Työnantajan työntekijän puolesta maksamien sakkojen ja oikeudenkäyntikulujen verotus

Ohje on päivitettävänä.

Korkein hallinto-oikeus antoi 11.12.2023 vuosikirjapäätöksen KHO 2023:116 koskien työnantajan maksamien työntekijän henkilökohtaiseen rikosprosessiin liittyvien neuvonta ja oikeudenkäyntikulujen verotusta. Syytteen kohdistuessa työntekijään, korkein hallinto-oikeus katsoi, että työntekijän rikosprosessiin liittyvät neuvonanto- ja oikeudenkäyntikulut olivat työntekijän kuluja. Työntekijä sai palkaksi katsottavan taloudellisen edun, kun työnantaja suoritti nämä kulut työntekijän puolesta.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätös KHO 2023:116 kiristää tämän ohjeen luvussa 5.2 (Työnantajan maksamat oikeudenkäyntikulut) kuvattua verotuskäytäntöä ja ohjetta tullaan tältä osin päivittämään.

Tämä ohje koskee työnantajan työntekijän puolesta maksamien sekä työnantajan työntekijälle korvaamien sakkojen, rangaistusluonteisten hallinnollisten maksujen ja oikeudenkäyntikulujen käsittelyä työntekijän verotuksessa.

Ohjeessa ei pääsääntöisesti käsitellä kyseisten kulujen vähennyskelpoisuutta työnantajayrityksen elinkeinotulon verotuksessa.

Ohjeessa ei pääsääntöisesti käsitellä myöskään työntekijän itse maksamien sakkojen, rangaistusluonteisten hallinnollisten maksujen tai oikeudenkäyntikulujen vähennyskelpoisuutta työntekijän tuloverotuksessa. Näitä käsitellään Verohallinnon ohjeessa Sakkojen, oikeudenkäyntikulujen sekä välimies- ja sovittelumenettelyn kulujen vähentäminen henkilöverotuksessa.

1 Johdanto

Työntekijälle voi tulla henkilökohtaisesti maksettavaksi sakkoja, rangaistusluonteisia, hallinnollisia maksuja, oikeudenkäyntikuluja sekä muita vastaavia kuluja. Jos tällaiseen maksuun tai kuluun johtanut tapahtuma on syntynyt työtehtävien yhteydessä tai muutoin työaikana, työnantaja on saattanut maksaa kulun työntekijän puolesta suoraan maksunsaajalle tai vaihtoehtoisesti korvata työntekijän itsensä maksamat kulut työntekijälle itselleen.

Tämä ohje koskee työnantajan työntekijän puolesta maksamien sekä työnantajan työntekijälle korvaamien sakkojen, rangaistusluontoisten, hallinnollisten maksujen ja oikeudenkäyntikulujen käsittelyä työntekijän verotuksessa.

2 Yleistä työntekijän kulujen korvaamisesta

Tuloverolain (TVL, 1535/1992) mukaan veronalaista tuloa ovat jäljempänä TVL:ssa säädetyin rajoituksin verovelvollisen rahana tai rahanarvoisena etuutena saamat tulot (TVL 29 §:n 1 momentti). Edelleen TVL:n mukaan veronalaista ansiotuloa on muun ohessa työsuhteen perusteella saatu palkka ja siihen rinnastettava tulo, eläke sekä tällaisen tulon sijaan saatu etuus tai korvaus (TVL 61 §:n 2 momentti).

Ennakkoperintälain (EPL, 1118/1996) mukaan palkalla tarkoitetaan kaikenlaatuista palkkaa, palkkiota, etuutta ja korvausta, joka saadaan työ- tai virkasuhteessa (EPL 13 §:n 1 momentin 1 kohta). Työntekijän veronalaiseksi palkaksi katsotun suorituksen osalta työnantaja on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen EPL 9 §:n 1 momentin mukaisesti ja lähtökohtaisesti maksamaan työnantajan sairausvakuutusmaksun työnantajan sairausvakuutusmaksusta annetun lain (771/2016, TaSavaL) 4 §:n 1 momentin mukaisesti.

