vuosittain tietoja kryptovarojen käyttäjistä ja tapahtumista kotivaltionsa veroviranomaisille. Mukana olevat valtiot ovat lisäksi velvoitettuja vaihtamaan näitä tietoja automaattisesti kryptovarojen käyttäjien kotivaltioiden veroviranomaisten kanssa vuosittain. Raportointikehyksen täytäntöönpanoon sitoutuneita valtioita ja lainkäyttöalueita on yli 70 (https://www.oecd.org/content/dam/oecd/en/networks/global-forum-tax-transparency/commitments-carf.pdf).

Kryptovarojen raportointikehys on otettu EU:ssa käyttöön hallinnollisen yhteistyön direktiiviä muuttaneella ns. DAC8-direktiivillä (2023/2226/EU). EU-jäsenvaltiot aloittavat keskinäisen automaattisen tietojenvaihdon direktiivin nojalla vuonna 2027, verovuodelta 2026 kerätyistä tiedoista. EU:n ulkopuolisten valtioiden välillä vastaavien tietojen vaihtaminen perustuu joko monenkeskiseen toimivaltaisten viranomaisten sopimukseen kryptovarojen raportointikehyksen mukaisesta automaattisesta tietojenvaihdosta tai kahdenväliseen sopimukseen. Tietojenvaihdon aloittaminen EU-jäsenvaltion ja EU:n ulkopuolisen valtion välillä edellyttää tietojenvaihtosuhteen aktivoimista. Suomi soveltaa monenkeskistä toimivaltaisten viranomaisten sopimusta 1.1.2026 alkaen ja vaihtaa tietoja tietojenvaihtosuhteen aktivoineiden valtioiden kanssa ensimmäisen kerran vuonna 2027 koskien vuoden 2026 tietoja. Osa EU:n ulkopuolisista valtioista on sitoutunut aloittamaan automaattisen tietojenvaihdon myöhemmin kuin vuonna 2027.

Suomessa raportoivat kryptovarapalvelun tarjoajat antavat Verohallinnolle tätä tarkoitusta varten laaditun vuosi-ilmoituksen viimeistään kalenterivuotta seuraavan tammikuun loppuun mennessä. Verohallinto muodostaa vuosi-ilmoituksista tiedostoja, jotka sisältävät erikseen kunkin maan veroviranomaisille lähetettävät tiedostot sisältäen kuhunkin valtioon lähetettävät tiedot kryptovarojen vaihto- ja siirtotapahtumista. Tiedot sisältävät muun muassa verovelvollisen kyseisessä raportoivassa kryptovarapalvelun tarjoajassa tekemien kryptovarojen osto-, myynti-, vaihto- ja siirtotapahtumien yhteenlasketut summatiedot kryptovaroittain. Tietojenvaihto tapahtuu sekä EU-jäsenvaltioiden että EU:n ulkopuolisten valtioiden välillä pääsääntöisesti kalenterivuotta seuraavan syyskuun loppuun mennessä. 

3 Spontaani tietojenvaihto

Spontaani tietojenvaihto on tapauskohtaista, useimmiten kertaluonteista tietojenvaihtoa. Toiseen valtioon lähetetään oma-aloitteisesti tietoa, joka ei ole mukana automaattisessa tietojenvaihdossa. Spontaanina vertailutietona voi lähettää ulkomaiselle veroviranomaiselle tiedoksi verovalvonnassa saatua tietoa, jolla voi potentiaalisesti olla verovaikutus vastaanottavassa maassa. Vertailutiedon lähettäminen on erittäin tärkeää niissä tilanteissa, joissa toinen maa voi suurella todennäköisyydellä menettää verotuloja. Myös mahdolliset systemaattiseen verojen välttämiseen viittaavat toimet tulisi informoida niille toisten valtioiden veroviranomaisille, joilla voi olla intressiä näihin tietoihin.

Tarkoituksena on varmistaa verosopimuksen ja maiden sisäisten oikeusnormien oikea soveltaminen henkilön tuloon sekä estää kansainvälistä veropakoa. Vastaavasti Suomeen saapuvia tietoja käytetään muun muassa sen varmistamiseksi, että verovelvollisen verotus on toimitettu oikein ja oikean suuruisena.

Spontaania tietojenvaihtoa tapahtuu tuloverosopimusten, tietojenvaihtosopimusten, virka-apusopimusten sekä virka-apudirektiivin ja -asetuksen perusteella. EU:n jäsenvaltioiden välillä tietojenvaihto tapahtuu toimivaltaisten viranomaisten välillä sähköisesti vakiomuotoista lomaketta käyttäen.

