Jämförelseuppgiftsgranskningar i kreditinstitut

Skatteförvaltningen har gett en anvisning om jämförelseuppgiftsgranskningar i kreditinstitut. Anvisningen tar upp bakgrunden till granskningarna och syftet med dem, kreditinstitutens skyldighet att visa upp material och hur granskningen utförs i praktiken.

Skattegranskningen är en del av skattekontrollen

Till Skatteförvaltningens uppgifter hör att verkställa beskattningen, skattekontroll, uppbörd och indrivning av skatter och avgifter samt redovisning av skattemedel och bevakning av skattetagarnas rätt (2 § i L om skatteförvaltningen).

De skattegranskningar som Skatteförvaltningen utför är en del av skattekontrollen. I en skattegranskning utreder man om riktiga och tillräckliga uppgifter har lämnats till Skatteförvaltningen i syfte att verkställa en lagstadgad beskattning eller för att uppfylla en betalningsskyldighet. I en skattegranskning reder man ut naturen och omfattningen av den granskade verksamheten samt hur verksamheten har antecknats i bokföringen och om uppgifterna som framgår av bokföringen anmälts korrekt till Skatteförvaltningen. Den skattskyldige har en omfattande skyldighet att visa upp material i samband med en skattegranskning. Detta innebär att den skattskyldiga, utöver det egentliga bokföringsmaterialet, även ska visa upp allt annat material som kan behövas för den skattskyldiges beskattning.  Skyldigheten att visa upp material gäller framställningar i skrift eller bild (tekniska upptagningar).  I en skattegranskning kan man även samla in uppgifter som kan användas vid beskattningen av en annan skattskyldig än den som granskas. Det föreskrivs om skattegranskning i 14 § i lagen om beskattningsförfarande (nedan BFL), i 2 – 4 § i förordningen om beskattningsförfarande, i 169 § i lagen om mervärdesbeskattning (nedan momslagen), i 10 § i förordningen om mervärdesbeskattning samt i 37 § i lagen om förskottsuppbörd.

Läs mer om förfarandet vid skattegranskningen, dess målsättningar och om lagstiftningen gällande skattegransking i "God skatterevisionssed".

Bakgrund och syfte med jämförelseuppgiftsgranskningarna

Med jämförelseuppgiftsgranskning avses en skattegranskning vars syfte är att samla in enbart jämförelseuppgifter om granskningsobjektets kunder eller affärspartners. Skatteförvaltningen utnyttjar dessa jämförelseuppgifter vid beskattningen av kunden eller affärspartner, eller för att bestämma deras skatterättsliga status. I 3 kap. 21 § i BFL och i 169a § i momslagen föreskrivs om jämförelseuppgiftsgranskning:

”Skattegranskning får verkställas också uteslutande för inhämtande av uppgifter som kan användas vid beskattningen av en annan skattskyldig (jämförelseuppgiftsgranskning)”.

I en jämförelseuppgiftsgranskning handlar det alltså om en skattegranskning där bestämmelserna som gäller dess förfarande tillämpas. Samma omfattande skyldighet att visa upp material som gäller skattegranskningar i övrigt gäller också jämförelseuppgiftsgranskningarna. Utöver det egentliga bokföringsmaterialet, ska vid en jämförelseuppgiftsgranskning även visas upp allt annat material som kan behövas i beskattningen av en annan skattskyldig.  Jämförelseuppgifter om kunder och affärspartners kan samlas in både gällande sådana kunder som har specificerats på förhand eller som är ospecificerade. Samtidigt bör man observera att en utomståendes särskilda skyldighet att lämna uppgifter som avses i 19 § i BFL och som innebär ett krav på att specificera uppgifterna inte tillämpas på en jämförelseuppgiftsgranskning, utan skyldigheten att visa upp material är klart större.[¹]

Den första lagen som gäller jämförelseuppgiftsgranskningar trädde i kraft den 1.4.1995. I motiveringsdelen i regeringens proposition (RP 336/1994) konstateras följande:

”I denna proposition föreslås att till 43 b § beskattningslagen, 29 e § lagen om förskottsuppbörd och 169 a § mervärdesskattelagen fogas stadganden om jämförelseuppgiftsgranskning. Därigenom möjliggörs även sådana granskningar, vilkas enda syfte är att samla in jämförelseuppgifter. Enligt förslaget skall det vara möjligt att, såsom för närvarande, samla in jämförelseuppgifter även i samband med verkställandet av den skattskyldiges beskattning eller vid skattegranskning.

