Kostnader för förvärvande av inkomst som dras av från förvärvsinkomst

Har getts
23.3.2015
Diarienummer
A31/200/2015
Giltighet
23.3.2015–7.1.2016
Bemyndigande
2 § 2 mom. i lL om Skatteförvaltningen (503/2010)
Ersätter anvisningen
A54/200/2014, 9.10.2014

Den här anvisningen behandlar avdraget för att förvärva inkomst vilket beviljas den skattskyldige på tjänstens vägnar och andra kostnader för förvärv av inkomst som dras av från förvärvsinkomsterna.

Den tidigare anvisningen har ändrats för att motsvara den lagändring som trädde i kraft vid ingången av 2015 samt för att stämma överens med Skatteförvaltningens harmonieringsanvisningar för beskattningen 2014. Ändringar har gjorts i följande punkter:

4 Kostnader för resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen
5.3 Avdrag för arbetsrum
5.9.2 Ökade levnadskostnader inom specialbranscher
5.9.3 Ökade levnadskostnader inom övriga branscher, och
5.9.4 Resekostnader.

1 Inledning

Enligt 29 § i inkomstskattelagen (ISkL, 1535/1992) har den skattskyldige rätten dra av utgifterna för att förvärva eller bibehålla inkomsten (naturliga avdrag). I 31 § i inkomstskattelagen ingår en förteckning med exempel på utgifter som uppstår för att förvärva inkomst. Sådana utgifter är exempelvis medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och arbetslöshetskassor och utgifter för att skaffa facklitteratur. I 93–95 a § i inkomstskattelagen anges vilka utgifter för att förvärva inkomst som får dras av från förvärvsinkomsterna.

I denna anvisning behandlas utgifterna som avses i 31 § i inkomstskattelagen och avdraget för att förvärva inkomst (ISkL 95 §) samt motorsågs- och skogsarbetaravdraget (ISkL 94 §).  Kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (ISkL 93 §) tas endast kortfattat upp i denna anvisning men behandlas mer ingående i Skatteförvaltningens anvisning Resekostnader i beskattningen - anvisningar till löntagaren . Även arbetsbostadsavdraget (95 a §) har behandlats i en separat anvisning från Skatteförvaltningen; Avdrag för bostad på arbetsorten.

2 Avdrag för förvärva av inkomst som görs från löneinkomsten

2.1 Allmänt om avdrag från förvärvsinkomsterna

Den skattskyldige får från sin löneinkomst göra ett avdrag på 620 euro, dock högst löneinkomstens belopp (ISkL 95 § 1 mom. 1 punkten). Avdraget för att förvärva inkomst är ett fast avdrag som beviljas för att täcka kostnader man haft i sitt inkomstförvärv. Skatteförvaltningen gör avdraget för att förvärva inkomst från löneinkomsten automatiskt och det beviljas alla löntagare.

Avdraget för att förvärva inkomst görs endast på löneinkomst. Avdraget beviljas således inte på olika slags pensionsinkomster, även om inkomsterna grundar sig på ett arbets- eller tjänsteförhållande. Det beviljas inte heller på inkomster enligt 25 § i lagen om förskottsuppbörd (1118/1996), dvs. på ersättning för arbete, bruksavgifter och värdet på leveransarbete inom skogsbruket.

Till löneinkomsten räknas inte heller sysselsättningsrelaterade förmåner såsom arbetslöshetsdagpenning, utbildningsstöd och motsvarande. Om det finns kostnader som har ett samband med att förvärva inkomst, exempelvis nödvändiga resekostnader som inte har ersatts, får även dessa dras av från löneinkomsterna jämte avdraget för att förvärva inkomst.

Enligt 95 § 1 mom. 1 punkten i inkomstskattelagen får den skattskyldige från sin löneinkomst dra av medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och avgifter till arbetslöshetskassor (se avsnitt 3). Kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen får dras av till den del de enligt 93 § är avdragsgilla (ISkL 95 § 1 mom. 3 punkten, se avsnitt 4).

2.2 Hur påverkar avdraget för förvärvande av inkomst de övriga avdrag från lönen?

Enligt 95 § 1 mom. 4 punkten i inkomstskattelagen får andra utgifter än de som nämns i 2 och 3 punkten för att förvärva eller bibehålla löneinkomst dras av endast till den del deras sammanlagda belopp överstiger avdraget för att förvärva inkomst. Utöver avdraget för att förvärva inkomst får man dra av medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och arbetslöshetskassor enligt 2 och 3 punkten samt den avdragsgilla delen av kostnaderna för resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen.

Det sammanlagda beloppet av övriga kostnader för att förvärva inkomst avgör huruvida avdraget för förvärv av inkomst görs från löneinkomsterna på tjänstens vägnar eller om avdrag beviljas enligt de faktiska kostnaderna för förvärv av inkomst. Om beloppet av övriga kostnader för förvärv av inkomst underskrider avdraget för att förvärva inkomst får den skattskyldige avdraget för att förvärva inkomst. Om däremot beloppet av de övriga kostnaderna är större avdragsbeloppet för att förvärva inkomst får den skattskyldige i stället dra av de faktiska kostnaderna.

Exempel 1:  Den skattskyldiges löneinkomster är 10 000 euro. Hen yrkar på avdrag för kostnader för att förvärva löneinkomst enligt följande: 150 euro i medlemsavgifter, 1 000 euro i kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen för seriebiljett i kollektivtrafiken och 300 euro i utgifter för att skaffa facklitteratur. Avdraget för att förvärva inkomst är 620 euro och det beviljas på tjänstens vägnar.

Från den skattskyldiges löneinkomster dras av 150 euro i medlemsavgifter, 250 euro i resekostnader till den del självriskandelen om 750 euro har överskridits och 620 euro i avdrag för att förvärva inkomst. Medlemsavgifterna och kostnaderna för resor mellan bostaden och arbetsplatsen dras alltid av oavsett avdraget för att förvärva inkomst. Utgifterna för facklitteratur kan inte dras av eftersom beloppet är mindre än avdraget för att förvärva av inkomst.

Exempel 2:  Den skattskyldiges löneinkomster är 10 000 euro. Hen yrkar på avdrag för kostnader för förvärv av löneinkomst enligt följande: 150 euro i medlemsavgifter, 1 000 euro i kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen för seriebiljett i kollektivtrafiken, 300 euro i utgifter för facklitteratur och 410 euro i avdrag för arbetsrum. Avdraget för att förvärva inkomst är 620 euro och det beviljas på tjänstens vägnar.

