Naturaförmåner i beskattningen

Ersätter normerna:
Naturaförmåner i beskattningen (dnr A112/200/2013, 9.12.2013)
Kostförmån – skattebehandling av saldot på ett betalkort (Skatteförvaltningens ställningstagande Dnr A10/200/2014, 21.1.2014)
Anställningslån, gäller fr.o.m. 2012

Med naturaförmån avses en ersättning för arbete som arbetsgivaren betalar till löntagaren i annan form än i pengar. En naturaförmån är skattepliktig löneinkomst för vilken den arbetsgivare som gett förmånen ska verkställa förskottsinnehållning. I löntagarens beskattning är naturaförmånen skattepliktig förvärvsinkomst.

Denna anvisning gäller hur naturaförmåner som ges av arbetsgivaren behandlas i inkomstbeskattningen och förskottsinnehållningen för en fysisk person. Anvisningen ersätter Skatteförvaltningens anvisning med samma namn från 9.12.2013 och ställningstagandet 21.1.2014 som gäller saldot på betalkort. Från de tidigare anvisningarna har man i synnerhet ändrat på hur värdet på bostadsförmån och kostförmån bestäms. Dessutom har man tagit in anvisningar om ränteförmån på anställningslån samt gjort en del tekniska ändringar och ändringar med lägre relevans.

1 Inledning

1.1 Begreppet naturaförmån

I beskattningen avses med en naturaförmån en ersättning för arbete som arbetsgivaren betalar till löntagaren i annan form än i pengar. En naturaförmån är med andra ord en förnödenhet som har ordnats och bekostats av arbetsgivaren (en vara eller en tjänst) och som arbetsgivaren överlåter till löntagaren.

Löntagaren endast bruksrätt till förnödenheten som utgör naturaförmån. Äganderätten till förnödenheten överförs emellertid inte på löntagaren. Bruksrätten till förnödenheten upphör senast då arbetsförhållandet slutar.

Förnödenheten måste ägas eller innehas av arbetsgivaren. Sådana förnödenheter som löntagaren själv har skaffat och som arbetsgivaren betalar åt löntagaren eller den som säljer förnödenheten är ingen naturaförmån i beskattningen, utan en sådan förmån räknas som penninglön. Om t.ex. arbetsgivaren betalar hyran för en bostad som löntagaren själv hyr handlar det inte heller om naturaförmån. I en sådan situation utgör hela hyresbeloppet lön (HFD 15.8.1973 liggare 3039).

Sådana arrangemang där löntagaren överlåter bruksrätten till sin egen egendom åt arbetsgivaren som sedan överlåter samma förnödenhet såsom naturaförmån till löntagaren, betraktas inte heller som naturaförmån. En sådan situation uppkommer till exempel då löntagaren hyr ut sin egen bostad till arbetsgivaren, som sedan överlåter bostaden vidare såsom naturaförmån till samma löntagare (HFD 15.6.1976 liggare 2462).

Vissa naturaförmåner kan man skaffa också med hjälp av ett s.k. riktat betalmedel. Kostförmån och personalbiljett är sådana naturaförmåner. Oftast är naturaförmånerna bestående och upprepas regelbundet. Sådana förmåner som är i löntagarens bestående bruk är bland annat bostads-, bil- och telefonförmån. En naturaförmån kan emellertid också vara av engångsnatur eller sporadisk. En sådan förmån uppstår även när löntagaren som en engångsföreteelse använder ett fordon som arbetsgivaren äger. Denna indelning i bestående och regelbundet återkommande samt tillfälliga förmåner har betydelse närmast för förskottsinnehållningen.

1.2 Naturaförmånens skattepliktighet

Enligt 64 § 1 mom. i inkomstskattelagen (1535/1992, ISL) är naturaförmåner som erhållits av arbetsgivaren skattepliktig förvärvsinkomst för den skattskyldige och ska värderas till gängse värde. Skatteförvaltningen bestämmer årligen beräkningsgrunderna för det gängse värdet. Dessa publiceras i Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkning av naturaförmånerna (se punkt 1.3. nedan).

I 13 § i lagen om förskottsuppbörd (1118/1996, FörskUL) bestäms begreppet lön. Enligt 3 mom. i denna paragraf ingår i lönen sådana naturaförmåner som beräknas på det sätt som föreskrivs i inkomstskattelagen. Således är naturaförmånerna skattepliktig lön på samma sätt som lön som betalas i pengar.

Tillämpningen av bestämmelserna om beskattning av naturaförmåner kräver inte att det betalas penninglön till löntagaren. Det är således möjligt att betala lön enbart i form av naturaförmån.

Naturaförmåner kan ges som en s.k. fri förmån eller så kan arbetsgivaren ta ut en ersättning för den. Om den ersättning som betalats till arbetsgivaren är minst lika stor som naturaförmånens värde uppstår det ingen beskattningsbar förmån. Naturaförmånen ska emellertid uppges på årsanmälan. Med ersättning som betalats till arbetsgivaren avses ersättning som tagits ut av löntagarens nettolön minskad med skatt, alltså inte endast avdrag från bruttolönen när förmånen ges. Naturaförmånerna beskattas enligt principen om nyttjande.

Förmånen är inkomst för den tidsperiod som löntagaren har haft förmånen till sitt förfogande. Vad som ska uppges på årsanmälan och skatteåret bestäms på basis av användningstidpunkten.

1.3 Skatteförvaltningens naturaförmånsbeslut

Skatteförvaltningen ger årligen ett beslut om grunderna för beräkningen av naturaförmåner (nedan naturaförmånsbeslutet). Naturaförmånsbeslutet för respektive skatteår ges i slutet av föregående år. Samma beslut gäller för såväl förskottsuppbörden som för den slutliga beskattningen.

I beslutet fastställs värden för de vanligaste naturaförmånerna, såsom bostadsförmån, bilförmån, kostförmån och telefonförmån. Förmåner som inte nämns i beslutet ska värderas enligt deras gängse värde. Det gängse värdet kan tillämpas också då det är klart lägre än värdet som fastsällts i naturaförmånsbeslutet (26 § i naturaförmånsbeslutet).

Naturaförmånsvärden används endast då förmånen är en del av arbetstagarens lön i arbets- eller tjänsteförhållande. De tillämpas också på förmåner till personer som får sådana personliga arvoden som avses i 13 § 1 mom. 2 punkten i lagen om förskottsuppbörd. En förmån som någon fått i ett annat sammanhang värderas till gängse värde, vilket oftast motsvarar de verkliga kostnaderna som uppstått när förmånen skaffades. Exempelvis värderas dividend som utdelats i annan form än pengar (dividend in natura) till gängse värde.

En aktieägare i ett aktiebolag och en delägare i ett personbolag (öppet bolag och kommanditbolag) kan få lön från det bolag hen äger. Sålunda kan de även få naturaförmåner från sitt bolag.

Sedvanliga naturaförmånerna som en aktieägare som jobbar för sitt eget bolag får från aktiebolaget värderas i enlighet med naturaförmånsbeslutet när förmånerna sakenligt har tagits upp som lön i bokföringen och på deklarationerna till Skatteförvaltningen.

1.4 Naturaförmån eller penninglön

Arbetsgivaren kan i vissa situationer ersätta en naturaförmån som inte har fåtts genom att betala naturaförmånens belopp i pengar. Man kan t.ex. betala ersättning för en kostförmån som inte fåtts under semestern. Den ersättning som har betalts i stället för naturaförmånen är ingen förmån, utan normal penninglön till hela det utbetalda beloppet.

Arbetsgivaren kan ingå ett avtal om s.k. total lön med löntagaren. Detta betyder till exempel att den totala kostnaden som orsakas arbetsgivaren ska förbli oförändrad då löntagaren senare får naturaförmåner. En sänkning av penninglönen med ett belopp som motsvarar kostnaderna som orsakats arbetsgivaren av naturaförmånerna Löntagarens inkomst är då en lägre penninglön till vilken man lägger värdet av naturaförmånen (HFD:1986-B-II-589).

1.5 Hur inverkar representation

En bostad eller en båt som getts som naturaförmån till löntagaren kan på samma gång vara i arbetsgivarens representationsbruk. Vid beräkningen av löntagarens skattepliktiga inkomst ska då den del som motsvarar representationsbruket dras av från naturaförmånens värde. Som naturaförmån beskattas således endast privatbrukets andel av kostnaderna.

Hur representationsbruket påverkar naturaförmånens värde behandlas även nedan i punkterna 2.3.4 och 11.2.

1.6 Naturaförmån som utnyttjas i mindre än en månad

I Skatteförvaltningens naturaförmånsbeslut fastställs de månatliga värdena för de vanligaste naturaförmånerna. Förmåner som getts för en kortare tidsperiod än en månad kan beräknas per dag genom att dividera det månatliga värdet med 30,33 och multiplicera resultatet med antalet dagar som löntagaren haft naturaförmånen.

1.7 Arbetsgivarens socialskyddsavgift och den försäkrades sjukförsäkringspremie

Enligt 4 § 2 mom. i lagen om arbetsgivares socialskyddsavgift (366/1963) ska arbetsgivaren betala socialskyddsavgiften på grundval av det sammanlagda beloppet av de löner som betalas till arbetstagarna. En naturaförmån är lön och därför ska arbetsgivaren betala socialskyddsavgift även för beloppet av naturaförmånen.

Enligt 18 kap. 14 § 1 mom. i sjukförsäkringslagen (1224/2004) fastställs sjukförsäkringens sjukvårdspremie enligt den försäkrades inkomst som beskattas vid kommunalbeskattningen. Enligt 15 § 1 mom. i denna lag fastställs sjukförsäkringens dagpenningspremie utifrån den försäkrades skattepliktiga löneinkomst och arbetsinkomst.  Därmed ska sjukvårds- och dagpenningpremierna i regel betalas på de skattepliktiga naturaförmånerna.

I enlighet med vad som nämns ovan avviker naturaförmånerna från vissa skattepliktiga personalförmåner som har befriats från arbetsgivarens socialskyddsavgift och dagpenningpremie med stöd av 4 § 3 mom. i lagen om arbetsgivares socialskyddsavgift och 11 kap. 2 § 4 mom. i sjukförsäkringslagen.

2 Bostadsförmån

2.1 Definition av bostadsförmån

En bostadsförmån innebär att löntagaren på grund av sitt arbets- eller tjänsteförhållande får en bostad, som arbetsgivaren äger eller hyr, till sitt förfogande. En bostad som ägs eller hyrs av ett annat koncernbolag har samma status som en bostad som ägs eller hyrs av arbetsgivaren. Det uppstår ingen bostadsförmån då arbetsgivaren betalar hyran för en bostad som löntagaren själv hyr eller kostnaderna för löntagarens ägarbostad.

I undantagsfall kan en bostadsförmån bildas när en arbetsgivare på annat sätt ordnar bostad i tjänsteförhållande. I rättspraxis har som bostadsförmån ansetts även ett fall när ett hyreskontrakt formellt ingåtts med ett självständigt fastighetsaktiebolag där arbetsgivaren var delägare. Arbetsgivaren stödde fastighetsbolaget ekonomiskt så att från löntagarna betalade en lägre hyra än de övriga invånarna (HFD:1982-B-II-578).

En naturaförmån är skattepliktig inkomst för hela den tid förmånen står till löntagarens förfogande. Således beskattas en bostadsförmån hos löntagaren för hela den tid som denne har tillgång till bostaden oavsett om löntagaren faktiskt bor där hela tiden. Om löntagaren är en och en halv månad på en oavbruten semesterresa med sin familj inverkar upphör inte den skattepliktiga bostadsförmånen för denna tid.

Förutom boendet består naturaförmånsvärdet av tillgången till varmt och kallt vatten. En bostad som värms upp med centralvärme eller el innehåller dessutom värmeförmån (2 § 1 mom. och 5 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet).

