Tässä ohjeessa käsitellään virvoitusjuomaverosta annetun lain (1127/2010, virvoitusjuomaverolaki) soveltamiseen liittyviä kysymyksiä. Valmisteverotuksen luvista sekä verojen ilmoittamisesta ja maksamisesta saat tietoa Verohallinnon verkkosivuilta. Virvoitusjuomaveron verotusmenettelystä säädetään valmisteverotuslaissa (182/2010, ValmVL) ja oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetussa laissa (768/2016, OVML). Virvoitusjuomaveroa suoritetaan yhtäläisin perustein sekä Suomeen tuoduista tuotteista että täällä valmistetuista tuotteista. Ohje sisältää 1.4.2026 voimaan tulleet virvoitusjuomaverolain muutokset.
1 Yleistä
Virvoitusjuomista on kannettu kansallista valmisteveroa jo vuodesta 1940 lähtien. Lakia on vuosien varrella päivitetty useaan otteeseen, ja muutosten myötä veropohja on laajentunut kattamaan lähestulkoon kaikki sellaisenaan juotavat juomat ja juomien valmistukseen käytettävät tuotteet.
Verovelvollinen voi hakea ennakkoratkaisua joko tuotteesta maksettavasta virvoitusjuomaverosta tai toimintansa veronalaisuudesta. Ennakkoratkaisu annetaan vain konkreettiseen ja yksilöityyn kysymykseen. Lue lisää ennakkoratkaisun hakemisesta.
1.1 Virvoitusjuomaverolain soveltamisala
Virvoitusjuomaveron alaiset tuotteet on määritelty lain liitteenä olevassa verotaulukossa viittaamalla asianomaisiin tullitariffin nimikkeisiin. Tullitariffin nimikkeillä tarkoitetaan Euroopan unionin yhteisessä tullitariffissa mainittuja, 1.1.2025 voimassa olleita Yhdistetyn nimikkeistön (CN) nimikkeitä. Yhdistetty nimikkeistö pohjautuu puolestaan maailmanlaajuiseen Harmonoidun järjestelmän HS–nimikkeistöön.
Virvoitusjuomaveroa kannetaan lain liitteenä olevassa verotaulukossa mainittuihin nimikkeisiin kuuluvista tuotteista. Nimikettä sovelletaan pääasiassa neljän ensimmäisen numeron tarkkuudella, vain maustamattomat kasvipohjaiset juomat on määritelty kahdeksan numeron tarkkuudella (virvoitusjuomaverolaki 2 § 1 mom. 4 kohta).
Veronalaisia ovat esimerkiksi limonadit, kivennäisvedet, erilaiset mehut, proteiini- ja urheilujuomat, maustetut maidot ja kasvispohjaiset juomat sekä juomien valmistamiseen käytettävät tuotteet. Virvoitusjuomaveron alaisia ovat myös enintään 1,2 tilavuusprosenttia alkoholia sisältävät siiderit sekä enintään 0,5 tilavuusprosenttia alkoholia sisältävät oluet.
Virvoitusjuomaveroa kannetaan tuotteista, jotka
- on valmistettu Suomessa,
- vastaanotetaan Suomessa toisesta Euroopan unionin jäsenvaltiosta,
- tuodaan Suomeen unionin ulkopuolelta tai
- saapuvat Suomeen unionin ulkopuolelta sääntöjenvastaisesti. (ValmVL 2 §)
Valmistamisella tarkoitetaan myös uuttamista. Virvoitusjuomaveroa maksavat virvoitusjuomien valmistajat ja maahantuojat, kuten esimerkiksi panimot, elintarvikemyymälät, ravintolat ja kahvilat.
Juomapakkauksista, jotka sisältävät tullitariffin ryhmään 22 kuuluvaa juotavaa juomaa, pitää maksaa juomapakkausveroa. Lue lisää juomapakkausverosta.
1.2 Lain soveltamisalan ulkopuolelle jäävät tuotteet
Virvoitusjuomaverolain 1 §:n 3 momentin mukaan lakia ei sovelleta eräisiin tuotteisiin, jos ne täyttävät niitä koskevat, muussa lainsäädännössä säädetyt vaatimukset. Virvoitusjuomaveron piiriin eivät siten kuulu sellaiset erityisryhmille tarkoitetut elintarvikkeet, joista on erityissäännöksiä EU-lainsäädännössä, vaikka ne kuuluisivat virvoitusjuomaverolain alaiseen nimikkeeseen kuten 2106 tai 2202.
Erityisryhmille tarkoitetut elintarvikkeet ovat koostumukseltaan ja valmistusmenetelmältään tavanomaisesta elintarvikkeesta eroavia tuotteita. Ne soveltuvat henkilöille, joilla on imeytymis- ja aineenvaihdunnan häiriöitä, tai jotka erityisen fysiologisen tilansa vuoksi hyötyvät tiettyjen elintarvikkeiden sisältämien aineiden valvotusta saannista. Tällaisia tuotteita voivat olla esim. kliiniset ravintovalmisteet, äidinmaidonkorvikkeet, vieroitusvalmisteet, lastenruoat, laihdutusvalmisteet tai lääkkeet. Painonhallintaan tarkoitettujen elintarvikkeiden osalta merkitystä ei ole sillä, miksi valmistaja tai maahantuoja kutsuu elintarviketta (esim. ateriankorvike tai ruokavalionkorvike) vaan ratkaisevaa on se, täyttyvätkö koostumusta koskevat säädetyt vaatimukset.
Myös ravintolisät, jotka täyttävät elintarvikelain (297/2021) nojalla säädetyt vaatimukset, ovat sellaisia elintarvikkeita, joihin virvoitusjuomaverolakia ei sovelleta (1§:n 3 mom. 5 kohta). Ravintolisistä säädetään Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivissä ravintolisistä (2002/46/EY) siihen myöhemmin tehtyine muutoksineen. Suomessa ravintolisien valvonnasta vastaa Ruokavirasto.
Jos elintarvike ei täytä erityisruokavaliovalmisteille säädettyjä koostumusvaatimuksia tai jos Ruokavirasto ei pidä sitä ravintolisänä, tuote kuuluu virvoitusjuomaverolain soveltamisalaan edellyttäen, että se sisältyy lain liitteessä mainittuun nimikkeeseen.
Soveltamisalan ulkopuolella ovat myös sellaiset maustamattomat kasvipohjaiset maitoa korvaavat juomat, jotka täyttävät niille säädetyt edellytykset. Jotta nämä tuotteet olisivat lain soveltamisalan ulkopuolella niiden sokeripitoisuus saa olla enintään 4,8 grammaa 100 millilitralta juomaa ja niiden kalsiumpitoisuuden pitää olla vähintään 119 milligrammaa kalsiumia 100 millilitrassa. Maustamattomia kasvipohjaisia juomia ovat sellaiset alla oleviin nimikkeisiin kuuluvat tuotteet, jotka täyttävät edellä mainitut edellytykset:
- nimikkeeseen 2202 99 11 kuuluvat proteiinipitoisuudeltaan vähintään 2,8 painoprosenttiset soijapohjaiset juomat;
- nimikkeeseen 2202 99 15 kuuluvat proteiinipitoisuudeltaan alle 2,8 painoprosenttiset soijapohjaiset juomat ja 8 ryhmän pähkinöihin, 10 ryhmän viljoihin ja 12 ryhmän siemeniin pohjautuvat juomat;
- nimikkeeseen 2202 99 19 kuuluvat 7 ryhmän palkokasveihin pohjautuvat juomat
Siten virvoitusjuomaveron piiriin kuuluvat sellaiset kasvipohjaiset juomat, jotka sisältävät sokeria yli 4,8 grammaa 100 millilitralta juomaa tai jotka ovat maustettuja tai joiden kalsiumpitoisuus on alle 119 milligrammaa 100 millilitrassa.