Om jämförelseuppgiftsgranskningar blir möjliga leder detta till att framför allt olika former av systematiska granskningar kan verkställas branschvis på ett effektivare sätt. I fråga om t.ex. byggfirmors bokföring innebär den föreslagna reformen att man i form av jämförelseuppgiftsgranskningar kan samla in identifikationsuppgifter om underentreprenörer samt uppgifter om penningströmmar utan att i egentlig mening granska byggfirman i fråga. Utgående från de erhållna jämförelseuppgifterna kan sedan skattekontrollen vid behov smidigt och effektivt inriktas på de skattskyldiga som man kan misstänka att har gjort sig skyldiga till skattefusk. Därigenom skulle man kunna undvika att Skatteförvaltningens resurser används för utredandet av sådana fall där missbruk sannolikt inte har ägt rum.”

I motiveringen till regeringens proposition konstateras alltså att man vid en jämförelseuppgiftsgranskning kan samla in sådana uppgifter som inte har specificerats på förhand, gällande skattskyldiga som inte har identifierats, så att kontrollen kan riktas mot de objekt var skatterisker föreligger. Med stöd av de bestämmelser om utomståendes skyldighet att lämna uppgift vilka redan tidigare varit i kraft hade Skatteförvaltningen på begäran rätt att få information av utomstående för ett specificerat fall som utreddes av Skatteförvaltningen. Det framgår också i lagförslagets motiveringstext att det med en jämförelseuppgiftsgransking inte avses sådan specificerad begäran om att lämna uppgifter som föreskrivs i 19 § i BFL.

Lagstiftningen som tillåter jämförelseuppgiftsgranskning hos kreditinstituten trädde i kraft den 1.1.2011. Ändringen grundade sig på statsrådets program för bekämpning av den gråa ekonomin och den ekonomiska brottsligheten. I regeringens proposition (RP 122/2010 rd) konstateras följande.

”I propositionen föreslås att 21 § 2 mom. i lagen om beskattningsförfarande och 169 a § 2 mom. i mervärdesskattelagen upphävs. Slopandet av nämnda lagrum gör det möjligt för Skatteförvaltningen att verkställa jämförelseuppgiftsgranskningar även i kreditinstitut. Avsikten med det är att effektivera skattekontrollen för att få bukt med den svarta ekonomin. Ändringen gör skattekontrollen av i synnerhet den internationella placeringsverksamheten mer effektiv. Enligt Skatteförvaltningens egna erfarenheter och uppgifter från skatteförvaltningarna i andra länder försummas anmälningarna om inkomster av utländska placeringar oftare an motsvarande inkomster av inhemska placeringar. En viktig förklaring till denna lägre skattemoral är svårigheten att utföra skattekontroller och i konsekvens med detta den låga risken för att bli fast. Det effektivaste och vanligtvis enda sättet att utföra en skattekontroll är att kontrollera uppgifterna om penningtrafiken. De uppgifter som fås genom jämförelseuppgiftsgranskningar kan Skatteförvaltningen dra nytta av i sina riskanalysfunktioner. Genom analys av uppgifterna kan skattekontrollerna inriktas på objekt där de största skatteintressena finns.

Rätten att verkställa jämförelseuppgiftsgranskningar gör att skattemyndigheterna genom ett nytt förfarande kan samla in och analysera uppgifter som hör till den personliga integriteten i syfte att få bukt med den svarta ekonomin. Med tanke på den personliga integriteten är ändringen dock inte särdeles betydande, eftersom möjliggörandet av granskningarna inte utvidgar innehållet i de uppgifter som Skatteförvaltningen redan i dag har tillgång till. När man bedömer banksekretessens omfattning bör man även beakta de betydande förändringar som har skett i den ekonomiska verksamhetsomgivningen sedan bestämmelserna om begränsningarna kom till. Även internationellt sett har inställningen till banksekretessen blivit mera öppen.

