Fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen

I denna anvisning behandlas nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet till gängse värde i fastighetsbeskattningen. I anvisningen behandlas de omständigheter som skall beaktas vid fastställandet av fastighetens gängse värde, och när beskattningsvärdet för en enskild fastighet kan fastställas utifrån dess gängse värde.

Denna anvisning ersätter det kapitel i anvisningen Värdering av fastigheter i fastighetsbeskattningen, där nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet till gängse värde tidigare behandlats.

1 Inledning

Fastighetsskatten är en objektskatt som fastställs utifrån fastighetens objektiva egenskaper enligt schematiska beräkningsgrunder. En fastighets beskattningsvärde i fastighetsbeskattningen bestäms enligt lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen (1142/2005, värderingslagen) samt de bestämmelser och beslut som utfärdats med stöd av den. De värden som har beräknats utifrån dessa och som tillämpas i fastighetsbeskattningen leder praktiskt taget i regel till att värdena blir lägre än de gängse värdena. Detta beror på att man vid fastställandet av beskattningsvärdena i fastighetsbeskattningen beaktar försiktighetsprincipen.

Fastigheters beskattningsvärde i fastighetsbeskattningen bestäms särskilt för markens och för byggnadernas vidkommande. Till exempel enligt Skatteförvaltningens beslut om beräkningsgrunderna för beskattningsvärdet för byggnadsmark vid fastighetsbeskattningen för skatteåret 2024 beräknas beskattningsvärdet för byggnadsmark utifrån uppgifter om de gängse områdesvisa värdena på byggnadsmark (områdespris) som grundar sig på kommunspecifika tomtpriskartor och värderingsanvisningar. Enligt samma beslut anses dock beskattningsvärdet vara 75 procent av områdespriset 2024 (riktgivande värde).

Vid fastställandet av byggnaders återanskaffningsvärde används de genomsnittliga värden som anges i finansministeriets förordning om grunder för återanskaffningsvärdet av byggnader. De värden som tas upp i förordningen grundar sig på de genomsnittliga byggkostnaderna, och dessa står för 75 procent av återanskaffningsvärdet.

Utgångspunkten för värderingen av en fastighet i fastighetsbeskattningen är således det ovan beskrivna schablonmässiga värdet som beräknats enligt värderingslagen. I 32 § 1 mom. i värderingslagen föreskrivs dock att om det sammanlagda beloppet av beskattningsvärdena för en fastighets fastighetsskattepliktiga delar och förmåner är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa delar och förmåner, anses det gängse värdet som värdet av fastighetens fastighetsskattepliktiga delar och förmåner. Tillämpning av det gängse värdet i fastighetsbeskattningen innebär således en avvikelse från det beskattningsvärde som beräknats med hjälp av fastighetens schablonmässiga värderingsgrunder. Fastställandet av det gängse värdet sker på basis av fastighetens individuella egenskaper.

En fastighet kan på skriftligt yrkande av den skattskyldige granskas individuellt och dess värde kan sänkas till gängse värde om 32 § värderingslagen tillåter det. Med andra ord, om fastighetens schablonmässigt beräknade beskattningsvärde överstiger dess gängse värde, fastställs fastighetsskatten på basis av det gängse värdet. Detta förutsätter att den skattskyldige lämnar en redogörelse för de särskilda byggnadskarakteristika som ligger till grund för det gängse värdet.

I denna anvisning beskrivs på vilka grunder en fastighets beskattningsvärde vid fastighetsbeskattningen kan nedsättas till dess gängse värde. Beräkningen av en fastighets beskattningsvärde med hjälp av schablonmässiga beräkningsgrunder behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Värdering av fastigheter i fastighetsbeskattningen.

2 Definition av gängse värde

I 32 § i värderingslagen föreskrivs om det maximala beskattningsvärdet för fastigheter. I paragrafens 1 mom. föreskrivs att om det sammanlagda beloppet av beskattningsvärdena för en fastighets fastighetsskattepliktiga delar och förmåner är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa delar och förmåner, anses det gängse värdet som värdet av fastighetens fastighetsskattepliktiga delar och förmåner. Enligt 2 mom. i samma paragraf avses med gängse värde det gängse värde som egendomen hade vid skatteårets utgång i ägarens besittning och där var den fanns eller egendomens sannolika överlåtelsepris, om det är större än det nämnda värdet.

Fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen är således i regel fastighetens värde i ägarens besittning. Dess värde kan vara det sannolika överlåtelsepriset endast om det är större än fastighetens värde i ägarens besittning. En nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet görs således inte enbart på basis av det sannolika överlåtelsepriset, utan inverkan av det sannolika överlåtelsepriset på beskattningsvärdet bedöms genom att jämföra det sannolika överlåtelsepriset med det värde som fastigheten har för dess ägare. I kapitel 4 i anvisningen behandlas närmare de omständigheter som påverkar fastighetens värde i ägarens besittning.

Trots ordalydelsen i 32 § i värderingslagen kan på basis av högsta förvaltningsdomstolens prejudikat HFD 2025:58 som beskattningsvärde för en byggnad betraktas ett lägre gängse värde än det beskattningsvärde som fastställts schablonmässigt, även om fastighetens sammanlagda gängse värde för de skattepliktiga delarna är större än deras sammanlagda schablonmässigt beräknade beskattningsvärde. Beslutet ändrade den tidigare etablerade tolkningen av 32 § i värderingslagen. Prejudikatet behandlas närmare i anvisningens kapitel 3.4.