Maustetut kasvipohjaiset maitoa korvaavat juomat kuuluvat virvoitusjuomaverolain soveltamisalaan. Maustamisella tarkoitetaan esim. kaakaon, makuaineiden tai hedelmien lisäämistä juomaan. Maustamista on myös makuaineiden lisääminen siinä tarkoituksessa, että ne korostavat juoman muita makuja. Vaikka lisätty makuaine ei olisi juomassa aistinvaraisesti havaittavissa eikä se maistuisi juomassa mitenkään, on kyse silti maustetusta juomasta, kun makuaineen lisäämisellä on ollut tarkoitus korostaa jotain muuta makua juomassa. Maustetut kasvipohjaiset maitoa korvaavat juomat kuuluvat näin ollen lain soveltamisalaan. Sokerin, muiden makeutusaineiden tai suolan lisäämistä ei katsota maustamiseksi.
Virvoitusjuomaverolain 1 §:n 3 momentin 7 kohdassa on säädetty kahviin, teehen ja kaakaoon liittyvistä verovapauksista. Tullitariffin nimikkeiden 0901 ja 0902 kahvi ja tee sekä niistä valmistetut kuumat juomat, nimikkeiden 1805 ja 1806 kaakaojauhe sekä niistä valmistetut kuumat juomat samoin kuin nimikkeen 2101 kahvi- ja teeuutteisiin, -esansseihin ja -tiivisteisiin perustuvat valmisteet sekä niistä valmistetut kuumat juomat ovat lain soveltamisalan ulkopuolella.
Lakia ei myöskään sovelleta pienvalmistajien Suomessa valmistamiin juomiin tai muualta maahantuotuihin pienvalmistajien valmistamiin juomiin (katso luku 5).
1.3 Virvoitusjuomia koskevat verottomuudet
Virvoitusjuomaverolain 4 §:ssä säädetään niistä tilanteista, joissa virvoitusjuomat ovat verottomia. Verottomia ovat mm. ne virvoitusjuomat, jotka käytetään muiden virvoitusjuomien tai alkoholi- ja alkoholijuomaverosta annetussa laissa (1471/1994 (Finlex)) tarkoitettujen alkoholijuomien valmistukseen. Verottomia ovat myös sellaiset virvoitusjuomat, joita käytetään raaka-aineena muiden elintarvikkeiden teollisessa tuotannossa. Tällainen raaka-aine on esimerkiksi mehu, joka käytetään jugurtin valmistamiseen.
Verottomia ovat niin ikään virvoitusjuomat, jotka käytetään lääkelaissa (395/1987 (Finlex)) tarkoitettujen lääkkeiden valmistukseen tai virvoitusjuomaverolain 1 §:n 3 momentissa tarkoitettujen tuotteiden valmistukseen (esim. kliiniset ravintovalmisteet, äidinmaidonkorvikkeet ja ravintolisät). Näin ollen virvoitusjuomat, joita käytetään edellä kohdassa 1.2 mainittujen lain soveltamisalan ulkopuolella olevien erityisruokavaliovalmisteiden valmistamiseen, ovat verottomia.
Virvoitusjuomien valtuutettu varastonpitäjä voi myydä virvoitusjuomia verottomasta varastosta verotta edellä kuvattuihin tarkoituksiin. Myyjänä toimineen valtuutetun varastonpitäjän on ilmoitettava tuotteet verottomina luovutuksina omalla veroilmoituksellaan. Verottomuudesta ja sen perusteesta on tehtävä merkintä laskuun tai vastaavaan tositteeseen. Jos valtuutettu varastonpitäjä ei voi jälkikäteen tehtävässä tarkastuksessa esittää verottomasta toimituksesta luotettavaa selvitystä, tuotteista on suoritettava virvoitusjuomavero. Jos verottomaan tarkoitukseen luovutetut tuotteet alkuperäisestä tarkoituksesta poiketen kuitenkin käytetään verolliseen tarkoitukseen, käyttäjän on annettava niistä veroilmoitus Verohallinnolle.
Jos kulutukseen luovutetut tuotteet, joista virvoitusjuomavero on suoritettu, käytetään verottomaan tarkoitukseen, käyttäjä voi hakea veron palautusta verottoman käytön perusteella. Lue lisää palautuksen hakemisesta.
2 Virvoitusjuomaveron alaiset tuotteet
Kuten edellä on todettu, virvoitusjuomaveron alaiset tuotteet on määritelty lain liitteenä olevassa verotaulukossa viittaamalla asianomaisiin tullitariffin nimikkeisiin. Tavaroiden luokittelu nimikkeisiin perustuu tariffi- ja tilastonimikkeistöä ja yhteistä tullitariffia koskevaan EU-sääntelyyn ja sen soveltamisesta annettuihin tarkentaviin sääntöihin ja selityksiin. Luokitteluun vaikuttavia seikkoja ovat mm. tavaroiden objektiiviset erityispiirteet ja ominaisuudet, kuten ainesosat, valmistusmenetelmät, tuotteen käyttötarkoitus ja käyttötapa. Suomessa tavaroiden luokittelusta tullitariffin nimikkeisiin vastaa Suomen Tulli.
2.1 Virvoitusjuomaveron alaiset tullitariffin nimikkeet
Alla olevaan taulukkoon on koottu lain verotaulukon mukaisesti ryhmiteltynä esimerkkejä ja verotuskäytäntöä koskien asianomaisia tullitariffin nimikkeitä. Jos alla olevassa taulukossa Tullitariffin nimike – sarakkeessa on vain neljä numeroa, tarkoittaa se sitä, että kaikki kyseessä olevaan nimikkeeseen kuuluvat tuotteet ovat veronalaisia. Jos taas kyseisessä sarakkeessa lukee esim. 2106:sta, tarkoittaa se sitä, että nimikkeeseen 2106 kuuluvista tuotteista vain ne, jotka vastaavat verotaulukon kuvausta, ovat veronalaisia.