2.2 Beräkningsgrunder för bostadsförmånens värde

2.2.1 Faktorer som inverkar på förmånsvärdet

Bostadsförmånens naturaförmånsvärde består av ett grundvärde och ett värde per kvadratmeter. Bostadens ålder och areal samt var den ligger inverkar på dess naturaförmånsvärde. Förmånsvärdet på bostäder inom Helsingfors påverkas dessutom av postnumret. Fram till utgången av 2014 inverkade även det år då bostaden färdigställts på dess värde.

Faktorerna som inverkar på värderingen justeras årligen och förändringarna i värden motsvarar de allmänna förändringarna i hyresnivån.

Om bostadens gängse hyra är lägre än värdet enligt naturaförmånsbeslutet, värderas förmånen till gängse värde. Gängse värde är den hyra som man skulle vara tvungen att betala för bostaden på den fria marknaden.

2.2.2 Bostadens läge

I naturaförmånsbeslutet har Finland delats in i sex områden och det har fastställts olika grundvärden och kvadratmeterevärden för dessa områden. Den regionala indelningen grundar sig på bostädernas kommuner. Bostäderna inom Helsingfors delas ytterligare in enligt postnumret.

Följande indelning i områden tillämpas i naturaförmånsbeslutet 2015:

• Helsingfors 1
• Helsingfors 2
• Helsingfors 3, Esbo, Grankulla
• Helsingfors 4, Vanda
• Kuopio, Jyväskylä, Lahtis, Uleåborg, Tammerfors, Åbo, huvudstadsregionens kranskommuner, övriga Helsingfors
• Övriga Finland

Bostäderna som hör till de olika områdena har bestämts i naturaförmånsbeslutet 2015 som följer:

Område	Bostäder som hör till området
Helsingfors 1	Helsingfors postnummer 00100, 00120, 00130, 00140, 00150, 00160, 00170 och 00180
Helsingfors 2	Helsingfors postnummer 00200, 00210, 00220, 00240, 00250, 00260, 00270, 00280, 00290, 00300, 00310, 00320, 00330, 00340, 00350, 00380, 00400, 00440, 00500, 00510, 00520, 00530, 00540, 00550, 00570, 00610, 00660, 00670, 00680, 00830 och 00850
Helsingfors 3, Esbo, Grankulla	Helsingfors postnummer 00360, 00370, 00390, 00410, 00420, 00430, 00560, 00600, 00620, 00630, 00640, 00650, 00700, 00720, 00780, 00790, 00800, 00810, 00840, 00870 samt Esbo och Grankulla
Helsingfors 4, Vanda	Helsingfors postnummer 00190, 00580, 00690, 00710, 00730, 00740, 00750, 00760, 00770, 00820, 00860, 00880, 00900, 00910, 00920, 00930, 00940, 00950, 00960, 00970, 00980, 00990 och Vanda
Kuopio, Jyväskylä, Lahtis, Uleåborg, Tammerfors, Åbo, kranskommunerna, övr. Helsingfors	Kuopio, Jyväskylä, Lahtis, Uleåborg, Tammerfors, Åbo, Hyvinge, Träskända, Kervo, Kyrkslätt, Nurmijärvi, Riihimäki, Sibbo, Tusby, Vichtis och övr. Helsingfors
Övriga Finland	Övriga områden än de som nämnts

Indelningen i områden bygger på Statistikcentralens statistik per kvartal över hyror i fritt finansierade hyresbostäder. Indelningen enligt postnummer i Helsingfors grundar sig på dyrbarhetsklassificeringen för Helsingfors stad som även Statistikcentralen tillämpar i hyresstatistiken. I övrigt har man indelat områdena enligt en modell där större städer som representerar samma hyresnivå bildar en grupp. Städerna i huvudstadsregionen har delats in enligt postnummer i statistiken över hyresnivåerna.

Värdena av bostadsförmånen bygger på den ovan nämnda hyresstatistiken som offentliggjorts för det andra kvartalet i augusti året innan skatteåret och värdena i statistiken beaktas till 93 procent. Beräkningen grundar sig på den försiktighetsprincip (värdering till 90 procent) som nämns i regeringens proposition 109/1998, ökat med en uppskattad höjning av hyresnivån för skatteåret på 3 procent.

En bostad anses tillhöra den kommun eller det postnummerområde där den fanns den första dagen för skatteåret. Fram till utgången av 2014 delades landet in i två områden, Huvudstadsregionen och övriga Finland. I beslutet avsågs med huvudstadsregionen Helsingfors, Esbo, Vanda och Grankulla. Grundvärdena och de värden som beräknats per kvadratmeter för bostäder i huvudstadsregionen var högre än för bostäder i övriga Finland.

2.2.3 Grundvärde

I naturaförmånsbeslutet har det bestämts fasta basvärden för bostäderna på respektive område. Detta värde är det samma för alla bostäder på ett område varför det proportionellt inverkar mer på värdet för en liten än för en större bostad.

2.2.4 Bostadens areal

Då man räknar ut naturaförmånsvärdet för en bostad lägger man till ett värde per kvadratmeter baserat på bostadens yta. När arealen fastställs ska man räkna som bostadens areal de egentliga boningsrummen och andra utrymmen som hör till löntagarens eller hans familjs boende, såsom bastu, simbassäng och hobbyrum. I den golvyta, på basis av vilken man fastställer förmånens värde, räknas området som begränsas av väggarnas inre sidor men inte utrymmen med en höjd på mindre än 160 cm. Trapphus räknas endast en gång.

Ytan av rökkanaler, bärande pelare och bärande väggar räknas inte som yta. Till den räknas inte heller balkongen eller annat öppet utrymme eller kalla förvaringsutrymmen såsom källare och vind. Garaget hör inte till bostadens areal, utan för det har man separat fastställt ett naturaförmånsvärde.

I vånings- och radhus framgår bostadens areal av disponentintyget. Lagerbyggnader utomhus, vinds- och källarförråd behöver inte tas i beaktande. Till arealen för en bostad som blivit färdig före år 1961 och som ligger någon annanstans än i Helsingfors räknades bara hälften av den del som överstiger 150 kvadratmeter fram till år 2014. Fram till utgången av år 2013 tillämpades bestämmelsen även på bostäder i Helsingfors.

2.2.5 Naturaförmånsvärden för 2015

Penningvärdena som tillämpas i beskattningen för 2015 på bostadsförmån och däri ingående uppvärmning i en bostad med centralvärme är följande:

Område	Bostäder på området
Helsingfors 1	268 € + 11,70 € kvadratmeter
Helsingfors 2	260 € + 10,60 € kvadratmeter
Helsingfors 3, Esbo, Grankulla	227 € + 9,50 € kvadratmeter
Helsingfors 4, Vanda	179 € + 9,50 € kvadratmeter
Kuopio, Jyväskylä, Lahtis, Uleåborg, Tammerfors, Åbo, kranskommunerna, övr. Helsingfors	171 € + 8,00 € kvadratmeter
övriga Finland	147 € + 7,10 € kvadratmeter

Vid värdering av bostadsförmånen jämställs en bostad med elvärme med en bostad med centralvärme (5 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet).

2.3 Avdrag från bostadsförmånens värde

2.3.1 Hyra för bostaden

Från bostadsförmånens värde avdras hyran och eventuell vattenavgift som arbetsgivaren debiterat av löntagaren. Om naturaförmånsbostaden finns i ett fastighetsaktiebolag där arbetsgivaren är aktieägare, betraktas även hyran som betalts till fastighetsbolaget som en ersättning som arbetsgivaren debiterat. Från bostadsförmånens värde får man inte dra av andra avgifter som tas ut i samband med hyran, såsom avgifter för bastu, tvättstuga och parkeringsplats.

2.3.2 Värmekostnader som löntagaren själv betalat

Om löntagaren själv står för uppvärmningskostnaderna ska förmånens värde minskas med ett belopp som fastställts i naturaförmånsbeslutet. I beskattningen för 2015 är detta belopp 1,21 euro per kvadratmeter i månaden (3 § i naturaförmånsbeslutet).

2.3.3 Hyresnivån på orten och bostadens läge

Bostadsförmånens värde kan på grund av ort eller läge sänkas från det värde som angetts 2 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet. Om hyresnivån på orten där bostaden finns är lägre än naturaförmånsvärdena kan förmånens värde sänkas med högst 20 procent. Likaså kan naturaförmånsvärdet sänkas med högst 20 procent på grund av bostadens läge.

Bland andra ett avlägset läge och miljöolägenheter boende på anstalts-, gruv- eller industriområde är sådana grunder. Tillämpas båda grunderna för sänkning ska man räkna den sänkning som grundar sig på läget i enlighet med värdet som sänkts på basis av hyresnivån (8 § i naturaförmånsbeslutet).

Tillämpligheten av grunderna som nämns ovan avgörs enligt vad löntagaren yrkar på i beskattningen. Arbetsgivaren kan tillämpa grunderna för sänkning av värdet i förskottsuppbörden när dessa grunder har tillämpats i tidigare års beskattning och omständigheterna är oförändrade. Arbetsgivaren kan tillämpa det lägre värdet på bostadsförmånen när värdeminskningen har fastställts på så sätt som avses i förhandsavgörandet i 45 § i lagen om förskottsuppbörd. Det förutsätts dock att löntagaren eller arbetsgivaren visar upp en adekvat utredning över förutsättningarna.

Värdet på en bostad som fastställts genom principen om sänkt värde är inte bostadsförmånens minimivärde, då det gängse värdet är ännu lägre.  I sådana fall är naturaförmånsvärdet för en bostad det gängse värdet i enlighet med i 26 § 1 mom. naturaförmånsbeslutet.

2.3.4 Användning av bostad för arbete och representation

I vissa fall arbetar löntagaren också hemma. Om en del av naturaförmånsbostaden används enbart i arbetet, uppkommer naturaförmån inte till denna del (HFD 11.3.1991 liggare 810). Det kan anses att bostaden används för arbetet även när löntagaren regelbundet tar emot eller inkvarterar kunder i sin bostad.

Att använda bostaden för representation kan också vara en grund för sänkning av bostadsförmånens värde. En förutsättning för sänkningen av värdet är att representationen inte är enbart tillfällig. Om bostaden används för representation några gånger per år betraktas detta som tillfälligt. Representation som återkommer varje månad eller oftare är däremot en grund för sänkning av bostadsförmånens värde.

En sänkning av värdet förutsätter att den skattskyldige lägger fram en tillförlitlig redogörelse över bostadens användning för arbete eller representation. Exempelvis kan anteckningar på bokföringsverifikat och i löneberäkningen där representationsändamålet framgår utgöra intyg. Kan det anses att bostadens yta är stor i förhållande till löntagarens och familjens behov, kan även detta vara ett motiv för sänkning av värdet på grund av representation. Har arbetsgivaren inte andra verksamhets- eller representationslokaler där bostaden finns eller i närheten, kan också detta visa på användning för arbete och representation.

Värdet på en bostadsförmån kan sänkas antingen procentuellt eller genom att inte alls beakta de utrymmen som används enbart för representation. Det förstnämnda sättet kan tillämpas när samma utrymme används både privat och för representation. Det andra sättet blir aktuellt då man t.ex. på planritningen tillräckligt tydligt kan fastställa att de utrymmen som används för representation kan avskiljas från de övriga.

Naturaförmånsvärdet av en bostad som delvis används för representation kan också beräknas på följande sätt:

När man beräknar vilka effekter representationen har på en bostadsförmån är utgångspunkten alltid att löntagaren och hans familj ska ha tillräckligt med utrymme med beaktande av familjens storlek. Exempelvis bostadens enda kök kan inte heller vara enbart i representationsbruk.

