Skadestånd och försäkringsersättningar för skada på egendom

Har getts
5.9.2014
Diarienummer
A60/200/2014
Giltighet
5.9.2014−20.12.2015
Bemyndigande
2 § 2 mom. i L om Skatteförvaltningen (503/2010)

Ersätter normen: Skadestånd, Giltighet: fr.o.m. 2012;
Skadestånd och försäkringsersättningar som baserar sig på sakskada, Giltighet: fr.o.m. 2012
Skattebehandlingen av en prestation som säljaren gett köparen till följd av att köp av bostad som var tänkt som stadigvarande bostad upphävdes, diarienummer: A60/200/2013

Denna anvisning handlar om skadestånd och försäkringsersättningar för skada på egendom, skatteplikt för dessa och inkomstslaget skattepliktig ersättning i personbeskattningen.

1 Inledning

Enligt de skadeståndsrättsliga principerna kan ersättningsskyldigheten grunda sig på avtalsansvar eller deliktansvar, om vilket stadgas i skadeståndslagen (472/74). Skador som ersätts enligt skadeståndslagen är bl.a. personskada, sakskada samt annan ekonomisk skada som t.ex. kan ha vållats av en grundlös tidningsnotis. Vid sakskada ska ersättas kostnaderna för reparation av saken och andra omkostnader till följd av skadan samt värdeminskning eller värdet av förstört eller förskingrat gods och därtill minskning i inkomst eller uppehälle.

Skadeståndslagen gäller ersättande av skada som vållats såväl genom ett brott som genom en annan gärning, såvida inte annat har stadgats eller avtalats. För att trygga att rätten till skadestånd förverkligas har en brottsskadelag (1204/05) stadgats. Med stöd av lagen erhåller den som lidit skada ersättning för person- eller sakskador, såvida inte dessa ersätts på basis av en annan lag eller en eventuell försäkring.

I praktiken betalas skadeståndet vanligtvis av ansvarsförsäkringen. En ansvarsförsäkring ger skydd i händelse av en sådan skadeståndsskyldighet som skadevållaren eller någon annan ansvarig kan bli föremål för på grund av skada som förorsakats annan.

Ansvarsförsäkringar har utvecklats för olika ändamål. Ansvarsförsäkringen kan vara en ansvarsförsäkring för t.ex. en privatperson eller en fastighet. Med stöd av den sistnämnda ersätts bl.a. snö- och isras från ett tak samt fall som förorsakas av hala trottoarer. Vanliga ansvarsförsäkringar är också läroinrättningarnas ansvarsförsäkringar, yrkesutövarnas ansvarsförsäkringar (t.ex. advokater), ansvarsförsäkringar för tävlings- och rekreationsverksamhet samt ansvarsförsäkringar som utvecklats för industriell verksamhet.

En ansvarsförsäkring ingår ofta i olika kombinationsförsäkringar, såsom hemförsäkringar och reseförsäkringar.

2 Skatteplikt för skadestånd och försäkringsersättningar

2.1 Allmänt om skatteplikt för ersättningar

Den allmänna principen för skadestånd ingår i 78 § i inkomstskattelagen (ISkL 1535/1992). Enligt denna bestämmelse är skadestånd och därmed jämförbara ersättningar endast skattepliktiga om de erhållits i stället för en skattepliktig inkomst eller som ersättning för minskade inkomster eller försämrad utkomst.  Bestämmelsen gäller alla skadestånd, vare sig ersättningen baserar sig på avtalsansvar, direkt på skadeståndslagen eller på en obligatorisk eller frivillig ansvarsförsäkring.

Skadestånd och försäkringsersättningar kan utgöra skattefri inkomst, kapitalinkomst eller förvärvsinkomst.

Enligt ISkL 36 § 2 punkten är försäkringsersättning som betalats ut för sakskada eller annan därmed jämförbar skada inte skattepliktig inkomst om den inte erhållits i stället för skattepliktiga inkomster. En försäkringsersättning är skattefri t.ex. då man med skadeståndet ersätter egendom som hör till den skattskyldiges privata hushåll, liksom hemlösöre.

