Källbeskattning av dividender för utländska pensionsanstalter som tillhandahåller lagstadgade pensioner

Anvisningen anknyter till helheten: Internationell beskattning

I anvisningen behandlas ändringen av 3 § och 7 § i lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst. Enligt ändringen har utländska samfund som motsvarar inhemska pensionsanstalter rätt till avdrag under vissa förutsättningar enligt 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet. I anvisningen finns information om vilka uppgifter och utredningar som pensionsanstalter ska lämna in för att beviljas avdrag.

1 Allmänt

En inhemsk pensionsanstalt kan till sin juridiska form vara ett pensionsförsäkringsbolag, en pensionsstiftelse eller en pensionskassa. Pensionsanstalter är inte befriade från inkomstskatt enligt lagstiftningen. Resultatet av näringsverksamheten beräknas för dem enligt lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (360/1968), nedan näringsskattelagen. I beskattningen av näringsverksamhet avdras utgifterna för näringsverksamhets förvärvskälla från inkomsten för förvärvskällan i sin helhet och hänförs inte till vissa inkomster.

Enligt 8 § 1 mom. 10 punkten i näringsskattelagen kan försäkringsanstalter som utgifter avdra lagstadgade överföringar till ersättningsansvaret och försäkringspremieansvaret. På motsvarande sätt kan pensionsstiftelser och med dem jämförliga pensionsanstalter som utgifter avdra de belopp som enligt försäkringstekniska grunder behövs för täckning av pensionsstiftelsers och andra med dem jämförliga pensionsanstalters pensionsförbindelser och andra sådana förbindelser. Den avdragsrätt som avses i lagen gäller all försäkringsverksamhet. Syftet med avdraget är att trygga framtida pensionsprestationer. Om periodiseringen av arbetspensionsanstalternas ovan nämnda avdrag föreskrivs i 48 § i näringsskattelagen.

Lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978), nedan källskattelagen, ändrades 1.1.2015 så att den motsvarar EU-rätten (C-342/10, kommissionen mot Finland) och så att även utländska pensionsanstalter under vissa förutsättningar är berättigade till avdraget enligt 8 § 1 mom. 10 punkten i näringsskattelagen. Avdragsrätten gäller situationer där pensionsanstalten får dividendinkomst från Finland.

2 Beloppet av källskatt och avdrag för utgifter som avses i näringsskattelagen

Källskatt ska uppbäras när dividend betalas eller antecknas på konto mottagaren till godo. Enligt 7 § 3 punkten i källskattelagen (975/2014) är källskatten 15 procent på dividend när aktierna i det utdelande samfundet ingår i dividendtagarens investeringstillgångar, om dividendtagaren är ett utländskt samfund som motsvarar en inhemsk pensionsanstalt och har sin hemvist inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, och dividendtagaren inte är ett sådant bolag enligt moder- och dotterbolagsdirektivet som direkt innehar minst tio procent av aktiekapitalet i det utdelande samfundet vid utbetalningen av dividenden.

Ovan nämnda skattesats kan också tillämpas på samfund som motsvarar inhemska pensionsbolag och som har hemvist utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, om samfundets innehav i det utdelande samfundet är mindre än 10 procent av aktiekapitalet. Dessutom förutsätts att Finland har ingått ett avtal med dividendtagarens hemviststat om utbyte av information i skatteärenden och tillräckliga uppgifter för verkställande av beskattningen fås av dividendtagarens hemviststat.

Skatteavtal mellan Finland och dividendtagarens hemviststat kan inverka på beloppet av den uppburna källskatten.

Enligt 3 § 7 mom. i källskattelagen (975/2014) kan från det totala beloppet av dividend på aktier som ingår i investeringstillgångarna när källskatt för dividend tas ut dras av en sådan andel av utgiften enligt 8 § 1 mom. 10 punkten i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet som motsvarar den andel som de dividender som erhållits från Finland utgör av dividendtagarens omsättning. Avdragsrätten gäller endast aktörer som motsvarar finländska pensionsanstalter.