En sänkning av bostadsförmånens värde på basis av representation avgörs enligt vad löntagaren yrkar på i beskattningen. En förutsättning för sänkningen är att löntagaren visar en tillförlitlig utredning över grunderna för detta till Skatteförvaltningen. När arbetsgivaren verkställer förskottsinnehållningen kan denne självmant sänka värdet på bostadsförmånen endast när värdeminskningen har fastställt på så sätt som avses i förhandsavgörandet i 45 § i lagen om förskottsuppbörd och när representationen i bostaden de facto har gjorts så som i detta avgörande.

2.3.5 Fastighetsskötsel som den inneboende har utfört

Normalt arbete som hör till boendet i småhus eller radhus, såsom skötsel av gårdsplanen och snöskottning, berättigar inte till en sänkning av förmånen. Sådant arbete är t.ex. gräsklippning och snöskottning samt arbeten med uppvärmning av bostaden.

2.3.6 Gårdskarlsbostad

Om fastighetsskötaren (gårdskarlen) bor i fastigheten som han sköter och måste ta emot inneboende i sin bostad, får bostadsförmånens värde sänkas med 15 procent. Däremot kan värdet på bostadsförmånen för en fastighetsskötare som bor någon annanstans än i den fastighet han sköter inte sänkas på denna grund.

2.3.7 Installering av alarmanordningar i bostaden

Att placera alarmanordningar i bostaden är ingen grund för sänkning av bostadsförmånen eftersom alarmet inte orsakar besvär som inverkar på värdet för löntagaren.  Däremot kan alarmen leda till en naturaförmån i vissa fall (se avsn. 2.4.8 nedan).

2.4 Specialfall

2.4.1 Naturaförmånsvärdet höjs mer än 20 procent från föregående år

I naturaförmånsbeslutet har man begränsat ökningen av naturaförmånsvärdet i sådana fall där värdet som räknats ut i enlighet med beslutet blir betydligt högre än värdet för föregående år. Penningvärdet av en naturaförmånsbostad som varit i den skattskyldiges bruk föregående år kan överskrida det värde som fastställts för nämnda år med högst 20 procent (7 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet).

Denna bestämmelse tillämpas även när bostadsförmånens värde blir lägre i enlighet med 2 § 1 mom. i beslutet på grund av ortens låga hyresnivå eller bostadens läge (grunderna för sänkning som avses i 8 § i beslutet).

2.4.2 Flera löntagare i samma bostad

Bostadens grundvärde är lägenhetsspecifik. Om två eller flera löntagare bor samtidigt i samma lägenhet och de alla har egna rum, räknar man först hela lägenhetens naturaförmånsvärde och fördelar det sedan på löntagarna i förhållande till antalet kvadratmeter som de disponerar. Det egna rummets areal beaktas i sin helhet och av gemensamma utrymmen den andel som motsvarar antalet boende.

Om löntagaren använder ett gemensamt rum en kortare tid än en månad ska man räkna naturaförmånens värde per dag såsom beskrivits i punkt 1.6.

Naturaförmånsvärdet som fastställts för ett gemensamt rum ska tillämpas när det bor flera löntagare i samma rum. Detta gäller t.ex. vid inkvartering i baracker där det bor flera personer i samma rum (7 § i naturaförmånsbeslutet).

En bostadsförmån uppstår när en ovan beskriven gemensam bostad har anordnats nära den egentliga arbetsplatsen. Logi på en ort där en sekundär eller särskild arbetsplats finns bildar däremot ingen skattepliktig förmån (71 § 1 mom. ISL).

2.4.3 Tjänstebostäder

En bostad som fåtts av staten, kommunen eller från annat offentligrättsligt samfund är också en naturaförmån. På bostäder i normal stadsmiljö som uppfyller moderna krav tillämpas de allmänna värderingsgrunderna för naturaförmåner.

I vissa fall kan den hyra som debiterats för en tjänstebostad anses som gängse hyra. Detta gäller till exempel bostäder som finns på kaserner, befästningar, fängelse, skolhem eller på ett annat anstaltsområde eller på landsbygden på långt avstånd från tätorter (HFD:1979-BII-568).

2.4.4 Aravafinansierad bostad

Naturaförmånsvärdet för bostäder som avses i aravabegränsningslagen (1190/93) fastställs i enlighet med 2 § 8 mom. i naturaförmånsbeslutet. För dessa bostäder är förmånsvärdet enligt bestämmelsen högst den hyra som betalas för bostaden. Endast när värderingen som görs i enlighet med 2 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet (basvärde och värde per kvm) leder till ett värde som är lägre än den betalda hyran ska denna värdering tillämpas.

2.4.5 Bostadsförmån utomlands

Värdet av en bostadsförmån utomlands som avses i 76 § 1 mom. 5 punkten i inkomstskattelagen består av bostadens gängse hyra, likväl högst 50 procent av värdet av naturaförmånen för en bostad i området Helsingfors 2, i enlighet med 1 mom. (2 § 9 i naturaförmånsbeslutet).

2.4.6 Bostadsförmån för guide

En guide som arbetar utomlands måste ofta byta resmål och samtidigt bostad minst en gång om året. Då blir det svårt att fastställa värdet på bostadsförmånen enligt huvudregeln i naturaförmånsbeslutet. Därför har naturaförmånsbeslutet särskilda bestämmelser för hur man fastställer bostadsförmånens värde för en guide.

Enligt 2 § 10 mom. i naturaförmånsbeslutet beräknas värdet på bostadsförmånen för en löntagare som är anställd hos en resebyrå eller researrangör enligt 25 m2.  Detta gäller när en anställd hos en resebyrå enligt arbetsavtalet är skyldig att förflytta sig och under kalenderåret måste byta tjänstgöringsort och bostad under utlandstjänstgöringen på order från arbetsgivaren. Om löntagaren arbetar på samma resmål hela kalenderåret beräknas naturaförmånens värde enligt den verkliga arealen.

Denna värderingsregel för guider kan i vissa situationer leda till ett mindre fördelaktigt slutresultat än värdering av bostadsförmånen enligt gängse värde. Detta kan vara fallet t.ex. om löntagaren under kalenderåret bor i flera bostäder som är mindre än 25 m2. Då kan värdet på naturaförmånen bestämmas enligt det gängse värdet (26 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet).

2.4.7 Möblerad bostad

Värdet på en bostadsförmån som avses i naturaförmånsbeslutet gäller en omöblerad bostad. Om arbetsgivaren erbjuder löntagaren en möblerad naturaförmånsbostad utgör även möblerna en skattepliktig förmån. Värdet på en möblerad bostad är det gängse värdet.

Det gängse värdet för den förmån som möblerna bildar kan fastställas enligt kapitalkostnaderna och räntan, när annan utredning saknas (se punkt 11 och dess underpunkter nedan). Avskrivningens belopp kan då anses vara beloppet av den avskrivning som arbetsgivaren gjort i sin bokföring. Om arbetsgivaren har hyrt möblerna är den betalda hyran det gängse värdet.

2.4.8 Alarm

Då arbetsgivaren bekostar alarmanordningar i en naturaförmånsbostad bildas ingen skattepliktig förmån av anordningens pris och installation. Driftskostnaderna ingår däremot inte i bostadsförmånens värde. Om arbetsgivaren betalar också dessa kostnader bildar dessa en skattepliktig förmån för löntagaren.

De kostnader som arbetsgivaren lägger ut för att installera ett alarmsystem i en bostad eller en fritidsbostad som ägs eller hyrs av löntagaren är i sin helhet lön oberoende av löntagarens arbetsuppgifter.

2.4.9 Arbetsgivarens hyresverksamhet

Vissa arbetsgivare, såsom städer och försäkringsbolag, bedriver uthyrning av bostäder. Om löntagaren har fått en bostad som arbetsgivaren äger till sitt förfogande på samma grunder som de andra hyresgästerna och den hyra som tas ut av honom bestäms på samma sätt som för de andra hyresgästerna, är det inte fråga om en naturaförmånsbostad. Dessutom förutsätts det att hyreskontraktet inte kan sägas upp på grund av att arbetsförhållandet slutar.

2.4.10 Bostadsförmån efter att anställning upphört

Det är möjligt att en löntagare bor i arbetsgivarens bostad även efter att anställningsförhållandet har upphört. En sådan situation kan uppstå t.ex. vid uppsägning eller hävning av arbetsavtalet. Då bestäms bostadsförmånens värde för uppsägningstiden i enlighet med naturaförmånsbeslutet. Därefter värderas förmånen till gängse värde.

Om löntagaren och arbetsgivaren inte har ett anställningsförhållande som är förenligt med arbetsavtalslagen (55/2001) eller ett tjänsteförhållande, och de inte har avtalat om någon uppsägningstid, värderas bostadsförmånen till gängse värde från och med uppsägningen. Detta kan gälla t.ex. medlemmar i förvaltningsorganen eller den verkställande direktören.

2.4.11 Bostadsförmån för pensionerad f.d. löntagare

Med stöd av 12 kap. 91 § i lagen om hyra av bostadslägenhet (481/1995) får arbetsgivaren säga upp hyresavtalet för en arbetsbostad med anledning av att arbetsförhållandet upphör. Bostadsförmån kan ändå fortsätta som pension.I sådana situationer bör bostadsförmånen värderas enligt de allmänna principerna till gängse värde eftersom det inte är en förmån till en löntagare. Dock har man i beskattningspraxis etablerat en åsikt om att i sådana situationer tillämpa värdena i naturaförmånsbeslutet. Det är ändå inte en princip som tillämpas mer allmänt.

I arbetsgivarens årsanmälan (7801) ska förmånen för bostad åt en pensionerad anställd anges med kod B, pension som arbetsgivaren har betalat.

2.4.12 Hotellinkvartering då löntagaren inte är på arbetsresa

Arbetsgivaren kan bekosta löntagarens hotellinkvartering vid andra tider än under en arbetsresa. Så kan man göra t.ex. i början av ett arbetsförhållande när en ny löntagare börjar arbeta på sin egentliga arbetsplats på en annan ort än där denne tidigare arbetade. Löntagaren får då en förmån till samma värde som det belopp som arbetsgivaren betalat hotellet. Värdet täcker även frukosten och hotellets andra tjänster.

Då löntagaren är på arbetsresa leder inkvarteringen inte till förmånsbeskattning. Ingen förmån beskattas heller då löntagaren övernattar på hotell på grund av arbete på en sekundär arbetsplats (71 § 1 mom. ISL).

3 Rätt att använda EL

I naturaförmånsbeslutet har man fastställt ett separat värde för rätten att använda el i en förmånsbostad. Värdet på rätten att obegränsat använda elström  i en förmånsbostad är 0,72 € per kvadratmeter i månaden. Denna förmån innehåller inte uppvärmning av bostaden med el (5 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet).

Rätten att använda el kan fastställas till värdet som avses i naturaförmånsbeslutet endast då denna förmån har ett samband med bostadsförmånen. Betalar arbetsgivaren elräkningarna för löntagarens egen bostad, utgör beloppet i sin helhet löntagarens lön. (HFD 27.4.1982 liggare 1781).

Om bostaden är försedd med gasspis (stadsgas) täcker den naturaförmån som utgörs av rätten att använda el även kostnaderna för gasen.

4 Garageförmån

Garagets areal räknas inte till bostadens areal vid beräkningen av bostadsförmånens värde. Kostnader för förvaring av en bil ingår inte heller i bilförmånens värde. Således uppkommer en separat garageförmån för ett garage eller en annan bilförvaringsplats (t.ex. bilhallsplats) som bekostas av arbetsgivaren. En sådan bilförvaringsplats ligger vanligen nära löntagarens hem. Beträffande skattepliktigheten har förvaringsplatsens läge dock ingen betydelse.

