Momsbeskattning av posttjänster

Momssatserna höjs den 1.1.2013. Denna anvisning innehåller tidigare gällande momssatser. De nya momssatserna är 24 % (allmän momssats) , 14 % och 10 % (reducerade momssatser). Mera information i anvisningen Ändring av mervärdesskattesatserna 1.1.2013.

Lagen om ändring av mervärdesskattelagen (417/2011) trädde i kraft 1.6.2011 samtidigt med den nya postlagen (415/2011). I landskapet Åland ändrades landskapslagen om posttjänster (ÅFS 60/2007) så att definitionerna som gäller postens samhällsomfattande tjänster fr.o.m. 1.6.2011 är så likadana som möjligt i lagstiftningen som tillämpas på Åland och i övriga Finland (landskapslagen om ändring av landskapslagen om posttjänster (ÅFS 38/2011)).

Samhällsomfattande posttjänster i enlighet med postlagen och Ålands landskapslag är momsfria fr.o.m. 1.6.2011 om försäljaren är företaget som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster. I priset på frimärken ingår ingen mervärdesskatt efter att lagändringarna har trätt i kraft. Lagändringarna inverkar också på avdragsrätten för mervärdesskatt.

Ändringen beror på EU-rätten. Enligt artikel 132.1 a i EU:s mervärdesskattedirektiv (rådets direktiv 2006/112/EG) ska medlemsstaterna undanta från skatteplikt tjänster och därmed förenade varuleveranser, med undantag för persontransporter och telekommunikationstjänster. EU-domstolen gav 23.4.2009 en dom i fallet C-357/07 (TNT Post Uk Ltd.). I domen definieras ett offentligt postväsen som en sådan offentlig eller privat aktör som förbinder sig att helt eller delvis ansvara för de samhällsomfattande posttjänsterna i medlemsstaten. Med en samhällsomfattande posttjänst avses en tjänst som har definierats som samhällsomfattande tjänst i artikel 3 i postdirektivet (Europaparlamentets och rådets direktiv 97/67/EG).

1. Momsfriheten för samhällsomfattande posttjänster

Försäljningen av samhällsomfattande tjänster är momsfri fr.o.m. 1.6.2011 för den som erbjuder samhällsomfattande posttjänster. Enligt 33 b § i mervärdesskattelagen betalas skatt inte på försäljning av samhällsomfattande tjänster som erbjuds av ett företag som tillhandahåller sådana samhällsomfattande tjänster som avses i Ålands landskapslag (postlagarna).

1.1. Företag som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster

Enligt postlagarna ansvarar Kommunikationsverket på finska fastlandet och Ålands landskapsstyrelse i landskapet Åland för hur skyldigheterna att tillhandahålla samhällsomfattande tjänster ska åläggas. Åläggandet görs utgående från en utvärdering av marknaderna. Ett postföretag som ålagts skyldighet att tillhandahålla samhällsomfattande tjänster är det offentliga postväsen som avses i artikel 132.1 a i mervärdesskattsdirektivet, dvs. en sådan offentlig eller privat aktör som i Finland har förbundit sig till att tillhandahålla samhällsomfattande posttjänster antingen helt eller delvis. På finska fastlandet har för tillfället Itella Posten Ab ålagts skyldigheten att tillhandahålla samhällsomfattande tjänster, i landskapet Åland tillhandahålls motsvarande tjänster av Posten Åland Ab.

1.2. Samhällsomfattande tjänster

Med samhällsomfattande tjänster avses vissa posttjänster som bör vara permanent tillgängliga i hela landet på jämlika villkor. De samhällsomfattande tjänsterna har definierats i postlagens 15 §. I Ålands landskapslag som gäller posttjänster finns motsvarande definitioner i lagens 4 §. På landskapet Åland tillämpas den allmänna mervärdesskattelagstiftningen (mervärdesskattelagen 1501/1993 och mervärdesskatteförordningen 50/1994) om inget annat bestäms i speciallagstiftningen som gäller landskapet Åland (lagen om undantag för landskapet Åland i fråga om mervärdesskatte- och accislagstiftningen 1266/1996). I speciallagstiftningen som gäller landskapet Åland finns inga bestämmelser som gäller samhällsomfattande posttjänster. Sålunda tillämpas mervärdesskattelagens bestämmelser till denna del som sådana på Åland.