Enligt 5 § i Skatteförvaltningens beslut om beräkningsgrunderna för beskattningsvärdet av byggnadsmark anses byggnadsmarkens värde vara det gängse värdet, om byggnadsmarkens gängse värde är lägre än det värde som beräknats i enlighet med beslutet. Även fastighetsskattepliktig mark kan således värderas till dess gängse värde, även om det sammanlagda gängse värdet av fastighetens skattepliktiga delar är större än deras sammanlagda schablonmässigt beräknade beskattningsvärde. Beskattningsvärdet för mark som beräknats enligt områdespriset för byggnadsmark är dock i regel lägre än det gängse värdet, eftersom de uppgifter som baserar sig på de kommunspecifika tomtpriskartorna och värderingsanvisningarna grundar sig på områdesspecifika gängse värden för byggnadsmark.

Byggnader och mark kan således värderas separat vid tillämpningen av 32 § i värderingslagen. Separat bedömning av olika delar av samma byggnad kan också komma på fråga när byggnaden genom kvotdelar ägs av flera av varandra oberoende skattskyldiga. Om besittningen av en byggnad som ägs i kvotdelar i en sådan situation har delats genom ett avtal om besittningsdelning, påverkar värdet av en ägares andel i dennes besittning inte värdet av en annan ägares andel. Vid tillämpningen av 32 § i värderingslagen kan då varje byggnadsdels ägares andel granskas separat.

Ovan nämnda ska särskiljas från situationer där besittningen av en byggnad som ägs i kvotdelar inte har delats genom ett avtal om besittningsdelning. Då är besittningen gemensam för hela byggnaden. Hela fastighetens gängse värde ska bedömas som en helhet, eftersom ägarandelarna hänför sig till samma helhet och de andelar som de olika ägarna äger i kvotdelar inte kan särskiljas från byggnadshelheten.

3 Rättspraxis som gäller fastighetens gängse värde

3.1 Betydelsen av överlåtelsebegränsning för fastighet ─ HFD 2014:128

Inverkan av det sannolika överlåtelsepriset på fastighetens beskattningsvärde har behandlats i högsta förvaltningsdomstolens prejudikat HFD 2014:128 där man tog ställning till inverkan av överlåtelsebegränsningar i värderingen av en fastighet.

Frågan gällde vilken inverkan de överlåtelsebegränsningar som enligt lagen om bostadsrättsbostäder gäller fastigheter som används för bostadsrättsbostäder ska ha för värderingen av fastigheterna vid fastighetsbeskattningen. Överlåtelsebegränsningarna ansågs ha inverkan på det sannolika överlåtelsepris för fastigheten som avses i 32 § i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen, men inte på fastighetens värde i ägarens besittning. När enligt nämnda bestämmelse som fastighetens gängse värde betraktas dess sannolika överlåtelsepris endast i det fall att det sannolika överlåtelsepriset överstiger fastighetens värde i ägarens besittning, ansågs beskattningsvärdena för de ifrågavarande fastigheterna inte ha fastställts till ett högre värde än det gängse värdet på den grunden att överlåtelsebegränsningarna inte hade beaktats i värderingen.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade i motiveringen till beslutet att överlåtelsebegränsningarna i fråga inte ska anses påverka värdet av en fastighet som innehas av ägaren, utan endast det sannolika överlåtelsepriset. Inverkan av överlåtelsebegränsningarna bestäms enligt lagen om bostadsrättsbostäder i väsentlig utsträckning på basis av omständigheter som hänför sig till fastighetsägaren. När hänsyn tas till karaktären av fastighetsskatten som en objektskatt på det sätt som framgår av regeringens proposition till fastighetsskattelag (RP 50/1992 rd) är det motiverat att värdera fastigheter utifrån egenskaperna av varje fastighet, och de ägarspecifika omständigheterna ska i princip inte ges någon vikt.

Enligt högsta förvaltningsdomstolens motiveringar avses med gängse värde i första hand fastighetens värde i ägarens besittning enligt 32 § i värderingslagen. Med gängse värde avses det sannolika överlåtelsepriset på en fastighet endast om det är högre än värdet av fastigheten som innehas av ägaren. Enligt högsta förvaltningsdomstolens beslut ska 32 § 2 mom. i värderingslagen inte i strid med dess ordalydelse tolkas så att man med gängse värde alltid avser högst fastighetens sannolika överlåtelsepris.

3.2 Omständigheter som påverkar fastställandet av det gängse värdet ─ HFD 2018:161

Högsta förvaltningsdomstolens prejudikat HFD 2018:161 gäller fastställande av en fastighets gängse värde. I fallet tillämpades 32 § 1 mom. i värderingslagen, enligt vilket det maximala beskattningsvärdet är fastighetens gängse värde. I prejudikatet togs ställning till hur det gängse värdet fastställs.

Som beskattningsvärde på den av bolaget ägda före detta ämbetshusfastigheten hade i årets 2014 fastighetsbeskattning fastställts 3 577 166 euro. Bolaget hade köpt fastigheten av den finska staten år 2013 till ett pris om 250 000 euro och bedrev uthyrning av kontorslokaler på fastigheten. I ärendet skulle avgöras huruvida det beskattningsvärde som fastställts för fastigheten i enlighet med de schablonmässiga beräkningsgrunderna enligt lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen (värderingslagen) överskred det gängse värde som avsågs i samma lag och utgör det maximala beskattningsvärdet för en fastighet. Högsta förvaltningsdomstolen fastställde på basis av omständigheterna i fallet fastighetens gängse värde till 400 000 euro.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att 32 § 2 mom. i värderingslagen ger uttryck för två alternativa metoder för fastställande av gängse värde. Bägge metoder innebär värdering av fastigheten på basis av dess individuella egenskaper. Det gängse värdet av en fastighet i ägarens besittning påvisas som utgångspunkt av dess ekonomiska bruksvärde för ägaren i den verksamhet som fastigheten används för. Följaktligen påverkas det gängse värdet av en fastighet som används för uthyrningsverksamhet väsentligen av de hyresinkomster som står till buds och därav föranledda utgifter.