Från den skattskyldiges löneinkomster dras av 150 euro i medlemsavgifter, 250 euro i resekostnader när självriskandelen om 750 euro har överskridits och 710 euro i övriga kostnader för förvärv av inkomst. Medlemsavgifterna och kostnaderna för resor mellan bostaden och arbetsplatsen dras alltid av oavsett avdraget för att förvärva inkomst. Det sammanlagda beloppet av utgifter för facklitteratur och avdrag för arbetsrum överskrider beloppet av avdraget för att förvärva inkomst. Det betyder att den skattskyldige från löneinkomsterna kan dra av det sammanlagda beloppet av kostnaderna för förvärv av inkomst i stället för 620 euro i ett avdrag för att förvärva inkomst.

3 Medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och avgifter till arbetslöshetskassor

Medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer och avgifter till arbetslöshetskassor är utgifter för att förvärva inkomst (ISkL 31 § 1 mom. 6 punkten). Dessa avgifter får enligt ISkL 95 § dras av till sina fulla belopp och avdraget för att förvärva inkomst som beviljas från löneinkomsten begränsar inte rätten att dra av dessa avgifter.

I rättspraxis har man ansett att såväl medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer som avgifter till arbetslöshetskassor får också dras av från inkomstrelaterad dagpenning, grunddagpenning och sjukdagpenning (HFD 25.3.1996 liggare 855). Det finns således inget hinder för att dra av medlemsavgifterna till arbetsmarknadsorganisationer eller avgifter till arbetslöshetskassan från vilken förvärvsinkomst som helst.

Begreppet arbetsmarknadsorganisation har inte definierats i lag. Arbetsmarknadsorganisationer är enligt vedertagen uppfattning intresseorganisationer vars huvudsakliga uppgift är att genom ömsesidiga förhandlingar komma överens om villkoren som ska iakttas i arbetsavtal eller arbetsförhållanden i övrigt så att överenskommelsen är bindande för båda parter.  Sådana arbetsmarknadsorganisationer är exempelvis Finlands Fackförbunds Centralförbund (FFC), Finlands Tekniska Funktionärsorganisationers Centralförbund (FTFC), Akava, och Näringslivets centralförbund (EK) samt deras medlemsföreningar.

Som medlemsavgift anses de medlemsavgifter som debiteras av organisationen och dess medlemsföreningar. Avdragbara är även sådana extra medlemsavgifter som organisationen fastställt i stadgeenlig ordning. Däremot är inte andra betalningar, såsom anslutningsavgifter, avgifter till särskilda fonder, frivilliga strejkunderstöd eller dröjsmålsräntor som betalas till följd av försenad betalning avdragsgilla medlemsavgifter.

Övriga medlemsavgifter som har debiterats enbart i syfte att stödja föreningens verksamhet är inte avdragsgilla. Om dessa avgifter är en förutsättning för yrkes- eller rörelseverksamhet eller om de annars kan anses vara kostnader för förvärv av inkomst dras de undantagsvis av från de egentliga medlemsavgifterna såsom övriga kostnader för förvärv av inkomst till den del kostnadernas belopp överskrider 620 euro, dvs. avdraget för att förvärva inkomst. En löntagare har i allmänhet fått dra av den del av medlemsavgiften till en fackförening som motsvarar föreningens facktidning som behandlar yrkesfrågor och som medlemmarna får genom medlemskapet.

Avgifter till arbetslöshetskassor tas vanligen ut i samband med medlemsavgiften till en fackförening men det är också möjligt att betala avgiften separat. Den skattskyldige får dra av avgiften till arbetslöshetskassan som ett naturligt avdrag.  Försäkringsinspektionen fastställer avgifterna till arbetslöshetskassan på framställning av kassan (19 § i lagen om arbetslöshetskassor).

4 Kostnader för resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen

Vid sidan om avdraget för att förvärva inkomst som beviljas på löneinkomst får man också dra av kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen. Avdraget för att förvärva inkomst begränsar inte heller rätten att dra av dessa kostnader.

Bestämmelserna om att dra av kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen såsom utgifter för förvärv av inkomst ingår i ISkL 93 §. Med resor mellan bostaden och arbetsplatsen avses uttryckligen resor mellan den skattskyldiges hem och den egentliga arbetsplatsen. Resekostnaderna dras av enligt kostnaderna för det billigaste fortskaffningsmedlet för resan tur-retur. Avdraget kan beviljas endast för den del av resekostnaderna som överskrider självriskandelen på 750 euro (fr. o. m 1.1.2015, 2014 600 euro). Avdragets maximibelopp är 7 000 euro per år.

Närmare information om att dra av kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen finns i Skatteförvaltningens anvisning Resekostnader i beskattningen - anvisningar till löntagaren . Skattebehandlingen av kostnader för resor som företas någon annanstans än till den egentliga arbetsplatsen ingår i avsnitt 5.9.

5 Övriga utgift för förvärv av inkomst

5.1 Facklitteratur

Kostnader för att skaffa facklitteratur, forskningsmaterial och vetenskaplig litteratur får dras av som utgifter för förvärv av inkomst (ISkL 31 § 1 mom. 4 punkten). Dessa utgifter är avdragsgilla endast då kostnaderna inte har betalats med stipendier eller understöd (se avsnitt 5.15).

Utgifter för att skaffa böcker och facktidningar som gäller den skattskyldiges bransch eller yrke godkänns som avdrag från inkomsten. Avdraget förutsätter att facklitteraturen är nödvändig för att upprätthålla den professionella kompetens och yrkesfärdighet som krävs i arbetet. Kostnaderna för anskaffning av sådana böcker eller tidskrifter som exempelvis en lärare behöver i undervisningsarbetet eller en forskare i sitt forskningsarbete vid en högskola kan vara avdragsgilla.

Verk som är allmänbildande till sin karaktär, såsom uppslagsverk och ordböcker på främmande språk är i allmänhet inte sådan facklitteratur som berättigar till avdrag. Kostnaderna för dessa anses vara icke-avdragsgilla levnadskostnader. Kostnaderna för att skaffa tidningar och tidsskrifter är i allmänhet inte heller avdragsgilla.

5.2 Arbetsredskap

Om den skattskyldige själv har skaffat redskap som behövs i arbetet (verktyg, maskiner och inventarier) får denne dra av kostnaderna för dem från löneinkomsten. Utgifterna för anskaffning, underhåll och reparation av arbetsredskap är avdragsgilla. Typiska sådana branscher där den skattskyldige använder egna arbetsredskap är byggbranschen, de flesta hantverksyrken och utövande av konst.

Utgifterna för underhåll och anskaffning av mindre arbetsredskap och inventarier får dras av under det år då de har betalats. Om den sannolika ekonomiska användningstiden för arbetsredskapet överstiger tre år ska anskaffningsutgiften dras av genom avskrivningar. Avskrivningen görs separat för varje föremål och den kan högst uppgå till 25 procent av utgiftsresten.