Työnantaja maksaa työnantajan sairausvakuutusmaksun lähtökohtaisesti työntekijöille maksettavien palkkojen yhteismäärän perusteella (TaSavaL 5 §:n 1 momentti). Palkalla tarkoitetaan TaSavaL:ssa muun muassa EPL 13 §:ssä tarkoitettua ennakonpidätyksen alaista palkkaa, palkkiota ja korvausta (TaSavaL 5 §:n 2 momentin 1 kohta). Ennakonpidätyksen toimittamista on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ennakonpidätyksen toimittaminen ja työnantajan sairausvakuutusmaksun yleisiä perusteita ja määrää on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Sairausvakuutusmaksu.

Työnantaja on saattanut maksaa suoraan tai korvata työntekijälle työntekijän henkilökohtaisia, hänen elantomenoikseen katsottavia kuluja, kuten työntekijälle henkilökohtaisesti määrättyjä sakkoja. Lähtökohtaisesti kaikki työntekijän työnantajalta saamat rahanarvoiset etuudet ovat työntekijän veronalaista palkkaa, vaikka niistä ei olisi erikseen sovittu osapuolten kesken tai vaikka osapuolet eivät mieltäisi niitä palkaksi. Poikkeuksena tästä ovat erikseen TVL:ssa verovapaaksi säädetyt tai oikeus- ja verotuskäytännössä verovapaana pidetyt edut.

Jos työnantaja maksaa tai korvaa työntekijän henkilökohtaisia kuluja, joiden maksamista ei ole erikseen säädetty TVL:ssa työntekijän verovapaaksi tuloksi, katsotaan työntekijän saama rahanarvoinen etu työntekijän veronalaiseksi palkaksi TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti. Tällaisten kulujen veronalaisuuden arvioinnissa ei ole merkitystä sillä, maksaako työnantaja kyseisen kulun suoraan muulle taholle vai korvaako työnantaja työntekijälle hänen itsensä maksaman kulun.

Jos työnantaja maksaa sellaisia työntekijän henkilökohtaisia kuluja, jotka voitaisiin työntekijän itsensä maksamina katsoa TVL 29 §:n 1 momentin mukaisiksi vähennyskelpoisiksi tulonhankkimismenoiksi hänen henkilökohtaisessa verotuksessaan, ovat tällaiset työnantajan maksamat kulut työntekijän veronalaista palkkaa. Koska kulut olisivat työntekijän itsensä maksamina olleet vähennyskelpoisia tulonhankkimismenoja, saa työntekijä vähentää tulonhankkimiskuluinaan omassa tuloverouksessaan hänelle veronalaiseksi palkaksi katsotun määrän (katso tarkemmin ohjeen esimerkki 1).

Toisinaan työntekijä maksaa työnantajan puolesta sellaisia kustannuksia, jotka luonteensa puolesta kuuluvat työnantajalle. Työnantaja voi korvata palkansaajalle verovapaasti sellaisia työnantajalle kuuluvia kustannuksia, joita työntekijä on maksanut työnantajan puolesta. Näille kustannuksille on tyypillistä se, että työnantaja on päättänyt hankinnasta ja menon syntymisestä. Esimerkiksi valmistus- ja materiaalikulut sekä neuvottelu- ja edustuskulut ovat tavallisesti työnantajalle kuuluvia kustannuksia. Myös työvälinekustannukset kuuluvat työnantajalle, jos työväline hankitaan työnantajan omistukseen. Työnantajalle kuuluvien kustannusten korvaamista työntekijälle on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työstä välittömästi johtuvat kustannukset ennakkoperinnässä.

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL 360/1968) 7 §:n 1 momentin mukaan vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset. EVL 8 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan edellä 7 §:ssä tarkoitettuja vähennyskelpoisia menoja ovat muun ohessa elinkeinotoiminnassa työskennelleiden henkilöiden palkat. Jos työnantaja on maksanut tai korvannut työntekijälle työntekijän henkilökohtaisia kuluja ja nämä on katsottu työntekijän saamaksi veronalaiseksi palkaksi, ovat palkkakulut vähennyskelpoisia menoja työnantajalle EVL 8 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaisesti.

