Representationsutgifterna vid inkomstbeskattningen

Har getts
1.1.2020
Diarienummer
VH/5689/00.01.00/2019
Giltighet
1.1.2020 - Tills vidare
Bemyndigande
2 § 2 mom. i lagen om Skatteförvaltningen (503/2010)
Ersätter anvisningen
VH/2772/00.01.00/2018, 29.11.2018

I denna anvisning behandlas avdragsgiltigheten av sådana representationsutgifter som avses i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (NärSkL) i inkomstbeskattningen.

Anvisningen har uppdaterats 1.1.2020 till följd av slopandet av indelningen i förvärvskällor för samfund. Dessutom har anvisningens kapitel 3.1 preciserats till den del som det behandlar beskattning av alkoholgåva.

Från och med ingången av år 2020 slopas den personliga förvärvskällan för vissa samfund. Detta innebär att man i beskattningen av dessa samfund inte kan tillämpa inkomstskattelagen, utan all verksamhet som bedrivs av samfundet, förutom jordbruk, beskattas enligt näringsskattelagen.

Slopandet av indelningen i förvärvskällor behandlas mera utförligt i Skatteförvaltningens anvisning Slopandet av indelningen i förvärvskällor för vissa samfund.

 

1 NärSkL 8 § 1 momentet 8 punkten

Enligt 7 § i lagen om beskattning av inkomst av näringsverksamhet (NärSkL) är utgifter för inkomstens förvärvande och bibehållande samt därav härrörande förluster avdragbara inom näringsverksamheten. Enligt NärSkL 8 § 1 mom. 8 punkten är 50 procent av representationsutgifternas belopp sådana i 7 § avsedda avdragbara utgifter.

Begränsningen gällande avdrag av representationsutgifter tillämpas i beskattningen av alla skattskyldiga som beskattas enligt näringsskattelagen. Tillämpningsområdet för näringsskattelagen bestäms beroende på den skattskyldiges juridiska form antingen enligt karaktären av den verksamhet som bedrivs av den skattskyldige eller direkt med stöd av samfundsformen oberoende av verksamhetens karaktär. Om näringsskattelagens bestämmelser inte tillämpas vid beskattning av den skattskyldige, kan den skattskyldige inte ha sådana representationsutgifter som avses i NärSkL. Utgifter med karaktär av representationsutgifter kan enligt inkomstskattelagen (ISkL) eller inkomstskattelagen för gårdsbruk (GårdsSkL) avdras i sin helhet, om de utgör utgifter för inkomstens förvärvande.
Om en enskild representationsutgift inkluderar en andel som inte hänför sig till förvärvande av inkomsten, är denna andel oavdragbar i sin helhet. Företagsägarens privata utgifter utgör inte rörelsens utgifter. Beroende på företagsformen är det då fråga om antingen oavdragbar privatutgift eller förtäckt dividend.


2 Begreppet representationsutgift

Representationsavsikt

Som representationsutgifter betraktas utgifter för förvärvande av sådan inkomst som beskattas enligt näringsskattelagen och orsakas av gästfrihet eller annan hänsyn med vilken företaget bemöter utomstående, såsom kunder eller affärsbekanta. Syftet med representation är att främja affärsverksamheten och till exempel skapa nya affärsrelationer eller bevara och förbättra existerande relationer.

Representation som hänför sig till utomstående

Kännetecknade för representationsutgifter är att de hänför sig till andra än företaget självt. Utgifter som hänför sig till företagets egen personal betraktas inte som representationsutgifter. Således är till exempel gåvor som ges till personalen på bemärkelsedagen eller för långvarig tjänst inte representationsgåvor. Resor som erbjudits till företagets anställda behandlas inte heller som representationsutgifter. Företaget kan vanligen avdra utgifterna som hänför sig till personalen i sin helhet antingen såsom löneutgifter eller andra utgifter för inkomstens förvärvande. Utgifter som förorsakas av företagets förvaltningsorgans sammanträden anses inte heller vara representationsutgifter.

Representation som ansluter sig till förvärvande av inkomst som beskattas enligt NärSkL

Representationsutgifterna är utgifter som hänför sig till förvärvande av inkomster som beskattas enligt NärSkL.

Till representationsutgifter räknas alla de utgiftsposter som uppstått i representationssyfte. Representationsutgifterna kan omfatta till exempel följande poster:

  • Utgifter som direkt föranletts av representation, såsom restaurangsutgifter och utgifter för representationsgåvor
  • Rese- och logiutgifter för representationsresor
  • Löner
    Lönerna för företagets anställda är avdragbara i sin helhet även till den del de deltar i representationstillfällen. Däremot hör lönerna som direkt föranleds av representation, till exempel löner för serveringspersonalen som avlönats för representationstillfället, till representationsutgifter.
  • Utgifter föranledda av fastigheter, lägenheter, båtar och annan dylik egendom som används för representation samt avskrivningar av anskaffningsutgifter för sådan egendom. Eftersom fastighetsskatten jämställs i NärSkL med utgifter som förorsakas av fastigheter som används inom näringsverksamheten, räknas till en representationsfastighet hänförlig fastighetsskatt till representationsutgifterna på samma sätt som andra fastighetsutgifter.