I 9 § i naturaförmånsbeslutet ingår särskilda bestämmelser om hur man fastställer värdet på en garageförmån. Naturaförmånsbeslutets värden tillämpas på garage och på hallplats. För varma och kalla parkeringsplatser har olika värden fastställts. Penningvärdet för ett kallt garage eller en plats i en kall parkeringshall är 76 € i områdena Helsingfors 1–4, Esbo, Grankulla och Vanda och 50 € i övriga delar av Finland, i beskattningen för 2015.  I beskattningen för 2015 är penningvärdet för ett kallt garage eller en plats i en kall parkeringshall 76 € i områdena Helsingfors 1–4, Esbo, Grankulla och Vanda och 50 € i övriga delar av Finland.

Om arbetsgivaren åt löntagaren bekostar en täckt parkeringsplats eller betalar elräkningen för värmestolpen, uppskattas förmånen till det gängse värdet. Då är det gängse värdet beloppet på den faktura som arbetsgivaren har betalat, men högst garageförmånens värde.

Ett garage eller annan bilförvaring nära arbetsplatsen som står till löntagarens förfogande under arbetsdagen är ingen skattepliktig naturaförmån. Det uppstår heller ingen skattepliktig förmån när löntagaren använder sig av ett eluttag för att värma upp bilen som arbetstagaren bekostat vid arbetsplatsen.

5 Kostförmån

5.1 Definition av kostförmån och olika sätt att ordna den

Med kostförmån avses att arbetsgivaren erbjuder löntagaren en möjlighet till en måltid till ett pris som är lägre än gängse pris eller helt utan kostnad. Som måltid betraktas inte kaffe och kaffebröd eller läskedrycker som arbetsgivaren serverar. Om kaffeserveringen emellertid är så omfattande att den kan anses ersätta en normal lunchmåltid handlar det om en kostförmån.

Kostförmånen kan ordnas på flera olika sätt. Hur kostnadsförmånen har ordnats påverkar beräkningsgrunderna för förmånens värde. Värdet av kostförmånen bestäms på olika sätt beroende på om det gäller följande:

• sedvanlig kostförmån (personalrestaurang eller avtalsmåltid),
• bespisning vid anstalt,
• förmån vid övervakning av måltid, t.ex. elevmåltid,
• personalmåltid inom hotell- och restaurangbranschen och kostförmån som flygpersonalen fått under en flygtur, eller
• riktat betalningsmedel (t.ex. övrig än lunchkupong för avtalsmåltid eller betalkort).

5.2 Sedvanlig kostförmån

Med sedvanlig kostförmån avses en förmån som har ordnats

• i arbetsgivarens egen personalrestaurang,
• i en personalrestaurang som någon annan upprätthåller, eller
• som s.k. avtalsmåltid.

Med personalrestaurang avses ett matställe dit arbetsgivaren anvisar personalen. Det handlar vanligtvis om en personalrestaurang som arbetsgivaren själv eller någon annan driver i arbetsgivarens lokaler.

Med avtalsmåltid avses att arbetsgivaren har ingått avtal med en restaurang som anlitas allmänt, om att denna ska ordna arbetsplatsmåltider åt arbetstagarna. Antalet matställen man kan ingå avtal med har inte begränsats.

Värdet på en sedvanlig kostförmån beräknas på de direkta kostnaderna och mervärdesskatten. År 2015 är kostförmånens värde 6,20 € per måltid när summan av de direkta kostnader som orsakats arbetsgivaren för att skaffa förmånen samt momsen på dessa kostnader uppgår till minst 6,20 € och högst 10,10 €. Om summan understiger 6,20 € eller överstiger 10,10 €, anses förmånens värde vara detsamma som summan av de direkta kostnaderna och momsen på dessa kostnader (10 § i naturaförmånsbeslutet).

Direkta kostnader som inverkar på förmånsvärdet i en personalrestaurang är råvaror och löner vid tillagningen av måltider samt löner för serveringen av måltiderna jämte socialkostnader. Kostnader för hyra, lokaler, utrustning eller andra fasta kostnader är indirekta kostnader som inte ska tas i beaktande. Energikostnader och kostnader för transporten av måltiden till matstället är också indirekta kostnader (11 § i naturaförmånsbeslutet).

Vid avtalsmåltider anses som direkta kostnader det belopp som arbetsgivaren har betalat åt matstället. Arbetsgivaren kan ge kostförmånen såsom skattepliktig förmån eller ta ut en ersättning av löntagaren. Den ersättning som arbetsgivaren debiterat av löntagaren ska inte dras av från beloppet av direkta kostnader när man räknar ut kostförmånens värde. Ersättningen minskar endast beloppet av den beskattningsbara förmånen.

Om ersättningen som löntagaren betalar är minst lika stor som värdet på kostförmånen uppstår det ingen skattepliktig förmån för löntagaren. Eurobeloppen i naturaförmånsbeslutet varierar årligen.

Följande tabell illustrerar hur kostförmåner värderas enligt de eurobelopp som gäller 2015.

Direkta kostnader + moms	Debiterad ersättning	Beskattningsbart
4,90 €	0,00 €	4,90 €
8,00 €	0,00 €	6,20 €
10,10 €	0,00 €	6,20 €
10,10 €	5,00 €	1,20 €
10,10 €	6,20 €	0,00 €
11,00 €	5,50 €	5,50 €

5.3 Arbetsgivaren subventionerar

Arbetsgivarna kan subventionera verksamheten i en personalrestaurang som drivs av en utomstående. Syftet med subventionen är att sänka det pris som personalrestaurangen debiterar av de anställda. Om subventionen totalt inte överskrider restaurangens indirekta kostnader bildas ingen beskattningsbar förmån för löntagaren. Det bildas inte heller någon förmån när det pris som löntagaren betalar för måltiden underskrider värdet på kostförmånen.

5.4 Bespisning vid anstalt

Härmed avses en måltid som ordnats för patienter, skolelever eller en annan motsvarande måltid. Det är alltså inte en bespisning som i första hand ordnats för personalen. Det har fastställts ett eget naturaförmånsvärde för bespisning vid anstalter. Detta tillämpas på den kostförmån som ges personalen i sjukhus, skolor, daghem, åldringshem och liknande inrättningar. Värdet på denna förmån är 75 procent av värdet på sedvanlig kostförmån (12 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet). Ett familjehem är inte en anstalt som avses här, och på kostförmån som dess personal får, tillämpas värdet på sedvanlig kostförmån till sitt fulla belopp.

Värdet på måltider vid en anstalt kan tillämpas också då maten levereras från anstaltens kök till arbetsgivarens övriga verksamhetsställe (HFD 3.9.1993 liggare 3165). Kostförmån i samband med övervakning av elevers eller patienters måltider värderas till 80 procent av värdet på den ovan nämnda anstaltsmåltiden (12 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet).

5.5 Kostförmån i hotell- och restaurangbranschen och för flygpersonal

Naturaförmånsvärdet av kostförmån i hotell- och restaurangbranschen har definierats separat i naturaförmånsbeslutet. Detta naturaförmånsvärde tillämpas på hotellets eller restaurangens hela personal. Värdet tillämpas även på de anställda i personalrestauranger och i trafikstationernas barer vars huvudsakliga uppgift är att tillreda och servera mat. Förmånens värde är 85 procent av värdet på sedvanlig kostförmån (12 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet).

På måltider som flygpersonal får under flygning tillämpas samma värdering som för kostförmånen för personalen i hotell- och restaurangbranschen. Förmånens värde är 85 procent av värdet på sedvanlig kostförmån (12 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet).

5.6 Riktat betalningsmedel i samband med kostförmån

5.6.1 Allmänt om riktade betalningsmedel

En kostförmån kan beviljas även med ett s.k. riktat betalningsmedel. Riktade betalmedel är bl.a. värdesedlar, dvs. måltidskuponger för andra än avtalsmåltider samt betalkort och olika mobila betalningsmedel. Från och med 2015 har man tagit in bestämmelser om värdesedlar och andra betalningsmedel med fast taxa (13 § i naturaförmånsbeslutet) samt betalmedel som grundar sig på saldo (14 § i naturaförmånsbeslutet).

Frågan om när ett betalningsmedel är riktat tas upp i Skatteförvaltningens anvisning ”Köp av natura- och personalförmåner med riktade betalmedel” (Skatteförvaltningens anvisning Dnr A26/200/2013). Betalmedlet ska uppfylla både förutsättningarna i anvisningen och förutsättningarna enligt avsn. 5.6. och 5.7 för att en kostförmån som ges med detta ska kunna värderas i enlighet med naturaförmånsbeslutet.

5.6.2 Värdechecker och andra betalmedel med fast taxa

5.6.2.1 Principer för värderingen

I 13 § i naturaförmånsbeslutet föreskrivs om riktat betalningsmedel med fast taxa för värdering av kostförmån. Beskattningsvärdet av en förmån som inte utgörs av en kupong för avtalsmåltider eller annat motsvarande betalningsarrangemang är 75 procent av förmånens nominella värde inom de gränser i euro som framgår av naturaförmånsbeslutet, dock minst minimibeloppet enligt beslutet.

Om förmånens nominella värde per dag underskrider eller överskrider beloppet i naturaförmånsbeslutet, värderas förmånen till gängse värde. Förmånens nominella värde är, beroende på betalmedlet, antingen värdesedelns värde i euro eller det belopp i euro som laddats på betalkortet.

Eurobeloppen fastställs årligen i naturaförmånsbeslutet. År 2015 är dessa gränser 6,20 euro och 10,10 euro. Om det nominella värdet av ett riktat betalmedel faller inom dessa gränser värderas förmånen till 75 procent i beskattningen, dock minst till 6,20 euro. Betalmedel med ett nominellt värde som är lägre än 6,20 euro och över 10,10 euro värderas till det nominella värdet (13 § 1 mom. i naturaförmånsbeslutet). Den ersättning som debiterats av löntagaren minskar på storleken av den beskattningsbara kostförmånen. Om den ersättning som löntagaren betalar är minst lika stor som värdet av kostförmånen uppstår det ingen skattepliktig förmån för löntagaren.

Följande tabell illustrerar värderingen av kostförmåner enligt de eurobelopp som gäller 2015.

Kupongens nominella värde	Debiterad ersättning	Skattepliktigt
6,50 €	0,00 €	6,20 €
8,00 €	0,00 €	6,20
9,00 €	5,00 €	1,75 €
10,10 €	0,00 €	7,58 €
10,10 €	7,60 €	0,00
12,00 €	0,00 €	12,00 €

5.6.2.2 Värdering per måltid

Värdering av kostförmån till 75 procent görs per måltid för betalmedel med fast taxa. Värdet på den skattepliktiga förmån som löntagaren får ska med andra ord avgöras per måltid. Värdechecker (lunchkuponger på papper eller elektroniska) värderas per måltid automatiskt utan problem eftersom beloppet av en förmån som gäller en enskild måltid alltid är av samma storlek och känd på förhand.

När man använder betalkort uppfylls kriteriet om måltidsspecifik värdering när kortet debiteras med ett i förväg fastställt belopp vid varje betalningstransaktion och beloppet varje gång är detsamma.

5.6.2.3 En sedel eller annat betalmedel för varje inrikes arbetsdag

Löntagaren kan få endast en kupong värderad till 75 procent per sådan faktisk arbetsdag i hemlandet (odelbar helhet, 13 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet). Således ska värdet på måltidskuponger som getts för t.ex. semester, föräldraledighet och tjänstledighet värderas till det nominella värdet. Man ska även beakta att tillfälliga frånvaron minskar antalet kuponger. Liknande principer tillämpas även på betalkort och andra riktade betalmedel.