En alternativ metod att effektivera skattekontrollen är att utvidga förfarandet med kreditinstitutens årsanmälningar. Det troliga är dock att en jämförelseuppgiftsgranskning administrativt sett är ett lindrigare alternativ for berörda parter än förfarandet med årsanmälningar. Jämförelse -uppgiftsgranskningen kan riktas och begränsas mera exakt och uppgifter behöver inte lämnas varje år. Det är till den skattskyldiges fördel att de som utför granskningen bistår vid insamlandet av uppgifterna, svarar för att uppgifterna sammanställs i önskad form samt att de gör behövliga gallringar i uppgifterna. Det faktum att jämförelseuppgiftsgranskningar blir tillåtna i kreditinstitut jämställer dessutom kreditinstituten med övriga skattskyldiga i fråga om skattekontrollen.”

I motiveringen till regeringens proposition fastslås i enlighet med den tidigare lagstiftningen ett syfte och ett innehåll för jämförelseuppgiftsgranskningar i kreditinstitut. Vid lagändringen tog man uttryckligen hänsyn till att man vid jämförelseuppgiftsgranskningar samlar in sådant material som omfattas av banksekretessen och delvis av skyddet för den personliga integriteten. Men i motiveringen konstateras också att jämförelseuppgiftsgranskningarna inte utvidgar innehållet i den information som Skatteförvaltningen redan tidigare haft rätt till. Härmed avses att när man granskar kreditinstitutets egen verksamhet har det en mycket omfattande skyldighet att visa upp även kunddata. Med hänsyn till beskattningen är kunddata viktiga uppgifter även då man granskar kreditinstitutets egen inkomstbildning. Kunddata behövs också när man utreder om kreditinstitutet har uppfyllt övriga lagstadgade förpliktelser för beskattningen, såsom om kreditinstitutet har verkställt, redovisat och deklarerat kundernas förskottsinnehållningar, källskatter samt uppgifterna i årsanmälan tillräckligt omfattande och med rätt innehåll. Den tidigare lagstiftningen har redan tillåtit att sådana uppgifter som kommit fram när man granskat kreditinstitutens verksamet har använts för beskattningen av kreditinstitutens kunder.

En berättelse över jämförelseuppgiftsgranskningen (jämförelseuppgiftsgranskningsberättelse) ska utarbetas. I skattegranskningsberättelsen antecknas att granskningen har gjorts enbart för att samla in jämförelseuppgifter. Berättelsen över jämförelseuppgiftsgranskningen delges det företag där jämförelseuppgifterna har samlats in.  I de kontrollåtgärder som vidtas utgående från de insamlade jämförelseuppgifterna ska de tillbörliga förfarandebestämmelserna tillämpas.

¹ Se även Helsingfors förvaltningsdomstols beslut den 25 juni 2014 T: 14/0570/6, som är bilaga till anvisningarna.

Utlämnande och specificering av sekretessbelagda uppgifter samt uppgifternas avgift

I enlighet med bestämmelserna i lagen om beskattningsförfarande som avser en utomståendes skyldighet att lämna uppgifter ska uppgifterna lämnas till Skatteförvaltningen oberoende av sekretessbestämmelser och andra begränsningar som gäller erhållande av uppgifter (22 § 3 mom. i BFL).

Således har det i lagen uttryckligen bestämts att Skatteförvaltningens rätt att få uppgifter går före bestämmelserna om sekretess enligt annan lagstiftning eller andra begränsningar som gäller rätten att få uppgifter. Kreditinstitut är skyldiga att lämna sekretessbelagda uppgifter till de myndigheter som enligt lag har rätt att få sådana upplysningar (141.2 § i kreditinstitutlagen).

Den som är skyldig att lämna uppgifter ska specificera den som uppgifterna gäller med namn, personbeteckning eller företags- och organisationsnummer eller med andra identifieringsuppgifter eller annan kontaktinformation som den uppgiftsskyldige besitter (22 § 1 mom. i BFL).

Skatteförvaltningen har rätt att bl.a. få informationen för en jämförelseuppgiftsgranskning utan avgift (25 § i BFL).