4 Pyynnöstä tapahtuva tietojenvaihto 

Pyynnöstä tapahtuva tietojenvaihto tarkoittaa verotusta varten tarpeellisten tietojen hankkimista viranomaisyhteistyön kautta tilanteessa, jossa tiedot sijaitsevat ulkomailla, esimerkiksi ulkomaisessa pankissa. Tiedot hankkii ulkomainen veroviranomainen, joka soveltaa tietojen hankkimiseen kohdemaan lainsäädäntöä ja toimittaa kerätyt tiedot Verohallinnolle. Vastaavasti Verohallinto on sitoutunut Suomen lainsäädäntöä noudattaen keräämään ja toimittamaan toisen maan toimivaltaisen veroviranomaisen pyytämät tiedot kansainvälisesti sovittujen standardien mukaisesti.

Virka-apupyynnöt voivat hyvin laaja-alaisesti koskea lähes mitä tahansa tietoa tai asiaa, joka liittyy sopimuksissa määriteltyihin veroihin. Tuloverotusta koskevan hallinnollisen yhteistyön direktiivissä sekä arvonlisäverotusta koskevassa Neuvoston asetuksessa virka-apupyyntöihin vastaamiselle on säädetty tarkat määräajat.

Tarve virka-avun pyytämiseksi voi tulla esiin missä tahansa Verohallinnon yksikössä. Virka-apupyynnön lähettäminen ja siihen vastaaminen, kuten kaikki hallinnollinen yhteistyö ja tietojenvaihto, tapahtuu yksinomaan toimivaltaisten viranomaisten välillä.

Virka-apupyyntöjä tehdään veroasioissa annettavasta keskinäisestä virka-avusta tehdyn yleissopimuksen, tuloverosopimusten, suppeiden verosopimusten, virka-apusopimusten sekä virka-apudirektiivin ja -asetuksen perusteella. Virka-apusopimuksissa käsite "virka-apu" pitää sisällään paitsi pyynnöstä tapahtuvan tietojenvaihdon, myös kansainvälisen verojen perimisessä annettavan virka-avun. Perinnän virka-avussa pyynnön vastaanottavan maan viranomainen voi käynnistää perintätoimenpiteet pyynnön lähettävässä maassa erääntyneiden maksamattomien verojen kattamiseksi. Perinnän virka-avusta kerrotaan tarkemmin ohjeessa Kansainvälinen virka-apu verojen perinnässä.

5 Julkisuus ja salassapito 

Verohallinnolla on verotustietoja koskeva yleinen salassapitovelvollisuus (Laki verotustietojen julkisuudesta ja salassapidosta, 1999/1346). Veroasioissa annettavan keskinäisen virka-avun yleissopimuksen 22 artiklan ja hallinnollisen yhteistyön direktiivin 16 artiklan mukaan tietojenvaihdossa saadut tiedot ovat saman salassapitovelvollisuuden alaisia kuin kansalliset verotusta koskevat tiedot, kuitenkin siten, että tietojen käyttöä on sopimuksessa ja direktiivissä rajoitettu vain niissä mainittuihin tarkoituksiin. Tietojen käsittelyssä otetaan huomioon myös tietosuojaa koskeva sääntely.

Kansallisen lainsäädännön lisäksi tietosuojasta määrätään hallinnollisen yhteistyön direktiivissä 2011/16/EU, EU:n yleisessä tietosuoja-asetuksessa 2016/679/EU (”GDPR”), ja kansainvälisissä sopimuksissa. Tietojenvaihto tapahtuu Verohallinnon nimettyjen virkailijoiden toimesta tai valvonnassa, jotta salassapito, käyttörajoitukset ja tietosuoja toteutuvat. Ilman oikeusperustetta tietojenvaihtoon ei ryhdytä.

Verotoimistoista voidaan antaa tuloverotuksen julkisia verotustietoja yleisen palveluperiaatteen puitteissa myös ulkomaisille tahoille. Jos esimerkiksi ulkomainen yksityinen yritys pyytää verotoimistolta Suomessa asuvaa henkilöä koskevia tietoja, joista osa on julkisia verotustietoja ja osa ei, voi verotoimisto antaa pyytäjälle otteen verotuksen julkisista tiedoista.

Verotustietojen julkisuudesta ja tietojen käsittelystä löytyy tarkempaa tietoa Verohallinnon ohjeesta Tietojen käsittely ja tietosuoja Verohallinnossa.

6 Kansainvälinen tietojenvaihto suhteessa verovelvollisen ilmoittamisvelvollisuuteen 

Verotusmenettelystä annetun lain (1558/1995, VML) 7 §:n 1 momentin mukaan verovelvollisen on verotusta varten ilmoitettava veroviranomaiselle veronalaiset tulonsa, niistä tehtävät vähennykset, tiedot varoistaan ja veloistaan sekä muut verotukseen vaikuttavat tiedot. Ilmoittamisvelvollisuus koskee niin Suomesta kuin ulkomailtakin saatuja tuloja ja varallisuutta.