| Tullitariffin nimike | Tuote (taulukon nimiketekstejä on yksinkertaistettu eivätkä ne täysin vastaa virvoitusjuomaverolain liitteenä olevan verotaulukon nimiketekstejä) |
|---|---|
| 2009 |
Käymättömät hedelmä- ja pähkinämehut (myös rypäleen puristemehu ”grape must”) ja kasvismehut. Tähän nimikkeeseen kuuluvat myös esim. eri mehujen sekoitukset ja kookosvesi. Virvoitusjuomaverolain 3 §:n perusteella juomien valmistukseen käytettävistä tuotteista, myös nimikkeen 2009 laimennettavista mehuista, kannetaan virvoitusjuomaveroa niistä saatavan juomamäärän perusteella. Laimennettavien juomien laimennukseksi hyväksytään enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuuteen tai sitä vastaavaan makeuteen johtava laimennus. Tullitariffin nimikettä 2009 ei ole sidottu tavaroiden käyttötarkoitukseen virvoitusjuomana. Tämän perusteella verotuskäytännössä virvoitusjuomaveroa on tullut suorittaa myös mm. sellaisesta nimikkeeseen 2009 kuuluvasta sitrusmehusta, jota on käytetty yksinomaan maustamiseen. |
| 2106:sta |
Alkoholia sisältämättömät tai enintään 1,2 tilavuusprosenttia alkoholia sisältävät tuotteet, jotka on tarkoitettu käytettäviksi juomien valmistukseen. Virvoitusjuomaveroa kannetaan niistä tähän nimikkeeseen kuuluvista tuotteista, jotka on tarkoitettu juoman valmistamiseen. Verotuskäytännössä tätä tarkoitusta on tarkasteltu esim. pakkauksessa olevan käyttöohjeen tai markkinointimateriaalin avulla. Juoma-aines voidaan sekoittaa veteen, soodaveteen, maitoon tai muuhun nesteeseen. Tähän nimikkeeseen kuuluvat mm. nestemäisessä muodossa olevat laimennettavat juomatiivisteet, paitsi tullitariffinimikkeeseen 2009 kuuluvat juoma-ainekset. Nimikkeeseen kuuluu myös kiinteässä muodossa olevia juoma-aineksia, joita ovat mm. erilaiset juomajauheet, rakeet tai kasvinosat, joita käytetään esim. yrttihaudukkeiden uuttamiseen. Virvoitusjuomaverolain 3 §:n perusteella juomien valmistukseen käytettävistä tuotteista kannetaan virvoitusjuomaveroa niistä saatavan juomamäärän perusteella. Valmiille juomalle hyväksytään enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuuteen tai sitä vastaavaan makeuteen johtava laimennus. |
| 2201:stä |
Vesi, myös luonnon tai keinotekoinen kivennäisvesi ja hiilihapotettu vesi, lisättyä sokeria tai muuta makeutusainetta sisältämätön ja maustamaton. Tähän nimikkeeseen kuuluu kaikki pakattu makeuttamaton ja maustamaton vesi, myös hanavesi, jos se on pakattu vähittäismyyntipakkaukseen. Myyntipakkauksen koolla ei ole merkitystä. Lain soveltamisalaan ei kuulu esim. ravintolassa asiakkaalle kannussa tarjolla oleva hanavesi, johon on lisätty sitruunan tai kurkun siivuja vettä maustamaan. |
| 2202 |
Makeutettu tai maustettu vesi, myös kivennäisvesi ja hiilihapotettu vesi, ja muut alkoholittomat, sellaisenaan juotavat juomat, (alkoholipitoisuus enintään 0,5 tilavuusprosenttia). Tähän nimikkeeseen kuuluvat mm. erilaiset makuvedet, tavallinen limonadi esim. cola-juomat ja alkoholittomat juomat, joiden alkoholipitoisuus on enintään 0,5 tilavuusprosenttia. Muita tähän nimikkeeseen kuuluvia juomia ovat esimerkiksi energiajuomat, kylmät kahvi- ja teejuomat ja mehukeitot. Nimikkeeseen kuuluvat pääsääntöisesti kaikki sellaiset juomat, jotka eivät vaadi valmistamista, vaan ne voi juoda sellaisenaan. Nimikkeeseen 2202 kuuluvat mm. kaikki sellaiset tuotteet, jotka sisältävät hedelmien, marjojen ja mehujen sekoituksia riippumatta ainesosien välisistä suhteista. Merkitystä ei myöskään ole sillä, mikä niiden kauppanimike on, kutsutaanko tuotetta esim. smoothieksi tai välipalaksi. Smoothie-tyyppisten juomien, eli mehun/mehutiivisteen ja soseen sekoitusten luokittelu nimikkeeseen 2202 perustuu Komission täytäntöönpanoasetukseen (EU) N:o 1232/2013. |
| 2204:stä |
Tuoreista rypäleistä valmistettu viini ja väkevöity viini, jonka alkoholipitoisuus on enintään 1,2 tilavuusprosenttia, myös; rypäleen puristemehu (grape must), muu kuin nimikkeeseen 2009 kuuluva: (alkoholipitoisuus yli 0,5 tilavuusprosenttia). Tähän nimikkeeseen kuuluu esimerkiksi vähäalkoholinen viini, jonka alkoholipitoisuus on yli 0,5 til-%, mutta enintään 1,2 til-%. |
| 2205 | Vermutti ja muu tuoreista viinirypäleistä valmistettu viini, joka on maustettu kasveilla tai aromaattisilla aineilla: alkoholipitoisuus yli 0,5 tilavuusprosenttia, mutta enintään 1,2 tilavuusprosenttia. |
| 2206:sta |
Muut käymisen avulla valmistetut juomat (esim. siideri, päärynäviini ja sima); käymisen avulla valmistettujen juomien sekoitukset sekä käymisen avulla valmistettujen juomien ja alkoholittomien juomien sekoitukset, muualle kuulumattomat: (alkoholipitoisuus yli 0,5 tilavuusprosenttia)
Tähän nimikkeeseen kuuluu esimerkiksi vähäalkoholinen siideri, jonka alkoholipitoisuus on yli 0,5 til-%, mutta enintään 1,2 til-%. |
| 2208:sta |
Denaturoimaton etyylialkoholi (etanoli), alkoholipitoisuus pienempi kuin 80 tilavuusprosenttia; väkevät alkoholijuomat, liköörit ja muut alkoholipitoiset juomat: (alkoholipitoisuus yli 0,5 tilavuusprosenttia)
Tähän nimikkeeseen kuuluu erilaisia alkoholipitoisuudeltaan yli 0,5 tilavuusprosenttia, mutta enintään1,2 tilavuusprosenttia sisältäviä juomia, jotka eivät ole tuoreista rypäleistä tai käymisen avulla valmistettuja eivätkä siten kuulu edellä mainittuihin nimikkeisiin 2204 tai 2206. |
| 3302:sta |
Hyvänhajuisten aineiden seokset sekä yhteen tai useampaan tällaiseen aineeseen perustuvat seokset (myös alkoholiliuokset), jollaisia käytetään raaka-aineena teollisuudessa; muut hyvänhajuisiin aineisiin perustuvat valmisteet, jollaisia käytetään juomien valmistukseen:
Tähän nimikkeeseen kuuluvat tuotteet ovat juomateollisuuden raaka-aineita. |
| 3824:stä |
Kemialliset tuotteet ja kemian- tai siihen liittyvän teollisuuden valmisteet
Tähän nimikkeeseen kuuluvat tuotteet ovat juomateollisuuden raaka-aineita. |
2.2 Tuotteiden sokeripitoisuus
Virvoitusjuomien valmistevero on porrastettu kuuteen verotasoon tuotteen sokeripitoisuuden perusteella. Enintään 0,5 prosenttia sokeria sisältävät juomat ovat verotuksellisesti sokerittomia juomia ja niistä kannetaan alimman verotason veroa. Yli 0,5 prosenttia sokeria sisältävät juomat on porrastettu viiteen eri verotasoon valmiin juoman kokonaissokeripitoisuuden perusteella. Juoma-ainesten ollessa kyseessä tuotteen sokeripitoisuus määräytyy valmiin, valmistusohjeen mukaisesti valmistetun juoman sokeripitoisuuden mukaan.
Virvoitusjuomaverolain 2 §:ssä sokeri on määritelty mono- ja disakkarideiksi. Monosakkarideja ovat esimerkiksi glukoosi eli rypälesokeri, fruktoosi eli hedelmäsokeri, galaktoosi ja mannoosi. Disakkarideja on esimerkiksi sakkaroosi eli tavallinen sokeri. Polyolit eli sokerialkoholit eivät ole virvoitusjuomaverolaissa tarkoitettuja sokereita.
Virvoitusjuomaverolain mukainen sokerin määritelmä tarkoittaa, että keinotekoisella makeutusaineella makeutettu juoma kuuluu virvoitusjuomaverotuksessa aina sokerittomaan tuoteryhmään. Juoma luokitellaan sokeripitoiseksi, vaikka siihen sisältyvä sokeri ei olisi lisättyä, vaan esimerkiksi valmistuksessa käytetyn hedelmän luontaisesti sisältämää.
Esimerkki alkaa
Esimerkki 1
Yritys valmistaa sellaisenaan juotavaa appelsiinituoremehua, jonka sokeripitoisuus on 8,4 g 100 millilitrassa. Juoma ilmoitetaan veroilmoituksella tuoteryhmässä 1E.