Arbetsdagens längd avgör om en måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel kan värderas till 75 procent i enlighet med naturaförmånsbeslutet. En förutsättning för värdering enligt naturaförmånsbeslutet är att löntagarens genomsnittliga arbetsdag är minst sex timmar, vilket enligt 28 § 1 mom. i arbetstidslagen (605/1995) är den arbetstid som berättigar till att hålla rast. Om löntagarens arbetsdag varar i genomsnitt mindre än sex timmar ska ett riktat betalmedel som arbetsgivaren ger honom värderas till gängse värde.

5.6.3 Riktade betalningsmedel med saldo

5.6.3.1 Principer för värderingen

I 14 § i naturaförmånsbeslutet föreskrivs om värdering av kostförmån genom att använda betalningsmedel med saldo.

På betalkort avsedda för måltider eller andra motsvarande riktade betalmedel från vilka ett eurobelopp debiteras enligt måltidens pris i samband med betalningen värderas deras inladdade saldo i euro till 75 procent av deras nominella värde, dock minst till 6,20 euro per arbetsdag.

Värdering enligt ovan förutsätter att betalkortet eller ett annat riktat betalmedel med saldo uppfyller alla följande krav:

• betalkortet har en transaktionsbestämd maximigräns som högst motsvarar maximibeloppet per måltid enligt naturaförmånsbeslutet (10,10 e/2015),
• kortet debiteras alltid med minst minimibeloppet (6,20 e) av den måltidsspecifika förmånen enligt naturaförmånsbeslutet, oberoende av måltidens pris,
• på betalkortet laddas ett saldo i euro som motsvarar högst det dagliga maximibeloppet i naturaförmånsbeslutet för varje arbetsdag i hemlandet under den aktuella perioden (10,10 e/2015), samt
• på betalkortet laddas minst den nedre gränsen i euro per måltid (6,20 e) enligt naturaförmånsbeslutet 2015 multiplicerat med antalet arbetsdagar i perioden.

Om betalkortet uppfyller alla dessa förutsättningar värderas det saldo i euro som laddats på kortet vid beskattningen till 75 procent av det laddade eurobeloppet. Förmånens värde är dock alltid minst den nedre gränsen i euro per måltid enligt naturaförmånsbeslutet multiplicerat med antalet arbetsdagar i perioden. Exempelvis år 2015 värderas förmånen så här: laddat saldo x 75 %, dock minst 6,20 euro x antalet arbetsdagar.

Uppfylls inte dessa villkor värderas saldot som laddats på betalkortet till sitt nominella värde. Beloppet som finns på kortet vid laddningen har ingen betydelse för värderingen så länge som det laddade beloppet överensstämmer med löntagarens faktiska inrikes arbetsdagar (se närmare punkt 5.6.3.2).

Följande exempel visar hur ett laddningsbart betalkort fungerar.

Laddningsperioden i exemplet är en månad. Beroende på arbetsgivarens behov kan perioden också vara längre, till exempel tre månader.

5.6.3.2 Endast för inrikes arbetsdagar

Arbetsgivaren kan på det sätt som avses i 14 § 3 mom. i naturaförmånsbeslutet årligen på ett betalkort ladda ett saldo värderat till 75 procent på högst 10,10 euro (2015) per sådan faktisk arbetsdag i hemlandet under vilken arbetsgivaren inte på annat sätt kan ordna en måltid som motsvarar arbetsplatsmåltid. Således ska det saldo som laddats för t.ex. semester, föräldraledighet och tjänstledighet värderas till det nominella värdet. Man ska även beakta att tillfälliga frånvaron, t.ex. sjukledighet minskar antalet kuponger.

Arbetsdagens längd inverkar på huruvida ett betalkort eller ett annat riktat och laddningsbart betalmedel kan värderas till 75 procent i enlighet med naturaförmånsbeslutet.

En förutsättning för värdering enligt naturaförmånsbeslutet är att löntagarens genomsnittliga arbetsdag är minst sex timmar, vilket enligt 28 § 1 mom. i arbetstidslagen är den arbetstid som berättigar till att hålla rast. Om löntagarens arbetsdag i genomsnitt är kortare än sex timmar ska ett belopp på ett riktat betalmedel som arbetsgivaren ger värderas till gängse värde.

I enlighet med naturaförmånsbeslutet kan ett betalkort eller annat riktat betalmedel laddas med högst ett belopp som värderat till 75 % motsvarar maximibeloppet per dag (10,10 euro/2015) för ett kalenderår multiplicerat med antalet antagna arbetsdagar. Laddas kortet med ett större belopp ska detta belopp värderas till gängse värde.

Men beloppet som laddas kan också vara mindre än detta maximibelopp. Detta kan bero på att man inte laddar kortet maximalt för varje antagen arbetsdag eller att kortet inte alls laddas för varje dag.

5.6.3.3 Avstämning en gång i året

Vid utgången av varje kalenderår ska arbetsgivaren reda ut hur många inrikes arbetsdagar varje medarbetare de facto har haft och jämföra antalet med saldot som laddats på kortet. Framgår det då att en löntagare har fått mer än 10,10 euro per inrikes arbetsdag ska det överstigande beloppet värderas till gängse värde. Den skattepliktiga förmånen som räknats ut i samband med avstämningen ska anges på årsanmälan för kalenderåret. Det är möjligt att justera förskottsinnehållningen i december.

5.6.3.4 Ersättning debiteras från nettolönen

En arbetsgivare kan debitera en ersättning för löntagarens riktade betalkort från nettolönen.  Den ersättning som arbetsgivaren debiterar på förmånen sänker värdet på den skattepliktiga naturaförmånen. Löntagaren förmånsbeskattas inte för betalkortet om debiteringen är minst lika stor som beskattningsvärdet.

5.6.3.5 Kostförmån upphör

Om den kostförmån som getts i form av ett betalkort upphör till följd av att anställningen avslutas och det blir belopp kvar på kortet, bestäms skattepåföljderna enligt om saldot tillhör arbetsgivaren eller löntagaren. Om det återstående beloppet på kortet hör till arbetsgivaren beskattas löntagaren inte för det saldo som laddats för de arbetsdagar han inte längre åtnjuter förmånen.

Om saldot som laddats på betalkortet blir hos den f.d. löntagaren efter att kostförmånen upphört, värderas det återstående saldot till nominellt värde för den del som beloppet överstiger antalet faktiska inrikes arbetsdagar.

5.6.3.6 Betalkort som faktureras efteråt

Alternativt kan betalkortet användas så att inget saldo laddas i förväg, utan den som tillhandahåller betalkortet fakturerar arbetsgivaren i efterhand enligt hur löntagaren har använt kortet.

Är det endast möjligt att betala sådana måltider vars pris motsvarar minst minimipriset per måltid och högst maximipriset per måltid i naturaförmånsbeslutet kan det belopp som fakturerats av arbetsgivaren värderas enligt naturaförmånsbeslutet. En förutsättning för detta är att den som erbjuder betalkortet eller arbetsgivaren i efterhand gör upp måltidsspecifika kalkyler över den skattepliktiga förmånens belopp baserat på faktisk användning.

5.6.3.7 Övriga betalningsmedel

Kostförmånen kan också ges i en annan form än ett betalkort som grundar sig på saldo. Andra riktade betalmedel är bl.a. värdesedlar, dvs. måltidskuponger för andra än avtalsmåltider samt betalkort och mobila betalningsmedel. I tillämpliga delar gäller samma förutsättningar för andra riktade betalmedel som för betalkorten.

5.6.4 Personligt bruk och riktbarhet

En kostförmån som värderats i enlighet med naturaförmånsbeslutet är avsedd endast för personligt bruk för den som är i arbets- eller tjänsteförhållande med givaren. Därför kan en förmån som getts i såsom en måltidskupong på papper, ett betalkort eller annat riktat betalmedel värderas till 75 procent endast när det handlar om ett personligt betalmedel.

En förmån som värderats i enlighet med naturaförmånsbeslutet är avsedd endast för måltider som intas under arbetsdagen. Därför kan en måltidskupong på papper eller ett annat riktat betalmedel värderas till 75 procent av det nominella värdet endast när kupongen eller betalmedlet enbart kan användas för måltider. Betalmedlet ska vara sådant att det inte går att köpa livsmedel, cigarretter eller alkohol med det och man ska inte kunna få tillbaka pengar på dess värde (13 o. 14 § i naturaförmånsbeslutet).

En måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel kan värderas i enlighet med naturaförmånsbeslutet också då kupongen eller betalmedlet kan användas för att betala matportioner som säljs över disken i en livsmedelsbutik för att ätas utanför butiken (s.k. take away-portioner), såsom sallader och fyllda baguetter. Om det går att köpa andra livsmedel med betalmedlet, såsom djupfryst färdigmat, är det en skattepliktig förmån. Förmånen är skattepliktig också om den andel av kupongens värde som överstiger lunchens pris kan användas för betalning av andra inköp.

Förutom ovan nämnda särskilda förutsättningar för kostförmånen gäller de allmänna kraven på personbundenhet och riktbarhet i Skatteförvaltningens anvisning Köp av natura- och personalförmåner med riktade betalmedel (diarienummer A26/200/2013).

5.7 Specialfall

5.7.1 Kostförmån under arbetsresa

En måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel som arbetsgivaren gett för en resa kan värderas enlighet med naturaförmånsbeslutet, när arbetsgivaren inte på något annat sätt har bekostat måltiden. T.ex. lunch som ingår i priset på en kurs som arbetsgivaren har betalat och lunch som man i egenskap av arbetsgivarens representant bjudit kunden är måltidskostnader som arbetsgivaren har bekostat som avses ovan. Om löntagaren får en måltidskupong eller annat betalningsmedel för samma dag, värderas den till nominellt värde. Måltidskupongen eller ett annat riktat betalningsmedel är ändå inte en sådan gratis måltid på grund av vilken dagtraktamentet borde halveras.

5.7.2 Kostförmån under distansarbete

Det händer att löntagaren arbetar ibland hemma eller på annat håll utanför arbetsplatsen. En arbetsdag på distans motsvarar en arbetsdag i hemlandet och därför kan arbetsgivaren för en sådan dag erbjuda en kostförmån som värderats enligt naturaförmånsbeslutet, såsom en måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel. Då måste kravet på arbetsdagens längd och de övriga förutsättningarna uppfyllas.

5.7.3 Två arbetsdagar under samma dygn

Arbetsgivaren kan ge löntagaren en måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel som värderats till 75 procent enligt naturaförmånsbeslutet per faktiskt arbetsdag i hemlandet, men i vissa situationer kan löntagaren ha två arbetsdagar i hemlandet under ett dygn.

Det är nämligen möjligt att löntagaren har två olika arbetsperioder under samma dygn i samma arbetsgivares tjänst t.ex. vid skiftarbete. Om perioderna är helheter som separerats från varandra med minimitiden för dygnsvila enligt 29 § i arbetstidslagen, kan en måltidskupong eller annat riktat betalmedel som getts för bägge perioderna värderas i enlighet med naturaförmånsbeslutet.

Det kan också hända att löntagaren arbetar för två olika arbetsgivare. Då är det möjligt att hen under samma dygn gör en faktisk arbetsdag för båda arbetsgivarna. I en sådan situation kan löntagaren få en måltidskupong eller ett annat riktat betalmedel från båda arbetsgivarna. Båda förmånerna kan värderas i enlighet med naturaförmånsbeslutet om båda arbetsdagarna varar minst 6 timmar och de övriga förutsättningarna uppfylls.

5.7.4 Måltid under arbetspraktik

En student eller skolelev kan göra arbetspraktik i företag. Vissa praktikplatser bjuder praktikanten måltider under arbetsdagarna. Får praktikanten gratis måltider under skoldagarna i läroanstalten bildas det ingen beskattningsbar förmån av måltider under praktiken.

