Beskattning av pension som en i Spanien bosatt person får från Finland

Beskrivning

Skatteavtalet mellan Finland och Spanien är från år 1968. Finland och Spanien har förhandlat fram ett nytt skatteavtal. I Finland gav regeringen en proposition till riksdagen om det nya skatteavtalet (RP 5/2016), vilket sattes i kraft genom lag (232/2016). När både Finland och Spanien har satt avtalet i kraft genom lag, kommer därtill en förordning med närmare bestämmelser om avtalets ikraftträdande att utfärdas i Finland.

I artikel 26 i det nya avtalet föreskrivs att bl.a. bestämmelserna om pensionsinkomst börjar tillämpas tre månader efter att de avtalsslutande staterna har meddelat varandra att avtalet har satts i kraft nationellt genom lag på inkomst från och med början av det kalenderår som följer närmast efter det år avtalet träder i kraft.

Det nya avtalet träder i kraft 1.1.2017 under förutsättning att även Spanien sätter avtalet i kraft  nationellt senast 30.9.2016.

I detta ställningstagande behandlas beskattningen av pension som en i Spanien bosatt person får från Finland både enligt de gällande bestämmelserna och efter att det nya avtalet har trätt i kraft.

Bakgrund

Finlands lagstiftning

Enligt 9 § 1 mom. 1 punkten i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL) betalar allmänt skattskyldiga skatt till Finland för inkomst som har förvärvats i Finland och annorstädes. Utgångspunkten är att pensionsinkomst som en allmänt skattskyldig får från Finland beskattas i Finland.

Begränsat skattskyldig är enligt 9 § 1 mom. 2 punkten i inkomstskattelagen skyldig att betala skatt för inkomster som har förvärvats i Finland. I Finland förvärvade inkomster räknas upp i 10 § i inkomstskattelagen, listan är dock inte fullständig. En begränsat skattskyldig är enligt 10 § 5 punkten i inkomstskattelagen skyldig att betala skatt på pensionsinkomst som erhållits från finska staten, en finsk kommun eller något annat finskt offentligrättsligt samfund. Skattepliktig är även pensionsinkomst som direkt eller indirekt grundar sig på ett arbete, ett uppdrag eller en tjänst som avses i 10 § 4 punkten. Även pension som grundar sig på trafik- eller pensionsförsäkring som har tecknats i Finland är skattepliktig inkomst.

Enligt 13 § 1 mom. 2 punkten i lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978, källskattelagen) beskattas pension i den ordning som föreskrivs i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL). Detta innebär att en begränsat skattskyldig betalar skatt på pension som erhållits i Finland på samma sätt enligt inkomstskattelagen som en allmänt skattskyldig som bor i Finland (progressiv statsskatt, genomsnittlig kommunalskatt och eventuell sjukvårdsavgift för försäkrad).

Spansk lagstiftning

En i Spanien bosatt person ska till den spanska skatteförvaltningen även deklarera pension som erhållits från Finland. Pensioner beskattas i Spanien med stöd av den nationella lagstiftningen. Beskattningen i Spanien är progressiv och små pensioner kan stanna under den beskattningsbara inkomsten. Pensioner är emellertid skattepliktig inkomst i Spanien. Vissa pensioner kan vara helt och hållet skattefria i Spanien. Till exempel invalidpension kan vara skattefri i Spanien. Spanska skatteförvaltningen fattar beslut om skattefriheten och vilka utredningar som ska lämnas. I Finland är invalidpension inte skattefri inkomst.

Skatteavtalet mellan Finland och Spanien

Det gällande skatteavtalet

Enligt finsk lagstiftning har Finland rätt att beskatta pensioner som utbetalas härifrån. Skatteavtalet mellan Finland och Spanien (FördrS 67/1968) begränsar emellertid Finlands beskattningsrätt när det gäller pensioner som betalas från Finland till såväl allmänt som begränsat skattskyldiga personer.

Enligt artikel 18 i skatteavtalet med Spanien beskattas pension som grundar sig på tidigare privat tjänst bara i pensionstagarens bosättningsland. Den här bestämmelsen tillämpas förutom på lagstadgade arbetspensioner också på frivillig pensionsförsäkring som arbetsgivaren tecknat för sin anställda samt invalidpensioner som betalas med stöd av lagen om pension för arbetstagare (ArPL) och lagen om olycksfall i arbetet och om yrkessjukdomar.

På pension som grundar sig på en tjänst som utförts för finska staten, en kommun eller annat offentligrättsligt samfund tillämpas artikel 19 i skatteavtalet enligt vilken pensionen i regel bara beskattas i Finland. Om pensionen är intjänad i tjänst hos ett offentligt samfunds affärsverksamhet tillämpas dock artikel 18 i skatteavtalet.

Artikel 18 i skatteavtalet tillämpas inte på en pension som grundar sig på en frivillig individuell pensionsförsäkring som personen själv tecknat, på pension som grundar sig på lagen om pension för företagare (FöPL), lagen om pension för lantbruksföretagare (LFöPL) eller trafikförsäkringslagen eller på invalidpension som utbetalas med stöd av dem inte heller på folkpension eller på pension som grundar sig på perioder utan lön, eftersom pensionen då inte grundar sig på tidigare tjänst. På dessa pensioner tillämpas artikel 21 i skatteavtalet med Spanien, enligt vilken inkomsten bara beskattas i hemviststaten. Därmed har Finland ingen rätt att beskatta dessa pensioner heller.