Också fastighetens anskaffningspris är ett bevis på fastighetens gängse värde i ägarens besittning, i synnerhet när anskaffningen har skett nära värderingstidpunkten. Då köparen har införskaffat fastigheten av en oberoende part och i en normal marknadssituation, kan köpesumman för fastigheten ur köparens synvinkel anses ha bildats utifrån fastighetens framtida ekonomiska bruksvärde med hänsyn till fastighetens användningssyfte, skick och läge. Om fastigheten skaffats vid en tidpunkt som ligger nära värderingstidpunkten ska fastighetens anskaffningspris ses som ett belägg för fastighetens gängse värde i ägarens besittning.

Om det har gått en längre tid från fastighetens anskaffning är anskaffningspriset i regel av mindre betydelse, eftersom fastighetens värde i ägarens besittning påverkas även av förhållandena efter anskaffningen som kan även ha ändrats. På motsvarande sätt minskas betydelsen av anskaffningspriset som ett belägg för fastighetens gängse värde av eventuella ovanliga marknadsförhållanden vid köptidpunkten.

Enligt motiveringarna kan även uppgiften om objektets sannolika överlåtelsepris vara av betydelse när egendomens värde i ägarens besittning ska fastställas. Särskilt i de fall då fastigheten har flera möjliga användare som fastigheten lämpar bra till och tillräckligt med efterfrågan riktas på fastigheten på marknaden, kan fastighetens värde i ägarens besittning inte markant avvika från dess sannolika överlåtelsepris. På samma sätt är det möjligt att det sannolika överlåtelsepriset väl beskriver fastighetens värde i ägarens besittning, till exempel i situationer där den verksamhet som ägaren utövat på fastigheten upphört, och det inte längre finns användning för fastigheten.

3.3 Betydelsen av det gängse värdet som tillämpats tidigare – HFD 2020:105

I högsta förvaltningsdomstolens prejudikat HFD 2020:105 var det fråga om dels en ändring av det gängse värde som tidigare använts som grund för fastighetsskatten, dels vilka förutsättningar som gäller för en övergång från värdering enligt 32 § i värderingslagen tillbaka till en schablonmässig värdering baserad på fastighetens egenskaper.

Bolaget hade år 2010 efter ett offentligt anbudsförfarande av B stad B köpt en byggnad jämte arrenderätt för 1 365 000 euro. Under den tid bolaget ägde byggnaden hade dess fastighetsbeskattning fram till år 2015 verkställts utgående från dess gängse värde enligt 32 § i värderingslagen och som byggnadens beskattningsvärde hade dess anskaffningspris använts. I fastighetsbeskattningen för år 2016 hade byggnadens beskattningsvärde fastställts till cirka 3,3 miljoner euro enligt uppgifter om dess egenskaper som beräkningsgrund.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att en fastighets gängse värde enligt 32 § i värderingslagen utgör det maximala beskattningsvärdet för fastigheten. En återgång från värderingen enligt 32 § i värderingslagen till en värdering som baserar sig på beräkning utgående från uppgifter om fastighetens egenskaper förutsätter en utredning om att fastighetens gängse värde i ägarens besittning eller fastighetens sannolika överlåtelsepris har stigit till det schablonmässigt beräknade beskattningsvärdet.

I ärendet framgick inga sådana uppgifter som bolaget hade lämnat till Skatteförvaltningen eller Skatteförvaltningen erhållit från utomstående eller införskaffat från annat håll, enligt vilka Skatteförvaltningen vid verkställandet av fastighetsbeskattningen för år 2016 hade kunnat uppskatta att fastighetens gängse värde hade stigit till cirka 3,3 miljoner euro som hade använts som beskattningsvärde. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg därför att det inte fanns någon grund till att höja byggnadens beskattningsvärde. Utan särskild utredning skulle byggnadens gängse värde inte anses vara högre än dess anskaffningspris 1 365 000 euro.

3.4 Fastighetens sammanlagda gängse värde - HFD 2025:58

I högsta förvaltningsdomstolens prejudikat HFD 2025:58 avgjordes om det beskattningsvärde som fastställts enligt de beräkningsgrunder som avses i 28 och 30 § i värderingslagen för byggnaden som användes som yrkesskola överstigit det gängse värde som anges i 32 § i nämnda lag och som är det maximala beskattningsvärdet. I ärendet var det särskilt fråga om huruvida det med stöd av 32 § i värderingslagen var möjligt att separat bedöma beskattningsvärdet för yrkesskolan och betydelsen av dess gängse värde, om det sammanlagda gängse värdet av fastighetens mark och de byggnader som fanns på den är större än deras sammanlagda schablonmässigt beräknade beskattningsvärde.