En förutsättning för avdraget är att dividendtagaren har sin hemvist inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet. Avdraget kan också beviljas sådana pensionsanstalter som har sin hemvist utanför Europeiska ekonomiska samarbetsområdet, om dividendtagaren direkt innehar mindre än tio procent av aktiekapitalet i det utdelande samfundet. En annan förutsättning för tillämpningen av lagen är att Finland har ingått ett avtal med dividendtagarens hemviststat om utbyte av information i skatteärenden och tillräckliga uppgifter för verkställande av beskattningen fås av dividendtagarens hemviststat. Enligt lagen ska dividendtagaren för Skatteförvaltningen dessutom lägga fram en redogörelse för beloppet av och grunderna för avdraget som beviljas med stöd av 8 § 1 mom. 10 punkten i näringsskattelagen.

I regeringens proposition om lagändringen (RP 157/2014 rd) föreslås vissa preciseringar av förutsättningarna för tillämpningen av lagen. Enligt den ska ett utländskt samfund inte sträva efter vinst och inte tillhandahålla andra försäkrings- eller pensionsprodukter än lagstadgade pensioner eller avtalsbaserade tilläggspensioner. Dessutom ska samfundet vara befriat från inkomstskatt i sin hemviststat och föremål för en liknande myndighetstillsyn som en motsvarande finländsk aktör.

3 Beviljande av avdrag

3.1 Utredning för beviljande av avdrag

För att avdraget enligt näringsskattelagen ska kunna beviljas ska ett utländskt samfund lägga fram en utredning om att följande förutsättningar uppfylls:

a) Samfundet har sin hemvist inom EES

1. De aktier på vilka dividend betalas ingår i samfundets investeringstillgångar.
2. Samfundet bedriver ingen annan verksamhet vid sidan av tillhandahållandet av lagstadgade pensioner och avtalsbaserade tilläggspensioner. Dess verksamhet kan inte omfatta till exempel tillhandahållande av individuella pensionsförsäkringar.
3. Samfundet strävar inte efter vinst.
4. I sin hemviststat är samfundet befriat från skatt eller har en liknande rätt som en inhemsk pensionsanstalt att i hemviststatens beskattning dra av ändringar i försäkringstekniska ansvarsskulder, vilket i praktiken innebär att samfundet inte betalar skatt.
5. Samfundet är föremål för en liknande myndighetstillsyn som en motsvarande inhemsk aktör. Kontrollsystemet för inhemska arbetspensionsanstalter bildas av deras förvaltning, interna kontrollsystem och revision samt extern kontroll. I Finland övervakar Finansinspektionen pensionsanstalterna.

b) Om samfundet har sin hemvist utanför EES ska samfundet utöver utredningarna i de ovan nämnda punkterna 1–5 lägga fram en utredning om att samfundet direkt äger under 10 procent av kapitalet som tillhör det bolag som delar ut dividend.

3.2 Utredning om beloppet av och grunderna för avdraget

Ett utländskt samfund ska dessutom lämna en utredning om hur avdraget har beräknats och en hur stor andel dividendinkomsten från Finland utgör av samfundets omsättning. Utredningen motsvarar den utredning som inhemska pensionsanstalter ska lämna in.

När det gäller omsättningen refererar regeringens proposition om lagändringen till Finansinspektionens anvisning Dnr FIVA 7/01.00./2012¹. Enligt anvisningen avses med en pensionsanstalts omsättning i allmänhet summan av följande poster: premieinkomst före kreditförluster på premiefordringar
och återförsäkrares andel + nettointäkter av placeringsverksamheten i bokföringen + övriga intäkter.

Nedan finns en länk till schemat för resultat- och balansräkningen i Social- och hälsovårdsministeriets förordning (SHMFbs 614/2008).

http://www.finlex.fi/data/sdliite/liite/5573.pdf (finlex.fi) 

Pensionskassor och -stiftelser regleras av social- och hälsovårdsministeriets förordning

om försäkringskassors och pensionsstiftelsers bokslut (1336/2002), vars bilaga 1 (13.4.2010/260) innehåller ett schema för resultaträkningen. Schemat finns i Finansinspektionens föreskriftssamling 15/2012 (s. 50–) (pdf, finanssivalvonta.fi).