Esimerkki 2
Yritys B valmistaa juomajauhetta, joka on pakattu 100 gramman annospakkauksiin. Valmistusohjeen mukaan yksi annospakkaus sekoitetaan litraan vettä. Kyseinen juomajauhe lisää tilavuutta vain vähäisissä määrin. Verotettava juotava määrä on siis yksi litra. Juoma-aineksen sokeripitoisuus on 30 grammaa 100 grammasta jauhetta. Valmistusohjeen mukaan valmistetun juoman sokeripitoisuus on 30 grammaa sokeria litrassa, eli 3 grammaa 100 millilitrassa. Annospakkauksesta saatu yksi litra valmista juomaa ilmoitetaan verotettavaksi tuoteryhmässä 2C (sokeripitoisuus yli 2,5 mutta enintään 5 grammaa 100 millilitrassa).
Esimerkki päättyy
2.3 Keinotekoisilla makeutusaineilla makeutetut tuotteet
Juomien valmistukseen käytettävistä tuotteista sekä nimikkeen 2009 laimennettavista mehuista maksetaan virvoitusjuomaveroa niistä saatavan juomamäärän perusteella. Juomille hyväksytään enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuuteen tai sitä vastaavaan makeuteen johtava sekoitussuhde.
Keinotekoisten makeutusaineiden makeutta verrataan sokeripitoisuuteen ns. makeutuskertoimella. Makeutuskerroin tarkoittaa lukuarvoa, joka kuvaa makeutusaineen makeuden voimakkuutta suhteessa tavalliseen sokeriin eli sakkaroosiin. Tavallisen sokerin makeutuskerroin on määritelmällisesti 1, ja muiden makeutusaineiden kertoimet ilmaisevat, kuinka monta kertaa makeampia ne ovat sokeriin verrattuna. Jos siis makeutusaineen makeutuskerroin on esimerkiksi 200, se on 200 kertaa makeampaa kuin tavallinen sokeri. Makeutuskertoimia käytetään laskettaessa makeutusaineella makeutetusta juoma-aineksesta valmistetun juoman verotettavaksi ilmoitettavaa litramäärää. Valmiin juoman makeus saa olla enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuutta vastaava.
Jos tuotteessa käytetyn keinotekoisen makeutusaineen tarkka makeutuskerroin ei ole tiedossa, voidaan virvoitusjuomaveroa laskettaessa käyttää alla olevia ohjeellisia makeutuskertoimia. Steviasta valmistetaan useita erilaisia makeutusaineita, joiden koostumus ei ole identtinen. Verovelvollisilla pitää olla tiedossa, mitä ainetta tuotteeseen on käytetty.
Alla oleva taulukko perustuu pääosin lisäaineiden eritelmistä annettuun asetukseen (EU 321/2012). EU:n alueella juomissa ja juomien valmistukseen käytettävissä elintarvikkeissa sallituista lisäaineista säädetään EU:n asetuksessa N:o 1333/2008.
| E-koodi | Nimi | Makeutuskerroin |
|---|---|---|
| E 950 | Asesulfaami K | 200 |
| E 951 | Aspartaami | 200 |
| E 952 | Syklamaatit | 30 |
| E 954 | Sakariinit | 300 |
| E 955 | Sukraloosi | 600 |
| E 959 | Neohesperidiini DC | 1000 |
| E 960a | Steviasta saatavat stevioliglykosidit | 200 |
| E 960b | Fermentoimalla saatavat stevioliglykosidit | 200 |
| E 960c | Entsymaattisesti tuotetut stevioliglykosidit | (i) 200 (ii) 150 (iii) 150 (iv) 150 |
| E 960d | Glukosyloidut stevioliglykosidit | 100 |
| E 961 | Neotaami | 7000 |
| E 962 | Aspartaamiasesulfaamisuola | 200 |
| E 969 | Advantaami | 20 000 |
(i) steviasta saatavista stevioliglykosideista entsyymejä muuntamalla toteutettu rebaudiosidi M
(ii) hyvin puhdistetuista stevianlehtiuutteista saatavasta rebaudiosidi A:sta entsymaattisen konversion avulla tuotettu rebaudiosidi M
(iii) hyvin puhdistetuista stevianlehtiuutteista saatavasta rebaudiosidi A:sta entsymaattisen konversion avulla tuotettu rebaudiosidi M
(iv) hyvin puhdistetuista stevianlehtiuutteista saatavasta steviosidistä entsymaattisen konversion avulla tuotettu rebaudiosidi AM
(lähde: Komission asetus (EU) N:o 231/2012)
Kiinteässä tai nestemäisessä muodossa olevasta, keinotekoista makeutusainetta sisältävästä, juoma-aineksesta syntyvän juoman sokeripitoisuutta vastaava makeus (lyhenne m, yksikkö painoprosenttia eli %) lasketaan seuraavan kaavan mukaan:
m = a*[x+∑(y*y')] / V*10000
a = annokseen käytettävä kiinteän juoma-aineksen massa kilogrammoina (kg, esim. 15 g = 0,015 kg) tai nestemäisen tiivisteen tilavuus litroina
x = sokerin pitoisuus juoma-aineksessa yksikössä mg/kg tai mg/l
y = makeutusaineen y pitoisuus juoma-aineksessa yksikössä mg/kg tai mg/l
y’ = makeutusaineen y suhteellinen makeus sokeriin verrattuna (jos makeus ei ole tiedossa, katso taulukko sovellettavista makeutuskertoimista)
V = valmistusohjeen mukaan syntyvän annoksen massa (neste + aines) kilogrammoina (kg)
10 000 = muuntokerroin, jolla muutetaan pitoisuus yksiköstä mg/l yksikköön %
Jos makeutusaineita on useampia, kunkin pitoisuus kerrotaan omalla makeutuskertoimella ja lasketaan yhteen (∑(y*y')).
Esimerkki alkaa
Esimerkki 3
Kiinteässä muodossa olevan, kauppanimellä X myytävän juoma-aineksen pakkaus sisältää 160 g tuotetta. Valmistusohjeen mukaan 16 g jauhetta liuotetaan 2,5 dl:aan vettä, jolloin syntyy 2,5 dl valmista juomaa. Reseptin mukaan yksi kilo (kg) jauhetta sisältää 10 g sokeria, 1000 mg sukraloosia ja 500 mg steviasta saatavia stevioliglykosideja stevioliekvivalentteina ilmoitettuna.
m (%)=(0,016 kg*[10000 mg/kg+1000 mg/kg*600+500 mg/kg*200])/(0,266 kg*10000 mg/kg%)=4,270677 % ≈4,3 %
Valmiin juoman sokeripitoisuutta vastaava makeus on 4,3 %, joka on alle 15 %, joten verotuksessa voidaan käyttää valmistusohjeen mukaista juomamäärää. Yhdessä pakkauksessa on 10 annosta, joten siitä saadaan 10 * 2,5 dl = 25 dl = 2,5 l valmista juomaa.
Esimerkki 4
Juomatiivistepakkaus sisältää 500 ml tuotetta. Valmistusohjeen mukaan yksi osa tiivistettä sekoitetaan neljään osaan vettä. Pakkauksesta syntyy 2400 ml juomaa ja ainesosien yhteismassa on 2,5 kg. Reseptin mukaan yksi litra tiivistettä sisältää 10 g sokeria, 300 mg sukraloosia ja 80 mg steviasta saatavia stevioliglykosideja stevioliekvivalentteina ilmoitettuna.
m (%)=(0,5 l*[10000 mg/l+300 mg/l*600+80 mg/l*200])/(2,45 kg*10000 mg/kg%)=4,12 % ≈4,1 %
Saatu sokeripitoisuutta vastaava makeus 4,1 % on alle 15 %, joten verotuksessa voidaan käyttää valmistusohjeen mukaista juomamäärää. Pakkauksesta syntyy siis 2400 ml = 2,4 l valmista juomaa. Koska valmiin juoman tilavuus pienentyy alle 5% ei sitä oteta huomioon verotuksessa (katso luku 2.3 alla).