Om anskaffningsutgiften för arbetsredskap är max. 1 000 euro anses i allmänhet att den sannolika ekonomiska användningstiden är högst tre år och avdraget görs på en gång. Anskaffningsutgiften dras emellertid av genom avskrivningar om den skattskyldige bevisar att den ekonomiska användningstiden är längre än tre år.

5.3 Avdrag för arbetsrum

En skattskyldig som förvärvsarbetar hemma får dra av kostnaderna för arbetsrummet som utgifter för förvärv av inkomst. För att avdraget ska beviljas får arbetsgivaren inte ha ordnat ett arbetsrum eller det måste ingå väsentligt med sådant arbete som görs hemma i uppgiften. Exempelvis hyra, uppvärmnings-, belysnings- och städningskostnader kan vara avdragsgilla.

Om det är svårt att reda ut de faktiska kostnaderna för arbetsrummet exempelvis för att man använder arbetsrummet endast en del av tiden för att förvärva inkomster, kan man i stället för att dra av de faktiska kostnaderna beviljas ett arbetsrumsavdrag.

I enlighet med Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning beviljas såsom avdrag för arbetsrum i allmänhet följande belopp (för skatteåret 2014) om en utredning över högre kostnader inte läggs fram:

  1. för de skattskyldiga åt vilka arbetsgivaren inte har ordnat tjänste- eller arbetsrum och som använder arbetsrummet för förvärv av sin huvudsakliga förvärvsinkomst, t.ex. för frilansjournalister; 820 euro/år;
  2. för de skattskyldiga som använder arbetsrummet på deltid för att förvärva sin huvudsakliga inkomst eller betydande biinkomster av varaktig natur, såsom olika lärare och disponenter i bisyssla eller för sekreterare för kommittéer, 410 euro/år;
  3. för de skattskyldiga som använder sin bostad för att förvärva tillfälliga biinkomster, 205 euro/år.

Använder båda makarna arbetsrummet på deltid för förvärv av huvudsakliga förvärvsinkomster eller biinkomster av stadigvarande natur är avdraget hos båda makarna sammanlagt 615 €/år.

Avdraget för arbetsrum kan också beviljas skattskyldiga som distansarbetar hemma. Då fastställs avdragsbeloppet enligt antalet arbetsdagar man arbetar hemma. Om den skattskyldiges under skatteåret distansarbetat högst 50 % av det sammanlagda antalet arbetsdagar kan avdrag för arbetsrum beviljas enligt punkt 2. Om antalet dagar i distansarbete överstiger 50 % av det sammanlagda antalet arbetsdagar kan avdrag beviljas enligt punkt 1. Avdraget beviljas till det fulla beloppet även om arbetsgivaren har ordnat ett rum på arbetsplatsen.

Man får göra ett arbetsrumsavdrag från inkomsten i alla de förvärvskällor för vilka man har använt arbetsrummet. Om t.ex. den skattskyldige använder arbetsrummet för att förvärva jordbruks- och skogsbruksinkomster, kan hen beviljas avdrag för arbetsrum såväl i jordbrukets förvärvskälla som i den personliga förvärvskällan. I den personliga förvärvskällan kan avdraget för arbetsrum göras från såväl förvärvs- som kapitalinkomster om man har använt arbetsrummet för att förvärva båda inkomstslagen. Det sammanlagda avdragsbeloppet för arbetsrum som beviljats i alla förvärvskällor och inkomstslag kan vara högst 820 euro per år om den skattskyldige inte redogör för större kostnader.

Ett avdrag för bostad på arbetsorten beviljas skattskyldiga som på grund av sin egentliga arbetsplats har hyrt en bostad för eget bruk (bostad på arbetsorten) och även har en annan bostad där denne bor med sin make eller minderåriga barn. Som make betraktas den skattskyldiges äkta make eller sådan sambo som den skattskyldige tidigare varit gift med eller som har eller har haft ett gemensamt barn med den skattskyldige. Med makar jämställs även personer som registrerat sitt parförhållande (ISkL 7 §). Med minderåriga barn avses barn som före skatteårets ingång inte fyllt 17 år.

Däremot kan en person utan make eller minderåriga barn eller en person som på grund av söndring i äktenskapet bor på annat håll beviljas avdrag för bostad på arbetsorten endast om man samtidigt har (minst) två egentliga arbetsplatser och två bostäder på grund av arbetsplatsernas läge.

Avdraget är 250 euro i månaden, dock högst ett belopp som motsvarar den betalda hyran. För att avdraget ska beviljas förutsätts det att den stadigvarande bostaden ligger längre 100 kilometer ifrån bostaden på arbetsorten och den egentliga arbetsplats på grund av vilken bostaden på arbetsorten har skaffats.

Närmare information om avdraget för bostad på arbetsorten finns i Skatteförvaltningens anvisning Avdrag för bostad på arbetsorten.

5.5 Uniform och arbetskläder

Kostnaderna för kläder som den skattskyldige använder i arbetet eller tjänsten är vanligtvis levnadskostnader som inte anses vara avdragsgilla i beskattningen. Avdrag kan dock beviljas i beskattningen om arbetskläderna inte kan användas för annat än för arbetsuppgifterna eller om kostnaderna är väsentligt högre än vanligt eftersom arbetet orsakar speciell förslitning av kläderna eller arbetet är särskilt smutsigt.

Sådana arbets- eller tjänsterelaterade arbetskläder som inte kan användas någon annanstans än i arbetet är exempelvis soldat- och polisuniformer, prästdräkter och uppträdande artisters kostymer som inte är vanliga utan avsedda för ett bestämt ändamål. Om arbetet är speciellt smutsigt eller slitsamt för kläderna får man dra av utgifterna för att skaffa nödvändiga skyddsdräkter och -rockar samt tvätt- m.fl. kostnader. Personer som t.ex. kontrollerar tryckkärl samt bagare och sjukvårdspersonal behöver skyddskläder till följd av arbetets karaktär eftersom arbetet är smutsigt.

När arbetsgivaren skaffar arbets- eller skyddskläderna kan man inte göra avdrag för kostnaderna för att skaffa av kläderna eller för att de slits. Om arbetsgivaren bekostar endast en del av skyddskläderna kan den skattskyldige beviljas avdrag för sin egen andel av kostnaderna.

5.6 Datorer och dataförbindelser

Den skattskyldige får dra av kostnaderna för att skaffa en dator som kostnad för förvärv av inkomst när datorn behövs i arbetet. När den skattskyldige begär avdrag ska hen ange sitt yrke och utreda hur mycket och på vilket sätt hen använder datorn i sitt arbete. Det är även avgörande hur mycket datorn används för privata ändamål och om det finns flera datorer i familjen. Avdraget kan beviljas även om man använder datorn privat i smärre utsträckning (t.ex. för banktjänster).