En stiftelse ägde marken på en fastighet och de sex byggnader som fanns på den, varav en byggnad var en yrkesskola. Stiftelsen hade köpt fastigheten för 1 750 000 euro. I fastighetsbeskattningen hade schablonmässigt beräknade beskattningsvärden använts som beskattningsvärden för marken och byggnaderna. I den verkställda beskattningen hade det sammanlagda schablonmässigt beräknade beskattningsvärdet för fastighetens mark och byggnader under de år som överklagan gällde fastställts till mellan 1 097 937,10 euro och 1 433 825,46 euro.

Stiftelsen hade hyrt ut byggnaden under åren 2010–2011 för undervisningsbruk. Byggnaden hade varit tom sedan år 2011 och sedan år 2013 hade byggnaden även varit utan el, vatten och uppvärmning för att spara kostnader. Enligt stiftelsen hade det förekommit problem med inomhusluften i byggnaden, och dessa skulle ha krävt betydande renoveringsåtgärder. På grund av fastighetens läge och skick fanns det ingen efterfrågan på fastigheten i dess ursprungliga användning, och fastigheten lämpade sig inte heller för annan verksamhet. Byggnaden som hade använts som yrkesskola beviljades rivningstillstånd den 22 januari 2014 och revs i oktober 2016.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att ordalydelsen i 32 § 1 mom. i värderingslagen tyder på att det sammanlagda beloppet av de schablonmässigt beräknade beskattningsvärdena för fastighetens skattepliktiga delar ska jämföras med deras sammanlagda gängse värde. I beredningen av bestämmelsen konstateras även att bestämmelsen i enlighet med dess ordalydelse grundar sig på en jämförelse av hela fastighetens delar och hela fastighetens värde. Vid bedömningen av ärendet ska dock beaktas att fastighetsskatten till sin natur är en objektskatt. Fastställandet av det beskattningsvärde som används vid fastighetsbeskattningen grundar sig enligt 28 § i värderingslagen på att beskattningsvärdet för mark och byggnader fastställs separat.

Högsta förvaltningsdomstolen hänvisade i sina motiveringar också till beslutet HFD 31.3.1998 liggarnummer 548, som publicerades som kort referat och som gällde fastighetsskatt och tillämpningen av bland annat 25 § i förmögenhetsskattelagen. Beslutet hänvisar till att byggnadens gängse värde och dess inverkan på beskattningsvärdet har kunnat granskas separat från marken, även om samma skattskyldiga har ägt marken och byggnaderna.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att byggnaden vid fastighetsbeskattningen med stöd av 32 § i värderingslagen har kunnat värderas separat till gängse värde när byggnaden och marken har olika ägare. I fråga om byggnadsmark föreskrivs i 5 § i Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkning av beskattningsvärdet om tillämpningen av det gängse värdet vid beskattningen av byggnadsmark. Med stöd av detta och 32 § i värderingslagen är det möjligt att värdera marken till gängse värde separat från byggnaden, även om samma aktör äger både marken och byggnaden.

Det ovan nämnda innebär enligt högsta förvaltningsdomstolens beslut att om det i den aktuella situationen inte vore möjligt att separat värdera byggnaden och den tillhörande marken till det gängse värdet enligt 32 § i värderingslagen, skulle det beskattningsvärde och den fastighetsskatt som ska tillämpas vara beroende av om byggnaden och dess mark har samma ägare eller inte. Ett slutresultat där fastighetens ägarunderlag påverkar fastighetsskattens belopp skulle strida mot fastighetsskattens objektskattekaraktär. Principen om jämlik behandling av skattskyldiga talar också för att byggnadens beskattningsvärde med stöd av 32 § i värderingslagen kan beräknas separat från marken, även om samma aktör är skattskyldig också för marken.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att 32 § 1 mom. i värderingslagen ska tolkas så att som beskattningsvärde för en byggnad kunde betraktas ett lägre gängse värde än det beskattningsvärde som fastställts på schablonmässiga grunder, även om fastighetens sammanlagda gängse värde för de skattepliktiga delarna är större än deras sammanlagda schablonmässigt beräknade beskattningsvärde.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att det sannolika överlåtelsepriset för yrkesskolan enligt utredningen i ärendet inte var högre än noll euro under de år som ärendet gällde. Yrkesskolan hade inte heller haft något bruks- eller avkastningsvärde för stiftelsen, så det gängse värdet för byggnadens ägare kunde anses vara noll euro.

4 Värdering av en fastighet utifrån dess individuella egenskaper

4.1 Allmänt om omständigheter som påverkar det gängse värdet

Man kan från fall till fall avvika från den schablonmässiga värderingen av en fastighet på basis av fastighetens omständigheter. Då ska det utredas att fastighetens gängse värde på basis av särskilda omständigheter som gäller fastigheten är mindre än dess schablonmässiga värde.

Som högsta förvaltningsdomstolen konstaterade i sitt prejudikat HFD 2018:161, ger 32 § 2 mom. i värderingslagen uttryck för två alternativa metoder för fastställande av gängse värde. Bägge metoder innebär värdering av fastigheten på basis av dess individuella egenskaper. Vid tillämpningen av 32 § i värderingslagen ska man således utreda fastighetens sannolika överlåtelsepris och värde i ägarens besittning.

Enligt ovan nämnda bestämmelse och högsta förvaltningsdomstolens beslut är fastighetens gängse värde i regel fastighetens värde i ägarens besittning. Fastighetens gängse värde är dess sannolika överlåtelsepris endast om det är större än fastighetens värde i ägarens besittning. Fastighetens sannolika överlåtelsepris kan å andra sidan också påverka värdet i ägarens besittning.