Det nya avtalet

Enligt artikel 17.1 i det nya avtalet beskattas pension och annan liknande ersättning, som med anledning av tidigare anställning betalas till person med hemvist i en avtalsslutande stat, endast i denna stat, om inte bestämmelserna i artikel 18.2 föranleder annat. Detta motsvarar bestämmelsen i artikel 18 i det nuvarande avtalet.

Enligt artikel 17.2 i avtalet får pension och annan förmån, oavsett om den är periodisk eller utgår i form av engångsersättning, som betalas enligt socialförsäkringslagstiftningen i an avtalsslutande stat, eller enligt en allmän ordning för annan social trygghet som gäller i en avtalsslutande stat, eller livränta, som härrör från en avtalsslutande stat, beskattas i denna stat utan hinder av bestämmelserna i stycke 1, och om inte bestämmelserna i artikel 18.2 föranleder annat. Bestämmelsen omfattar nästan alla pensioner och förmåner som utbetalas från Finland.

I artikel 18.2 ges separata bestämmelser om beskattning av pension som betalas för offentlig tjänst. Om det handlar om pension som erhållits från Finland beskattas pensionen i regel bara i Finland. Om pensionen är intjänad i tjänst hos ett offentligt samfunds affärsverksamhet tillämpas dock artikel 17 i skatteavtalet. Artikeln har inte ändrats nämnvärt och dess innehåll motsvarar artikel 19 i det tidigare avtalet.

Artikel 20 innehåller bestämmelser om beskattningen av inkomster som inte nämns separat i skatteavtalet. Dessa inkomster beskattas bara i inkomsttagarens hemviststat. Bestämmelserna i denna artikel tillämpas till exempel på beskattningen av pensioner som grundar sig på trafikförsäkring och liknande annan riskförsäkring.

I artikel 21 i avtalet bestäms om undanröjande av dubbelbeskattning. Dubbelbeskattningen undanröjs i allmänhet i personens hemviststat. I artikel 21.3 bestäms att dubbelbeskattning ska undanröjas vid beskattningen av inkomster som avses i artikel 17.2 undantagsvis i inkomstens källstat, dvs. genom den så kallade omvända avräkningsmetoden.

I artikel 26 föreskrivs om ikraftträdandet. I artikel 26.4 finns en särskild tre års övergångsbestämmelse som tillämpas på pensioner som grundar sig på tidigare tjänstgöring som är förenlig med nuvarande artikel 18. Enligt den nya bestämmelsen ska artikel 18 i det gällande avtalet tillämpas till utgången av det tredje kalenderåret efter ikraftträdandet av det nya avtalet, om inkomsten som avses i artikeln är skattepliktig i den avtalsslutande stad där mottagaren av inkomsten har sin hemvist. Om villkoret inte uppfylls börjar den nya artikel 17 tillämpas genast när avtalet för övrigt börjar tillämpas.

Ställningstagande

Efter att det nya avtalet trätt i kraft kan Finland med stöd av artikel 17.2 och artikel 18.2 beskatta nästan alla pensioner som en i Spanien bosatt person får från Finland. På pension som grundar sig på trafikförsäkring och liknande riskförsäkring tillämpas emellertid bestämmelserna i artikel 21 i det nya skatteavtalet och dessa pensioner beskattas således alltjämt bara i det land där personen har sin hemvist.

Dubbelbeskattning av pensioner enligt artikel 17.2 som betalas från Finland till Spanien undanröjs undantagsvis i Finland genom den så kallade omvända avräkningsmetoden. Detta innebär att Spanien i egenskap av en persons hemviststat beskattar pension från Finland. Finland beskattar samma pension i egenskap av källstat, men den skatt som betalats i Spanien avdras från den skatt som fastställs för inkomsten i Finland. Omvänd avräkning gäller alla andra pensioner förutom pension som intjänats i offentlig tjänst och vars eventuella dubbelbeskattning undanröjs i hemviststaten.

Bestämmelsen om en tre års övergångstid i artikel 26.4 i det nya avtalet kan tillämpas på pension som grundar sig på tidigare privat tjänst som betalas från Finland och som avses i artikel 18 i det nuvarande avtalet, ifall den aktuella pensionen är skattepliktig i Spanien. Pensioner av det här slaget är förutom lagstadgade arbetspensioner också frivillig pensionsförsäkring som arbetsgivaren tecknat för sin anställda samt invalidpensioner som betalas med stöd av lagen om pension för arbetstagare (ArPL) och lagen om olycksfall i arbetet och om yrkessjukdomar. Exempelvis om en invalidpension inte är skattepliktig i Spanien, kommer övergångsbestämmelsen inte att tillämpas på den, utan pensionen beskattas i Finland från den tidpunkt när avtalet börjar tillämpas.

Ledande skattesakkunnig Tero Määttä

Överinspektör Mariia Suominen