Momsgrupp som köpare av tjänster (EUD C-7/13, Skandia America)

Denna anvisning fokuserar på hur tillhandahållanden mellan huvudföretag och filial påverkas av medlemskap i en skattskyldighetsgrupp.

1 Tillhandahållande av tjänster och överlåtelse av varor mellan huvudföretag och filial

Huvudföretaget och filialen utgör separata enheter inom samma juridiska person. Tillhandahållande av tjänster mellan huvudföretag och filial utgör således interna transaktioner inom en juridisk person. Härvid är det inte fråga om försäljning av tjänster som avses i mervärdesskattelagen. Moms betalas inte på tillhandahållande av tjänster mellan huvudföretag och filial. Även överlåtande av varor mellan huvudföretag och filial är i regel utan moms.

Huvudföretaget och filialen kan också vara belägna i olika EU-länder, eller den ena av dem kan vara belägen utanför EU. Unionens domstol (EUD) har i sin dom i ärendet C-210/04 (FCE Bank plc) ansett att tillhandahållande av tjänster mellan huvudetableringen och filialen inte heller i dylika fall ska betraktas som försäljning som avses i mervärdesskattelagen.

I EUD:s dom i ärendet C-210/04 (FCE Bank plc) var det fråga om huvudföretaget FCT Bank i Storbritannien och filialen FCT IT i Italien. I sin dom ansåg domstolen att FCE IT inte är en separat juridisk person i förhållande till huvudföretaget. Filialen i Italien skulle inte betala moms på basis av omvänd skattskyldighet när huvudföretaget i Storbritannien fakturerade filialen för sina tjänster.

Ovan nämnda gäller dock endast tillhandahållande av tjänster. Vid överlåtelse av varor mellan ett huvudföretag och en filial i olika EU-länder är det fråga om överföring av rörelsetillgångar från ett EU-land till ett annat. Dessa överlåtelser behandlas i momsbeskattningen som försäljning enligt uttryckliga bestämmelser i momsdirektivet och -lagen. I dylika fall är det fråga om gemenskapsintern försäljning i ett EU-land och gemenskapsinternt varuförvärv i ett annat EU-land. (Mervärdesskattelag 18 a §)

2 Hur en skattskyldighetsgrupp inverkar på tillhandahållande av tjänster mellan huvudföretag och filial

Ett huvudföretag eller en filial eller någondera kan höra till en skattskyldighetsgrupp i sitt etableringsland. I sin dom i ärendet C-7/13 (Skandia America) ansåg EUD att om en filial hör till en skattskyldighetsgrupp anses huvudetableringen tillhandahålla tjänster till den skattskyldighetsgrupp som filialen hör till i stället för till filialen. Härvid är det inte längre fråga om en intern transaktion inom en juridisk person utan om tillhandahållande av en tjänst mellan två momspliktiga parter som ska betraktas som försäljning av tjänster som avses i momslagen.

I EUD:s dom i ärendet C-7/13 (Skandia America) var det fråga om företaget Skandia America Corp. (USA) som var etablerat i USA och som hade filialen Skandia America Corp. (USA), filial Sverige i Sverige. Huvudföretaget tillhandahöll tjänster till filialen. Filialen hörde till en skattskyldighetsgrupp i Sverige. Skattskyldighetsgruppen skulle betala moms på köpta tjänster på basis av omvänd skattskyldighet.

I Finland har centralskattenämnden (CSN) meddelat förhandsavgörandet CSN:46/2017 som vunnit laga kraft. I fallet var det fråga om en filial etablerad i Finland som tillhandahöll tjänster till huvudetableringen i Storbritannien. Huvudetableringen hörde till en skattskyldighetsgrupp i Storbritannien. Filialen ansågs tillhandahålla tjänsterna till skattskyldighetsgruppen, och därför var det fråga om försäljning mellan två mervärdesskatteskyldiga parter och inte en intern transaktion inom en juridisk person.

2.1 Ändringar i beskattningspraxis

Hur en skattskyldighetsgrupp påverkar tillhandahållandet av tjänster mellan huvudföretag och filial har i beskattningspraxis i Finland baserat sig på högsta förvaltningsdomstolens beslut HFD 2004:120. Enligt högsta förvaltningsdomstolens beslut skulle tillhandahållandena mellan huvudföretaget i ett annat EU-land och dess filial som hörde till en skattskyldighetsgrupp i Finland inte betraktas som försäljning av tjänster. Det var fråga om en intern transaktion inom en juridisk person, även om filialen hörde till en skattskyldighetsgrupp i Finland.