Utomståendes sekretess gällande uppgifter som samlats in i en jämförelseuppgiftsgranskning

I berättelsen som utarbetas över jämförelseuppgiftsgranskningen ska det antecknas att uppgifterna har samlats in hos en utomstående och att de ska användas i beskattningen av en annan skattskyldig. I berättelsen ska det även antecknas att den utomstående (=kreditinstitutet) ska hemlighålla andra uppgifter än de som gäller den skattskyldige själv. Sekretessen grundar sig på 1 § och 4 § i lagen om offentlighet och sekretess i fråga om beskattningsuppgifter (1346) och på 22 §, 23 § och 24 § i lagen om offentlighet i myndigheternas verksamhet (621/1999, nedan offentlighetslagen).

Till exempel de sökkriterier på basis av vilka man uppmanar någon att förete material är sekretessbelagda med stöd av 24 § 1 mom., punkt 15 i offentlighetslagen. Den skyldighet att ge uppgifter över en registrerad (= kreditinstitutets kund) som ett kreditinstitut har i egenskap av registerförare, bestäms i den lagstiftning som reglerar behandlingen av personuppgifter. Man kan begränsa rätten att få uppgifter när ”de personuppgifter som ingår i registret används för tillsyns- och kontrolluppgifter och vägran att lämna information är nödvändig för att trygga ett viktigt ekonomiskt eller finansiellt intresse för Finland eller Europeiska unionen” (27 § 1 mom. 4 p. i personuppgiftslagen, 523/1999). Skatteförvaltningen meddelar kreditinstitutet när denna rätt att granska enligt ovan nämnda bestämmelse ska begränsas. På samma sätt ska man meddela kreditinstitutet om att granskningsrätten inte längre begränsas.

Rätt att söka ändring gällande skyldigheten att visa upp material

Skatteförvaltningens uppmaning om att visa upp material för granskning med stöd av 21 § i BFL är ett förvaltningsbeslut som kan överklagas och som den som är skyldig att lämna uppgifter (= granskningsobjektet) har rätt att söka ändring i med stöd av 23a § i BFL (se även Helsingfors förvaltningsdomstols beslut 25.6.2014 liggare: 14/0570/6).  Till uppmaningen om att förete material bifogar Skatteförvaltningen en besvärsanvisning som avses i förvaltningsprocesslagen. Besvärstiden är 30 dagar från delfåendet av uppmaningen om att förete material. Besväret ska riktas till den förvaltningsdomstol som bestäms i enlighet med 12 § i förvaltningsprocesslagen.

Hur görs en jämförelseuppgiftsgranskning i praktiken?

Materialet som ska visas upp vid en jämförelseuppgiftsgranskning bestäms enligt granskningens målsättning. Granskningens målsättningar och begränsningar igen bestäms utifrån granskningsobjektets och dess kunders verksamhet.  Jämförelseuppgifter som samlas in från ett enskilt kredit- eller penninginstitut kan således variera t.ex. beroende på Skatteförvaltningens riskanalyser och insatsområden. I en jämförelseuppgiftsgranskning samlar inspektörerna in de jämförelseuppgifter från materialet som Skatteförvaltningen behöver för beskattningen av kreditinstitutets kund eller affärspartner.

Ändamålsenliga rum, hjälpmedel och biträden ska ställas till inspektörernas förfogande. I praktiken görs jämförelseuppgiftsgranskningar alltid som en IT-revision eftersom mängden information och antalet kunder är stora. De uppgifter som behövs i en jämförelseuppgiftsgranskning är hos kredit- och finansinstituten huvudsakligen i elektronisk form i olika datasystem varifrån de kan plockas ut och kombineras. Vid en IT-revision utnyttjas så mycket som möjligt av ekonomiförvaltningens och bokföringens affärstransaktionsfiler och deras hjälpfiler som arkiverats elektroniskt i företaget.

När en IT-revision inleds ska man reda ut hur de nödvändiga jämförelse- och andra uppgifterna tekniskt kan samlas in från de olika datasystemen och kombineras i elektronisk form så att datainnehållet tillfredsställer behoven för en jämförelseuppgiftsgranskning. Dessutom ska insamlingen och kombinerandet, d.v.s. att visa upp för granskning, inte få orsaka onödigt extra arbete eller kostnader. I praktiken kan man även komma överens om att kreditinstitutet samlar ihop de jämförelseuppgifter som behövs och lämnar dem sedan för granskning åt Skatteförvaltningen.