Så som det konstaterats i prejudikatet HFD 2018:161 ovan, fastställs inte värdet på en fastighet i ägarens besittning enligt 32 § 2 mom. i värderingslagen enbart utifrån en grund. Fastställandet av det gängse värdet är alltid en helhetsbedömning där man från fall till fall ska beakta användningssyftet för fastigheten och dess ekonomiska bruksvärde i verksamheten i fråga, fastighetens anskaffningspris och anskaffningstidpunkt samt parterna i köpet. Därtill kan fastställandet av gängse värde påverkas av fastighetens sannolika överlåtelsepris och marknadssituationen.

4.2 Fastighetens användningsändamål och dess ekonomiska bruksvärde i den aktuella verksamheten

Enligt prejudikatet HFD 2018:161 är gängse värde för en fastighet i ägarens besittning i princip ett belägg för dess ekonomiska bruksvärde för ägarna i den verksamhet där fastigheten används. Följaktligen har de hyresinkomster som kan fås utifrån fastigheten och de utgifter som orsakas av detta en central inverkan på gängse värde på en fastighet som är till exempel i hyresanvändning.

Om en fastighet är i dåligt skick och därför inte kan användas i hyresverksamhet, kan även detta beaktas då gängse värde fastställs. Då ska en konditionsgranskningsrapport eller annan tillförlitlig utredning läggas fram om fastighetens dåliga skick. Utredningen ska också läggas fram om eventuella andra särskilda omständigheter som gäller fastigheten och som hindrar att fastigheten eller en del av den används för hyresverksamhet.

Avkastningsvärdet kan användas när man utreder värdet i ägarens besittning i de fall där det finns klara bevis för fastighetens ekonomiska bruksvärde. Vanligtvis är det fråga om en sådan situation när fastigheten hyrs ut kontinuerligt. Avkastningsvärdemetoden avser en metod med vilken objektets värde fastställs som kapitaliserat nuvärde av eventuella framtida avkastningar som fås av objektet under brukstiden. Då ska den ekonomiska nyttan av fastigheten och fastighetens gängse hyresnivå utredas. Vidare ska det utredas vilka kostnader användningen av fastigheten medför (fastighetens drifts- och underhållskostnader, årliga reparationskostnader och ombyggnadsutgifter) samt vilket avkastningskrav (kapitaliseringsprocent) som förutsätts av fastigheten.

Då avkastningsvärdemetoden tillämpas, beräknas objektets värde enligt formeln:

A = T/i
A = avkastningsvärdet
T = den årliga nettoavkastningen, medeltalet av nettoavkastningar eller annan motsvarande uppskattad nettoavkastning
i = kapitaliseringsräntesatsen (avkastningskrav, t.ex. 8 procent)

Fastighetens nettoavkastning i fastighetsbeskattningen beräknas som följer:

Bruttohyresinkomst (enligt gängse hyresnivå)
./. Kostnader för årliga reparationer och underhåll av fastigheten
./. Ombyggnadsutgifter (enligt kassaprincipen)
./. Kapitalkostnader för lån som hänför sig till fastighetsunderhåll och årliga reparationer av fastigheten
./. Skatter
= Nettohyresinkomst (om resultatet är förlustbringande beaktas skatteeffekten av förlustavdraget i skatterna för senare år)

Den ekonomiska nyttan av fastigheten beaktas enligt den gängse hyresnivån. Fastighetens värde påverkas således inte av att gängse hyra av någon anledning inte tas ut för den. Fastighetens värde påverkas inte heller av att fastighetens lokaler är för stora i förhållande till ägarens nuvarande verksamhet eller av någon annan sådan orsak.

Som avdrag beaktas endast drifts- och underhållskostnader som hänför sig till själva fastigheten samt realiserade utgifter för årliga reparationer och ombyggnader. Ombyggnadsutgifterna dras av med en avkastningsvärdeberäkning som utgifter för det år då de har en negativ kassaflödeseffekt. Om faktureringen har fördelats på flera år fördelas också kassaflödeseffekten på flera år.

Avskrivningar som görs i inkomstbeskattningen beaktas inte vid beräkningen av avkastningsvärdet, eftersom det är fråga om kalkylmässiga avdrag och inte om faktiska kostnader eller utgifter. Intäkter och kostnader för verksamhet som bedrivs på fastigheten beaktas inte heller när fastighetens avkastningsvärde beräknas, eftersom värderingen gäller fastighetens gängse värde i ägarens besittning.

Kapitaliseringsräntesatsen beskriver avkastningskravet för placerat kapital. Kapitaliseringsräntesatsen fastställs så, att den beskriver avkastningen av ett alternativt placeringsobjekt med motsvarande risk. Avkastningskravet på en fastighet kan variera från fastighet till fastighet. I fastighetsbeskattningen är kapitaliseringsprocenten i princip eller i avsaknad av annan utredning 8, men i riskfyllda objekt eller objekt med låg avkastning kan den vara större.

Vid beräkningen av avkastningsvärdet är det i regel motiverat att använda medelvärdena för åtminstone tre år, så att enskilda ändringar inte påverkar uppskattningen av nettonyttan av fastigheten för mycket. Vid behov kan man också använda genomsnittet av flera år.

Hyresinkomster från en fastighet kan variera från år till år till exempel för att utrymmet som hyrs ut står tom en viss tid mellan hyresgästerna eller för att det under något år finns mer eller mindre ombyggnadskostnader än vanligt. Även detta beaktas vid en helhetsbedömning av fastighetens gängse värde med stöd av olika värderingsgrunder.