Som avdragsbelopp för kostnader för datorer anses följande procentuella andelar av anskaffningsutgiften:

0 % Inget bevis på att datorn används i arbetet.
50 % Det finns bevis på att datorn används i arbetet.
100 % Det finns bevis på att datorn huvudsakligen används i arbetet. Datorn har använts t.ex. för att förvärva betydande biinkomster.

Om en dator kostar mindre än 1 000 € får man dra av den andel av anskaffningsutgiften som anses avdragsgill på en gång.

Kostnader för att använda en dataförbindelse (t.ex. bredbandsanslutning) berättigar till avdrag till den del förbindelsen har använts för att förvärva inkomst. Avdraget för en dataförbindelse som använts för att förvärva inkomster kan beviljas enligt samma procentuella andelar och principer som för avdraget för datorer.

5.7 Studiekostnader

Kostnader för utbildning som har berott på att upprätthålla eller komplettera den yrkesskicklighet som den skattskyldige behöver i sina nuvarande arbetsuppgifter har i rättspraxis ansetts vara avdragsgilla. Även sådana utbildningskostnader som beror på att den skattskyldiges nuvarande arbetsuppgifter utvecklas eller ändras eller en övergång till uppgifter som kan jämställas med de nuvarande arbetsuppgifterna hos samma arbetsgivare eller hos en arbetsgivare inom samma koncern är avdragsgilla kostnader för utbildning i beskattningen.
Utgifter som beror på grundutbildning eller vidareutbildning och som siktar på att avlägga examen har i rättspraxis däremot betraktats som levnadskostnader, vilka inte är avdragsgilla i beskattningen.

En ökad formell kompetens leder i allmänhet till att utbildningsutgifterna inte får dras av, även om man har nytta av utbildningen också i de nuvarande uppgifterna. Endast i sådana situationer då den skattskyldige har haft den grundutbildning som uppgiften kräver men behörighetsvillkoren eller andra omständigheter som inverkar på att hålla kvar arbetsplatsen har ändrats av orsaker som inte beror på den skattskyldige har man ansett att utgifterna för grundutbildning eller sådan vidareutbildning som siktar på examen är avdragsgilla.

Närmare information om att dra av utbildningsutgifter som den skattskyldige själv har betalat finns i Skatteförvaltningens anvisning Utbildningsutgifter i personbeskattningen (diarienummer 473/32/2011).

5.8 Kostnader för studieresor

Man kan anse att en studieresa gjorts i avsikt att förvärva eller bibehålla förvärvsinkomst då resan har varit nödvändig med tanke på den skattskyldiges nuvarande uppgifter eller arbete. Studiernas andel av resan ska vara större än ringa för att kostnaderna ens delvis ska vara avdragbara i beskattningen. Kostnaderna för en kongressresa kan anses vara utgifter för vetenskapligt arbete om den skattskyldige har hållit ett föredrag vid kongressen eller visat att kongressen är viktig för att upprätthålla yrkesskickligheten (bl.a. HFD 1976-II-529).

Resekostnaderna för en studie- och forskningsresa kan dras av och även en skälig ökning av boende- och övriga levnadskostnaderna som resan lett till. Om resan delvis är en rekreationsresa och delvis en studieresa godkänns som avdrag i allmänhet den del av resekostnaderna som motsvarar studietiden.

5.9 Kostnader för arbetsresor

5.9.1 Begreppet arbetsresa

Med arbetsresa avses resor som den skattskyldige på grund av sina arbetsuppgifter tillfälligt företar till ett särskilt arbetsställe för att utföra uppgifter som hör till arbetet (ISkL 72 §). Sedan 2009 avses med arbetsresa en resa till arbetsstället också om

  1. arbetsstället är beläget någon annanstans än på verksamhetsstället för den egna arbetsgivaren eller ett samfund som hör till samma intressesfär som arbetsgivaren,
  2. arbetet är tillfälligt på det sätt som avses i ISkL 72 a §,
  3. arbetsstället är beläget på mer än 100 kilometers avstånd från den skattskyldiges bostad, och
  4. den skattskyldige på grund av en resa till arbetsstället har övernattat i tillfällig inkvartering som är nödvändig till följd av arbetsställets läge.

Resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen anses inte vara en arbetsresa (se avsnitt 4). Som arbetsresa betraktas inte heller veckosluts- och liknande resor som under en pågående arbetskommendering har företagits mellan bostaden och det särskilda arbetsstället (ISkL 72 § 4 mom.).

Närmare information om begreppet särskilt arbetsställe och tillfälliga arbetsresor et finns i Skatteförvaltningens anvisning Ersättningar för kostnader för arbetsresor(diarienummer A19/200/2014).

5.9.2 Ökade levnadskostnader inom specialbranscher

Specialbranscher är sådana där arbetstagaren ofta måste byta arbetsställe på grund av att arbetet i branschen typiskt är kortvarigt och där det i allmänhet inte finns någon egentlig arbetsplats. Specialbranscher är exempelvis byggnads-, markbyggnads- och skogsbranschen. Om en arbetstagare i specialbranscherna inte har en egentlig arbetsplats ska också de dagliga resorna mellan bostaden och det särskilda arbetsstället betraktas som arbetsresa (ISkL 72 § 3 mom.).

Inom specialbranscher får man dra av de ökade levnadskostnaderna som utgifter för förvärv av inkomst, förutsatt att arbetsgivaren inte betalat skattefria kostnadsersättningar för dem. Avdragsbeloppet är detsamma som den skattefria måltidsersättningen, förutsatt att man inte kan visa att de ökade levnadskostnaderna har varit högre. Skatteförvaltningen meddelar årligen ett beslut om skattefria resekostnadsersättningar. Måltidsersättningens maximibelopp är 10,00 euro för 2015 (9,75 euro för 2014). Skattefria måltidsersättningar är inte bundna till exakta kilometergränser eller någon minimitid för hur lång en arbetsdag ska vara.

För att få avdraget ska den skattskyldige ge en utredning över arbetsgivaren, arbetstiden, arbetsplatsens läge och antalet arbetsdagar (t.ex. Ab OY, 1.3–15.5.2008, arbetsplatsen ligger i K by i N kommun, 30 arbetsdagar på bygget).

Om arbetsgivaren har betalat ett belopp som är mindre måltidsersättningen, minskas avdragsbeloppet med det belopp av ersättningar som arbetsgivaren har betalat för samma resa (HFD:2001:31). Det belopp som överstiger måltidsersättningen räknas som inkomst när arbetsgivaren har betalat dagtraktamente.