Esimerkki päättyy
2.4 Juomien valmistukseen käytettävät tuotteet
Juomien valmistukseen käytettävät tuotteet verotetaan niistä saatavan juomamäärän perusteella. Saatava juomamäärä on sekoitussuhteen mukaisesti valmistetun valmiin juoman litramäärä. Valmiin juoman lopulliseen määrään voi vaikuttaa se, minkälainen tuote nesteeseen sekoitetaan tai uutetaan. Esimerkiksi haudukejuomapussi ei käytännössä lisää tilavuutta lainkaan, koska haudukkeet uutetaan, ne eivät liukene veteen ja yleensä poistetaan juomasta ennen sen nauttimista. Jauhemaisten tuotteiden tilavuusvaikutus vaihtelee ja vaikuttaa joissain tapauksissa saatavan lopputuotteen määrään. Kiinteä juoma-aines lisää nesteen tilavuutta sitä enemmän, miten suuri tiheyden muutos liukenemisesta aiheutuu ja kuinka paljon ainetta veteen lisätään. Jos juoma-aines lisää tai vähentää valmiin juoman tilavuutta vain vähäisissä määrin, tilavuuden muutosta ei huomioida verotuksessa. Kun taas sekoitetaan kahta nestettä, syntyvän liuoksen tilavuus ei aina välttämättä ole sekoitettujen tilavuuksien summa. Etenkin hyvin sokeripitoisista tiivisteistä tulee vähemmän juomaa kuin lähtöaineiden tilavuus on yhteensä, koska sokerimolekyylit asettuvat veden lomaan niin, että seoksen tilavuus on pienempi (tiheys suurempi kuin vedellä). Vähäisenä tilavuuden muutoksena voidaan pitää enintään viiden prosentin muutosta tilavuuteen.
Esimerkki alkaa
Esimerkki 5
Kiinteässä muodossa olevan, kauppanimikkeellä Y myytävän juoma-aineksen pakkaus sisältää 160 g juoma-ainesta. Valmistusohjeen mukaan 16 g jauhetta sekoitetaan 2,5 dl:aan vettä, jolloin syntyy 3,25 dl juomaa. Tuotteen koostumustietojen mukaan yksi kilo (kg) jauhetta sisältää 10 g sokeria, 1000 mg sukraloosia ja 500 mg steviasta saatavia stevioliglykosideja stevioliekvivalentteina ilmoitettuna.
m (%) =(0,016 kg*[10000 mg/kg+1000 mg/kg*600+500 mg/kg*200])/(0,266 kg*10000 mg/kg%)=4,270677 % ≈4,3 %
Valmiin juoman sokeripitoisuutta vastaava makeus on 4,3 % joka on alle 15 %, joten verotuksessa voidaan käyttää valmistusohjeen mukaista juomamäärää. Yhdessä pakkauksessa on 10 annosta, joten yhdestä pakkauksesta saadaan 10 * 3,25 dl = 32,5 dl = 3,25 l valmista juomaa. Lasketaan juoman tilavuuden muutos 3,25 ÷ 2,5 = 1,3. Juoman tilavuus lisääntyy siis 30 %.
Esimerkki päättyy
Valmiin juoman tilavuus on merkittävästi suurempi kuin valmistuksessa käytettävän nesteen tilavuus. Kyseessä ei ole tilavuuden vähäinen muutos, eikä veroa ei voida laskea pelkästään valmistusohjeen mukaisen nestemäärän perusteella. Veron määrää laskettaessa on otettava huomioon, että jauhe lisää valmiin juoman kokonaismäärää. Juoman verotaso määräytyy valmistusohjeen mukaisesti valmistetun juoman sokeripitoisuuden mukaan. Juomien valmistukseen käytettävien tuotteiden sekoitussuhteeksi hyväksytään kuitenkin enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuus tai sitä vastaavaan makeuteen johtava sekoitussuhde.
Myös juomien kotivalmistukseen tarkoitettujen pakkausten sisältämät juoma-ainekset ovat virvoitusjuomaveron alaisia, jos ne kuuluvat virvoitusjuomaverolain liitteenä olevassa verotaulukossa mainittuihin nimikkeisiin, esim. nimikkeeseen 2106. Tällaisia tuotteita voivat olla esimerkiksi siiderin, siman tai viinin kotivalmistukseen tarkoitetut tuotteet. Nimikettä 2106 koskeva verotaulukon teksti ei rajaa soveltamisalaa vain virvoitusjuomaverolaissa tarkoitettujen virvoitusjuomien valmistukseen tarkoitettuihin tuotteisiin. Valmistajan määrittelemällä ja kuluttajan valmistamalla lopputuotteella ei ole merkitystä juoma-aineksen veronalaisuuteen, vaan virvoitusjuomaveron alaisia ovat nimenomaan juomien valmistukseen tarkoitetut tuotteet. Virvoitusjuomaverolain 3 §:n 2 momentin mukaan juomien valmistukseen käytettävistä tuotteista maksetaan virvoitusjuomaveroa niistä saatavan juomamäärän ja valmiin juoman sokeripitoisuuden perusteella.
2.5 Sekoitussuhde
Virvoitusjuomaverolain 3 §:n mukaan juomien valmistukseen käytettävistä tuotteista ja nimikkeen 2009 laimennettavista mehuista kannetaan virvoitusjuomaveroa niistä saatavan juomamäärän perusteella. Nimikkeen 2009 laimennettavista mehuista virvoitusjuomaveron alaisia ovat kaikki tuotteet. Sekoitussuhteella tarkoitetaan valmistusohjeen mukaista sekoitussuhdetta.
Verotuksessa juoma-aineksista saatavan juomamäärän laskennassa hyväksytään enintään 15 painoprosentin sokeripitoisuuteen tai sitä vastaavaan makeuteen johtava sekoitussuhde. Vastaavaa makeutta tarkastellaan silloin, kun tuotetta on makeutettu keinotekoisella makeutusaineella. Juomien valmistukseen käytettävät tuotteet ovat nimikkeeseen 2106 kuuluvat alkoholia sisältämättömät tai enintään 1,2 tilavuusprosenttia alkoholia sisältävät nestemäiset tai kiinteät tuotteet, jotka on tarkoitettu käytettäväksi juomien valmistukseen. Kiinteitä tuotteita ovat esimerkiksi erilaiset jauheet, haudukejuomapussit, rakeet tai vastaavat, jotka uutetaan tai sekoitetaan veteen tai muuhun nesteeseen juoman valmistamiseksi. Nimikkeen 2106 tuotteista virvoitusjuomaverolain alaisia ovat vain ne, jotka on tarkoitettu juomien valmistukseen. Jos nimikkeen 2106 tuote on sellaisenaan nautittava, esimerkiksi energiageeli, siitä ei kanneta virvoitusjuomaveroa.
Jos valmistaja tai maahantuoja ei ole merkinnyt minkäänlaista sekoitussuhdetta esim. haudukejuoman myyntipakkaukseen, eikä ole perusteltua syytä käyttää jotain muuta sekoitussuhdetta, käytetään verotuksessa ohjeellista sekoitussuhdetta, jossa yksi haudukepussi tai 2 grammaa haudukeaineksia sekoitetaan 250 millilitraan vettä.
Esimerkki alkaa
Esimerkki 6
Haudukejuomapaketissa on 20 pussia hauduketta, jokainen pussi painaa 2g. Valmistusohjeen mukaan pussi uutetaan 2 dl:ssa kuumaa vettä. Yhdestä pakkauksesta haudukejuomaa saadaan täten yhteensä neljä litraa valmista juomaa.