Jos osakeyhtiö maksaa suoraan tai korvaa osakkaalle osakkaan maksamia hänen henkilökohtaisia kuluja osakkuusaseman perusteella, kyse on lähtökohtaisesti kulujen laadusta ja määrästä riippumatta verotusmenettelystä annetun lain (VML 1558/1995) 29 §:n 1 momentin mukaisesta peitellystä osingosta, jos etua ei ole käsitelty kirjanpidossa osakkaan saamana palkkana (KHO 19.10.1989 taltio 3637). Kyseisen VML:n säännöksen mukaan peitellyllä osingolla tarkoitetaan rahanarvoista etuutta, jonka osakeyhtiö antaa osakkaansa tai tämän omaisen hyväksi osakkuusaseman perusteella tavallisesta olennaisesti poikkeavan hinnoittelun johdosta tai vastikkeetta. Peiteltyä osingonjakoa on käsitelty Verohallinnon ohjeessa Peitelty osinko.

Silloin kun avoin yhtiö tai kommandiittiyhtiö maksaa suoraan tai korvaa yhtiömiehelle yhtiömiehen henkilökohtaisia kuluja, kyseessä on yhtiömiehen yksityisotto yhtiöstä, jos suoritusta ei ole käsitelty yhtiön kirjanpidossa palkkana. Yhtiömiestä ei veroteta hänen yhtiöstä tekemistään yksityisotoista. Jos avoimen yhtiön tai kommandiittiyhtiön kirjanpidossa on kirjattu kuluksi osakkaan henkilökohtaisia kuluja, lisätään ne yhtiön tuloon verotuksessa.

3 Erilaiset sakot

3.1 Rangaistusluonteinen sakko

Rangaistusluonteisia sakkoja ovat esimerkiksi rikesakot ja päiväsakot (laki sakon ja rikesakon määräämisestä 754/2010, laki rikesakkorikkomuksista 986/2016, rikoslaki 39/1889). Tässä ohjeessa sakoista puhuttaessa tarkoitetaan rangaistusluonteisia sakkoja.

Sakko on lainvastaisen teon johdosta määrättävä taloudellinen seuraamus. Luonnolliselle henkilölle määrätyssä sakossa on kyse henkilökohtaisesta rangaistuksesta, joka on työntekijän tuloverotuksessa vähennyskelvoton elantomeno. Sakkojen vähentämistä henkilöverotuksessa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeen Sakkojen, oikeudenkäyntikulujen sekä välimies- ja sovittelumenettelyn kulujen vähentäminen henkilöverotuksessa luvussa 3.1.

Oikeuskäytännössä on vakiintuneesti katsottu työnantajan maksamat, työntekijälle henkilökohtaisesti tuomitut sakot työntekijän saamaksi palkaksi. Päätöksessä KHO 14.3.2000 taltio 550 käräjäoikeus oli tuominnut lehden vastaavan päätoimittajan rikoslain nojalla yksityiselämän loukkaamisesta maksamaan sakkoa. KHO:n päätöksen mukaan maksu on työntekijälle palkkaa, jos työnantaja maksaa työntekijän maksettavaksi tuomitun sakon. Samoin päätöksessä KHO 1986 B II 588 palkkana pidettiin työnantajan maksamaa ylinopeussakkoa, jonka yhtiön työntekijä sai ajaessaan yhtiön henkilöautolla työtehtävissä. KHO katsoi päätöksessään, että sakossa oli kyse työntekijän henkilökohtaisiin kustannuksiin kuuluvasta menosta, jota oli työnantajan maksamana pidettävä palkkana.

Jos työnantaja maksaa suoraan valtiolle tai korvaa työntekijälle työntekijän itsensä ensin maksaman, hänelle henkilökohtaisesti määrätyn rangaistusluonteisen sakon, katsotaan työnantajan maksama suoritus työntekijän saamaksi veronalaiseksi palkaksi TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti. Merkitystä ei ole sillä, onko työntekijälle henkilökohtaisesti määrätyn sakon taustalla ollut tapahtuma aiheutunut työtehtävien yhteydessä tai muutoin työaikana.