De samhällsomfattande tjänsterna omfattar enligt postlagarna följande förmedlingstjänster som betalats med allmänt använda kontantbetalningssätt (som frimärken och portostämplar som skrivs ut med värmeskrivare):

• brevförsändelser som väger högst 2 kg, som lämnas till ett insamlingsställe för att transporteras av ett postföretag, inklusive rekommendations- och försäkringstjänster för dessa
• postpaket som väger högst 10 kg som lämnas till och
  hämtas från ett verksamhetsställe för post, inklusive rekommendations- och försäkringstjänster för dessa

I de samhällsomfattande tjänsterna ingår också postförsändelser som väger högst 20 kg och ankommer till landet.

Produkter som ingår i de samhällsomfattande tjänsterna är momsfria både då de skickas inom landet och utomlands.

Med definitionen allmänt använda kontantbetalningssätt avses enligt postlagarna frimärken och därmed jämförbara kontantbetalningssätt, t.ex. portostämplar som skrivs ut med värmeskrivare. För definitionens del har det ingen betydelse om kontantbetalningen betalas t.ex. med bank- eller kreditkort. Betalningssättet ska vara allmänt tillgängligt för alla. Det här villkoret uppfylls om betalningssättet inte baserar sig på fakturering. Försändelser som betalats t.ex. med en frankeringsmaskin hör inte till de samhällsomfattande tjänsterna eftersom användningen av frankeringsmaskinen alltid förutsätter ett avtalsförhållande både med postföretaget och med företaget som importerar frankeringsmaskiner.

Alla sådana försändelser som faktureras av kunden enligt avtal står också utanför de samhällsomfattande tjänsterna. I de samhällsomfattande tjänsterna ingår således inte t.ex. masspostningar.

Om ett postföretag som erbjuder samhällsomfattande tjänster tillverkar och säljer postkort och kuvert med färdigt betalt porto är den andel av försäljningspriset som motsvarar portot momsfri. Produktens (postkortet eller kuvertets) andel av priset är skattepliktig. Om ombudet eller en annan förmedlare av frimärken säljer postkort och kuvert med färdigt betalt porto som tillverkats av postföretaget som erbjuder samhällsomfattande tjänster, är den andel av försäljningspriset som motsvarar portot momsfri och postkortets eller kuvertets andel av priset skattepliktig.

1.2.1. Brevförsändelser som väger högst 2 kg

Brevförsändelser som väger högst 2 kg ingår i de samhällsomfattande tjänsterna om de betalas genom allmänt använda kontantbetalningssätt som definieras i postlagarna och om användaren har möjlighet att lämna till dem till insamlingsställe för att transporteras av ett postföretag.

Med insamlingsställe avses en brevlåda eller annan motsvarande plats dit en brevförsändelse med kontantbetalningsmärke kan lämnas in för transport.

1.2.2. Postpaket som väger högst 10 kg

Postpaket som väger högst 10 kg ingår i de samhällsomfattande tjänsterna om de betalas genom allmänt använda kontantbetalningssätt som definieras i postlagarna och om användaren har möjlighet att lämna in dem för transport till ett verksamhetsställe för post eller annat tillämpligt inlämningsställe och hämta från ett verksamhetsställe för post.

Med inlämningsställe för paket avses en plats där postföretaget regelbundet tar emot paketförsändelser. Inlämningsstället är typiskt ett verksamhetsställe för post men kan också eventuellt vara någon annan plats, t.ex. en sorteringscentral eller lastbrygga.

Pakettjänsten som ingår i de samhällsomfattande tjänsterna är en produkt för vilken förmedlingsvillkoren definierar att paketet avhämtas från verksamhetsstället för post. En paketförsändelse som avhämtas hör fortfarande till de samhällsomfattande tjänsterna även om paketets mottagare t.ex. beställer hemtransport som en avgiftsbelagd tilläggstjänst. Tilläggstjänsten är då skattepliktig.

I de samhällsomfattande tjänsterna ingår t.ex. inte sådana paket som enligt förmedlingsvillkoren alltid avhämtas från avsändaren. Avhämtningsplatsen kan t.ex. vara avsändarföretagets kontor eller en privatpersons hem.