Esimerkki päättyy
Kun juomien valmistukseen käytettävän tuotteen myyntipakkauksessa, markkinointimateriaalissa tai muussa vastaavassa on ilmoitettu erivahvuisia laimennussuhteita eri käyttötarkoituksiin, verotuskäytännössä on hyväksytty juomamäärän veroilmoittaminen pienemmän sekoitussuhteen mukaan, kunhan suurin sallittu sokeripitoisuus tai sitä vastaava makeus ei ylity.
Esimerkki alkaa
Esimerkki 7
Nestemäinen juomatiiviste on pakattu 1 litran kanisteriin. Juoman laimennussuhteeksi on pakkausmerkinnöissä annettu 1+5, eli yhteen osaan juomatiivistettä lisätään 5 osaa vettä. Tässä esimerkkitapauksessa tiivisteen sokeripitoisuus on pieni, eikä se vaikuta valmiin juoman tilavuuteen. Tällöin litrasta juomatiivistettä saadaan kuusi litraa juotavaa juomaa. Virvoitusjuomavero maksetaan 6 litrasta valmista juomaa. Tuoteryhmä määräytyy valmiin juoman sokeripitoisuuden mukaan.
Esimerkki 8
Juoma-ainespakkaus sisältää kiinteässä muodossa olevaa juoma-ainesta 100 g. Valmistusohjeen mukaan 20 g jauhetta sekoitetaan 1-3 dl:aan vettä. Reseptin mukaan yksi kilo (kg) jauhetta sisältää 3000 mg sukraloosia. Syntyvän juoman tilavuus ei ole tiedossa, joten lasketaan makeus pienimmän valmistusohjeen mukaisen nestemäärän perusteella.
m (%)=(0,020 kg*[3000 mg/kg*600])/(0,12 kg*10000 mg/kg%)=30 %
Pienimmän annetun sekoitussuhteen mukaan sokeripitoisuutta vastaavaksi makeudeksi saadaan 30 %, joka on yli sallitun 15 %. Verotuksessa ei valmistuvan juoman määrää laskettaessa voida käyttää pienintä valmistusohjeen mukaista nestemäärää. Esimerkkitapauksessa verotuksessa ilmoitettava valmis juomamäärä on siten:
V'=30/15*0,1 l=0,20 l
Yhdessä pakkauksessa on 5 annosta 20 g pakkauksia, joten siitä saadaan 5 * 0,20 l = 1,0 l valmista juomaa.
Esimerkki 9
Juomatiivistepakkaus sisältää litran juomatiivistettä. Valmistusohjeen mukaan 0,5 dl (0,05 kg) tiivistettä sekoitetaan 1-3 dl:aan vettä. Reseptin mukaan yksi litra tiivistettä sisältää 900 mg sukraloosia. Syntyvä juomamäärä ei ole tiedossa, joten lasketaan sokeria vastaava makeus valmistusohjeen pienimmän sekoitussuhteen mukaan (0,5 dl + 1 dl = 1,5 dl = 0,15 l vastaten 0,15 kg).
m (%)=(0,050 l*[900 mg/l*600])/(0,15 kg*10000 mg/kg%)=18 %
Saatu sokeripitoisuutta vastaava makeus 18 % on yli sallitun 15 %, joten verotuksessa ei voida käyttää pienintä valmistusohjeen mukaista juomamäärää.
Verotuksessa käytettävä juomamäärä on siten
V'=18/15*0,15 l=0,18 l
Yhdessä pakkauksessa on 20 annosta, joten yhden pakkauksen verotettavan juoman määrä on 20 * 0,18 l = 3,6 l.
Esimerkki päättyy
3 Luovutuspaikassa valmistetut pakkaamattomat juomat
Virvoitusjuomaverolaissa määritellään, mitä pakkaamattomalla juomalla tarkoitetaan. Pakkaamaton juoma on määritelty juomaksi, joka on valmistettu välittömään kuluttajamyyntiin sen luovutuspaikassa (2 §:n 1 mom. 5 kohta). Pakkaamattoman juoman ja välittömän myynnin määritelmien tulkinnassa tukeudutaan Maa- ja metsätalousministeriön asetukseen elintarviketietojen antamisesta kuluttajille (834/2014). Laissa ei kuitenkaan viitata mainittuun asetukseen, vaan määritelmät on lisätty virvoitusjuomaverolakiin täydennettynä edellytyksellä, jonka mukaan pakkaamattoman juoman pitää myös olla valmistettu luovutuspaikassa.
Ollakseen laissa tarkoitettu pakkaamaton juoma, juoman on oltava valmistettu siinä myyntipaikassa, josta se luovutetaan kuluttajalle. Pakkaamattoman juoman määritelmän mukainen juoma on virvoitusjuomaverolakia sovellettaessa erotettava sellaisista pakkaamattomista juomista, jotka on valmistettu muualla kuin luovutuspaikassaan. Näiden erottaminen on verotuksellisesti merkityksellistä, koska niiden verotaso määräytyy eri perusteilla. Kun juoma on pakkaamattoman juoman määritelmän mukainen, siitä suoritetaan veroa alimman verotason mukaan, eikä juoman sokeripitoisuuden perusteella.
Luovutuspaikassa välittömästi myytäväksi valmistetun juoman pakkaa joko kuluttaja itse, tai se pakataan hänelle hänen pyynnöstänsä luovutuspaikassa. Välittömällä myynnillä tarkoitetaan edellä mainitussa asetuksessa sitä, että juoma voidaan valmistaa ja pakata valmiiksi luovutuspaikassa myynnin nopeuttamiseksi ja helpottamiseksi. Juoma voi siis myös olla valmiiksi pakattu myynnin nopeuttamiseksi ja helpottamiseksi.
Jotta juoma verotettaisiin alimman verotason mukaan sillä perusteella, että se on pakkaamaton, pitää sen olla sekä valmistettu että pakattu samassa paikassa kuin missä se luovutetaan kuluttajalle nautittavaksi. Määritelmän mukaisia pakkaamattomia juomia ovat kaikki esimerkiksi majoitus- ja ravitsemustoiminnassa kuten kahviloissa, ravintoloissa, mehu- ja smoothie-baareissa tai päivittäistavarakaupoissa loppukuluttajalle luovutettavat virvoitusjuomat silloin, kun ne on myös valmistettu samassa paikassa.
Esimerkki alkaa
Esimerkki 10
Torikahvilassa puristetaan sitrushedelmistä mehua myytäväksi kahvilan asiakkaille. Kyseessä on luovutuspaikassa myyntiin valmistettu juoma, joka luovutetaan kuluttajalle samassa paikassa, jossa se valmistetaan. Siten valmistajan ei ole selvitettävä juoman sokeripitoisuutta verotusta varten ja virvoitusjuomaveroa maksetaan alimman verotason mukaan.
Esimerkki 11
Kuluttajan mehustamolle toimittamista hedelmistä puristettu mehu pakataan sen valmistuttua esim. kanisteriin ja luovutetaan kuluttajalle. Mehustamossa puristettu mehu on luovutuspaikassa valmistettua juomaa, jonka sokeripitoisuutta ei tarvitse selvittää ja josta mehustamo maksaa virvoitusjuomaveroa alimman verotason mukaan.
Esimerkki 12
Kahvilassa valmistetaan jäätee -juomia. Kylmään teehen sekoitetaan esim. sitruunamehua, sokerilientä, hunajaa, siirappia tai muita mausteita. Kyseessä on luovutuspaikassa myyntiin valmistettu juoma, joka luovutetaan kuluttajalle samassa paikassa, jossa se valmistetaan. Siten valmistajan ei tarvitse selvittää juoman sokeripitoisuutta verotusta varten ja virvoitusjuomaveroa maksetaan alimman verotason mukaan.