Luonnolliselle henkilölle määrätty sakko on lainvastaisen teon johdosta aiheutunut taloudellinen seuraamus. Sakko ei siten ole TVL 29 §:n 1 momentissa tarkoitettu tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuva vähennyskelpoinen meno. Tämän vuoksi työntekijä ei voi vähentää työnantajan maksamaa tai hänelle korvaamaa sakkoa verotuksessaan, vaikka suoritus katsottaisiin hänen veronalaiseksi palkaksi.

3.2 Kilpailukieltosopimukseen perustuva sopimussakko verotuksessa

Kilpailukieltosopimuksesta säädetään työsopimuslain (55/2001, TSL) 3 luvun 5 §:ssä. Lainkohdan 1 momentin mukaan työnantajan toimintaan tai työsuhteeseen liittyvästä erityisen painavasta syystä voidaan työsuhteen alkaessa tai sen aikana tehtävällä sopimuksella (kilpailukieltosopimus) rajoittaa työntekijän oikeutta tehdä työsopimus työsuhteen päättymisen jälkeen alkavasta työstä sellaisen työnantajan kanssa, joka harjoittaa ensiksi mainitun työnantajan kanssa kilpailevaa toimintaa samoin kuin työntekijän oikeutta harjoittaa omaan lukuunsa tällaista toimintaa.

Kilpailukiellon rikkomisesta seuraa lähtökohtaisesti vahingonkorvausvelvollisuus. Kilpailukieltosopimukseen voidaan TSL 3 luvun 5 §:n 3 momentin mukaan ottaa määräys vahingonkorvauksen sijaan tuomittavasta sopimussakosta.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 1984 B II 572 on käsitelty työsopimuksen kilpailukieltolausekkeen rikkomisesta aiheutuneen vahingonkorvauksen verotusta. Kyseisessä päätöksessä henkilöt olivat tehneet A Oy:n kanssa työsopimuksen, jonka mukaan he olivat sitoutuneet olemaan tietyn ajan sopimuksen päättymisestä lukien työskentelemättä A Oy:n päämiehenä olleen yrityksen hyväksi ja, jos he rikkoivat tämän sitoumuksensa, suorittamaan A Oy:lle vahingonkorvauksen. Henkilöiden mentyä B Oy:n palvelukseen vastoin mainittua sopimusta heidät tuomittiin maksamaan A Oy:lle vahingonkorvausta, jonka B Oy puolestaan hyvitti heille. B Oy:n hyvittämä määrä katsottiin henkilöiden veronalaiseksi tuloksi, mutta henkilöt saivat vähentää maksamansa vahingonkorvauksen tulonhankkimismenonaan.

Jos uusi työnantaja maksaa kilpailukieltosopimukseen perustuvan vahingonkorvauksen tai sopimussakon työntekijän puolesta, suoritusta pidetään oikeuskäytännön mukaan työntekijän veronalaisena TVL 61 §:n 2 momentissa ja EPL 13 §:n 1 momentissa tarkoitettuna palkkana. Vastaavasti, jos työntekijä maksaa ensin itse vahingonkorvauksen tai sopimussakon ja uusi työnantaja myöhemmin korvaa tämän hänelle, kyse on työntekijän saamasta veronalaisesta palkasta.

Jos uuden työnantajan maksama vahingonkorvaus tai sopimussakko katsotaan työntekijän veronalaiseksi palkaksi, maksettu sopimussakko on työntekijän verotuksessa lähtökohtaisesti vähennyskelpoinen meno, koska sopimussakko liittyy työntekijän veronalaisen tulon hankintaan TVL 29 §:n 1 momentin mukaisesti. Kilpailukieltosopimukseen perustuvan sopimussakon vähentämistä henkilöverotuksessa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeen Sakkojen, oikeudenkäyntikulujen sekä välimies- ja sovittelumenettelyn kulujen vähentäminen henkilöverotuksessa luvussa 3.2.2.