Skyldigheten att visa upp gäller till exempel:

• uppgifter i kundregister (uppgifter som behövs för beskattningen)
• uppgifter om kundförhållandet mellan bank och kund (t.ex. avtal om krediter och egendomsförvaltning samt transaktioner)
• uppgifter om betalningstrafik (t.ex. kontoöverföringar och transaktioner i kontanter under en viss period).

Till uppmaningen om att förete material kan man även göra närmare och extra begränsningar och ställa villkor. Det är även möjligt att göra ytterligare uppmaningar under granskningens gång. I en jämförelseuppgiftsgranskning kan man även be om uppgifter gällande en viss kund.

Under en jämförelseuppgiftsgranskning kommer man med IT-inspektörerna överens om det elektroniska material som ska överlämnas för granskning.  Man kommer överens om t.ex. datainnehållet, medlet för dataöverföringen, lagringsform och tidtabell. IT-inspektörerna tar emot filerna och omarbetar materialet till en databas som skatteinspektörerna använder för jämförelseuppgiftsgranskningen. Den skatteinspektör som är ansvarig för granskningen kommer tillsammans med företaget som granskas överens om tidtabellen.

Under en IT-jämförelseuppgiftsgranskning förkortas tiden hos kunden avsevärt eftersom materialet som ska granskas huvudsakligen revideras hos Skatteförvaltningen. Att samla uppgifter från datasystemen för granskning och ett eventuellt kombinerande i samband med detta kan medföra kostnader och extra arbete för kredit- och penninginstituten. Man försöker ändå beakta detta i Skatteförvaltningens granskningar när man begär att material ska visas upp och begränsningarna för detta. De kostnader som orsakas av granskningarna är motsvarande för kredit- och penninginstituten som för övriga företag som är föremål för jämförelseuppgiftsgranskning.

När man planerar en jämförelseuppgiftsgranskning samt behandlar och förvarar materialet iakttas förpliktelserna som föreskrivs i lag och som gäller skydd av personuppgifter, sekretess och datasäkerhet. Databehandlingen är ordnad i enlighet med god förvaltningssed. Även under granskningen iakttas de allmänna rättsprinciperna för förvaltningen och sådana uppgifter som inte är nödvändiga med hänsyn till de syften och insatser som bestämts för granskningen, samlas inte in.

Skatteinspektörerna sköter om att granskningsdatabaserna som har gjorts av företagets filer raderas från datorerna när jämförelseuppgiftsgranskningen har avslutats. Efter analys och behandling av jämförelseuppgifterna raderas de onödiga jämförelseuppgifterna från Skatteförvaltningens datalager.

Rättspraxis som gäller jämförelseuppgiftsgranskningar hos kreditinstitut

Helsingfors förvaltningsdomstol har den 25.6.2014 gett ett beslut om skyldigheten för ett kreditinstitut att visa upp material för granskning vid en jämförelseuppgiftsgranskning. Förvaltningsdomstolen har publicerat beslutet på finska.

Beslutet är det enda som gäller skyldigheten för ett kreditinstitut att visa upp material för jämförelseuppgiftsgranskning. Eftersom innehållet i och omfattningen av 21 § i BFL detaljerat refereras i beslutet presenteras en översättning av fallet som bilaga till dessa anvisningar. Beslutet har inte vunnit laga kraft när dessa anvisningar utfärdas.

Raija Seppälä
tf.överdirektör

Hannu Kuortti
överinspektör

Bilaga: referat över Helsingfors förvaltningsdomstols beslut den 25 juni 2014 T: 14/0570/6

Helsingfors förvaltningsdomstol den 25.6.2014, Liggare nr: 14/0570/6, Diarienummer: 01652/13/8511

Jämförelseuppgiftsgranskning – kreditinstitut - utomståendes skyldighet att lämna uppgifter – skattegranskning – material som ska uppvisas – beslut som kan överklagas - Grundrättighetsbejakande lagtolkning – Allmänna rättsprinciper för förvaltningen

Vid förvaltningsdomstolen skulle avgöras bankens besvär över Skatteförvaltningens beslut. Med beslutet förpliktades banken såsom ett kreditinstitut att enligt beslutet visa upp uppgifter för en jämförelseuppgiftsgranskning som avses i 21 § i lagen om beskattningsförfarande. Banken krävde att skyldigheten att lämna uppgifter för jämförelseuppgiftsgranskning skulle slopas gällande uppgifterna som nämndes i beslutet.