Om egendomen endast delvis används för representationsändamål, betraktas den del av utgifterna som motsvarar användningen för representation som representationsutgifter. Den återstående delen av utgifterna utgör beroende på användningsändamålet antingen i sin helhet avdragbara affärskostnader eller i sin helhet oavdragbara privata utgifter.

3 Särskilda fall

Representationsutgifter liknar olika marknadsförings-, reklam- och PR-utgifter samt utgifter som uppkommer i samband med förhandlingar. Affärsutgifter är vanligen avdragbara i sin helhet med undantag av representationsutgifterna.

3.1 Representationsutgifter och marknadsförings- och reklamutgifter

Om avdragbarheten för marknadsförings- och reklamutgifter stadgas i NärSkL 8 § 5 punkten. Enligt stadgandet betraktas som avdragbara utgifterna för annonsering, kundtidningar och -publikationer, sedvanliga reklamgåvor, reklamtillfällen och dylika utgifter. Avdragbarheten för reklamgåvorna har alltså begränsats så att den gäller endast sedvanliga gåvor.

Ett marknadsföringstillfälle kan vara ett reklamtillfälle till vilket kunderna har fritt tillträde. Reklamtillfällen är vanligen avsedda för alla kundgrupper. Syftet med reklamtillfällen är att göra företaget och dess produkter vida kända. Reklamtillfället kan omfatta servering i mindre omfattning, som dock inte ses som representation.

Ett representationstillfälle är ofta ett slutet tillfälle, till vilket vissa personer bjudits in. Ett representationstillfälle kan utöver fri samvaro omfatta t. ex. presentation av företagets nya produkter eller annat program.

Marknadsföring till målgrupper

Ett marknadsföringstillfälle kan också vara målgruppsinriktad marknadsföring av produkter på så sätt att vissa kunder bjuds in till det tillfälle som ordnas.

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) gav 11.4.2013 tre årsboksbeslut om avdrag av utgifter för representations- och marknadsföringstillfällen i mervärdesbeskattningen och inkomstbeskattningen (HFD 2013:63, HFD 2013:64 och HFD 2013:65). Besluten förtydligar bedömningen av huruvida de utgifter för tillfällen som ordnas för en begränsad grupp är avdragsgilla.

HFD 2013:63

A Ab ordnade under vardagskvällar och veckoslut för lärare avsedda tillfällen, där bolaget presenterade och marknadsförde sina läroböcker samt gav utbildning i användningen av dem. Inbjudningarna till dessa tillfällen sändes i allmänhet regionalt till skolor och ämneslärare.

A Ab hade rätt att dra av den mervärdesskatt som ingick i de varor och tjänster som bolaget hade anskaffat för sedvanlig servering vid tillfällen som bolaget ordnat med tanke på sin skattepliktiga rörelse. Med sedvanlig servering avsågs servering av kaffe eller buffélunch eller lunch på motsvarande nivå jämte måltidsdrycker.

De kostnader som bolaget hade haft för middagar och cocktailbjudningar som ordnats efter det egentliga programmets slut var representationsutgifter, för vilka bolaget inte hade avdragsrätt.

HFD 2013:64

Ett bolag som framställde, importerade och marknadsförde receptbelagda läkemedel ordnade läkemedelsdemonstrationer och produktutbildning för läkare och annan hälso- och sjukvårdspersonal. Vid dessa tillfällen presenterade och marknadsförde bolaget sina produkter och utbildade deltagarna i användningen av de läkemedel som bolaget framställde. I samband med läkemedelsdemonstrationerna bjöd bolaget deltagarna på kaffe och kaffebröd. Vid utbildningstillfällena bjöd man också på lunch av buffétyp. A Ab hade rätt att dra av den mervärdesskatt som ingick i de varor och tjänster som bolaget hade anskaffat för att ordna nämnda tillfällen och sedvanlig servering i samband med dem.

HFD 2013:65

A Ab ordnade årligen återförsäljardagar för självständiga företagare som var återförsäljare av olika produktmärken. I det egentliga programmet ingick bland annat inlägg av representanter för producenterna, återförsäljarna och samarbetspartners samt läges- och marknadsföringsöversikter. A Ab fick dra av alla de utgifter för dessa dagar som bolaget hade haft för att ordna den del av det egentliga mötesprogrammet som hänförde sig till bolagets rörelse och sedvanlig servering i anslutning till detta. Med sedvanlig servering avsågs servering av kaffe eller buffélunch eller lunch på motsvarande nivå jämte måltidsdrycker.

Det kvällsprogram som ordnades efter det egentliga mötesprogrammets slut samt möjligheten att bada bastu morgonen därpå med påföljande servering var representation, varför kostnaderna till denna del vara representationsutgifter för bolaget. Även deltagarnas övernattningskostnader var representationsutgifter för bolaget.