Fastighetens användningsändamål och dess ekonomiska bruksvärde i den aktuella verksamheten ska beaktas också när man bedömer en fastighet som är i fastighetsägarens eget bruk. Om fastigheten används enligt dess användningsändamål, anses fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen inte ha sjunkit under dess schablonmässiga värde, även om fastighetsägaren inte kan utnyttja fastigheten av ägarspecifika skäl eller den affärsverksamhet som bedrivs i fastigheten inte är lönsam. Sådana orsaker beror inte på fastigheten.

4.3 Sannolikt överlåtelsepris

En nedsättning av beskattningsvärdet för en fastighet görs inte enbart på basis av det sannolika överlåtelsepriset, utan inverkan av det sannolika överlåtelsepriset på beskattningsvärdet bedöms bland annat på basis av vilket värde fastigheten har för dess ägare.

Fastighetens sannolika överlåtelsepris kan användas som en självständig värderingsgrund endast då det är högre än dess värde i ägarens besittning. Då ska den skattskyldige utöver fastighetens prisnivå påvisa att fastighetens värde i ägarens besittning underskrider det schablonmässiga värdet som grundar sig på fastighetens egenskaper.

Fastighetens sannolika överlåtelsepris kan dock ha betydelse även när fastighetens gängse värde i ägarens besittning ska fastställas. Fastighetens gängse värde i ägarens besittning kan inte avsevärt avvika från dess sannolika överlåtelsepris, om fastigheten har flera potentiella användare och den har tillräcklig marknadsefterfrågan.

På samma sätt är det möjligt att det sannolika överlåtelsepriset väl beskriver fastighetens värde i ägarens besittning, till exempel i situationer där den verksamhet som ägaren utövat på fastigheten upphört, och det inte längre finns användning för fastigheten.

Å andra sidan visar enbart en låg marknadsefterfrågan eller avsaknad av sådan eller lokal låg prisnivå på fastigheter inte att fastighetens beskattningsvärde beräknat på basis av fastighetens egenskaper är högre än dess gängse värde. Utöver dessa ska fastighetens omständigheter i sin helhet utredas.

4.4 Anskaffningspris för fastighet

I enlighet med beslutet HFD 2018:161 ska också fastighetens anskaffningspris ses som ett belägg för fastighetens gängse värde i ägarens besittning, i synnerhet om fastigheten skaffats vid en tidpunkt som ligger nära värderingstidpunkten. Då köparen har skaffat fastigheten av en oberoende part och i en normal marknadssituation, kan köpesumman för fastigheten ur köparens synvinkel anses ha bildats utifrån fastighetens framtida ekonomiska bruksvärde med hänsyn till fastighetens användningssyfte, skick och läge.

Å andra sidan visar fastighetens anskaffningspris inte nödvändigtvis dess värde i ägarens besittning, om det har gått en längre tid sedan fastigheten förvärvades. Då påverkas fastighetens värde i ägarens besittning också av eventuella förändrade omständigheter efter förvärvet.

På motsvarande sätt minskas betydelsen av anskaffningspriset som ett belägg för fastighetens gängse värde av eventuella ovanliga marknadsförhållanden vid köptidpunkten. Anskaffningspriset har mindre betydelse till exempel om köpet har slutits mellan parter som står i intressegemenskap med varandra.

Fastighetens köpesumma som avtalats mellan oberoende parter på den fria fastighetsmarknaden visar dock inte i sig fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen. Utöver fastighetens anskaffningspris ska de övriga rådande förhållandena på fastigheten utredas.

4.5 Helhetsprövning

Fastighetens gängse värde bestäms genom en helhetsbedömning i varje enskilt fall och med stöd av flera olika värderingsgrunder.

Gängse värde i ägarens besittning baserar sig således inte på någon generell beräkningsmodell. Fastighetens värdefastställs inte till dess gängse värde enbart på grundval av enskilda omständigheter, utan de rådande förhållandena på fastigheten beaktas alltid som en helhet.

Värdering av en fastighet till dess gängse värde förutsätter med andra ord i allmänhet att alla omständigheter som nämns i kapitlen 4.1–4.4 utreds. Vid tillämpningen av 32 § i värderingslagen ges olika faktorer och omständigheter olika vikt beroende på fastigheten, dess användning och övriga individuella omständigheter. Varje fastighet granskas då individuellt, vilket skiljer sig från det schablonmässiga förfarandet.

4.6 Exempel på situationer med gängse värde

Exempel 1 A

Bank B har ett bankkontor i en kommun med utflyttningsöverskott. Bank B använder själv affärsbyggnaden på fastigheten, dvs. i byggnaden finns ett bankkontor. En liten del av affärsbyggnadens lokaler har hyrts ut till en frisörföretagare och en kiosk. På en liten ort har man varit tvungen att minska bankens personal och flytta anställda till större orter. Därför är bankens kontor rymligt och det finns mycket onödigt utrymme. Bankens affärsverksamhet på orten i fråga är inte lönsam och banken planerar att stänga hela kontoret i framtiden.

Enligt värderingsintyget är fastighetens värde betydligt lägre (350 000 euro) än dess schablonmässiga beskattningsvärde (1,8 miljoner euro). Bank B kräver att beskattningsvärdet beräknas på basis av det gängse värdet till värdet som framgår ur värderingsintyget.