Förvaltningsdomstolen avslog bankens besvär och konstaterade i beslutets motivering bland annat följande.

Skatteförvaltningens uppmaning, alltså beslutet som gällde att visa upp material för jämförelseuppgiftsgranskning är ett överklagbart beslut som avses i 23 a § i lagen om beskattningsförfarande.   En lagändring (1411/2010) med vilken jämförelseuppgiftsgranskningar i kreditinstitut görs möjliga trädde i kraft den 1 januari 2011. Oberoende av lagens ikraftträdande har det varit möjligt att uppmana banken att visa upp uppgifter, även för tiden före lagens ikraftträdande.

Vad gäller förfarandet och skyldigheten att visa upp material är en jämförelseuppgiftsgranskning liknande som en skattegranskning som avses i 14 § i lagen om beskattningsförfarande. Den som är föremål för en jämförelseuppgiftsgranskning är skyldig att visa upp bland annat sin bokföring och övrigt material och egendom som kan behövas för beskattningen i enlighet med vad som föreskrivs i 14 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande. I vid bemärkelse kan man anse att all den information som kan behövas för att utföra uppgifterna i beskattningen i enlighet med vad som avses i 2 § 1 mom. i lagen om Skatteförvaltningen, är sådan som kan behövas för någon annans beskattning och således omfattas av uppgiftsskyldigheten i en jämförelseuppgiftsgranskning.

Det ansågs inte att på förhand definierade och avgränsade, konkreta pågående myndighetsåtgärder eller projekt som förutsätter definierade och avgränsade uppgifter från en utomstående skulle ha varit ett villkor för den jämförelseuppgiftsgranskning som riktade sig mot banken. Det hör till en skattegransknings natur att det material som ska visas upp inte nödvändigtvis är specificerat på förhand eller riktar sig till något visst begränsat objekt. Vid en prövning av skyldigheten att visa upp material i en jämförelseuppgiftsgranskning tillämpas inte 19 § i lagen om beskattningsförfarande gällande utomståendes särskilda skyldighet att lämna uppgifter som är specificerade. Denna bestämmelse såsom rättesnöre begränsar inte heller den skyldighet att visa upp material, som för en jämförelseuppgiftsgranskning i enlighet med ovanstående beskrivning, i princip är omfattande.  Den skyldighet att lämna uppgifter som banken har enligt 17 § i lagen om beskattningsförfarande och en allmän uppgiftsskyldighet i övrigt ansågs inte begränsa kreditinstitutets skyldighet att visa upp material för jämförelseuppgiftsgranskning.

Vid en skattegranskning kan man begära att även samma uppgifter som den som är skyldig att lämna uppgift redan tidigare har lämnat till Skatteförvaltningen ska visas upp.

Det kan inte anses att banksekretessen eller det därmed förknippade personliga integritetsskyddet i sig begränsar skyldigheten för ett kreditinstitut att visa upp material för jämförelseuppgiftsgranskning. Det konstaterades att banken på basis av det kundförhållande som avses i 8 § 1 mom. i 5 punkten i personuppgiftslagen innehade de uppgifter som skulle visas upp.  De begärda uppgifterna var inte sådana känsliga uppgifter som är förbjudna att behandlas i enlighet med vad som föreskrivs i 11 § i personuppgiftslagen. Taget i beaktande att bestämmelserna i personuppgiftslagen enligt dess 2 § 1 mom. är subsidiära har banken i princip en skyldighet att vid en skattegranskning visa upp de uppgifter som enligt föreskrifterna i lagen om beskattningsförfarande omfattas av uppgiftsskyldigheten.

I en bank kan man således utföra en jämförelseuppgiftsgranskning enbart i syfte att samla in uppgifter om andra skattskyldiga, såsom bankens kunder, för att användas i deras beskattning.