1.3. Underleverantörstjänst som säljs åt företag som tillhandahåller samhällsomfattande tjänst

I posttjänsten kan det förutom distributionen av postförsändelserna också ingå insamling, sortering och transport av försändelserna. I mervärdesbeskattningen räknas den försäljning av samhällsomfattande tjänster som företaget som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster bedriver som en enda varutransportservice, även om den innehåller alla ovannämnda aktiviteter. Om företaget som erbjuder samhällsomfattande tjänster skaffar en del av funktionerna från en underleverantör är tjänsten som underleverantören säljer skattepliktig.

2. Skattepliktiga posttjänster

Tjänster som inte är samhällsomfattande tjänster som säljs av företaget som erbjuder samhällsomfattande tjänster är skattepliktiga. Moms ska också betalas på försäljning av sådana posttjänster för vilka villkoren har förhandlats individuellt.

Försändelser som faktureras av kunden enligt avtal är inte en del av de samhällsomfattande tjänsterna. Sådana är till exempel:

• masspostförsändelser som till enhetspriset är förmånligare än frimärksförsändelser
• postkuvert med portot betalt som gjorts individuellt för kunden samt
• försändelser med tryckt portobeteckning (t.ex. ”Port Payé Finlande” eller ”Porto Betalt”) och kundnummer som faktureras av kunden enligt en försändelseförteckning.

Om kunden t.ex. av den som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster köper rätten att trycka en portobeteckning på ett postkort eller kuvert som kunden tillverkat, är försäljningen av tjänsten skattepliktig eftersom det handlar om fakturering enligt avtal. När kunden säljer ett sådant postkort eller kuvert är också denna försäljning skattepliktig.

Skattepliktiga posttjänster är också till exempel:

• brevförsändelser som väger mer än 2 kg
• postpaket som väger mer än 10 kg
• försändelser som betalas med andra än de allmänt använda kontantbetalningssätt som definieras i postlagarna, även om försändelserna för viktens del skulle vara samhällsomfattande tjänster
• expressbrev
• paket som förmedlas till dörren och övriga hemtransporttjänster
• hemtransporttjänster och övriga motsvarande transporttjänster som garanterar att paketet levereras fram som säljs som avgiftsbelagda tilläggstjänster för postpaket som ingår i de samhällsomfattande tjänsterna
• adressändrings- och vidarebefordringstjänster.

Postförsändelser som inte ingår i de samhällsomfattande tjänsterna från finska fastlandet till Åland och andra områden inom EU som inte ingår i mervärdesskatteområdet och till stater utanför EU är momsfria i enlighet med 71 § 1 punkten i mervärdesskattelagen. Likaså är postförsändelser som inte ingår i de samhällsomfattande tjänsterna från Åland till det finska fastlandet, till EU-länderna, till områden inom EU som inte ingår i mervärdesskatteområdet och till stater utanför EU momsfria (71 § 1 punkten i mervärdesskattelagen, 8 § i speciallagen (1266/1996)).

3. Terminalavgifter mellan postföretag

Postförsändelser från utlandet till Finland förmedlas vidare till mottagarna i Finland i enlighet med internationella avtal som gäller postverksamhet samt postdirektivet. Ett finländskt postföretag som sköter om transporten debiterar den transport som utförs i Finland som en s.k. terminalavgift av det utländska postföretaget .

På motsvarande sätt förmedlas postförsändelser som skickats från Finland till utlandet till mottagarna av ett postföretag som fungerar i ifrågavarande land och de utländska postföretagen debiterar terminalavgiften av det finländska postföretaget.

Enligt 71 a § i mervärdesskattelagen stadgas att transporttjänst som gäller internationell postförmedling som ett utländskt postföretag säljer åt ett finländskt postföretag mot en terminalavgift är momsfri. Det finländska postföretaget behöver inte betala skatt för köp av sådan transporttjänst med stöd av omvänd skattskyldighet.

Mervärdesskattelagens 71 a § gäller terminalavgifter på ett omfattande sätt, oberoende av om transporten är en postförsändelse som räknas som en samhällsomfattande tjänst eller en skattepliktig postförsändelse.