Då arbetsgivaren har ordnat arbetsplatsbespisning på det särskilda arbetsstället eller dess omedelbara närhet kan man inte bevilja ett avdrag som motsvarar den skattefria måltidsersättningens belopp. Ordnad arbetsplatsbespisning kan vara exempelvis måltider i en matsal som drivs eller ordnats av arbetsgivaren, på en s.k. avtalsmatsal eller med måltidskuponger (exempelvis lunchsedlar) samt matsäcks- eller termosmat som arbetsgivaren ordnat.

Arbetsgivaren ansågs inte ha ordnat arbetsplatsbespisning på ett särskilt arbetsställe eller i dess omedelbara närhet då arbetsgivaren inte ingått ett avtal med byggherrebolaget om att dess arbetstagare kan inta måltid på byggherrebolagets personalmatsal (HFD 7.10.2005 liggare 2538).

Inget avdrag beviljas då arbetstagaren hinner äta hemma och detta inte medför kostnader för arbetstagaren. Det behövs ingen utredning över var arbetstagaren ätit eller om denne har haft matsäck med sig.

Närmare information om begreppet specialbransch och skattefria kostnadsersättningar finns i Skatteförvaltningens anvisning Ersättningar för kostnader för arbetsresor (diarienummer A19/200/2014) och i anvisningenHur påverkar högsta förvaltningsdomstolens årsboksavgörande HFD:2012:85 beskattningen av arbetstagare i specialbranscher? (diarienummer A147/200/2012).

5.9.3 Ökade levnadskostnader inom andra branscher

Ökade levnadskostnader för en arbetsresa kan dras av också inom andra branscher än i specialbranscherna när arbetsgivaren inte har betalat skattefria kostnadsersättningar. Ökade levnadskostnader är t.ex. rimliga extra kostnader för bespisning och kostnader för kontakter med hemmet.

Avdraget beviljas endast om levnadskostnaderna de facto har ökat till följd av arbetsresan. En förutsättning är också alltid att det särskilda arbetsstället ligger på mer än 15 kilometers avstånd från antingen bostaden eller den egentliga arbetsplatsen, beroende på från vilken av platserna resan inleddes. Dessutom förutsätts det att avståndet från både bostaden och den egentliga arbetsplatsen är längre än fem kilometer.

Den skattskyldige ska redogöra för de ökade levnadskostnaderna för att ett avdrag för att förvärva inkomst ska kunna beviljas. Avdraget beviljas enligt de faktiska utgifterna. Avdraget uppskattas om den skattskyldige inte kan redogöra för de faktiska kostnaderna men ändå visar att levnadskostnader med sannolikhet har uppstått.

En pålitlig utredning där den skattskyldige motiverar varför eller hur de ökade levnadskostnaderna, som hen vill dra av, har uppstått, kan anses som bevis på att levnadskostnaderna har ökat. Som en uppskattad ökning av levnadskostnaderna under en tillfällig arbetsresa i hemlandet betraktas då annan utredning saknas 14 euro för en resa som varat över 6 timmar och 26 euro per dygn för en resa som varat över 10 timmar (för skatteåret 2014).

Även de ökade kostnaderna för en arbetsresa till utlandet dras av i första hand enligt den skattskyldiges redogörelse. När kostnaderna redovisats enligt ovan men beloppet måste uppskattas, kan man för en arbetsresa till utlandet som varat minst 10 timmar få et avdrag enligt de summor och grunder som motsvarar utlandsdagtraktamente för löntagare.

Om den skattskyldige bor i hemlika förhållanden utomlands (exempelvis Fulbright-lärarutbyte) kan de ökade levnadskostnaderna uppskattas till hälften av det dagtraktamentet som fastställts för respektive land, då annan redogörelse saknas. Skatteförvaltningen meddelar årligen ett beslut om beloppet av utlandstraktamenten.

Om arbetsgivaren har betalat ersättning för ökade levnadskostnader för en resa som arbetstagaren tillfälligt företagit till ett särskilt arbetsställe och om kostnadsbeloppet har varit större än vad arbetstagaren har fått ersättning för, kan arbetstagaren yrka på avdrag till den del arbetsgivaren inte har ersatt kostnaderna. Då ska den skattskyldige redogöra för att beloppet av ökade levnadskostnader har varit större än kostnadsersättningen (se HFD:2003:81 och HFD 27.10.2003 liggare 2634, där skillnaden mellan dagtraktamentet och kostnadsersättningen som betalades av arbetsgivaren inte i brist på bevis beviljades som avdrag).

5.9.4 Resekostnader

Om arbetsgivaren inte har ersatt kostnaderna för arbetsresan får den skattskyldige dra av resekostnaderna såsom kostnader för förvärv av inkomst. Avdrag görs enligt de faktiska kostnaderna utan självriskandel och maximibelopp. Kostnaderna dras av beräknade enligt det fortskaffningsmedel man de facto använt. Kravet på det billigaste fortskaffningsmedlet gäller endast avdraget för kostnader mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen.

Kostnaderna för en tillfällig arbetsresa dras av enligt de faktiska kostnaderna. Om en närmare utredning saknas är avdraget för egen bil 0,25 euro (SkatteFb om storleken av resekostnadsavdrag vid beskattningen för 2014, 854/2014) och för en naturaförmånsbil 0,13 euro (SkatteFb om skattefria resekostnadsersättningar 2014, 2/2014). Avdrag beviljas inte om den skattskyldige haft fri bilförmånsbil för en tillfällig arbetsresa eftersom den skattskyldige inte haft kostnader för resan och arbetsresan inte påverkar beräkningen av värdet på bilförmånen.

Närmare information om avdrag för arbetsresekostnader finns i Skatteförvaltningens anvisning Resekostnader i beskattningen - anvisningar till löntagaren.

5.10 Flyttningskostnader

Flyttningskostnader är levnadskostnader som inte får dras av då den skattskyldige flyttar till en annan ort i början av sitt arbetsförhållande. Kostnaderna för en flyttning som äger rum i samma arbetsgivares tjänst är inte heller avdragsgilla om arbetstagaren på eget initiativ söker sig till en annan ort (HFD 1974-II-547).

Måste den skattskyldige under arbetsförhållandet på arbetsgivarens order flytta på grund av att arbetsplatsen flyttat annanstans, kan de egentliga flyttningskostnaderna dras av som utgifter för förvärvande av inkomst (HFD 1985-II-566).

5.11 Representationsutgifter

Representationsutgifter är utgifter för sedvanlig gästfrihet eller annan uppmärksamhet gentemot kunder, affärsbekanta och andra personer i syfte att skapa nya affärskontakter, att bevara eller förbättra gamla sådana eller att annars främja verksamheten.

