Den nya universitetslagen och internationella situationer

Den nya universitetslagen (558/2009) medför att de finländska universiteten inte längre är en del av staten och fr.o.m. ingången av 2010 är 14 av de finländska universiteten självständiga offentligrättsliga inrättningar och 2 självständiga privaträttsliga stiftelser.

Trots att de finländska universiteten har två olika status enligt universitetslagen, har de endast en status i den finska inkomstbeskattningen fr.o.m. ingången av 2010. Enligt Finansministeriets utlåtande av 25.11.2009 till Riksdagens skattedelegation betraktas inget av dessa två universitet som har status som juridisk person såsom offentligt samfund i beskattningen och de behandlas således enhetligt.

Denna PM redogör för hur den nya lagstiftningen och Finansministeriets ståndpunkt påverkar vissa situationer i den internationella beskattningen. Samtidigt presenteras några tolkningsanvisningar i fråga om skatteavtalens artikel om lärare. Det som tas upp i PM gäller endast universitet.

Skatterådgivningen – också då det gäller uppbörd av förskottsuppbörd och källskatt – har för de finskspråkiga universitetens del centraliserats till Savolax-Karelens företags-skattebyrå. Skatterådgivning på svenska har centraliserats till Ny¬lands och Sydvästra Finlands företagsskattebyråer.

1. Allmänna tolkningsprinciper

• På basis av Finansministeriets utlåtande av 25.11.2009 till Riksdagens skattedelegation betraktas de finländska universiteten fr.o.m. 1.1.2010, oberoende av om de är offentligrättsliga eller stiftelseuniversitet, inte som offentliga samfund i den finska inkomstbeskattningen, . Vad som konstateras i fråga om offentliga samfund gäller även offentligrättsliga samfund eftersom dessa termer ska anses ha samma innehåll i inkomstbeskattningen. Från och med ingången av 2010 kan sexmånadersregeln i 77 § i inkomstskattelagen således vara tillämplig på löner som finländska universitet betalar (lön från finskt offentligt samfund) och på motsvarande sätt utgör löner från finländska universitet inte längre i ISkL 10 § 3 punkten avsedd (lön från finskt offentligrättsligt samfund) inkomst som förvärvats i Finland.
• Inte ett enda av de finländska universiteten betraktas fr.o.m. 1.1.2010 heller som sådant offentligt samfund som överensstämmer med definitionen i skatteavtalen som Finland ingått. Det är möjligt att man i skatteavtal använder litet olika benämningar då man avser offentligt samfund. Men om universiteten eller exempelvis Helsingfors universitet särskilt har definierats som offentliga samfund (närmast avtalen med Grekland och Australien) är de även i fortsättningen offentliga samfund då skatteavtalet tillämpas. Om det inte finns någon särskild definition, är ett finländskt universitet inte offentligt samfund då skatteavtal tillämpas och beskattningsrätten till lönen avgörs då på basis av artikel 15 i stället för artikel 19.
• Enligt artikel 19 i det nordiska skatteavtalet kan lön beskattas endast av hemviststaten bl.a. i en sådan situation där personen i fråga arbetar i en annan stat anställd hos ”en offentligrättslig institution” som finns i personens hemstat.

Det nordiska skatteavtalet innehåller inte en definition av offentligrättslig institution. Med stöd av artikel 3.2 får Finland då anse att benämningen har den betydelse som den har enligt den finska lagstiftningen om de skatter som avtalet tillämpas på. Det nämns ytterligare särskilt i artikeln att den betydelse som uttrycket har i skattelagstiftningen äger företräde framför den betydelse uttrycket ges i annan lagstiftning.

Inte heller den finska skattelagstiftningen innehåller en definition av en offentligrättslig institution men vi har den tolkningsanvisning som framgår av Finansministeriets utlåtande: även om ett universitet enligt annan lagstiftning kan vara en offentligrättslig institution, har denna omständighet ingen betydelse i inkomstbeskattningen. I inkomstbeskattningen betraktas inte ett enda av de finländska universiteten som offentligt samfund utan de är privaträttsliga juridiska personer. Det som sägs i artikel 3.1 i skatteavtalet måste anses betyda att t.o.m. den tolkning som ska iakttas i beskattningen äger företräde framför det som eventuellt sägs i annan lagstiftning.

• I de sällsynta fall (närmast avtalen med Australien och Grekland) där finländska universitet ska betraktas som offentliga samfund vid tillämpningen av skatteavtalet tillämpas skatteavtalsbestämmelser som gäller ”rörelse som ett offentligt samfund bedriver” åtminstone inte på sådan verksamhet där det är fråga om ett finländskt universitets grundläggande undervisning eller oberoende forskning. Eftersom sådan verksamhet enligt Finansministeriets ovan avsedda utlåtande inte utgör ett universitets näringsverksamhet, utgör den inte heller i skatteavtal avsedd rörelse.
• I några skatteavtal förutsätter en viss skattebehandling att lärarens/forskarens arbete har utförts ”för det gemensamma bästa”. Ett finländskt universitets normala grundläggande undervisning och oberoende forskning utförs ”för det gemensamma bästa” också när betalaren är ett stiftelseuniversitet. I några skatteavtal å sin sida talas det om att läraren/forskaren ska sköta ett uppdrag ”av offentlig karaktär”. Lärartjänst vid universitet är i allmänhet ett sådant uppdrag, oavsett om det är fråga om ett stiftelseuniversitet eller annat universitet.