4. Momsbeskattning av frimärken

4.1. Giltigt frimärke

För överlåtelse av giltiga frimärken uppbärs ingen moms fr.o.m. 1.6.2011. Betalningen som erläggs för ett frimärke anses vara en förskottsbetalning för en transporttjänst. Ett frimärke kan i allmänhet bara användas i postförsändelser som hör till den samhällsomfattande tjänsten. Därför ingår ingen moms i frimärkets pris.

Frimärken kan köpas på de egna verksamhetsställena för de postföretag som erbjuder samhällsomfattande tjänster, på verksamhetsställena för deras ombud samt på vissa andra verksamhetsställen. Ombud och övriga verksamhetsställen som vidareöverlåter frimärken anses i mervärdesbeskattningen verka i huvudmannens namn och för huvudmannens räkning. För att kunna verka i huvudmannens namn och för huvudmannens räkning måste det finnas ett avtal mellan den som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster och ombudet eller annan part som vidareöverlåter frimärken.

4.2. Frimärke som räknas som samlarobjekt

Försäljning av frimärken som räknas som samlarobjekt är fortfarande skattepliktigt 1.6.2011 och efter det. Ett frimärke kan räknas som samlarobjekt om det inte är eller kommer att bli giltigt senare eller om dess försäljningspris bestäms utgående från samlarvärdet.

Giltiga frimärken som överlåts till nominellt värde räknas inte som samlarobjekt även om de anskaffas i samlingsavsikt. Ingen moms uppbärs i så fall i samband med överlåtandet.

Under vissa förutsättningar kan marginalbeskattningsförfarandet (79 a § till 79 j § i mervärdesskattelagen) tillämpas på försäljningen av samlarobjekt. Noggrannare information om detta förfarande finns i Skatteförvaltningens anvisning ”Marginalbeskattningsförfarande för begagnade varor samt konstverk, samlarföremål och antikviteter”.

5. Avdragsrätter för skattskyldig som säljer momsfria samhällsomfattande tjänster

Ett företag som erbjuder samhällsomfattande tjänster som säljer både momsbelagda och momsfria posttjänster måste uppdela anskaffningarna i avdragbara och icke-avdragbara anskaffningar. Till den del som verksamheten för den som erbjuder samhällsomfattande tjänster har blivit momsfri, måste avdrag som gjorts före 1.6.2011 rättas i enlighet med antingen bestämmelserna som gäller moms på eget bruk eller justering av avdrag för fastighetsinvesteringar för de nyttigheter som 1.6.2011 tas helt eller delvis i icke-avdragbart bruk. I Skatteförvaltningens anvisningar ”Momsbeskattningen av eget bruk och av överlåtelser till ett lägre pris än det gängse värdet” (Dnr 621/40/2009, 20.5.2009) och ”Momsbeskattning av fastighetsinvesteringar” (Dnr 1845/40/2007, 14.12.2007) finns noggrannare information om detta.

Postförsändelser till andra EU-medlemsstater och utanför EU hör till de samhällsomfattande tjänsterna under samma förutsättningar som inrikes postförsändelser. Dessa är således även undantagna från skatt fr.o.m. 1.6.2011. Därför ger inte denna verksamhet rätt till att dra av moms efter lagändringen.

Mervärdesskattelagens 131 § 1 mom. har i samband med lagändringen ändrats så att hänvisningen till 71 a § har strykts. Sålunda ingår det ingen rätt att få återbäring på den skatt som ingår i anskaffningarna för den transporttjänst som utförs mot terminalavgift.

I 117 § i mervärdesskattelagen stadgas om uppdelning av avdragsrätten. Om nyttigheten används till ändamål som endast delvis berättigar till avdrag, får avdrag för nyttigheten göras endast till den del som nyttigheten används för ändamål som berättigar till avdrag. Om nyttigheten används till att producera momsfria samhällsomfattande tjänster är det alltså inte tillåtet att dra av momsen för detta användningsändamåls del. Avdraget får bara göras för den del av momsen som motsvarar nyttighetens användning till avdragbart bruk.

6. Ombudspostkontor och övriga förmedlare av frimärken

6.1. Förmedlingsverksamhet

Med förmedlingsverksamhet avses i mervärdesbeskattningen försäljning eller köp av nyttigheter i huvudmannens namn och för huvudmannens räkning. Förmedlaren säljer eller köper inte varor eller tjänster utan säljer en förmedlingstjänst till sin huvudman.