Om läroanstalten inte bjuder gratis måltid är måltiden som fåtts på praktikplatsen däremot en skattepliktig förmån som ska beskattas som lön. Betalar arbetsgivaren ingen penninglön för praktiken kan förskottsinnehållning inte verkställas på förmånens värde. Man måste ändå ange förmånen i årsanmälan och betala arbetsgivares socialskyddsavgift på den.

6 Förmån av helpension

En förmån av fritt uppehälle uppstår när arbetsgivaren åt arbetstagaren betalar bostad, kost, belysning och uppvärmning. Bestämmelsen om helpension tillämpas t.ex. när en au pair får denna förmån av värdfamiljen eller någon som arbetar på ett gårdsbruk får helpension. Värdet på förmån av fritt uppehälle tillämpas inte på logi i hotell eller motsvarande annan inkvartering med helpension (15 § i naturaförmånsbeslutet). En sådan förmån värderas till sitt gängse värde, t.ex. vad som arbetsgivaren betalat åt hotellet.

I naturaförmånsbeslutet har det separat fastställts värden för den förmån som löntagaren får av helpension då denne har ett rum i sitt eget bruk eller ett gemensamt rum. Värdet på ett eget rum för löntagaren med helpension är 480 euro i månaden och ett gemensamt rum med helpension är 461 euro i månaden (15 § i naturaförmånsbeslutet 2015).

För en sjöman är penningvärdet av den naturaförmån som denne får i sin tjänstgöring 12,40 € per dygn eller högst 279 € per månad i beskattningen för 2015 (16 § i naturaförmånsbeslutet).

7 Bilförmån

7.1 Definition av bilförmån

Om löntagaren eller dennes familjemedlem använder arbetsgivarens person- eller paketbil för privat körning anses detta som bilförmån. Bilförmånen kan vara en fri bilförmån eller en bruksförmån av bil. Det är frågan om fri bilförmån då arbetsgivaren betalar alla kostnader som bilen har gett upphov till. Förmånen av att använda bil gäller då den skattskyldige själv står för åtminstone bilens bränslekostnader.  Kostnaderna ska betalas till någon annan än åt den egna arbetsgivaren.

En naturaförmån uppstår även när löntagarens familjemedlemmar använder en bil som löntagarens arbetsgivare äger eller disponerar. Om arbetsgivaren t.ex. ställer två bilar till löntagarens förfogande, av vilka den ena används av löntagaren och den andra av dennes familjemedlemmar uppstår det två skattepliktiga bilförmåner. Båda bilarna beskattas som lön för den familjemedlem som är anställd av den som gett förmånen.

Beräkningsformeln för bilförmån enligt naturaförmånsbeslutet gäller endast beräkning av värdet på person- och paketbilar. Formeln tillämpas inte när man fastställer värdet av andra naturaförmåner. Ett fordon är en person- eller paketbil om den har registrerats som en sådan. Men en naturaförmån uppstår även för privat bruk av ett annat fordon. Då är förmånens gängse värde den skattepliktiga naturaförmånens belopp. Exempelvis beräknas naturaförmånsvärdet av en lastbil enligt förmånens gängse värde (se punkt 7.8.5 nedan).

7.2 Åldersgrupp

I Skatteförvaltningens naturaförmånsbeslut har bilarna indelats i tre åldersgrupper enligt det år när bilen tagits i bruk enligt registreutdraget. Bilen hör till åldersgrupp A under de tre första bruksåren, till åldersgrupp B under tre därpå följande år och därefter till åldersgrupp C.

Åldersgrupperna för bilarna ändras således varje år. I naturaförmånsbeslutet för år 2015 är åldersgrupperna följande:

Åldersgrupp	Bilar i gruppen
A	bilar som tagits i bruk under 2013–2015
B	bilar som tagits i bruk under 2010–2012
C	bilar som tagits i bruk före 2010

7.3 Faktorer som inverkar på bilförmånens värde

Bilförmånens månatliga värde består av två delar, ett grundvärde (procentandel) och driftskostnader (eurobelopp). Grundvärdet motsvarar närmast kapitalkostnaderna. I dem ingår avskrivning, ränta, försäkringspremierna och fordonsskatten. I driftskostnaderna ingår däremot däck, reparations- och servicekostnader samt för fri bilförmån även bränslekostnaderna.

Grundvärdet är mindre för äldre bilar än för nyare bilar. Driftskostnaderna är däremot större för de äldre bilarna. Orsaken är till exempel att garantin har gått ut och att reparationskostnaderna är större.

7.4 Bestämning av grundvärdet

7.4.1 Nyanskaffningspris

Grundvärdet fastställs som en procentuell andel av bilens nyanskaffningspris. Med nyanskaffningspris avses det allmänna riktpriset som importören, eller i annat fall partihandeln, har angett.  Leveransavgiften läggs inte till bilens pris.

En bil som tagits i bruk första gången vid ingången av 2015 har ett nyanskaffningspris som motsvarar det allmänna riktpriset på köpdagen. Har bilen tagits i bruk innan 2015 är nyanskaffningspriset det allmänna riktpriset som gällde vid ingången av den månad då bilen togs i bruk. Som nyanskaffningspris anses riktpriset för månaden då bilen togs i bruk även i det fall att man inte känner till riktpriset för köpdagen gällande en bil som tidigast tagits i bruk första gången vid ingången av 2015.

Nyanskaffningspriset bibehålls under bilens hela brukstid. Senare förändringar i priset eller ägarväxlingar inverkar inte på naturaförmånsvärdet på en bil som redan är i bruk. Om samma bilmodell har flera importörer, använder man som nyanskaffningspris det värde som införts i Tullens statistik över priser på personbilar. Enskilda bilaffärers kampanjpriser tillämpas inte som grund för beräkningen av bilförmånen. Om man inte kan reda ut riktpriset (t.ex. om bilen importeras begagnad) används priset på en bil som närmast motsvarar den aktuella bilen. Bilaffärerna utfärdar intyg över riktpriserna på bilar som de sålt som företagsbilar. Arbetsgivaren ska foga intyget till sin lönebokföring.

Då grundvärdet beräknas gör man från bilens pris ett grundavdrag i euro som är lika stort för alla bilar och som syftar till att jämna ut skillnaderna i bruks- och kapitalkostnader mellan billigare och dyrare bilar. Grundavdraget uppgår till 3 400 euro. Grundvärdet avrundas nedåt till närmaste 10 euro.

7.4.2 Importerade begagnade bilar

Naturaförmånsvärdet för en bil som importerats till Finland begagnad och ska användas som naturaförmånsbil räknas ut på samma sätt som värdet för en bil som köpts som ny här. Bilens ålder bestäms enligt när den de facto tagits i bruk första gången, oberoende av i vilket land detta har skett. Även bilens nyanskaffningspris fastställs alltid i enlighet med finska priser. Om bilmodellen i fråga inte säljs i Finland, använder man priset på närmast motsvarande modell.

7.4.3 Tilläggsutrustning

Då man köper en bil kan man utöver eller i stället för standardutrustningen skaffa tilläggsutrustning till den. Sådana är t.ex. metalliclack, läderklädsel, backningsradar, dragkrok, taklucka och farthållare samt olika bilvärmare med installation. Anskaffningspriserna för tilläggsutrustningen läggs till bilens nyanskaffningspris när deras sammanlagda värde överskrider 850 euro. Även monteringskostnaderna för utrustningen anses som en del av anskaffningspriset. Vanliga vinterdäck och biltelefon ökar inte förmånsvärdet eftersom vinterdäck ingår i driftskostnaderna och privat användning av biltelefonen är en separat förmån.

Värdet av tilläggsutrustningen bestäms utifrån det pris som arbetsgivaren betalat för den. Om en rabatt som arbetsgivaren fått överskrider den sedvanliga kassarabatten eller en motsvarande rabatt, används utrustningens allmänna riktpris som värde. Prissättningen av tilläggsutrustningspaket vid kampanjer som importörer och återförsäljare riktat till allmänheten kan betraktas som sedvanlig rabatt. Tilläggsutrustning som löntagaren själv bekostar räknas inte till bilförmånens värde.

7.4.4 Hands free-utrustning och navigator

Som tilläggsutrustning behandlas även priset och monteringskostnaderna för hands free-utrustning som arbetsgivaren har skaffat (HFD 10.11.2003 liggare 2755). Alltså läggs detta pris till nyanskaffningsvärdet på en förmånsbil. Om arbetsgivaren skaffar hands free-utrustning till en bil som löntagaren äger är anskaffningspriset och monteringskostnaderna i sin helhet lön.

Om arbetsgivaren skaffar headset för en naturaförmånstelefon, kan detta betraktas som tilläggsutrustning för telefonen varmed dess värde inte inverkar på bilförmånens värde. Då stiger inte heller mobiltelefonförmånens värde.

Även en GPS-navigator är i allmänhet tilläggsutrustning som hör till användningen av bilen. Hör navigatorn till bilens standardutrustning ingår dess värde i bilens anskaffningsutgift och således i bilförmånens grundvärde. Om navigatorn skaffas separat behandlas den såsom tilläggsutrustning.

Om arbetsgivaren skaffar en navigator till löntagarens bil och navigatorn övergår i löntagarens ägo räknas navigatorns pris som lön. En navigator som ägs av arbetsgivaren men monterats i löntagarens bil enbart för att användas i arbetet utgör ingen skattepliktig naturaförmån.

7.4.5 Färddator

I stället för en körjournal kan arbetsgivaren skaffa en färddator till förmånsbilen. Då kopplas bilen till ett GPS-system som följer upp och förmedlar information om körningen och övriga data elektroniskt. Tjänstens månadspris varierar liksom färddatorns anskaffningspris vilket inverkar på färddatorns värde.

Om syftet med färddatorn endast är att samla in uppgifter om körningarna kan färddatorn inte jämställas med en navigator. En sådan apparat som fästs i bilen för uppföljning och den tilläggstjänst som bilens användare får kan inte anses som tilläggsutrustning i enlighet med naturaförmånsbeslutet. Således inverkar inte de månatliga kostnaderna eller anskaffningspriset för apparaten som arbetsgivaren betalar på hur man räknar ut naturaförmånsvärdet och löntagaren förmånsbeskattas inte. Skaffar arbetsgivaren en apparat för uppföljning som kommer i löntagarens ägo är apparatens gängse värde löntagarens inkomst.

7.5 Driftskostnader

7.5.1 Två olika beräkningssätt

Bilens driftskostnader har fastställts både som ett månatligt värde och som ett kilometervärde baserat på privata körningar.

Värdet på de månatliga driftskostnaderna av bilförmånen har beräknats under antagandet att de privata körningarna uppgår till 1 500 km per månad, dvs. till 18 000 km per år. Om de privata körningarna konstant är mindre än detta, kan löntagaren nå ett förmånligare beskattningsvärde genom att föra körjournal. Om arbetsgivaren inte vill kontrollera körjournalen månatligen, kan man även göra så att arbetsgivaren tillämpar det månatliga värdet i förskottsuppbörden och löntagaren meddelar antalet körda kilometer enligt körjournalen på sin skattedeklaration och yrkar på att förmånens värde ska sänkas. Löntagaren ska förvara körjournalen och endast lämna in den till Skatteförvaltningen på begäran.

Väljer man att räkna bilförmånen baserat på kilometer bör man observera att valet måste tillämpas systematiskt. Månadsvärdet begränsar i detta fall inte beloppet av den skattepliktiga förmånen. Om löntagaren till exempel har kört 3 000 km privata resor per månad, beräknas bilförmånens värde utgående från detta antal körda kilometer. Även arbetsgivares socialskyddsavgift betalas på basis av dessa verkliga värden.