Kilpailukieltosopimus voi työsopimuksen lisäksi perustua myös esimerkiksi osakassopimuksen tai yrityskauppasopimuksen ehtoihin. Jos uusi työnantaja maksaa edellä mainittuihin sopimuksiin perustuvan kilpailukiellon rikkomisesta aiheutuvan sopimussakon työntekijän puolesta, suoritus katsotaan työntekijän veronalaiseksi palkkatuloksi vastaavasti kuin työsopimuslain mukaisessa kilpailukieltosopimuksessa. Myöskin näissä tilanteissa työntekijän veronalaiseksi palkaksi katsottu sopimussakko on työntekijän verotuksessa vähennyskelpoinen meno TVL 29 §:n 1 momentin mukaisesti samoin kuin työsopimuslain mukaisessa kilpailukieltosopimuksessakin.

4 Hallinnolliset seuraamusmaksut

Luonnolliselle henkilölle voidaan määrätä hallintomenettelyssä rangaistusluonteinen seuraamusmaksu lakiin perustuvan julkisoikeudellisen velvollisuuden rikkomisesta tai laiminlyönnistä. Hallinnollisia seuraamusmaksuja ovat muun muassa pysäköintivirhemaksu (laki pysäköinninvalvonnasta 727/2011), ylikuormamaksu (laki ylikuormamaksusta 51/1982) ja joukkoliikenteen tarkastusmaksu (laki joukkoliikenteen tarkastusmaksusta 469/1979).

Liikennevirhemaksu on tieliikenteen maksuseuraamus, joka määrätään seuraamukseksi tieliikennelaissa (729/2018) säädetyistä liikennerikkomuksista. Liikennevirhemaksu voidaan määrätä seuraamukseksi myös ajoneuvolaissa (1090/2002), ajokorttilaissa (386/2011), liikenteen palveluista annetussa laissa (320/2017) ja vesiliikennelaissa (782/2019) säädetyistä hallinnollisista rikkomuksista.

Hallinnollinen, rangaistusluonteinen seuraamusmaksu ei ole sakko. Tällainen rangaistusluontoinen, hallinnollinen seuraamusmaksu eroaa myös tavanomaisesta hallinnollisesta maksusta, joka maksetaan vastikkeena viranomaisen suoritteesta.

Työntekijälle henkilökohtaisesti maksettavaksi osoitettu hallinnollinen seuraamusmaksu ei pääsääntöisesti liity työntekijän työtehtäviin, vaan kyseessä on työntekijän henkilökohtaisesta toiminnasta aiheutunut rangaistusluonteinen maksuseuraamus. Jos työnantaja maksaa työntekijälle henkilökohtaisesti määrättyjä hallinnollisia seuraamusmaksuja, suoritus katsotaan työntekijän veronalaiseksi palkaksi TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti. Vastaavasti, jos työntekijä maksaa ensin itse hallinnollisen seuraamusmaksun ja työnantaja myöhemmin korvaa tämän hänelle, kyse on työntekijän saamasta veronalaisesta palkasta.

Hallinnollista seuraamusmaksua ei aina osoiteta suoraan teon tehneelle henkilölle, vaan maksuvelvollinen voi olla myös henkilön työnantaja. Esimerkiksi ylikuormamaksu määrätään kuljetukseen käytetyn ajoneuvon omistajalle. Jos ajoneuvo on toisen pysyvässä hallinnassa, ylikuormamaksu määrätään haltijan maksettavaksi (laki ylikuormamaksusta 2 §:n 1 momentti). Siten, jos työntekijä ajaa työtehtävien yhteydessä työnantajan omistamalla tai pysyvästi hallitsemalla ajoneuvolla ja ylikuorman kuljetuksesta määrätään ylikuormamaksu, maksuvelvollinen on työnantaja. Kun työnantaja maksaa sille lain mukaisesti määrätyn ylikuormamaksun, ei työntekijälle muodostu tästä veronalaista etuutta, vaikka työntekijä olisi ylikuorman ottamisesta vastuussa.