Förmedlingstjänstens skattepliktighet påverkas inte av om det ska betalas skatt på den nyttighet som förmedlas eller inte. Förmedlarens skattskyldighet avgörs enligt de allmänna reglerna i mervärdesskattelagen. På förmedlingstjänsten tillämpas en allmän 23 procents skattesats om förmedlingstjänsten inte enligt separata bestämmelser är momsfri.

6.2. Ombudspostkontor

Företag som erbjuder samhällsomfattande posttjänster har förutom de egna verksamhetsställena flera ombudspostkontor som sköter posttjänster. Ombudets verksamhet i huvudmannens namn och för huvudmannens räkning är mervärdesbeskattningsmässigt en förmedlingstjänst. På förmedlingstjänstarvodet tillämpas den allmänna (23 procents) skattesatsen. Det här gäller också arvoden för vidareöverlåtna frimärken.  

Förmedlingsverksamheten är momspliktig verksamhet och ombudet har avdragsrätt för den mervärdesskatt som betalats för anskaffningar för denna verksamhet.

6.3. Ombudets verifikatanteckningar

Ombudspostkontoren är verksamhetsställen med eller utan terminaler. På verksamhetsställen med terminal finns det förutom frimärken också en värmeskrivarstämpel med vilken man kan engångsfrankera brevet eller paketet. Värmeskrivarstämpeln kan också användas för skattepliktiga tjänster. På verksamhetsställen utan terminal överlåts det bara frimärken. Verksamhetsställena utan terminal är för det mesta små affärer. Frimärken som köpts momsfritt kan eventuellt även användas för momspliktiga tjänster, t.ex. för paket på över 10 kg och expressbrev.

När ombudet förmedlar en skattepliktig tjänst till en annan momsskattepliktig bör ombudet ge ett verifikat åt köparen med information om tjänstens skattesats, skattens belopp samt om i vems namn och för vems räkning tjänsten har sålts.

Om en skattskyldig köper en skattepliktig transporttjänst, t.ex. transport av ett postpaket som väger över 10 kg, som förmedlas av ett ombudspostkontor utan en terminal bör ombudet ge en skattepliktig faktura eller ett skattepliktigt kvitto åt köparen för att få ett eventuellt momsavdrag. Eftersom en dylik ombudsman utan terminal använder bara frimärken som bevis för postförsändelsens transportavgift och ingen moms uppbärs vid överlåtelsen av dessa frimärken, är det möjligt att ombudets kassasystem i en tjänstesituation skriver ut ett momsfritt kvitto för transaktionen. Kunden bör vid behov be om ett skattepliktigt kvitto. Ombudets huvudman är skyldig att betala skatt för denna försäljning i enlighet med den utredning som huvudmannen fått av ombudet.

6.4. Övriga förmedlare av frimärken

Också övriga vidareöverlåtare av frimärken anses i mervärdesbeskattningen verka i huvudmannens (postföretag som har skyldighet att erbjuda samhällsomfattande tjänster) namn och för huvudmannens räkning, förutsatt att det finns ett avtal mellan den som tillhandahåller samhällsomfattande tjänster och den som vidareöverlåter frimärken. Giltiga frimärken som överlåts till nominellt värde är momsfria. Den allmänna (23 procents) skattesatsen tillämpas på det arvode som den som vidareöverlåter frimärket får, oberoende av vad arvodet kallas i avtalet.

7. Inverkan på övriga skattskyldiga

Eftersom de samhällsomfattande tjänsterna som säljs av den som erbjuder samhällsomfattande posttjänster blev momsfria går det inte längre att göra ett avdrag för inköp som gäller dessa tjänster efter lagändringen. För skattepliktiga posttjänsters del görs avdrag för inköp i enlighet med de allmänna bestämmelserna i mervärdesskattelagen.

114 § 1 mom. 4 punkten i mervärdesskattelagen, som gäller begränsningar i avdragsrätten gällande frimärken, har i samband med lagändringen upphävts. Begränsningen är efter lagändringen onödig eftersom det inte ingår någon moms i priserna för giltiga frimärken fr.o.m. 1.6.2011.

Ledande skattesakkunnig Päivi Taipalus

Ledande skattesakkunnig,
Sydvästra Finlands företagsskattebyrå Jorma Leino