Esimerkki 13
Ravintola hankkii tukusta juomatiivisteitä, joista osa laimennetaan juotavaksi ja tarjoillaan ravintolan lounaspöydässä ja osa lisätään jäähilekoneeseen. Juomatiivisteet kuuluvat nimikkeeseen 2106 ja niistä on maksettu virvoitusjuomavero, kun ne on luovutettu kulutukseen. Valmistusohjeen mukaisesti valmistetusta juomasta ei makseta enää virvoitusjuomaveroaveroa, koska tiivisteestä on maksettu vero saatavan juomamäärän perusteella. Verotetun tiivisteen käyttäminen käyttöohjeen mukaisesti ei ole laissa tarkoitettua juoman valmistusta, josta tulisi maksaa virvoitusjuomaveroa.
Esimerkki 14
Kahvilassa valmistetaan myyntiin smoothie-juomia valmiina ostetusta nimikkeen 2009 mehusta, hedelmistä, marjoista ja muista aineksista. Kyseessä on luovutuspaikassa myyntiin valmistettu juoma, joka luovutetaan kuluttajalle samassa paikassa, jossa se valmistetaan. Siten valmistajan ei tarvitse selvittää juoman sokeripitoisuutta verotusta varten ja virvoitusjuomaveroa maksetaan alimman verotason mukaan. Kahvila voi hakea palautusta käyttämänsä nimikkeen 2009 mehusta maksetusta verosta.
Esimerkki 15
Baaritiskillä valmistetaan alkoholiton juomasekoitus omenamehusta, limonadista, sokeriliemestä, maustesiirapista ja sitruunamehusta. Mehusta ja limonadista on jo maksettu virvoitusjuomavero, kun ne on luovutettu kulutukseen, joten valmistuvasta juomasekoituksesta ei tarvitse maksaa virvoitusjuomaveroa. Verotettujen juomien sekoittaminen toisiinsa ei muutoinkaan ole virvoitusjuomaverolaissa tarkoitettua valmistusta, jota varten pitäisi rekisteröityä de minimis -toimijaksi tai maksaa veroa, jos ei ole de minimis -toimija.
Esimerkki 16
Maustamattomasta rooiboksesta, joka kuuluu nimikkeeseen 1211, valmistetaan kahvilassa haudukejuoma kuluttajalle myytäväksi. Nimikkeen 1211 mukainen raaka-aine on veroton. Sen sijaan kahvilassa maustamattomasta rooiboksesta valmistettu ja kuluttajalle myytävä juoma luokitellaan nimikkeeseen 2202, joka on veronalainen. Tällöin juomasta on suoritettava virvoitusjuomavero, jos kahvila ei ole de minimis -toimija.
Esimerkki päättyy
Jos luovutuspaikassa kuluttajamyyntiin tarkoitetun juoman on valmistanut sellainen pienvalmistaja, joka täyttää pienvalmistukselle asetetut edellytykset, ei sen ole maksettava virvoitusjuomaveroa valmistamistaan juomista (katso luku 5). Pienvalmistaja ei voi hakea palautusta valmistuksessa käyttämistään verotetuista raaka-aineista.
4 Käytännön tilanteita
Tässä luvussa on kerrottu, miten virvoitusjuomaverolakia on sovellettu eräissä käytännön tilanteissa
Mehustuskone
Mehustuskoneella tarkoitetaan esimerkiksi kaupoissa sijaitsevia mehustuskoneita, joista asiakkaat voivat laskea tuoretta mehua suoraan pulloon. Mehu puristetaan tuoreista hedelmistä, ja valmis tuote kuuluu nimikkeeseen 2009. Valmisteverotuslain 12 §:n 1 momentin 5 kohta, jossa säädetään verottoman varaston ulkopuolella tapahtuvasta valmistamisesta, soveltuu tämän kaltaiseen kaupan tiloissa tapahtuvaan valmistukseen ja mehustuskoneella puristettu mehu on siten virvoitusjuomaveron alainen tuote, jos kyse ei ole pienvalmistuksesta (katso luku 5). Mainitun valmisteverotuslain kohdan mukaan verovelvollinen on se, joka valmistaa valmisteveronalaista tuotetta muualla kuin verottomassa varastossa. Valmistajaksi on katsottu yritys, jonka omistamilla tai vuokraamilla laitteilla ja tuotteista mehu valmistetaan. Tuotantomääriä tarkastellessa otetaan huomioon mm. se, toimivatko yritykset saman Y-tunnuksen alla, vai onko niillä omat Y-tunnuksensa. Mehustuskoneella valmistetut juomat ovat pakkaamattomia juomia, eikä niiden sokeripitoisuutta tarvitse selvittää.
Jäähilekone
Jäähilekoneeella voidaan valmistaa juomia lisäämällä koneen valmistamaan jäähileeseen erilaisia juoma-aineksia, esimerkiksi jauhetta tai tiivistettä. Jos jäähilekoneessa käytettävä, juomien valmistukseen tarkoitettu tuote kuuluu veronalaiseen nimikkeeseen 2106, siitä on suoritettu virvoitusjuomavero jo silloin, kun tuote on luovutettu kulutukseen. Tällöin valmistuneesta jäähilejuomasta ei enää suoriteta virvoitusjuomaveroa.
Shop in shop
Kaupan tai kauppakeskuksen tiloissa voi toimia itsenäinen virvoitusjuomien myyntipiste, jossa myytävät juomat on tarkoitettu juotavaksi välittömästi. Kauppa tai kauppakeskus ja juomien myyntipiste ovat eri yrityksiä ja toimivat eri Y-tunnuksilla. Kyseessä on tällöin ns. shop in shop -konsepti. Myyntipisteessä valmistetaan virvoitusjuomaveron alaisia nimikkeeseen 2009 kuuluvia mehuja ja nimikkeeseen 2202 kuuluvia muita juomia. Koska juomat on tarkoitettu juotavaksi välittömästi, juomapakkausverolakia ei sovelleta tuotteiden pakkauksiin.
Kun virvoitusjuomien myyntipistettä pitävän yrityksen virvoitusjuomien tuotantomäärä ylittää 70 000 litraa kalenterivuodessa, yrityksen on maksettava valmistamistaan mehuista virvoitusjuomaveroa. Verovelvollisuutta ja yrityksen tuotantomäärää tarkastellaan Y-tunnustasolla. Jos saman Y-tunnuksen alla toimii useita myyntipisteitä tai valmistaja harjoittaa tämän lisäksi muutakin virvoitusjuomien valmistusta, lasketaan kaikkien tuotettujen virvoitusjuomien määrät yhteen arvioitaessa sitä, onko kyseessä pienvalmistaja. Katso myös korkeimman hallinto-oikeuden ennakkopäätös KHO:2021:126 (Finlex).
Jos yrityksellä, jonka tiloissa toisen yrityksen virvoitusjuomien myyntipiste toimii, on omaa virvoitusjuomien valmistustoimintaa, on lisäksi selvitettävä, onko myyntipistettä pitävä yritys virvoitusjuomaverolain 1 §:n 4 momentissa tarkoitetulla tavalla riippumaton muista saman toimialan valmistajista. Toisin sanoen tällöin on selvitettävä, onko virvoitusjuomien myyntipiste mainitussa lainkohdassa tarkoitetuin tavoin riippumaton yrityksestä, jonka tiloissa myyntipiste toimii. Jos riippuvuussuhde on olemassa, kannetaan kummankin osapuolen valmistamista tuotteista virvoitusjuomaveroa, vaikka niiden tuotantomäärät olisivat enintään 70 000 litraa kalenterivuodessa.