En avdragsgill överföring fastställs enligt kalkylgrunderna för arbetspensionsförsäkringsbolagens och pensionskassornas ansvarsskulder samt pensionsstiftelsernas pensionsansvar. Grunden för och beloppet av avdraget för lagstadgade pensioner såsom arbetspensioner baserar sig på den finska lagstiftningen om arbetspensioner. En ökning i ansvarsskulden och pensionsansvaret under räkenskapsperioden avdras i beskattningen av näringsinkomst. På motsvarande sätt är en minskning i ansvarsskulden och pensionsansvaret skattepliktig inkomst i beskattningen. Ändringen i ansvarsskulden och pensionsansvaret ska upptas i bokföringen. Nedan finns en länk till Arbetspensionsförsäkrarna TELA rf:s sida  med en allmän beskrivning av beräkningen av arbetspensionsanstalternas ansvarsskuld (tela.fi).

Om samfundets hemviststat har ett motsvarande system som Finland och ett avdrag som motsvarar det försäkringstekniska avdraget framgår av samfundets bokslut, kan samfundet som utredning lämna in bokslutsuppgifterna för det aktuella året. Dessutom ska samfundet lämna in en fritt formulerad utredning om dividendbeloppet från Finland och en utredning om det avdragsbelopp som hänför sig till detta och som motsvarar det försäkringstekniska avdraget.

Om samfundets hemviststat inte har ett motsvarande system som Finland, ska samfundet lämna in en kalkyl som till exempel motsvarar schemat för resultat- och balansräkningen i SHMFbs och en separat utredning om dividenderna och det avdrag som hänför sig till dem enligt 8 § 1 mom. 10 punkten i näringsskattelagen.

Nedan följer två förenklade exempel på hur en ökning eller minskning av ansvarsskulden inverkar på avdraget för dividender.

¹ Föreskrifter och anvisningar för bokföring, bokslut och verksamhetsberättelse: Försäkringsbolag, arbetspensionsbolag, försäkringsföreningar, försäkringsholdingsammanslutningar, filialer till försäkringsbolag från tredje land och pensionsanstalter som grundats genom lag

4 Specialfall

Enligt inkomstskattelagen är vissa samfund antingen helt eller delvis befriade från skatt. Kommunala pensionsanstalten (Keva) är ett sådant samfund. Keva är ett självständigt offentligrättsligt samfund som ansvarar för finansieringen av kommunanställdas pensioner och investeringen av pensionsmedel. Kevas verksamhet baserar sig på lagen om kommunala pensioner (KoPL) och dess verksamhet övervakas av finansministeriet och Finansinspektionen.

3 § 7 punkten i källskattelagen tillämpas inte på aktörer som motsvarar Keva. Med beaktande av artikel 63 i EU-avtalet SEUT och relaterad rättspraxis kan dividender till ett utländskt samfund som motsvarar Keva dock vara helt skattefria.

5 Ansökan om återbäring av källskatt

I praktiken återbärs extra skatt som källan debiterats genom återbäringsförfarandet, eftersom det nästan alltid är svårt för ett utländskt samfund att lämna in alla utredningar som krävs vid tidpunkten eller året för utbetalningen av dividenden. Ränta betalas på skatt som återbärs enligt 11 § 4 mom. i källskattelagen.

Man ansöker om skatteåterbäring på blankett 6163, och däri nämnda bilagor ska bifogas. Ansökan om återbäring av finsk källskatt (6163)

Övriga uppgifter (uppgifterna i punkterna 2–5 och utredning om avdragsbeloppet) kan samfundet lämna in i fri form. Om samfundet har sin hemvist utanför EES ska samfundet lämna in en utredning om att samfundet direkt äger under 10 procent av kapitalet som tillhör det bolag som delar ut dividend. Bedömningen av huruvida en utländsk pensionsanstalt motsvarar en inhemsk pensionsanstalt görs allt från fall till fall.

Ändringen av källskattelagen baserar sig på den dom som Finland fick i EU-domstolen (Ärende C-342/10, kommissionen mot Finland). Eftersom man på basis av domen kan anse att beskattningen i Finland har stått i strid med EU-rätten kan källskatt återbäras också för tidigare år inom ramen för tidsfristen för återbäring av källskatt. Detta kräver dock att de förutsättningar som nämns i denna anvisning uppfylls och att utredningar inlämnas för alla år som ansökan omfattar. Källskatten på dividend på investeringstillgångar fastställs enligt den skattesats som tillämpades under ifrågavarande skatteår.

direktör Jari Salokoski

ledande skattesakkunnig Annemari Viinikka