7.5.2 Körjournal

Om man väljer att bilens driftskostnader ska tas i beaktande utifrån det faktiska antalet kilometer i privatkörning, ska löntagaren lämna in en körjournal eller annan tillförlitlig utredning över de privata körningarna. En annan utredning kan vara till exempel det totala antalet kilometer som körts med bilen (HFD 1979-B-II-578).

Körjournalen kan vara manuell eller elektronisk. Av körjournalen ska framgå antalet kilometer som körts dagligen specificerade på arbetskörningar och privata körningar. För arbetskörningarna ska dessutom antecknas

• tidpunkt när resan börjat och slutat,
• var körningen började och slutade, vid behov rutten,
• vägmätarens ställning när körningen börjat och slutat, körsträckan,
• ändamålet med körningen, samt
• vem som använt bilen.

För privata körningar räcker det med enbart antalet körda kilometer.

7.5.3 Gränsdragning mellan  privata körningar och arbetskörningar

7.5.3.1 Privata körningar

Som privata körningar anses bland annat fritidskörning och resorna mellan bostad och egentlig arbetsplats som löntagaren gör.

Även resorna mellan en arbetsbostad som avses i 95 § i inkomstskattelagen och den egentliga arbetsplatsen samt resor mellan en inkvartering och den sekundära arbetsplatsen är privatkörning.

Även veckoslutsresor till och från den särskilda platsen för att utföra arbetet eller andra resor mellan hemmet under en arbetskommendering annanstans är privatkörning. Om löntagaren har en fri bilförmån vars värde arbetsgivaren räknar ut genom att använda det månatliga värdet för driftskostnaderna ska det inte vara någon svårighet med sådana resor vid förskottsinnehållningen. Men om löntagaren har förmån att använda bilen eller då arbetsgivaren räknar driftskostnaderna enligt kilometer måste även de ovan nämnda resorna betraktas som privata körningar.

7.5.3.2 Körning i arbetet

Som en arbetsresa (eller körning i arbetet) anses en resa till en särskild plats för att utföra arbetet. En arbetsresa kan börja från löntagarens egentliga arbetsplats, från bostaden, arbetsbostaden eller från inkvarteringsstället på en sekundär arbetsort.

Har löntagaren emellertid för avsikt att åka på kundbesök hemifrån på morgonen med arbetsgivarens bil, är resan som efter den föregående arbetsdagens slut gjorts från den egentliga arbetsplatsen till hemmet privatkörning. Körningen till kundbesöket nästa morgon är däremot inte privat. Resor som görs till en sekundär arbetsplats är alltså arbetskörningar.

7.5.3.3 Körningar i bisyssla

En anställd kan köra för sin bisyssla med en bil som utgör naturaförmån i huvudsysslan. Dessa körningar är då privatkörningar enligt arbetsgivaren som gett förmånen. Däremot kan det vara en arbetsresa ur den arbetsgivares synvinkel som gett uppdraget för bisysslan.

7.5.3.4 Tillfälliga besök på arbetsplatsen eller utryckning

När en löntagare gör tillfälliga besök på arbetsplatsen, såsom utryckningar kan dessa anses som arbetstid. Exempelvis om löntagaren hastigt måste besöka den egentliga arbetsplatsen utanför den normala arbetstiden ungefär en gång per månad. Om utryckningarna till den egentliga arbetsplatsen upprepas ofta eller regelbundet är det frågan om privat körning.

7.5.3.5 Specialutrustade fordon

En löntagare kan i sitt arbete använda en specialutrustad bil, t.ex. en servicebil eller veterinärbil med utrustning. Om det är förbjudet att använda denna bil privat uppstår ingen beskattningsbar förmån av sådana resor mellan hemmet och den egentliga arbetsplatsen som hör till arbetskörningarna. En sådan situation uppkommer det t.ex. då bilen behövs i jouruppgifterna (HFD 3.2.1982 liggare 444) eller då löntagaren följande morgon beger sig från hemmet på ett kundbesök.

7.5.4 Driftskostnader för elbil

Från och med 2014 ingår i naturaförmånsbeslutet en särskild bestämmelse om beräkning av naturaförmånsvärdet för elbilar.

Det är betydligt billigare att driva en elbil än en bil med bränslemotor. Därför görs ett avdrag på driftskostnaderna när man räknar ut naturaförmånsvärdet för fri bilförmån. Avdraget görs bara om bilens enda möjliga drivkraft är el (en helt eldriven bil). Eldriften inverkar inte på värdet för bruksförmånsbilar.

Från driftskostnadsandelen som läggs till den fria bilförmånens grundvärde dras det av 0,09 euro per kilometer eller 135 euro per månad om bilens enda möjliga drivkraft är el (17 § 3 mom. i naturaförmånsbeslutet för 2015).

7.6 Exempel på beräkning av bilförmånens värde

Följande tabell illustrerar hur man räknar ut bilförmån med de värden som gäller år 2015.

7.7 Höjning av bilförmånens värde

Det är möjligt att höja bilförmånens värde i löntagarens beskattning om det är uppenbart att de sammanlagda privata körningarna med bilen överskrider 18 000 km om året. Räknat enligt 220 arbetsdagar överskrids denna gräns då en enkelresa mellan hemmet och den egentliga arbetsplatsen är 41 kilometer. Att köra till sommarstugan är också privat körning.

Om arbetsgivaren har använt det månadsvisa värdet för förskottsuppbörden ska denne betala socialskyddsavgiften enligt detta. Arbetsgivaren måste inte betala mer i socialskyddsavgift även om bilförmånens värde höjs vid löntagarens beskattning. Men arbetsgivaren får heller ingen återbäring av socialskyddsavgiften om löntagaren i sin beskattning visar upp en körjournal och bilförmånens värde därmed blir mindre än den förmån som beräknats på basis av det månatliga värdet.

7.8 Specialfall

7.8.1 Avbrott i användning av bilen

En naturaförmån är skattepliktig inkomst för den tid förmånen står till löntagarens förfogande. Använder löntagaren under sin semesterresa inte den bil som arbetsgivaren har gett i förmån är naturaförmånen dock i kraft om löntagaren har bilen i sin besittning.

Det är möjligt att det uppstår ett avbrott i användningen av bilen vilket inverkar på beskattningen. Löntagaren kan få en utlandskommendering eller åläggas med körförbud, och under den tiden får inte löntagarens familjemedlem eller anhöriga använda bilen. Fattar löntagaren själv ett beslut om att överlåta bilnycklarna till arbetsgivaren eller något liknande, innebär detta ändå inte att bilförmånen upphör att gälla, utan parterna måste uttryckligen komma överens om att den ska upphöra.

Även då bilen skadas kan det leda till ett avbrott i den skattepliktiga förmånen, om löntagaren inte får en annan bil i stället. Bilförmånen kan emellertid lämnas obeaktad endast i de fall där löntagaren inte har dispositionsrätt för bilen under avbrottet, utan den är t.ex. hos arbetsgivaren eller verkstaden.

7.8.2 Mycket arbetskörning

Om löntagaren kör arbetsresor mer än 30 000 km i året med sin naturaförmånsbil är förmånens grundvärde 80 procent av det normala grundvärdet (19 § i naturaförmånsbeslutet). Antalet körda kilometrar inverkar inte på driftskostnaderna.

En absolut förutsättning för att värdet av bilförmånen ska kunna sänkas är körningarna i arbetet överstiger 30.000 kilometer. Om löntagarens anställning hos den arbetsgivare som ger bilförmånen börjar den 1 juni och löntagarens arbetskörning uppgår till 29 000 kilometer under resten av året, kan värdet på bilförmånen inte sänkas detta år. Naturaförmånsbilen behöver emellertid inte vara densamma när man räknar kilometrarna för hela kalenderåret. Om bilen byts under kalenderåret i samma arbetsgivares anställning kan man beakta antalet kilometer som körts med båda bilarna.

Arbetsgivaren kan använda ett lägre grundvärde redan i förskottsuppbörden, om löntagaren under tidigare år har haft tillräckligt med arbetskörslor och hans uppgiftsbeskrivning inte har förändrats. Körjournalen ska ändå alltid kontrolleras i slutet av året för att man kan försäkra sig om att gränsen har överskridits. Arbetsgivaren kan trots detta i förskottsuppbörden tillämpa driftskostnadernas månatliga värde.

Ett annat alternativ är att man i början av året tillämpar normala värden och korrigerar värdet då 30 000 kilometer körning i arbetet överskrids.

Avrundningsbestämmelsen i 18 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet tillämpas då grundvärdet beräknas, innan värdet minskas till 80 procent. Det minskade värdet avrundas sålunda inte.

7.8.3 Förmånsbilen ändras månatligen

Om en löntagare på grund av sitt arbete använder flera olika naturaförmånsbilar per månad ska grundvärdet räknas enligt den bil som löntagaren använt den största delen av månaden (17 § 5 mom.). I synnerhet bilförsäljare använder ofta flera bilar i olika prisklasser under en månad. Det avgörande för användningen av en bil är den tid som denna bil varit i löntagarens bruk, alltså inte antalet körda kilometer.

Att månatligen byta bil kan även leda till att bilförmånsvärdet sjunker. Bilförmånens grundvärde minskas till 80 procent också då löntagaren måste överlåta sin naturaförmånsbil flera gånger i månaden till arbetsgivaren och får en annan bil i stället (19 § i naturaförmånsbeslutet). Detta gäller personer som säljer nya bilar där naturaförmånsbilen samtidigt är bilaffärens utställningsbil som överlåts till kunder för provkörning. För att bilförmånsvärdet ska kunna sänkas måste arbetsgivaren till exempel vid en skattegranskning kunna visa att kunderna verkligen har kört med bilen.

7.8.4 Sporadisk användning av person- eller paketbil

En löntagare som inte har bilförmån kan ibland få tillgång till arbetsgivarens bil, till exempel om han lånar den för flyttning eller för en veckoslutsresa. Det är också då frågan om användning av arbetsgivarens bil för privata körningar, och därmed aktualiseras förmånsbeskattning.

Om det handlar om en personbil eller en paketbil, beräknas förmånens värde så, att man först räknar förmånens beskattningsvärde i enlighet med bestämmelserna i naturaförmånsbeslutet. Detta värde divideras sedan med 1.500 varpå man får förmånens kilometerpris. Värdet på hela förmånen fås då detta pris multipliceras med antalet körda kilometrar.

7.8.5 Förmån av annan bil än person- eller paketbil

Bestämmelserna i naturaförmånsbeslutet om bilförmån tillämpas inte på en förmån för användning av ett fordon som inte är en personbil eller en paketbil. Detta kan förekomma t.ex. när löntagaren fått tillgång till en lastbil som arbetsgivaren äger. Då värderas naturaförmånen till gängse värde. Det gängse värdet kan fastställas på samma sätt som för båtförmånen som avses i punkt 12.2.

En annan bil än en person- eller paketbil är ofta i löntagarens bruk endast sporadiskt. En sådan situation handlar det om t.ex. om löntagaren för en flyttning använder en lastbil som arbetsgivaren äger. Det årsspecifika gängse värdet kan fastställas på det sätt som beskrivs nedan i punkt 12.2, då en annan utredning saknas. Detta värde kan omräknas vidare till ett kilometerspecifikt värde genom att det divideras med antalet kilometrar som körts det aktuella året. Då kan förskottsinnehållningen verkställas i enlighet med 9 § 2 mom. i lagen om förskottsuppbörd i samband med årets sista lönebetalning när det totala antalet kilometrar som körts under året kan avgöras på ett tillförlitligt sätt.

7.8.6 Rätt att använda bil som belöning

I vissa företag belönar man t.ex. månadens medarbetare genom att ställa en bil till dennes förfogande under en viss tid. Även i detta fall får löntagaren en bilförmån. Om dispositionsrätten för bilen varar i högst en månad är förmånens värde den andel av bilens månatliga värde som motsvarar antalet dagar i bruk.