Om skadeståndet eller försäkringsersättningen ersätter skador på egendom som hör till näringsverksamhetens eller jordbrukets förvärvskälla eller ersättningen annars fås i stället för inkomst från näringsverksamhet eller jordbruk utgör skadeståndet företagsinkomst för inkomstslaget i fråga (5 § och 50 § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet och 5 § i inkomstskattelagen för gårdsbruk).

2.2 Skattefria ersättningar

Om man med skadeståndet ersätter egendom som hör till den skattskyldiges privata hushåll, såsom till exempel hemlösöre, är ersättningen skattefri. Ersättning som man inte har fått i stället för en skattepliktig inkomst är också skattefri.

Ett aktiebolag hade genom att minska aktiekapitalet makulerat sina aktier som inte bytts på sinom tid. Dessa aktier hade varit avsedda för att i form av fusionsvederlag överlämnas till aktieägare i andra bolag som på olika tider fusionerats med bolaget. Personen hade ägt aktier i det andra bolaget som fusionerats med det ifrågavarande bolaget, vilka aktier han inte hade bytt på sinom tid. Ersättningen som han fått för bortfall av aktieägares rättsliga ställning ansågs inte ha erhållits i stället för skattepliktig inkomst, utan som sådant skattefritt skadestånd som avses i ISkL 78 § (CSN 24/2001).

Ersättning på grund av felaktig skatterådgivning ansågs inte ha fåtts i stället för skattepliktig inkomst, och den kunde således inte betraktas som skattepliktigt skadestånd.  I avgörandet var det frågan om, i vilken ordning egendomens försäljning och donering genomfördes. Det utvalda alternativet ledde till större skattebelopp än vad försäljning och donering i annan ordning skulle ha lett till. Ersättningen gällde i verkligheten inte för skatt som betalades för inkomsten, utan för skattepåföljder på grund av doneringen. De som lidit skada fick inte heller efter ersättningen mera inkomst än vad de hade fått om doneringen och överlåtelsen hade skett i annan ordning (HFD:2007:88).

Skadestånd och stilleståndsersättning som har fåtts av en trafikförsäkring utgör i allmänhet skattefri inkomst. Om man får stilleståndsersättning i stället för skattepliktig förvärvsinkomst eller näringsinkomst, utgör den skattepliktig förvärvsinkomst eller näringsinkomst.

2.3 Ersättningar som beskattas som kapitalinkomst

Skadestånd som har fåtts i stället för skattepliktig kapitalinkomst utgör skattepliktig kapitalinkomst. Om till exempel en skattskyldig som hyr ut en lägenhet har en avbrottsförsäkring och lägenheten som han hyr ut förstörs i en eldsvåda, utgör inkomsten som i stället för hyran har fåtts från avbrottsförsäkringen kapitalinkomst.

Skadestånd som banken hade betalat till kunden på grund av att banken felaktigt hade betraktat räntan på en deposition skattefri utgjorde skattepliktig kapitalinkomst till den del som den skulle anses ha erhållits i stället för skattepliktig inkomst (HFD 1996-B-521).

En räkenskapsbyrå misstog sig i samband med beräkning av aktiebolagets nettoförmögenhet så att en betydande del av ägarens dividender beskattades som förvärvsinkomst, även om den enligt räkenskapsbyråns beräkningar borde i sin helhet utgöra kapitalinkomst. Skadeståndet som på grund av räkenskapsbyråns ansvarsförsäkring betalades till aktiebolagets ägare betraktades som kapitalinkomst (HFD 2.10.2002 liggare 2346).

Ersättning som har fåtts av skogsförsäkring i stället för skogsbrukets kapitalinkomst har separat stadgats som skattepliktig kapitalinkomst (ISkL 43.2 §).

2.4 Ersättningar som beskattas som förvärvsinkomst

Ett skadestånd som ersätter en utebliven inkomst är en skattepliktig förvärvsinkomst. Skattepliktig är likaså ersättning för inkomst som inte erhållits på grund av att den som lidit skada inte kunnat använda sina arbetsredskap. Som skattepliktig inkomst har ansetts skadestånd som patentinnehavare erhållit för kränkning av patenträtten (HFD 1970-II-510).