Bestämmelserna i lagen och i förordningen om beskattningsförfarande som gäller uppvisande av material är synnerligen vittgående och till dem hör även att Skatteförvaltningen har en omfattande rätt att överväga vad som ska visas upp.  I lagen ingår inte närmare förutsättningar eller begränsningar för skyldigheten att visa upp. Grundlagsutskottet har inte bedömt huruvida bestämmelserna som gäller material som ska visas upp vid skattegranskning är förenliga med grundlagen. Uppgiftsskyldigheten i en jämförelseuppgiftsgranskning förpliktar att visa upp material som gäller en annan skattskyldig, d.v.s. uppgifter om utomstående i förhållande till den skattskyldige själv.  De utomstående uppgiftsskyldiga kan påföras en försummelseavgift som avses i lagen om beskattningsförfarande och en straffrättslig påföljd om skyldigheten försummas. När det gäller lämnande av uppgifter i stor omfattning som berör personers ekonomiska situation kan även det skydd för privatlivet som avses i 10 § i grundlagen komma ifråga. Med hänsyn till detta ska man i det enskilda fall som nu prövas även avgöra huruvida tillämpningen av de bestämmelser som gäller en utomståendes skyldighet att lämna uppgift är uppenbart i strid mot grundlagen på det sätt som avses i 106 § grundlagen. Dessutom ska man pröva huruvida bestämmelserna uppfyller kravet på den offentliga maktens lagbundenhet enligt 2 § 3 mom. och 80 § 1 mom. i grundlagen samt även kravet på noggrannhet och omfattning i beskattningsförfarandet som avses i 81 § 1 mom. i grundlagen. 106 § i grundlagen tillämpas dock endast när en stridighet mellan lag och grundlag inte kan avhjälpas med hjälp av en grundrättighetsbejakande tolkning.

Förvaltningsdomstolen konstaterade att tillämpning av skattelagstiftningen och den lagstiftning som gäller beskattningsförfarandet är bunden prövning. När man tillämpar 21 § och 14 § i lagen om beskattningsförfarande samt andra bestämmelser som gäller skattegranskning ska man i ett enskilt fall alltid beakta även de allmänna rättsprinciperna för förvaltningen. Bland annat proportionalitetsprincipen förutsätter att man får ingripa i en utomståendes rättssfär endast i den utsträckning som målsättningen kräver. Även principen om ändamålsbundenhet som tillämpas inom förvaltningen begränsar uppgiftsskyldigheten till lagens syfte, alltså i det här fallet till att uppgifterna behövs i en jämförelseuppgiftsgranskning och för beskattningen av andra skattskyldiga. Förutsättningen för skyldigheten att lämna uppgifter vid skattegranskning ska anses vara att dessa uppgifter, med noggrant övervägande och objektiv bedömning, är ändamålsenliga och nödvändiga.

I sitt besvär påstod banken bland annat att den inte hade vissa delar av den information som begärdes och att visa upp den skulle dels kräva insamling av uppgifter, bearbetning och en stor mängd arbete, dels leda till väsentliga kostnader för banken på grund av att skaffa information och visa upp denna i önskat format. Dessa fakta vilade på bankens påstående och banken kunde inte presentera noggranna utredningar över de påstådda väsentliga kostnaderna och arbetsmängden.

I förvaltningsdomstolen skulle det inte heller avgöras ärenden som hör till verkställandet av skattegranskningen och sådant som hör till det faktiska i förvaltningsförfarandet, såsom att mellan banken och Skatteförvaltningen separat komma överens om hur de begärda uppgifterna tekniskt ska visas upp och ärenden som gäller arbetsfördelningen. Förvaltningsdomstolen konstaterade emellertid att Skatteförvaltningen hade rätt att avgiftsfritt få uppgifter för en jämförelseuppgiftsgranskning och att en skattegranskning vanligtvis orsakar granskningsobjektet kostnader för arbete och annat. Om bankens bokföring eller upprätthållandet eller lagring av annat material sköts av en utomstående kan inte de kostnader som eventuellt betalas åt utomstående leverantörer vara en motivering för att uppgiftsskyldighet inte föreligger. Till affärsverksamheten hör vanligtvis, beroende av verksamhetens art, även att olika kostnader som föranleds av myndighetsverksamheten inte kan undvikas. I egenskap av kreditinstitut har banken en väsentlig mängd andra myndighetsåligganden som orsakar kostnader, än de som hör till beskattningen. I samband med skattegranskning ska de kostnader som förorsakas granskningsobjektet emellertid i varje enskilt fall bedömas vara proportionella med hänsyn till informationsmängden som begärs, dess kvalitet och användningsändamål.