2. Enskilda situationer

Finländskt universitet betalar lön till en person som kommit till Finland för att arbeta

Lagändringen påverkar inte de situationer där man kommer från utlandet till Finland för att arbeta vid ett finländskt universitet. När arbetet utförs i Finland och arbetsgivaren kommer från Finland, får Finland beskatta. I vissa fall kan skatteavtalets artikel om lärare/forskare emellertid hindra beskattningen. En sådan artikel som begränsar Finlands beskattningsrätt finns i avtalen med Storbritannien, Egypten, Spanien, Japan, Frankrike och Marocko. Dessa artiklar har skrivits så att Finlands beskattningsrätt helt kan uteslutas i fråga om löner från finländska universitet oberoende av vilken status universitetet har som juridisk person.

Från och med inkomståret 2010 ska universiteten anmäla lönen med prestationsslag A1 (alltså inte längre med A2) i årsanmälan 7809.

Årsanmälan Prestationer som utbetalts till begränsat skattskyldiga

Finländskt universitet betalar lön till begränsat skattskyldig för arbete som utförs utomlands - i motsats till det tidigare utgör inkomsten inte sådan inkomst som förvärvats i Finland

Från och med ingången av 2010 utgör lön som förvärvats utomlands anställd vid ett finländskt universitet inte inkomst som förvärvats i Finland eftersom betalaren inte längre är i ISkL 10 § 3 punkten avsett finländskt offentligrättsligt samfund (= offentligt samfund). Det är alltså redan på grund av ISkL som gör att Finland inte beskattar fr.o.m. 2010. Slutresultatet skiljer sig inte väsentligt från den tidigare situationen eftersom Finland även tidigare endast sällan kunde beskatta sådan lön på grund av skatteavtalsbestämmelserna.

Från och med inkomståret 2010 ska universiteten i dylika fall anmäla lönen med prestationsslag A1 (alltså inte längre med A2) i årsanmälan 7809.

Finländskt universitet betalar lön till allmänt skattskyldig för arbete som utförs utomlands - i motsats till det tidigare kan sexmånadersregeln vara tillämplig

Löner som finländska universitet betalar till allmänt skattskyldiga för arbete utomlands beskattas i Finland om inte utlandsarbetet varar minst sex månader. Om arbetet varar så länge, kan sexmånadersregeln i ISkL 77 § vara tillämplig på sådan lön som erhållits efter 1.1.2010. Regeln var tidigare aldrig tillämplig eftersom den förutsätter bl.a. att betalaren inte är ett finländskt offentligt samfund.

Att sexmånadersregeln kan tillämpas förutsätter även att skatteavtalet inte hindrar beskattningen av lönen i arbetsstaten utomlands. Artikel 19 i skatteavtal å sin sida hindrar i allmänhet beskattningen i arbetsstaten om arbetsgivaren är Finska staten, finsk myndighet, finskt offentligt samfund (litet olika formuleringar i olika avtal). Också på grund av detta har sexmånadersregeln hittills inte kunnat vara tillämplig på löner som finländska universitet betalat. Från om med 2010 är finländska universitet i allmänhet inte sådana arbetsgivare som avses i artikel 19 i skatteavtal. Den artikel som ska tillämpas är artikel 15, som tillåter beskattningen i arbetsstaten bl.a. då arbetstagaren vistas där i över 183 dagar under ett skatteår eller (i vissa avtal) under ett kalenderår.

Om lönen är skattefri i arbetsstaten med stöd av artikeln om lärare/forskare, hindrar denna omständighet tillämpningen av sexmånadersregeln i Finland.

För arbetsgivarskyldigheter i anslutning till utlandslön som någon annan än offentligrättslig arbetsgivare betalar redogörs i Skatteförvaltningens publikation Arbetstagare som sänds till utlandet.

Understöd som ett finländskt universitet betalat till en person som är bosatt utomlands -ändring av ISkL 82 § är än så länge inte under beredning

Om en person som är bosatt i en utländsk skatteavtalsstat får understöd eller stipendium från Finland, hindrar skatteavtal ofta beskattningen av denna inkomst i Finland (artikel 21). Enligt den interna finska lagstiftningen betraktas understöd och stipendier såsom inkomst som erhållits från Finland och som Finland kan beskatta om inte skatteavtal hindrar detta eller om inte inkomsten är helt eller delvis skattefri med stöd av ISkL 82 §. Om man ville att understöd som universitet betalar förblir skattefria i den utsträckning som de var tidigare, borde 82 § ändras. Om lagstiftningen inte ändras och om skatteavtalet i fråga tillåter beskattningen av understöd i källstaten, blir understöd som universitet betalat obeskattat i Finland endast om det tillsammans med andra understöd från Finland uppgår till högst det årliga beloppet av ett statligt konstnärsstipendium.

Det varken verkställs förskottsinnehållning eller tas ut källskatt på understöd.

Pension som baserar sig på arbete som utförts anställd vid ett finländskt universitet efter 1.1.2010 och som betalas till en person som är bosatt i en utländsk skatteavtalsstat -det är inte fråga om pension som intjänats anställd hos offentligt samfund

En pension som baserar sig på arbete som utförts anställd vid ett finländskt universitet efter 1.1.2010 utgör inte inkomst som intjänats anställd hos ett offentligt samfund. I några av de skatteavtal som Finland ingått (t.ex. avtalen med Spanien och Frankrike) har man avtalat om att källstaten får beskatta pension endast om de baserar sig på arbete som utförts anställd hos en offentligrättslig juridisk person. Om en pension som intjänats anställd vid ett finländskt universitet betalas till en person som är bosatt i en sådan skatteavtalsstat, ska pensionen indelas i två delar. Finland har då beskattningsrätt endast till den del av pensionen som baserar sig på arbete som utförts för universitetet före 1.1.2010. Närmare anvisningar ges vid behov senare.