När bank B själv använder fastigheten är dess värde i ägarens besittning detsamma som för andra bankkontor runt om i Finland. Det har ingen betydelse om det finns gott om plats på kontoret på grund av färre antal anställda. Att lokalerna inte används beror inte på fastighetens egenskaper. Även om bankens verksamhet har försämrats används bankkontoret enligt användningsändamålet och lokalerna hyrs också ut. Fastighetens värde i ägarens besittning påverkas inte av att den affärsverksamhet som bedrivs på fastigheten inte är lönsam. Fastighetens sannolika överlåtelsepris enligt värderingsbrevet är inte högre än värdet i ägarens besittning, så det kan inte användas som gängse värde.

Exempel 1 B

Bank B i exempel 1 A stänger sitt kontor och hyr ut lokalerna i sin helhet till andra aktörer. En del av lokalerna står dock tomma, eftersom inga lämpliga hyresgäster hittas. Dessutom har underhålls- och reparationskostnaderna blivit höga i en redan föråldrad fastighet. Bank B utreder hyresinkomsterna och utgifterna för fastigheten och fastighetens avkastningsvärde som beräknats utifrån dem är 235 000 euro. Enligt utredningen är fastighetens gängse värde lägre än det schablonmässiga beskattningsvärdet.

När man beaktar fastighetens ekonomiska bruksvärde, dess sannolika överlåtelsepris och annan utredning som helhet, anses fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen vara fastighetens sannolika överlåtelsepris 350 000 euro.

Exempel 2

Person C har år 1985 ärvt en fastighet i kommunen D. Byggnaderna på fastigheten har byggts 1975, och de har underhållits och renoverats under åren. Fastigheten är fortfarande i bruksskick och lämpar sig för fritidsbruk. Fastighetens beskattningsvärde beräknat enligt värderingslagen är 90 000 euro. Person C kan dock av personliga skäl inte längre använda fastigheten. Fastigheten är belägen långt från C:s hem och är svårtillgänglig med allmänna kommunikationsmedel.

Enligt en uppskattning som C begärt av ett lokalt fastighetsförmedlingsbolag är fastighetens marknadsvärde enligt den gällande prisnivån på orten 65 000 euro. C yrkar på att beskattningsvärdet fastställs enligt fastighetens sannolika överlåtelsepris.

C har inte påvisat att fastighetens ekonomiska bruksvärde skulle ha minskat eller att fastigheten skulle vara i dåligt skick. Fastigheten kan fortfarande användas som en fritidsfastighet. En fastighetsförmedlares uppskattning om fastighetens sannolika överlåtelsepris är ensam inte tillräcklig för att påvisa fastighetens värde i ägarens besittning. Inte heller det faktum att C i praktiken inte längre använder fastigheten alls påverkar fastighetens värde i ägarens besittning. Beskattningsvärdet av C:s fastighet fastställs enligt de schablonmässiga beräkningsgrunderna i värderingslagen. Det beskattningsvärde som har beräknats enligt värderingslagen överstiger under dessa förhållanden inte fastighetens värde i ägarens besittning.

Exempel 3 A

A Ab har den 1 januari 2015 köpt ett gammalt ämbetshus i en kommun med negativ inflyttning av den finska staten till ett pris om 1,5 miljoner euro. Bolaget bedriver uthyrning av kontorslokaler på fastigheten. Bolaget har renoverat ytorna i lokalerna och har därefter kunnat hyra ut kontorslokalerna i fastigheten till lokala företag och andra aktörer för gängse hyra. Fastighetens avkastningsvärde stiger efter renoveringarna till 2,5 miljoner euro. Fastighetens schablonmässiga beskattningsvärde beräknat enligt värderingslagen är 2,1 miljoner euro.

Enligt en uppskattning som bolaget begärt av ett lokalt fastighetsförmedlingsbolag är fastighetens marknadsvärde enligt den gällande prisnivån på orten 1,2 miljoner euro. A Ab yrkar på att beskattningsvärdet fastställs enligt fastighetens sannolika överlåtelsepris.

A Ab har inte påvisat att fastighetens ekonomiska bruksvärde har minskat eller att fastigheten skulle vara i dåligt skick. Bolaget fortsätter att använda fastigheten för uthyrningsverksamhet och fastighetens avkastningsvärde beräknat enligt medelvärdet för flera år är större än fastighetens schablonmässiga beskattningsvärde. En fastighetsförmedlares uppskattning om fastighetens sannolika överlåtelsepris är ensam inte tillräcklig för att påvisa fastighetens värde i ägarens besittning i uthyrningsbruk. Beskattningsvärdet av A Ab:s fastighet fastställs enligt de schablonmässiga beräkningsgrunderna i värderingslagen. Det beskattningsvärde som har beräknats enligt värderingslagen överstiger under dessa förhållanden inte fastighetens värde i ägarens besittning.

Exempel 3 B

Hyresverksamheten på fastigheten som bedrivs av A Ab i exempel 3 A har minskat, eftersom flera hyresgäster har lämnat lokalerna och inga nya hyresgäster har hittats. Fastighetens avkastningsvärde har varit sjunkande under flera år. Räknat enligt medelvärdet för de tre senaste åren är fastighetens avkastningsvärde 1,1 miljoner euro. Dessutom är fastigheten i behov av en större grundlig renovering. Förhållandena på fastigheten har således förändrats jämfört med tidigare och den skattskyldiga kräver att fastighetens gängse värde fastställs till 1,2 miljoner euro.