Pysäköintivirhemaksu kuuluu pysäköintivirheen tehneen kuljettajan suoritettavaksi (laki pysäköintivalvonnasta 9 §:n 1 momentti). Pysäköintivirheen johdosta määrätystä pysäköintivirhemaksusta vastaa kuitenkin myös ajoneuvon rekisteriin merkitty omistaja tai haltija. Ajoneuvon omistaja tai haltija on kuitenkin vastuusta vapaa, jos hän saattaa todennäköiseksi, että hän ei tehnyt pysäköintivirhettä tai että pysäköintivirhemaksun määräämiselle ei ollut edellytyksiä (laki pysäköintivirhemaksusta 9 §:n 2 momentti). Toisaalta ajoneuvon omistajalla tai haltijalla on oikeus saada suorittamansa pysäköintivirhemaksun määrä pysäköintivirheen tehneeltä kuljettajalta (laki pysäköintivalvonnasta 19 §). Tästä syystä pysäköintivirheen tehnyt kuljettaja on lopulta velvollinen maksamaan pysäköintivirhemaksun, jos kuljettaja vain on tiedossa. Yleensä työnantaja tietää tai vaihtoehtoisesti voi jälkikäteen selvittää, kuka yhtiön työntekijöistä kulloinkin on käyttänyt työnantajan autoa ja kenen työntekijän saamasta pysäköintivirhemaksusta kulloinkin on kyse.

Jos siis työntekijä saa pysäköintivirhemaksun työtehtävien yhteydessä kuljettaessaan työnantajan omistamaa tai hallinnoimaa ajoneuvoa ja työnantaja maksaa pysäköintivirhemaksun työntekijän puolesta tai korvaa sen työntekijälle, suoritus on työntekijän veronalaista palkkaa TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti. Jos pysäköintivirhemaksu on määrätty työntekijän työnantajalle, koska ajoneuvon kuljettaja ei ole ollut tiedossa pysäköintivirhemaksua määrättäessä eikä työnantaja peri maksettua pysäköintivirhemaksua takaisin työntekijältä, katsotaan kyseisen työntekijän saavan palkkana verotettavan rahanarvoisen edun.

Luonnolliselle henkilölle määrätty hallinnollinen, rangaistusluonteinen seuraamusmaksu on julkisoikeudellisen velvollisuuden rikkomisesta tai laiminlyönnistä aiheutunut taloudellinen seuraamus. Hallinnollinen, rangaistusluonteinen seuraamusmaksu ei siten ole TVL 29 §:n 1 momentissa tarkoitettu tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuva meno. Tämän vuoksi työntekijä ei voi vähentää työnantajan maksamaa tai hänelle korvaamaa hallinnollista, rangaistusluonteista maksua tuloverotuksessaan, vaikka suoritus katsottaisiin hänen veronalaiseksi palkaksi. Hallinnollisten, rangaistusluonteisten seuraamusmaksujen vähentämistä henkilöverotuksessa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeen Sakkojen, oikeudenkäyntikulujen sekä välimies- ja sovittelumenettelyn kulujen vähentäminen henkilöverotuksessa luvussa 4.

5 Oikeudenkäynnistä aiheutuvat kulut

5.1 Oikeudenkäyntikulujen vähentämisestä yleisesti

Oikeudenkäynnistä aiheutuvia kuluja ovat henkilölle esimerkiksi oikeudenkäynnin valmistelusta ja asian tuomioistuimessa ajamisesta sekä asiamiehen tai avustajan palkkiosta aiheutuneet kustannukset.

Oikeudenkäynnin hävinnyt osapuoli on velvollinen korvaamaan kaikki vastapuolensa tarpeellisista toimenpiteistä johtuvat kohtuulliset oikeudenkäyntikulut (oikeudenkäymiskaaren [4/1734] 21 luvun 1 §). Henkilö voi siten joutua maksamaan korvausta myös oikeudenkäynnin toiselle osapuolelle aiheutuneesta työstä ja oikeudenkäyntiin välittömästi liittyvästä menetyksestä, kuten ansionmenetyksestä.