Löntagare har i allmänhet inte sådana representationsutgifter som kan betraktas som kostnader för att förvärva inkomst, varför avdrag i praktiken beviljas mycket sällan. Exempelvis försäljare och handelsrepresentanter får från sina inkomster dra av representationsutgifter om arbetsgivaren inte har ersatt utgifterna.

5.12 Löneutgifter

Utgifter för att förvärva inkomst är bland annat löner och andra förmåner som har betalats till personer som arbetat för den skattskyldiges inkomstförvärv (ISkL 31 § 1 mom. 1 punkten). Lön som betalats till make eller maka är inte avdragsgill. Lön som betalats till ett barn är avdragsgill förutsatt att barnet arbetat vid förvärvsverksamheten och före skatteårets utgång har fyllt 14 år. Den avdragsgilla lönen får inte överstiga det belopp som skulle ha betalats för arbetet till en person som inte hör till familjen (ISkL 31 § 2 mom.).

Eftersom man får dra av endast de löneutgifter som för att förvärva inkomst får man inte dra av exempelvis löneutgifter till personer som varit med om att bygga den byggnad som den skattskyldige använder som sin bostad. Inte heller får en åldring eller rörelsehindrad såsom utgift för förvärv av inkomst dra av lönen till den som vårdar hen. Under vissa förutsättningar kan man beviljas hushållsavdrag för dessa löneutgifter.

Lönen som betalats till en vikarie är en avdragsgill utgift och löneinkomsten är likaså skattepliktig inkomst för vikarien.

Avdragbart är vad en sammanslutning, en samfälld förmån eller ett dödsbo har betalat i lön som kan anses skälig till en delägare som arbetat för dess inkomstförvärv (ISkL 31 § 1 mom. 2 punkten).

5.13 Underhålls- och pensionsutgifter

Underhåll som enligt 5 § i lagen om socialhjälp har betalats till löntagare som arbetat för den skattskyldiges inkomstförvärv samt pensioner för dem och deras anhöriga är avdragsgilla utgifter.

5.14 Vetenskapsidkares och konstnärers kostnader

Kostnader för vetenskapligt arbete och utövning av konst är avdragbara utgifter för förvärvet av inkomst (ISkL 31 § 1 mom. 4 punkten). För att vara avdragsgilla förutsätts att kostnaderna inte har betalats med stipendier eller understöd (se avsnitt 5.15).

Hos konstnärer – såsom bildkonstnärer, musiker och skådespelare – kan sådana utgifter vara arbetsredskap (exempelvis instrument, om man är musiker), materialkostnader, kostnader för arbetsrum eller övningsutrymmen och kostymer. Utgifter för vetenskapligt arbete kan vara exempelvis utgifter för facklitteratur och andra publikationer, studie- och forskningsresor samt utgifter för användningen av laboratorium eller datorutrustning.

En konstnär får från sina inkomster dra av kostnaderna för arbetet. Däremot kan man inte dra av kostnader för hobbyverksamhet som inte avkastat inkomst. Genom sitt beslut HFD:2009:106 tog högsta förvaltningsdomstolen ställning till gränsdragningen mellan konstnärlig verksamhet och hobbyverksamhet.

HFD:2009:106: Med beaktande av S:s grundläggande utbildning till konstnär, medlemskap i flera för yrkeskonstnärer avsedda organisationer samt mångåriga konstnärliga verksamhet, under vilken S hade producerat konstnärliga verk och med även internationell konstnärlig framgång deltagit i många utställningar, kunde S:s konstutövning betraktas som en sådan konstnärlig verksamhet som avses i 31 § 1 mom. 4 punkten i inkomstskattelagen, trots att den konstnärliga verksamheten hade varit förlustbringande och S:s förvärvsinkomster under det ifrågavarande skatteåret nästan uteslutande hade bestått av arbetspensionsinkomster. De utgifter som denna konstnärliga verksamhet hade förorsakat skulle såsom naturliga avdrag dras från S:s ovan nämnda förvärvsinkomster. Skatteåret 2004. Inkomstskattelagen 29 § 1 mom. och 31 § 4 punkten.

Ibland medför vetenskapligt arbete eller utövning av konst kostnader innan den motsvarande inkomsten har uppstått. Närmare information om avdragande av kostnader i dessa situationer finns i Skatteförvaltningens anvisning Periodisering av inkomster och utgifter i beskattningen.

5.15 Kostnader för forskning som finansierats med bidrag

Har den skattskyldige haft kostnader för verksamhet för vilken hen mottagit ett stipendium eller bidrag ska kostnaderna dras av från stipendiet eller bidraget. Har den skattskyldige mottagit stipendiet eller bidraget för viss forskning eller visst konstverk ska endast de utgifter dras av från stipendiet eller bidraget som har samband forskningen eller konstverket i fråga.

I rättspraxis har kostnaderna för en konstnärs yrkesverksamhet inte ansetts ha samband statens konstnärsstipendium som beviljats för att trygga förutsättningarna för verksamheten (HFD 1983-B-II-516). Närmare information om stipendier och understöd finns i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av understöd, stipendier, hederspris och andra pris (diarienummer A75/200/2014).

5.16 Kostnader för förtroendeuppdrag

Även skäliga kostnader som direkt har orsakats av att sköta statliga förtroendeuppdrag samt avgifter som har tagits ut på mötesarvoden för kommunala förtroendeuppdrag är avdragsgilla utgifter för att förvärva inkomst (ISkL 31 § 1 mom. 5 punkten).

Eftersom endast de kostnader som direkt följer av skötseln av förtroendeuppdrag är avdragsgilla anses valkostnader inte vara avdragsgilla. Däremot kan man anse att s.k. gruppskatt och sådana obligatoriska avgifter till partiet som grundar sig på det arvode man mottagit för förtroendeuppdraget är avdragsgilla utgifter.

Enligt bestämmelsen kan man dra av endast skäliga kostnader för att sköta ett statligt förtroendeuppdrag. Det betyder att de avdragsgilla utgifterna ska vara skäliga i förhållande till den inkomst man mottagit för förtroendeuppdraget. Statliga förtroendeuppdrag är bl.a. riksdagsmans och ministers befattningar samt medlemskap i olika kommittéer och nämnder.

Partierna tar ut en förtroendemannaavgift på mötesarvoden till personer som utsetts till kommunala förtroendeuppdrag. Medlemskap i olika kommunala organ, såsom i kommunstyrelsen, -fullmäktige och i nämnderna samt i andra kommunens eller samkommuners samarbetsorgan är sådana kommunala förtroendeuppdrag för vilka det betalas arvoden på basis av vilka man tar ut avdragsgilla förtroendemannaavgifter (17 § och 32 § i kommunallagen, 365/1995).