Mehustamot
Mehustamolla tarkoitetaan tässä ohjeessa mehupuristamoa, joka puristaa valmista, juotavaa mehua omenoista, muista hedelmistä tai marjoista tai juureksista. Tällaisessa toiminnassa on kyse virvoitusjuomavero- ja valmisteverotuslaissa tarkoitetusta virvoitusjuoman valmistamisesta, jos kyse ei ole pienvalmistuksesta (katso luku 5). Laissa tarkoitetusta virvoitusjuoman valmistuksesta on kyse myös silloin, kun mehustamo puristaa juotavaa juomaa kuluttaja-asiakkaan omista, mukanaan tuomista raaka-aineista. Usein mehustamo myös pastöroi juoman ja saattaa lisätä siihen vitamiineja, sokeria tai säilöntäaineita sekä pakkaa juoman. Kun mehustamolla ei ole valtuutetun varastonpitäjän lupaa, kyse on virvoitusjuoman valmistamisesta verottomuusjärjestelmän ulkopuolella (ValmVL 12 § 1 mom 5 kohta ja ValmVL 8 § 3 kohta). Kun juoma tehdään pitkään säilyväksi kyseessä ei ole välittömästi nautittavaksi tarkoitettu pakkaamaton juoma. Siten juoman sokeripitoisuus pitää selvittää veroilmoittamista varten.
Valmistuneen juoman tuoteryhmä määräytyy valmistuneen lopputuotteen tullitariffin nimikkeen (2009 tai 2202) ja valmiin juoman sokeripitoisuuden perusteella. Mehustamon omissa tiloissaan ja omilla laitteillaan valmistama juoma on virvoitusjuomaveron alaista, eikä juoman valmisteveronalaisuuteen vaikuta se, kenen omistamista raaka-aineista tuote on valmistettu. Eri asiakkaille valmistetun mehun määrät lasketaan yhteen ja lisätään mehustamon mahdolliseen omaan kalenterivuosittaiseen valmistusmäärään. Jos kuluttaja vuokraa toimijalta tilan sekä valmistuslaitteet ja itse valmistaa mehun omiin tarpeisiinsa omista hedelmistään, valmistuneesta juomasta ei kanneta virvoitusjuomaveroa. Mehustamon puristamat mehut ovat kuitenkin virvoitusjuomaverolain soveltamisalan ulkopuolella, jos mehustamon kalenterivuoden aikana valmistamien virvoitusjuomien yhteislitramäärä on enintään 70 000 litraa ja toimija on oikeudellisesti ja taloudellisesti riippumaton muista virvoitusjuoman valmistajista.
Makusiirapit
Nimikkeeseen 2106 kuuluvien makusiirappien verokohtelu riippuu niiden käyttötarkoituksesta. Verotuskäytännössä makusiirappeja ei ole verotettu silloin, kun niitä käytetään juomissa vähäisinä määrinä ainoastaan maun tai värin lisäämiseen.
5 Virvoitusjuomien pienvalmistajat
Virvoitusjuomaverolain 1 §:n 4 momentin perusteella oikeudellisesti ja taloudellisesti muista saman toimialan valmistajista riippumattomat valmistajat, joiden virvoitusjuomien tuotanto on enintään 70 000 litraa kalenterivuodessa, on vapautettu virvoitusjuomaverosta. Tällaisia valmistajia voivat olla esimerkiksi pakkaamattomia tuotteita valmistavat kahviot, pitopalveluyritykset ja mehustamot. Pienvalmistajiin sovelletaan vain virvoitusjuomaverolain 1 §:n 5 ja 6 momenttia, eli velvollisuutta rekisteröityä pienvalmistajien rekisteriin ja ilmoittaa Verohallinnolle tukitiedot, joista säädetään valmisteverotuslain 98 a §:n 4 momentissa.
Jos kuluttajamyyntiin tarkoitetun juoman on valmistanut sellainen pienvalmistaja, joka täyttää pienvalmistukselle asetetut edellytykset, pienvalmistajan ei ole maksettava virvoitusjuomaveroa valmistamistaan juomista. Kun pienvalmistaja käyttää omassa valmistustoiminnassaan raaka-aineena toisen valmistamaa verotettua virvoitusjuomaa, se ei voi hakea verottoman käytön perusteella palautusta jo maksetuista veroista. Pienvalmistaja ei myöskään voi hankkia virvoitusjuomaveron alaisia raaka-aineita verotta verottomasta varastosta.
Jos tuotanto ylittää 70 000 litraa, toimija ei voi olla laissa tarkoitettu pienvalmistaja ja virvoitusjuomavero peritään koko tuotantomäärästä, ei vain 70 000 litraa ylittävältä osalta. Verohallinto voi pyytää pienvalmistajalta selvitystä tuotannon määrästä ja siitä, että valmistaja on riippumaton muista saman toimialan tuottajista. Verovapaus koskee myös ulkomailla toimivia pienvalmistajia, jolloin selvityksen antaa virvoitusjuomien maahantuoja.
Määrällä tarkoitetaan valmista juotavaa juomaa. Kiinteistä ja nestemäisistä juoma-aineksista valmistettavien juomien litramäärä on juoman sekoitussuhteen mukaisesti valmistetun valmiin juoman litramäärä. Laimennettavien juomien korkein sallittu sokeripitoisuus tai sitä vastaava makeus on 15 painoprosenttia.
Kyseessä on pienvalmistajille myönnettävä vähämerkityksinen valtiontuki eli de minimis –tuki (komission asetus (EU) 2023/2831 (EUR-Lex)). Pienvalmistajan on rekisteröidyttävä OmaVerossa Verohallinnon pitämään valmisteverotuksen pienvalmistajien rekisteriin (virvoitusjuomaVL 1 § 5 mom.) ja annettava valmisteverotuslaissa säädetyt tuensaajatiedot (ValmVL 98 a § 4 mom.). Rekisteröityminen pitää tehdä ennen toiminnan aloittamista (ValmVL 31 §) ja sen jälkeen rekisteritiedot on tarkistettava ja vahvistettava vuosittain helmikuun loppuun mennessä (Verohallinnon päätös VH/5931/00.01.00/2023).
Pienvalmistajan on ilmoitettava Verohallinnolle kuluvan ja kahden edeltävän vuoden aikana kaikilta muilta viranomaisilta saadut de minimis -tuet, jotta Verohallinto voi ennen tuen myöntämistä varmistaa, ettei tuen enimmäismäärä 300 000 euroa ylity tarkasteltavan kolmen perättäisen vuoden ajanjaksolla. Jos yritys laiminlyö rekisteröitymisvelvollisuutensa, seurauksena voi olla laiminlyöntimaksu (OVML 39 § 1 mom 2 kohta). De minimis asetuksen 6 artikla edellyttää, että tuen myöntäjä tallentaa myöntämänsä de minimis -tuet Euroopan komission keskitettyyn keskusrekisteriin (eAidRegister) 20 työpäivän kuluessa niiden myöntämisestä.
Yritykselle myönnetyn de minimis -tuen määrä vahvistetaan ensimmäisellä kerralla rekisteröintipäätöksellä ja tämän jälkeen Verohallinnon vuosittaisella ilmoituksella myönnetyn tuen määrästä. Jos yritys laiminlyö vuosittaisen velvollisuutensa vahvistaa rekisteritiedot, Verohallinto ei voi vahvistaa tukitietoja eikä rekisteröidä tukea komission rekisteriin. Kyseessä on tällöin sääntöjen vastainen valtiontuki, joka voi johtaa tuen takaisin perintään tuensaajalta.
Verohallinnon ilmoitus vuosittaisesta myönnetyn tuen määrästä perustuu yrityksen OmaVerossa vahvistamiin rekisteritietoihin. Verohallinto ei tutki annettuja tietoja ilmoituksen yhteydessä eikä ilmoitus ole sitova kannanotto verotuesta. Verohallinto voi periä takaisin väärin perustein myönnetyn tuen.
johtava veroasiantuntija Mika Jokinen
ylitarkastaja Nina Kurki