Pääsääntöisesti luonnolliset henkilöt ja kuolinpesät saavat vuosittain esitäytetyn veroilmoituksen, jonka tiedot verovelvollisen on tarkistettava. Verovelvollinen on velvollinen korjaamaan ja täydentämään tiedot sekä palauttamaan veroilmoituksen, jos tiedoissa on puutteita tai virheitä. Verovelvollinen on myös velvollinen antamaan veroilmoituksen oma-aloitteisesti, vaikka hän ei olisi saanut esitäytettyä veroilmoitusta, jos hänellä on verovuonna ollut veronalaista tuloa tai varallisuutta taikka muita verotukseen vaikuttavia tietoja.

Jos verovelvollinen ei palauta esitäytettyä veroilmoitusta tai korjaa sen tietoja sähköisesti, hänen katsotaan antaneen veroilmoituksen esitäytetyssä veroilmoituksessa olevien tietojen mukaisena. Verovelvollisen katsotaan siis tällöin itse ilmoittaneen veronalaiset tulot, varat, vähennykset ja muut verotukseen vaikuttavat tiedot sellaisina kuin ne on esitäytetty.

Kansainvälinen tietojenvaihto ei poista verovelvollisen velvollisuutta ilmoittaa ulkomaiset tulonsa ja varansa. Kansainvälisessä tietojenvaihdossa saatavat tiedot saadaan pääasiassa vasta esitäytettyjen veroilmoitusten lähettämisen jälkeen. Toisaalta tiedot eivät pääsääntöisesti sovellu sellaisinaan käytettäväksi verotuksen toimittamiseen. Saatua tietoa voidaan yleensä käyttää vain verovelvollisten ilmoittamisvelvollisuuden valvontaan. Verovelvollisten on siis käytännössä itse täydennettävä veroilmoitukselle ulkomaantulonsa. Poikkeuksena tähän on, että Ruotsista Suomessa asuville henkilöille maksetuista eläkkeistä saadaan tietoja niin aikaisessa vaiheessa verovuoden päättymisen jälkeen, että niitä pystytään yleensä käyttämään Suomessa veroilmoitusten esitäyttämisessä. Näin saadaan vähennettyä verovelvollisten tarvetta täydentää veroilmoitustaan Suomessa. Verovelvollisilla on kuitenkin näissäkin tilanteissa velvollisuus tarkistaa tietojen paikkansapitävyys. Tietosisällöistä ja niiden muutoksista keskustellaan valtioiden välillä, mutta esimerkiksi verovelvollisen alkaessa saada Ruotsista täysin uutta eläketuloa, tietojen siirrossa verotukseen voi olla epävarmuutta.Myös mitkä tahansa muutokset toisen valtion omissa tietojenkeruujärjestelmissä voivat lisätä tietojen epätarkkuutta.

Jos Verohallinto saa veroilmoitusten antamisajankohdan jälkeen tietojenvaihdon kautta tietoa tulosta, jota verovelvollinen ei itse ole ilmoittanut veroilmoituksellaan, verovelvolliselle varataan aina mahdollisuus esittää kirjallinen selvitys verotuksesta mahdollisesti puuttuvista tuloistaan.

Jos ulkomailta saatu tieto tai aiemmin saadun tiedon korjaus tulee niin myöhään, että verovuoden verotus on jo päättynyt ja tulo on jäänyt verottamatta, verotusta voidaan oikaista verovelvollisen vahingoksi kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta (VML 56 §). 1.1.2017 alkaen voimaantulleessa VML 56 b §:n 1 momentin 3 kohdassa säädetään muun kuin automaattisen tietojenvaihdon kautta saadulle tiedolle pääsäännöstä poikkeava pidennetty verotuksen oikaisuaika, joka on kuusi vuotta verovuoden päättymistä seuraavan vuoden alusta. Vuoden 2026 alusta lähtien pykälästä on poistettu rajaus muuhun kuin automaattisessa tietojenvaihdossa saatuun tietoon. Tämä tarkoittaa, että kaikkea kansainvälisessä tietojenvaihdossa saatua tietoa voidaan käyttää verotuksen oikaisuun pidennetyn kuuden vuoden oikaisuajan puitteissa.

Verotuksen oikaisemisen lisäksi verovelvolliselle voidaan määrätä veronkorotus veroilmoitukselta puuttuvien tulojen vuoksi (VML 32 §). Ilmoittamisvelvollisuuden laiminlyönti voi täyttää myös verorikoksen tunnusmerkistön ja johtaa rikossyytteeseen.

Ilmoittamisvelvollisuudesta on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Luonnollisen henkilön ja kuolinpesän ilmoittamisvelvollisuus tuloverotuksessa.

johtava erityisasiantuntija Kalle Hirvonen

ylitarkastaja Jarno Vestervik