Till följd av EUD:s dom i ärendet C-7/13 (Skandia America) och CSK:s beslut måste beskattningspraxis ändras. Framöver påverkar medlemskap i en skattskyldighetsgrupp tillhandahållandet av tjänster mellan huvudföretaget och filialen på samma sätt som i EUD:s dom i ärendet C-7/13 (Skandia America).

En huvudetablering eller en filial i ett annat EU-land eller utanför EU kan enligt 13 a § i mervärdesskattelagen inte höra till en skattskyldighetsgrupp i Finland. Däremot kan en filial etablerad i Finland höra till en skattskyldighetsgrupp i Finland om förutsättningarna uppfylls. Filialens huvudetablering i ett annat EU-land eller utanför EU hör då inte till skattskyldighetsgruppen i Finland. På motsvarande sätt kan ett huvudföretag etablerat i Finland höra till en skattskyldighetsgrupp i Finland om förutsättningarna uppfylls. Huvudetableringens filial i ett annat EU-land eller utanför EU hör då inte till den finländska skattskyldighetsgruppen.

Om ett huvudföretag eller en filial blir medlem i en finländsk skattskyldighetsgrupp avbryts förhållandet mellan huvudföretaget och filialen i momsbeskattningen. Huvudföretaget eller filialen blir då en del av en självständig och separat momsskyldig, dvs. en skattskyldighetsgrupp. Därefter är det i försäljningen mellan huvudföretaget och filialen fråga om huvudföretagets försäljning till skattskyldighetsgruppen och skattskyldighetsgruppens försäljning till huvudföretaget. På motsvarande sätt är det fråga om filialens försäljning till skattskyldighetsgruppen och skattskyldighetsgruppens försäljning till filialen.

När ett huvudföretag som hör till en skattskyldighetsgrupp i Finland tillhandahålls tjänster av en filial i ett annat EU-land eller utanför EU eller när en filial som hör till en skattskyldighetsgrupp i Finland tillhandahålls tjänster av en huvudetablering i ett annat EU-land eller utanför EU anses tjänsterna ha blivit sålda till skattskyldighetsgruppen. Köparen av tjänsten är alltså skattskyldighetsgruppen i stället för huvudföretaget eller filialen. Motsvarande princip tillämpas om det är fråga tillhandahållanden mellan två filialer som hör till samma huvudföretag om filialen i Finland hör till en finländsk skattskyldighetsgrupp. Skattskyldighetsgruppen betalar moms på de köpta tjänsterna på basis av omvänd skattskyldighet, om det är fråga om tjänster enligt den allmänna regeln eller andra tjänster, vars försäljningsland är Finland.

När ett i Finland etablerat huvudföretag eller en i Finland etablerad filial köper tjänster av en filial eller ett huvudföretag som i sitt etableringsland hör till en skattskyldighetsgrupp anses tjänsterna ha köpts av skattskyldighetsgruppen. Det är alltså fråga om skattskyldighetsgruppens försäljning till huvudföretaget eller filialen. Motsvarande princip tillämpas om det är fråga om tillhandahållanden mellan två filialer så att filialen som är etablerad utanför Finland hör till en skattskyldighetsgrupp i sitt etableringsland. Ett i Finland etablerat huvudföretag eller en i Finland etablerad filial betalar moms på de köpta tjänsterna på basis av omvänd skattskyldighet, om det är fråga om tjänster enligt den allmänna regeln eller andra tjänster, vars försäljningsland är Finland.

Tjänster som ett huvudföretag eller en filial i Finland tillhandahåller till en filial eller ett huvudföretag som hör till en skattskyldighetsgrupp i ett annat EU-land betraktas som momspliktig försäljning, även om moms på försäljningen inte betalas till Finland, när det är fråga om försäljning av tjänster som berättigar till momsavdrag eller -återbäring. Huvudföretaget eller filialen har rätt att dra av moms på inköp som hänför sig till sådan försäljning. Huvudföretaget eller filialen kan också beakta sådan försäljning som försäljning som berättigar till momsåterbäring vid beräkningen av ett eventuellt procenttal som beskriver hur stor del av momsen på de allmänna omkostnaderna bolaget kan dra av.

3 Ikraftträdande

Denna anvisning träder i kraft 1.1.2019.

Mika Jokinen ledande skattesakkunnig

Kati Tamminen ledande skattesakkunnig