Veronalaisen tulon hankintaan tai säilyttämiseen liittyvät oikeudenkäyntikulut eivät ole tuloverotuksessa vähennyskelpoisia siltä osin kuin niistä on saatu korvausta vastapuolelta, vakuutuksesta tai muulta taholta. Jos työnantaja maksaa työntekijän oikeudenkäyntikuluja ja maksut katsotaan työntekijän palkaksi, kulut voivat olla vähennyskelpoisia työntekijän verotuksessa, jos oikeudenkäynti liittyy työntekijän veronalaisen tulon hankkimiseen tai säilyttämiseen. Oikeudenkäyntikulujen vähennyskelpoisuutta henkilöverotuksessa on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeen Sakkojen, oikeudenkäyntikulujen sekä välimies- ja sovittelumenettelyn kulujen vähentäminen henkilöverotuksessa luvussa 5.

5.2 Työnantajan maksamat oikeudenkäyntikulut

Oikeudenkäyntikulut voivat liittyä erilaisiin tilanteisiin ja kulut voivat muodostua monilla eri tavoilla. Siten oikeudenkäynnistä aiheutuneiden kulujen käsittelyä verotuksessa tulee tarkastella kussakin tapauksessa asian yksilöllisten seikkojen pohjalta. Työntekijän maksamat oikeudenkäyntikulut ovat kuitenkin lähtökohtaisesti hänen henkilökohtaisia elantomenojaan. Kun työnantaja maksaa tällaisen työntekijän elantomenon, suoritus on työntekijän veronalaista palkkatuloa TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti.

Rikosasiassa on kyse tietyn henkilön henkilökohtaisesta teosta ja häneen henkilönä kohdistetusta vaatimuksesta. Tästä syystä oikeudenkäyntiin liittyvät kulut ovat lähtökohtaisesti työntekijän henkilökohtaisia elantomenoja, jos hän on henkilökohtaisesti vastaajana rikosoikeudenkäynnissä. Jos työnantaja maksaa työntekijän rikosoikeudenkäynnin oikeudenkäyntikuluja, kyseessä on pääsääntöisesti työntekijän saama veronalainen palkka TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti.

Vastaavasti, jos työntekijä on yksityisessä riita-asiassa henkilökohtaisesti vastaajana, riita-asian oikeudenkäyntikulut ovat lähtökohtaisesti hänen henkilökohtaisia elantomenojaan eikä työnantaja voi maksaa työntekijän oikeudenkäyntikuluja verovapaasti. Kyseessä on työntekijän veronalainen palkka TVL 61 §:n 2 momentin ja EPL 13 §:n 1 momentin mukaisesti.

Jos työntekijä joutuu työ- tai virkatehtäviensä johdosta rikosilmoituksen kohteeksi tai vastaamaan rikossyytteeseen, työnantaja voi poikkeuksellisesti maksaa työntekijän oikeudenkäyntikulut ilman, että suoritusta pidetään työntekijän palkkana. Edellytyksenä kuitenkin on, että oikeudenkäynnin tulee kiinteästi liittyä työntekijän työ- tai virkatehtävien hoitoon sekä se, että työntekijää ei tuomita kyseisestä asiasta rangaistukseen.

Mikäli työntekijä tuomitaan rangaistukseen, hän on tällöin toiminut työ- tai virkatehtävissään lainvastaisesti. Lainvastaisen toiminnan ei voida katsoa kuuluvan kenenkään työntekijän työ- tai virkasuhteen mukaisiin tehtäviin. Työnantaja ei voi tällöin myöskään maksaa tai korvata verovapaasti työntekijän oikeudenkäyntikuluja, vaan tällaiset henkilökohtaisten elantomenojen korvaukset katsotaan työntekijän palkaksi.

Työntekijän veronalaiseksi palkaksi katsottavan edun arvioinnissa ei ole merkitystä sillä, maksaako työnantaja työntekijän elantomenoina pidettäviä oikeudenkäyntikuluja tai muita vastaavia kuluja työntekijälle itselleen vai työtekijän asiaa hoitavalle asiamiehelle. Veronalainen etu voi muodostua myös silloin, kun työnantaja hankkii työntekijälle asiamiehen ja maksaa tämän laskun.

 

johtava veroasiantuntija Tero Määttä                                                             

johtava veroasiantuntija Olavi Tuomi