2.5 Dröjsmålsräntor

Ränta som betalats på skadestånd och andra prestationer som hänför sig till dessa (rättegångskostnader mm.) är mottagarens skattepliktiga kapitalinkomst. Räntan är också skattepliktig när skadeståndet är skattefritt.

2.6 Avtalsvite

Enligt skadeståndslagen kan skadestånd betalas för person- och sakskada samt för annan ekonomisk skada. Ett avtalsvite har däremot ett samband med avtalsbrott. Det finns inga särskilda bestämmelser om att ett avtalsvite ska vara skattefritt, vilket gör att det är skattepliktig inkomst med stöd av ISkL 29 §. Ett avtalsvite är skattepliktigt även om den inkomst som utgör grunden för avtalsvitet skulle vara skattefri.

Exempel: Säljaren har godkänt köparens offert i bostadsköpet, vilket betyder att parterna har ingått ett muntligt avtal. Säljaren har begått ett avtalsbrott i och med att han låtit köpet återgå. Av den anledningen har han betalat köparen en med avtalsvite jämförbar prestation som utgör skattepliktig inkomst för köparen.

Också i rättspraxis har man ansett att avtalsvitet är skattepliktigt.

På basis av ett föravtal om försäljning av aktier i en situation där det slutliga aktieköpet ännu inte hade företagits, hade säljaren fått behålla handpenningen på 22 222 mark från köparen som avtalsvite och skadestånd. Penningbeloppet var enligt 19 § och 20 § 7 punkten i lagen om skatt på inkomst och förmögenhet (1043/1974) skattepliktig inkomst.

Betalningen som fåtts som avtalsvite utgör kapitalinkomst för mottagaren om den gäller överlåtelse av egendom, avkastning på egendom eller annan inkomst som influtit av egendom. I annat fall utgör inkomsten förvärvsinkomst.

Utgifter som uppkommit för att erhålla ett avtalsvite är avdragbara utgifter. Sådana utgifter är t.ex. advokatkostnader och rättegångsarvoden.

Avtalsvitet utgör en avdragbar utgift för betalaren av avtalsvitet om det gäller förvärv av skattepliktig inkomst. I exemplet ovan är det av säljaren till köparen betalda avtalsvitet en avdragbar utgift vid uträkningen av överlåtelsevinst.

2.7 Försäkringsersättningens inverkan på beskattningen av överlåtelsevinst

Försäkringsersättningen ska läggas till överlåtelsepriset för överlåtelseåret och de fem föregående åren, om den överlåtna egendomen medan den varit i den skattskyldiges besittning drabbats av skada för vilken han eller hon fått ersättning. Ersättningen läggs dock till överlåtelsepriset endast om ersättningen inte använts för att ersätta eller iståndsätta den förstörda eller skadade egendomen eller lagts till kapitalinkomsten av skogsbruk (ISkL 46 § 5 mom.).

2.8 Försäkringsersättningens inverkan på hushållsavdraget

Den skattskyldige kan ha mottagit ersättning från ett försäkringsbolag för sådant arbete p.g.a. vilket han eller hon yrkar hushållsavdrag. Ett typiskt fall torde vara reparationsarbete efter en vattenskada, eldsvåda eller annan motsvarande skada. Enligt bestämmelsen om hushållsavdraget i 127 b § i inkomstskattelagen kan den skattskyldige dra av kostnader som han eller hon har betalat. Hushållsavdrag beviljas därför inte till den del som försäkringsbolaget har ersatt kostnader för den skattskyldige.

3 Kostnader för att erhålla skadestånd och försäkringsersättning

Advokatarvoden som har betalats för att erhålla en skattepliktig ersättning och andra motsvarande rättegångskostnader är avdragsgilla. De är avdragsgilla också då rättegången inte har lett till eftersträvat resultat, dvs. den påyrkade skattepliktiga ersättningen inte har fåtts. Rättegångskostnaderna är inte avdragsgilla till den del som man har fått ersättning för dem från motparten eller av en försäkring.

Om den skattskyldige på grund av rättgång har fått olika ersättningar, liksom skadestånd som ska beskattas som förvärvsinkomst och dröjsmålsränta som ska beskattas som kapitalinkomst, hänförs de rättegångskostnader som ska dras av till de olika prestationerna i förhållandet till deras storlekar.


ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig  Mervi Hakkarainen