Medlemskap i ett privaträttsligt samfunds styrelse eller annat förvaltningsorgan, såsom i ett aktiebolag som kommunen äger är däremot inte ett kommunalt förtroendeuppdrag som avses i kommunallagstiftningen och för vilket man kan dra av avgifter som har tagits ut på mötesarvoden. Avgiften betalas i praktiken antingen så att kommunen tar ut avgiften på arvodet och redovisar den till partiet eller så att förtroendepersonen själv betalar avgiften till partiet.

5.17 Avdrag för skogsarbete

5.17.1 Motorsågsavdrag

Motorsågsavdrag beviljas en skattskyldig som har använt motor- eller röjsåg vid fällning av träd, upparbetning av virke, skogsröjning eller annat arbete jämförbart med skogsröjning. Som utgift för att förvärva eller bibehålla löneinkomst av sådant arbete anses kostnaderna för att använda såg till ett belopp om 30 procent eller, om den skattskyldige yrkar på detta, 40 procent av den nämnda löneinkomsten (motorsågsavdrag).

Har ett arbetslag om två personer använt samma såg, anses dessa kostnader utgöra 20 procent av varderas löneinkomst av arbetet och, om arbetslaget bestått av tre personer, 15 procent av vars och ens löneinkomst av arbetet (ISkL 94 § 1 mom.).

Arbetsgivaren kan utöver den betalda lönen ersätta kostnaderna för motorsågen separat eller dra av kostnadernas andel av totalersättningen innan förskottsinnehållningen verkställs. Om kostnaderna ersätts vid sidan om lönen utgör ersättningen för motorsågen skattepliktig kostnadsersättning, även då arbetsgivaren har betalat ersättningen utan att verkställa förskottsinnehållning. Motorsågsavdraget beräknas då på det sammanlagda beloppet av egentlig lön för arbetet och motorsågsersättningen (HFD 2011:80).

Exempel 3: Arbetsgivaren har betalat kostnaderna för användning av en motorsåg. Hela årets lön till arbetstagaren uppgår till 20 000 euro, av vilket lönen för sågarbetet var 14 000 euro. Ersättningen för användning av motorsågen uppgår till 4 500 euro. Förskottsinnehållning har verkställts på 20 000 euro. Den skattskyldige ska i sin förhandsifyllda skattedeklaration yrka på motorsågsavdrag och redogöra för det lönebelopp som han mottagit för sågarbetet. I den slutliga beskattningen beräknas motorsågsavdraget på basis av en lön om 18 500 euro (14 000 + 4 500).

Om arbetsgivaren har beaktat kostnaderna för motorsågen genom att dra av kostnadernas andel från lönen innan förskottsinnehållningen har verkställts, beräknas motorsågsavdraget på det lönebelopp som har betalats för sågarbetet

Exempel 4: Arbetsgivaren har dragit av kostnaderna för användningen av en motorsåg från lönen innan förskottsinnehållningen verkställdes. Hela årets lön till arbetstagaren uppgår till 20 000 euro, av vilket lönen för sågarbetet var 14 000 euro. Före förskottsinnehållningen dras av 30 procent av sågarbetets belopp (förordningen om förskottsuppbörd 18 § 1 mom. 2 punkten), dvs. 4 200 euro, såsom kostnader för motorsågen. Förskottsinnehållningen verkställs på 15 800 euro. Arbetstagaren ska i sin förhandsifyllda skattedeklaration yrka på motorsågsavdrag och klargöra för det lönebelopp som han mottagit för sågarbetet. I den slutliga beskattningen beräknas motorsågsavdraget på basis av en lön om 14 000 euro.

Vid uträkningen av motorsågsavdraget beaktas inte lön för annat arbete (exempelvis för planteringsarbete) eller semesterlön. När man yrkar på motorsågsavdrag ska man alltid lägga fram en utredning om den lön man mottagit för sågarbetet.

Motorsågsavdraget som beviljas på schablonmässiga grunder är avsett att täcka samtliga av den skattskyldiges kapital-, underhålls- och driftskostnader för sågen. Om de faktiska kostnaderna för användningen av sågen är högre än motorsågsavdraget, anses som utgift för att förvärva och bibehålla löneinkomsterna emellertid de faktiska kostnaderna för motorsågen. Den skattskyldige ska då redogöra för kostnaderna.

5.17.2 Körredskapsavdrag

Från den skattskyldiges löneinkomst av skogskörningar dras av 60 procent i utgift för att förvärva eller bibehålla löneinkomsten om den skattskyldige har använt häst och körredskap eller traktor för körningarna. Avdraget från löneinkomst för andra än skogskörningar är 50 procent. (ISkL 94 § 2 mom.)

Avdrag för kostnaderna för att använda häst och körredskap eller traktor kan godkännas till ett högre belopp om den skattskyldige visar att det faktiska beloppet av kostnaderna har varit större.

5.17.3 Skogsarbetaravdrag

Utgör den skattskyldiges löneinkomst av skogsarbete minst en tredjedel av förvärvsinkomsterna, anses ytterligare 5 procent av löneinkomsten, dock högst 240 euro, som utgifter för att förvärva och bibehålla denna löneinkomst (ISkL 94 § 3 mom.). Avdraget beviljas således till fullt belopp när lönen för skogsarbetet är minst 4 800 euro per år.

Avdraget görs endast på den lön som betalats för trädfällning, upparbetning av virke, skogsröjning eller annat arbete jämförbart med skogsröjning. Avdrag beviljas däremot inte exempelvis för löneinkomster av skogskörningar eller andra körslor eller sådd, plantering eller stämpling av skog. Avdraget beviljas som tillägg till motorsågsavdraget och de kostnader för förvärv av inkomst som får dras av enligt en utredning.

När man bedömer om det finns förutsättningar för skogsarbetaravdraget ska man jämföra den skattskyldiges förvärvsinkomster med den lön av skogsarbete som avses ovan från vilken motorsågsavdrag eller andra avdrag för förvärv av inkomst inte redan har gjorts. Om inkomsten av skogsarbetet utgör minst en tredjedel av den skattskyldiges inkomster beviljas avdraget utan att den skattskyldige begär om det.

5.17.4 Arbetarskyddsredskap

Kostnaderna för att skaffa och underhålla arbetsskyddsredskap i skogs- och flottningsarbeten är avdragsgilla för arbetstagaren oavsett skogsarbetaravdraget till den del arbetsgivaren inte har ersatt dem. Arbetsskyddsredskap är bl.a. arbets- och värmedräkt, regnskydd, lyftkrok samt fällningsbåge. För att få avdraget ska man redogöra för kostnaderna.