Skatteförvaltningen hade bland annat begärt specificerade uppgifter om bankens alla kunder. Förvaltningsdomstolen ansåg att den begärda informationen var basuppgifter gällande bankens kunder som var nödvändiga för skattegranskningen. Med hänsyn till jämlikheten ansågs det även vara befogat att begära om specificerade uppgifter för alla kunderna, i stället för att med vissa kriterier begära uppgifter om bara några av bankens kunder. Vad gäller information om lånen ansåg förvaltningsdomstolen också att de kund- och lånespecifika uppgifter som begärdes av banken till sin natur var sådana uppgifter om lån som banken beviljat vilka behövs i en skattegranskning. Vad gäller information som begärdes om försäkringar ansåg banken bland annat att den endast har en roll som förmedlare av försäkringar och att försäkringskunderna i första hand har ett kundförhållande med ett annat företag som myndigheterna borde begära informationen av. Det konstaterades att banken åtminstone har förmedlat försäkringar och att den även ska förvara och förvalta egendom i samband med försäkringarna. Informationen som begärdes om försäkringarna ansågs vara uppgifter som är nödvändiga för skattegranskningen och sådana som banken även innehar.

I beslutet som överklagades hade det ytterligare begärts information om utländska penningströmmar listade separat per land, d.v.s. över betalningar till och från utlandet utan en fastställd nedre gräns i euro. Banken framförde bland annat att den för detta ändamål borde ha sållat fram transaktioner och att detta kan göras endast manuellt och med hänsyn till ändamålsenligheten borde man avgränsa kriterierna så att prestationer under 25 000 euro inte tas med. Förvaltningsdomstolen ansåg att uppgifter om utländska penningströmmar utan en nedre eurogräns och enligt en listning per land som omfattar länder med lägre skatteuttag ska anses vara relevanta för en jämförelseuppgiftsgranskning och sådan information som hör till bankens uppgiftsskyldighet.

Man bad även banken visa upp statistik över hur penningströmmarna fördelats mellan stater enligt valuta och antal. Enligt banken gick det inte att få informationen ur dess egna system utan den skulle vara tvungen att betala för denna information åt en annan bank.

Skatteförvaltningen motiverade relevansen för statistiken bland annat med att få en heltäckande bild över den skattskyldiges verksamhet, vilket gör det lättare att rikta in och avgränsa skattegranskningen på de allra viktigaste punkterna. Statistik över utländska penningströmmar ansågs i sig vara nödvändig information för jämförelseuppgiftsgranskningen och således omfattas av bankens uppgiftsskyldighet. Förvaltningsdomstolen konstaterade dock att banken inte är skyldig att sammanställa exempelvis sådana dokument som den inte har eller som den skulle vara tvungen att beställa någon annanstans.

Skyldigheten att visa upp begärt material i en jämförelseuppgiftsgranskning stöddes även av att de begärda uppgifterna var till nytta också för den skattegranskning som samtidigt riktades mot bankkoncernens egen verksamhet. Skatteförvaltningen hade kunnat uppmana banken att samtidigt visa upp material för båda typerna av skattegranskning. De uppgifter som begärdes i det överklagade beslutet ansågs med hänsyn till deras innehåll och natur vara nödvändiga i en jämförelseuppgiftsgranskning. I enlighet med vad som ovan presenterats kan man även i framtiden inrikta och precisera en skattegranskning på basis av det material som begärts jämte mer begränsade och specificerade begäranden om material. Med hänsyn till begäran om material, innehållet i de uppgifter som begärdes och deras art samt den utredning som Skatteförvaltningen har företett om informationens relevans ansågs att uppgiftsskyldigheten inte strider mot grundlagen, de allmänna rättsprinciperna i förvaltningen eller bestämmelserna i personuppgiftslagen.

14 §, 21 §, 22 § 1 o. 3 mom., 23a § 1 mom. o. 25 § 1 mom. i lagen om beskattningsförfarande

2 §, 3 § o. 4 § i förordningen om beskattningsförfarande

Ärendet avgjordes av förvaltningsdomstolens ledamöter Anja Talja, Eija Rosendahl (t) och Jaakko Sivonen.

Jaakko Sivonen var föredragande.