Högsta förvaltningsdomstolens beslut ändrar inte begreppet representationsutgift, och gränsdragningen görs enligt samma grunder i både moms- och inkomstbeskattningen. Närmare information om detta finns i ovan nämnda Skatteförvaltningens anvisning Marknadsförings- och representationstillfällen i mervärdesbeskattningen..

Företagsbesök

I synnerhet stora företag ordnar informationsbesök för olika grupper till exempel till företagets industriella anläggningar. I samband med besöken serveras ofta kaffe och andra dylika förfriskningar. Utgifterna som föranleds av dessa tillställningar skall betraktas som PR-utgifter, då det är frågan om besök av skolelever, studeranden, pensionärer och andra dylika grupper. Avsikten med sådana besök är kanske att skapa en positiv inställning till företaget och dess verksamhet. Däremot betraktas besök som ordnats för företagets enskilda kunder som representationstillfällen.

Öppna informationstillfällen som ordnas för medierna med kaffe- och andra dylika serveringar, till exempel i samband med offentliggörandet av bokslutet, betraktas inte som representationstillfällen.

Reklamgåvor och representationsgåvor

I NärSkL 8 § 5 punkten avsedda sedvanliga reklamgåvor är till exempel prover på företagets produkter, gåvor som företaget ger till kunderna på deras bemärkelsedagar och till kunderna givna fadder- och bröllopsgåvor. Reklamgåva är en massagåva med obetydligt värde som ges samtidigt till flera mottagare. Företagets namn eller logotyp har ofta tryckts på reklamgåvorna. Även företagets egna produkter kan ges i reklamsyfte.

En representationsgåva väljs mera individuellt med tanke på mottagaren. Representationsgåvan ges till en person som är i affärsförbindelse med företaget, till exempel på bemärkelsedagen. Om föremålet har ett jämförelsevis litet värde och är sådant som företaget annars ger i reklamsyfte, betraktas det inte som representationsgåva även om den ges på bemärkelsedagen. Om en gåva ges i samband med sjösättningen av ett fartyg eller då en stor byggnad blivit färdig, betraktas den som representationsgåva.

I beskattningspraxisen har alkoholgåvor i princip ansetts vara anknutna till representation. Undantagsvis kan alkoholprodukt anses som reklamgåva om det är fråga om produkter som företaget själv har tillverkat som ges i reklamsyfte i situationer, där allmänna förutsättningar för reklamgåva uppfylls.

3.2 Representationsutgifter och förhandlingsutgifter

Eftersom avsikten med representationsuppgifterna är att skapa nya affärsförbindelser och förbättra de förutvarande, betraktas utgifterna som riktar sig till utanför rörelsen såsom representationsutgifter. Utgifter som företagets interna möten och förvaltningsorganens sammanträden ger upphov till utgör inte representationsutgifter. Även revisionsutgifterna samt utgifterna som uppkommit i samband med förhandlingar med andra specialister betraktas närmast som förhandlingsutgifter som kan avdras i sin helhet. Förhandlingsutgifter kan uppstå även i möten med myndigheterna.

Med företagets interna möten kan jämställas sådana förhandlingar mellan företagen inom samma koncern där man behandlar ärenden i anslutning till koncernens verksamhet, till exempel budgetering eller personalfrågor. Men om avsikten med gästfriheten som riktar sig till koncernbolagets representant är att skapa eller främja affärsförbindelser mellan bolagen, skall situationen behandlas på samma sätt som en motsvarande situation mellan två separata bolag.

När avsikten med gästfriheten i samband med kundförhandlingar är att främja avtals- eller andra affärsförhandlingar, hör utgifterna för serveringen till representationsutgifter.

Enbart rimliga kostnader som sedvanlig servering ger upphov till kan räknas till förhandlingsutgifter.

3.3 Representationsresor

Rekreationsresor som arrangerats för kunder, leverantörer eller andra affärsbekanta anses vara representationsresor. Om resans huvudsakliga avsikt är representation, behandlas utgifterna såsom representationsutgifter. Sådana är i det fall även kostnader för värdskap, till exempel resekostnaderna för företagets egna anställda. Representationsutgifter är även resekostnaderna till exempel till festtillfällen hos kundrörelser. Med representationsresor sammankopplas också till exempel sådana sammanträdanden, besök på mässor, att utgifterna för dessa kan avdras som andra utgifter för affärsverksamhet.

Resor som ordnats för företagets revisorer, styrelseorganens medlemmar eller förtroendemän anses inte vara representationsresor. Kan resorna för dessa grupper inte anses som nödvändiga för företagets verksamhet eller administration och revision, kan utgifterna inte heller avdras som andra utgifter i näringsverksamheten (se HFD 9.4.1975 liggare 1442 och HFD 1978 II 561).


Lauri Savander
ledande skattesakkunnig

 

Jyrki Koivisto
skattesakkunnig