6 Ersättning för kostnader för utföra arbetet och kostnadsavdeaget i beskattningen

6.1 Kostnader för utföra arbetet (15 § i L om förskottsuppbörd)

På arbetstagarens begäran kan arbetsgivaren ersätta löntagaren för direkta kostnader som orsakats denne på grund av arbetet eller dra av kostnadsandelen innan förskottsinnehållningen verkställs. Sådana kostnader kan vara exempelvis kostnader för arbetsredskap samt material och förnödenheter, telefonkostnader, kostnadsersättning för kommunala familjedagvårdare samt kostnader för arbetsresa.

Löntagaren ska ge en utredning över dessa kostnader åt arbetsgivaren. Om man inte kan anse att utredningen är pålitlig ska man uppskatta kostnaderna så att de motsvarar kostnader som vanligtvis uppstår under motsvarande omständigheter och i motsvarande uppgifter.

Kostnadsersättningar som arbetsgivaren separat har betalat för att utföra arbetet betraktas inte som lön, förutsatt att ersättningen inte överskrider det kostnadsbelopp som har utretts eller uppskattats. Arbetsgivaren behöver således inte verkställa förskottsinnehållning på ersättningen. Trots att ersättningen inte anses som lön kan den trots allt utgöra skattepliktig inkomst.

Medlemsavgifter till arbetsmarknadsorganisationer, avgifter till arbetslöshetskassor, kostnader för resor som avses i 72 § 3 mom. i inkomstskattelagen (resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen samt veckosluts- och andra motsvarande resor mellan bostaden och det särskilda arbetsstället under en pågående arbetskommendering)1 eller utgifter för anskaffning av facklitteratur är inga kostnader som orsakats av att utföra arbetet. Arbetsgivaren kan således inte betala ersättning för dessa kostnader utan att verkställa förskottsinnehållning på ersättningen.

1Hänvisningen i 15 § i lagen om förskottsuppbörd till ISkL 72 § 3 mom. ska de facto hänvisa till den nuvarande paragrafens 4 moment. När det nya 2 momentet genom lagen 19.12.2008/946 fogades till 72 § i ISkL blev det tidigare 3 momentet det nya 4 momentet. En motsvarande ändring har dock inte gjorts till hänvisningen i 15 § i lagen om förskottsuppbörd.

6.2 Skattefria kostnadsersättningar

Skattefria kostnadsersättningar i den slutgiltiga beskattningen och i enlighet med 71 § i ISkL är endast de resekostnadsersättningar, dagtraktamenten, måltidsersättningar och logiersättningar som har betalats separat. Kostnader som ersatts genom skattefria kostnadsersättningar får inte längre dras av i beskattningen. Om den faktiska kostnaden emellertid överskrider den skattefria kostnadsersättningens belopp kan man yrka på att den överstigande delen av kostnaderna ska dras av som kostnader för förvärv av inkomst enligt en separat utredning.

6.3 Skattepliktiga kostnadsersättningar

Andra kostnadsersättningar som betalats separat och inte hör till de skattefria ersättningarna som nämns ovan utgör skattepliktig inkomst för löntagaren. För att i beskattningen kunna dra av kostnader som har samband med de skattepliktiga kostnadsersättningarna ska löntagaren yrka på avdrag och lägga fram en utredning om kostnaderna.

En löntagare får i beskattningen endast dra av de faktiska kostnaderna för förvärv av inkomst och inte ett annat belopp som arbetsgivaren eventuellt betalat i ersättning. Undantagsvis beviljas avdrag inte enligt de faktiska kostnaderna för kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen, eftersom de dras av beräknade enligt det billigaste tillgängliga fortskaffningsmedlet.

Om till exempel arbetsgivaren betalar kilometerersättning till den skattskyldige för resor mellan bostaden och den egentliga arbetsplatsen eller för dennes veckosluts- och andra motsvarande resor mellan bostaden och det särskilda arbetsstället under en pågående arbetskommendering, utgör kostnadsersättningarna i sin helhet skattepliktig löneinkomst. Löntagaren får dra av kostnaderna för sådana resor i beskattningen såsom kostnader för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (ISkL 93 § och 95 § 1 mom. 3 punkten).

Som skattepliktig inkomst för en löntagare betraktas dock inte ersättningar för arbetsredskaps- eller materialkostnader som arbetsgivaren har betalat och som denne vanligtvis ska betala och där man kan anse att arbetstagaren genom att betala dem endast har representerat arbetsgivaren.

Exempel 5: En målare är anställd hos målerifirman A Ab. På målarens arbetsställe tar målarfärgen slut mitt under arbetsdagen och målaren köper mer på en handel. Eftersom målaren inte har arbetsgivarens kreditkort med sig betalar han färgen själv. Målerifirman A Ab återbetalar målarfärgen till målaren enligt en verifikation. Ersättningen anses inte utgöra skattepliktig inkomst för målaren.

Exempel 6: En representant har i avsikt att göra en arbetsresa för att träffa sin arbetsgivare B Ab:s kunder. Hen skriver ut broschyrer för kunderna med sin dator. Skrivarpappret tar slut och arbetstagaren går till en närliggande bokhandel och köper mer. Eftersom hen har betalat inköpet med egna pengar debiterar hen arbetsgivaren för inköpet. Ersättningen från arbetsgivaren anses inte utgöra skattepliktig inkomst.

6.4 Kostnadsandel som dragits av före förskottsinnehållning

Om arbetsgivaren inte separat ersatt kostnader såsom ett tillägg utan har beaktat löntagarens kostnader genom att subtrahera dem från penninglönen före förskottsinnehållningen ska löntagaren yrka på att kostnaderna ska dras av i beskattningen. De kostnader som de facto har uppstått får dras av på basis av en redogörelse.

Belopp som motsvarar dagtraktamente, måltidsersättning och kilometerersättning och som har dragits av från den totala ersättningen i förskottsuppbörden såsom ovan beskrivs, är inte sådana skattefria kostnadsersättningar som arbetsgivaren har betalat och som avses i 71 § i inkomstskattelagen. I den slutgiltiga beskattningen kan löntagaren dra av de ökade levnads- och resekostnaderna för arbetsresan enligt en utredning.

Avdragen som avses i 94 § i inkomstskattelagen vilka nämns ovan, bl.a. motorsågsavdraget, kan enligt bestämmelsen beviljas även som ett procentuellt avdrag utan att de faktiska kostnaderna reds ut.

Ledande skattesakkunnig Jukka Rautajuuri

Skattesakkunnig Raili Knuutinen