Med beaktande av fastighetens anskaffningspris, det sannolika överlåtelsepriset och det ekonomiska bruksvärdet samt annan framlagd utredning är fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen enligt en helhetsbedömning 1,4 miljoner euro.

Exempel 4

Person D har köpt en småhusfastighet för 135 000 euro i en kommun med utflyttningsöverskott. D bor i huset med sin familj och underhållet av huset har skötts normalt. I fastighetsskattebeslutet märker D att fastighetens beskattningsvärde är sammanlagt 173 579 euro och yrkar på att värdet ska sänkas till anskaffningspriset.

Fastigheten ligger i en kommun med utflyttningsöverskott, där bostäderna är billiga då det råder brist på efterfrågan. Detta har påverkat fastighetens anskaffningspris, men inte dess (bruks)värde i ägarens besittning. Egnahemshuset kan användas för normalt boende liksom på andra håll. Således kan inte enbart den köpesumma som avtalats mellan oberoende parter på den fria fastighetsmarknaden påvisa fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen. Värdet i ägarens besittning underskrider således inte fastighetens schablonmässiga beskattningsvärde, så det finns ingen anledning att sänka fastighetens värde.

5 Krav på tillämpning av gängse värde

Tillämpningen av gängse värde vid fastställandet av fastighetens beskattningsvärde förutsätter den skattskyldiges yrkande. Om fastighetens gängse värde fastställs som beskattningsvärde i fastighetsbeskattningen med stöd av den skattskyldiges utredning, tillämpas inga åldersavdrag eller andra motsvarande nedsättningar som annars görs vid schablonmässig värdering.

Det gängse värdet är fastighetens maximala beskattningsvärde, så fastigheten värderas inte till dess gängse värde om det schablonmässiga beskattningsvärdet inte överstiger fastighetens gängse värde.

Enligt 28 § i värderingslagen bestäms fastighetens beskattningsvärde separat för mark och byggnader. Om fastighetens beskattningsvärde fastställs till gängse värde, fördelas värdet mellan fastighetens olika delar i avsaknad av annan utredning på fastighetens delar i proportion till deras schablonmässiga beskattningsvärden. Man kan dock avvika från detta om man utreder hur fastighetens olika delar bildar dess gängse värde.

Av prejudikat HFD 2020:105 framgår att när man yrkar på att värderingen av det tidigare tillämpade gängse värdet ska ändras, ska den som framställt yrkandet påvisa på vilken grund och hur mycket det tidigare godkända gängse värdet har ändats så att antingen det ändrade gängse värdet eller det schablonmässiga värde som räknats ut enligt värderingslagen kan användas i beskattningen. En fastighets värde kan höjas till exempel av planläggningsåtgärder, ändringar i byggnadernas användningsändamål och ombyggnader, förbättring av fastighetens hyresnivå osv.

Fastighetens gängse värde kan således ändras eller fastighetens värdering återgå till att motsvara den schablonmässiga värderingen, om de rådande förhållandena på fastigheten förändras. Det gängse värde som tillämpats tidigare kan höjas på basis av en tillräcklig utredning även om det inte når upp till det schablonmässiga beskattningsvärdet. Å andra sidan kan fastighetens gängse värde också sjunka om det har utretts att det gängse värdet har sjunkit under det gängse värde som tidigare tillämpats.

Förhållandena på fastigheten förändras också när fastighetens ägande överförs. Enligt 32 § i värderingslagen avses med gängse värde i princip värdet i ägarens besittning. När ägandet av en fastighet överförs, överförs således fastighetens gängse värde som tillämpades vid den föregående ägarens fastighetsbeskattning inte automatiskt till den nya ägaren, eftersom de rådande förhållandena på fastigheten förändras. Om fastighetens gängse värde är lägre än det schablonmässiga värdet även i den nya ägarens besittning, skall den nya ägaren vid fastighetsbeskattningen yrka på att det gängse värdet skall tillämpas och lägga fram en utredning om de omständigheter som visar fastighetens gängse värde i den nya ägarens besittning.

Fastighetsskatten påförs årligen och i fastighetsbeskattningen beräknas beskattningsvärdet enligt läget vid utgången av kalenderåret före det år då fastighetsskatten tas ut, alltså enligt den 31.12 det ifrågavarande året. Om fastighetens beskattningsvärde har fastställts enligt fastighetens gängse värde, har den skattskyldiga normal deklarationsskyldighet och skyldighet att lämna uppgifter enligt 16 § i fastighetsskattelagen. Enligt paragrafen ska Skatteförvaltningen sända den skattskyldige en utredning om de fastighetsuppgifter som använts som grund vid fastighetsbeskattningen.

Den skattskyldige ska granska de i utredningen antecknade uppgifterna om markens areal, byggrätt, planläggning, strandrätt, användningsändamål samt ägande- och besittningsrätt liksom de uppgifter och det användningsändamål som använts som grund för beräkningen av en byggnads återanskaffningsvärde.

Den skattskyldige ska till Skatteförvaltningen anmäla eventuella fel i uppgifterna. Dessutom ska den skattskyldige anmäla fastigheter och byggnader som saknas i utredningen samt grundförbättringar och betydande reparationer av byggnader, uppgifter om stenbrott samt grus-, ler- och torvtäkt eller annan motsvarande förmån som avses i 31 § 1 mom. i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen samt uppgift om att en byggnad har rivits eller tagits ur bruk.

ledande skattesakkunnig Tero Määttä

ledande skattesakkunnig Mira Kosunen

Fastighetens gängse värde i fastighetsbeskattningen Detaljerad skatteanvisning