En bilförmån som en idrottare fått direkt från sponsorn är idrottsmans arvode. Även en sponsorbil som en individuell idrottare fått via sitt grenförbund är idrottsmans arvode. Om en lagidrottare får en bil av sin egen förening utgör förmånens värde lön. I samtliga fall värderas förmånen i enlighet med naturaförmånsbeslutet.

Om en bil ställs till förfogande på andra grunder än ett anställningsförhållande handlar det inte om en naturaförmån. Ett sådant fall är t.ex. en bil som någon får som pris i en kundtävling. Om priset har lottats ut ska den som ordnat lotteriet betala lotteriskatt på vinstens värde och det uppstår inga skattepåföljder för vinnaren. Om prestationens art däremot avgör prisets mottagare, beskattas förmånens värde som annan förvärvsinkomst. Den som ger priset ska uppge förmånen på årsanmälan.  Naturaförmånsvärdet kan användas som förmånens värde.

7.8.7 Bil som används utomlands

Grundvärdet för en bil som används utomlands beräknas enligt priset i den stat där bilen har skaffats. Till värdet läggs eventuella skatter i respektive stat men i övrigt iakttas samma beräkningsregler som för bilar som används i Finland. Bilens åldersgrupp fastställs på samma sätt. Även procentsatsen för grundvärdet och driftskostnaderna är desamma.

För en bil som har tagits i bruk tidigare än år 2008 utomlands gäller andra bestämmelser. För dessa bilar finns det färdigt uträknade värden i 17 § 2 mom. i naturaförmånsbeslutet.

Om löntagarens arbetsstat utomlands byts ska bilförmånens värde fortsättningsvis räknas enligt priset i anskaffningslandet. Om bilen däremot importeras till Finland och fortsätter att vara löntagarens naturaförmånsbil, beräknas värdet enligt bestämmelserna för bilförmån i hemlandet (se avsn. om importerade begagnade).

7.8.8 Löntagaren betalar en del av bilens pris

Betalar löntagaren en del av naturaförmånsbilens pris kan man tillämpa riktpriset minskat med den andel som löntagaren har betalat då man fastställer grundvärdet utifrån nyanskaffningsvärdet. Till detta belopp läggs den tilläggsutrustning som arbetsgivaren betalat men inte det som löntagaren betalat. På detta justerade nyanskaffningspris räknas en årlig avskrivning om 17 procent och en kapitalkostnad i enlighet med grundräntan för respektive månad, fastställd av finansministeriet. De övriga fasta kostnaderna (försäkring och fordonsskatt) ingår i grundvärdet såvitt arbetsgivaren har betalat dem. Följande exempel belyser hur man räknar ut förmånen:

När denna formel tillämpas räknar man avskrivningen och kapitalkostnaden årligen på det ursprungliga justerade nyanskaffningspriset (28.000 euro i exemplet ovan). Det justerade nyanskaffningspriset avskrivs alltså inte årligen. Då bilen flyttas över till åldersgrupp B beaktas hälften av ränteutgifterna.

7.8.9 Chaufför

Om en chaufför anställd av arbetsgivaren kör naturaförmånsbilen höjs bilförmånens värde såsom avses i 23 § i naturaförmånsbeslutet antingen som ett månatligt värde eller som ett kilometerbaserat värde. Exempelvis år 2015 höjdes naturaförmånsvärdet antingen med 450 euro i månaden eller med 0,30 euro per kilometer.

8 Telefonförmån

8.1 Definition av telefonförmån

Det uppstår en telefonförmån av en fast telefonanslutning som arbetsgivaren bekostat i löntagarens hem. Förmånens värde täcker både grundavgiften och kostnaderna för samtalen. Själva telefonanslutningen är inte en förmån såvitt löntagaren själv betalar telefonräkningarna i sin helhet eller grundavgiften och kostnaderna för privata samtal.

Om arbetsgivaren betalar räkningarna för en telefonanslutning som löntagaren äger eller hyr är det inte fråga om en telefonförmån. I så fall är andelen av privat bruk på telefonfakturan löntagarens skattepliktiga lön och till den del telefonen används i arbetet är ersättning för kostnader som inte omfattas av förskottsinnehållning på så sätt som avses i 15 § i lagen om förskottsuppbörd.

8.2 Mobiltelefon

Nuförtiden ges telefonförmån i allmänhet som en mobiltelefonförmån. Mobiltelefonförmånen täcker kostnaderna för inrikes- och utlandssamtal, textmeddelanden och multimediemeddelanden.  Förmånen omfattar inte användning av mobiltelefon t.ex. som betalmedel eller för olika insamlingar och specialprissatta omröstningar. Om arbetsgivaren betalar den del av telefonräkningarna som inte ingår i telefonförmånen är löntagarens lön förutom telefonförmånen, även kostnaderna som förorsakats av övriga kostnader för privat bruk av telefonen. Kostnaderna för att betala en arbetsresa eller låta tvätta en förmånsbil är ändå inte lön.

Nu för tiden är det vanligt att en mobiltelefonanslutning också omfattar s.k. dataöverföringsegenskaper. Detta innebär att man kan använda telefonen för att gå in på internet och t.ex. läsa e-post. Om dataöverföringsegenskapen har ordnats för arbetsbruk uppstår det inte en separat skattepliktig naturaförmån. Dataöverföringsegenskapen höjer således inte värdet på en mobiltelefonförmån. Och om löntagaren har fått en mobiltelefon för att användas i arbetet och vars telefonräkningar löntagaren betalar, bildar dataöverföringsegenskapen ingen skattepliktig naturaförmån.

Arbetsgivaren kan fastställa en övre gräns i euro för mobiltelefonräkningen och då måste löntagaren själv betala den överstigande delen. Då är det möjligt att arbetsgivarens andel av fakturan överstiger telefonförmånens månatliga värde. Även en sådan ersättning kan betraktas som en ersättning som tas ut för naturaförmån för de månader som ersättningen faktiskt har tagits ut.

Av mobiltelefon uppkommer inte beskattningsbar förmån, om löntagaren betalar telefonavgifterna för privata samtal (CSN 1995/164).

8.3 Många telefoner

Har arbetsgivaren till den skattskyldiges förfogande ställt både en hemtelefon och en mobiltelefon, är de båda telefonerna naturaförmåner.

En löntagare kan också få tillgång till flera mobiltelefoner eller en mobil och en biltelefon. Om dessa har olika telefonnummer och även används för privata samtal blir det flera mobiltelefonförmåner för löntagaren. Om löntagaren använder flera telefoner men endast ett SIM-kort eller SIM-parallellkort med samma telefonnummer som det egentliga SIM-kortet, har löntagaren bara en telefonförmån.

8.4 Privata samtal under arbetstid

Sedvanliga privatsamtal som rings från arbetsplatsen under arbetstid har i praktiken betraktats som ringa förmåner jämförbara med skattefria personalförmåner. Samma princip kan tillämpas på privata samtal som rings med mobiltelefon under arbetstid eller under en arbetsresa. Mobiltelefonen bildar således en naturaförmån endast till den del privata samtal rings med den på fritiden.

9 personalbiljett

9.1 Definition av personalbiljett

I 64 § 2 mom. i inkomstskattelagen föreskrivs om personalbiljetter. Enligt bestämmelsen är en personlig kollektivtrafikbiljett som arbetsgivaren ger arbetstagaren för resor mellan bostaden och arbetsplatsen skattefri inkomst till ett värde av högst 300 euro. Dessutom är biljetten skattefri inkomst till den del förmånen överstiger 750 euro, upp till 3 400 euro. Före 2015 var biljettförmånen skattefri inkomst till den del förmånen överstiger 600 euro dock inte högre än till 3 400 euro.

Bestämmelsen gäller allmän och regelbunden persontrafik och så kallad reguljär taxitrafik. Utanför tillämpningsområdet för offentlig trafik står flygtrafiken och beställningstrafiken, såsom normal taxitrafik.

Skattefriheten gäller endast personliga resebiljetter, inte värdebiljetter som kan utnyttjas av den som innehar biljetten. Som personlig personalbiljett för resor mellan bostaden och arbetsplatsen betraktats dock en värdebiljett som laddats till ett personligt resekort, även om man med en sådan biljett även kunde betala för en medresande.

9.2 Riktat betalmedel

En personalbiljett är ett så kallat riktat betalmedel. Ett riktat betalmedel ska uppfylla de förutsättningar som nämns i Skatteförvaltningens anvisning Köp av natura- och personalförmåner med riktade betalmedel (diarienummer A26/200/2013) för att det ska kunna användas som en personalbiljett som understöds i beskattningen.

9.3 Värdering av förmånen

Personalbiljettens skattefria del i euro fastställs i 64 § i inkomstskattelagen.  Personalbiljetter är skattefria upp till 300 euro. Dessutom är personalbiljetten skattefri inkomst till den del förmånen överstiger 750 euro, dock inte högre än till 3.400 euro. Beloppet av den skattefria förmånen uppgår därmed till 2.950 euro per år. När arbetsgivaren erbjuder löntagaren en personalbiljett vars värde ligger mellan 750 och 3.400 euro är den skattepliktiga andelen 450 euro.

0              300 €           750 €       3.400 €
/_________/_________/___________…_____/____________
skattefritt     skattepliktigt       skattefritt             skattepliktigt

Arbetsgivaren kan alltid erbjuda en skattefri förmån på 300 euro per år. Då behöver arbetsgivaren inte reda ut löntagarens verkliga kostnader för resorna mellan bostaden och arbetsplatsen. Om arbetsgivaren ger en större förmån ska arbetsgivaren utreda det faktiska beloppet av löntagarens resekostnader eftersom den skattefria förmånen inte kan vara större än resekostnaderna.

Arbetsgivaren kan ta ut en ersättning av löntagaren för biljettköpet. Denna ersättning som dras av från löntagarens nettolön minskar beloppet på den beskattningsbara förmånen.

9.4 Löntagarens avdragsrätt

En biljettförmån påverkar resekostnadsavdraget som får göras för resorna mellan bostaden och arbetsplatsen som avses i 93 § 1 mom. i inkomstskattelagen.

Det uppstår inga avdragsgilla resekostnader för arbetstagaren om denne har fått en skattefri biljettförmån. Däremot är den del av priset som löntagaren betalar själv liksom den andel som betraktas som lön avdragsgilla.

9.5 Att köpa biljett

Bestämmelsen om lättnad får tillämpas endast på resebiljetter som arbetsgivaren ger arbetstagaren. Om löntagaren köper biljetten själv och arbetsgivaren betalar biljettpriset eller en del av det till löntagaren, utgör andelen som arbetsgivaren betalt i sin helhet löntagarens lön.

En personalbiljett kan ges med hjälp av befintliga resekorts- och biljettsystem. Arbetsgivaren kan till exempel komma avtala med en biljettförsäljningsorganisation (VR, Matkahuolto m.fl.) eller en trafikant om att vissa löntagares biljettpris faktureras helt eller delvis från arbetsgivaren. Biljetten kan också skaffas så att arbetsgivaren till löntagaren överlåter värdesedlar eller andra riktade betalningsmedel med vilket löntagaren själv kan köpa biljetten.

Med hänsyn till beskattningen spelar det ingen roll vem som utfärdar sedlarna eller vem som ordnar ett liknande betalningsarrangemang. Vidare kan betalningen ske t.ex. över olika mobila och nättjänster. En förutsättning för användningen av olika betalmedel är dock att användarens identitet och betalmedlets riktbarhet vid behov kan verifieras (se närmare Köp av natura- och personalförmåner med riktade betalmedel).

9.6 Vilken resa

Lättnaden gäller endast biljetter som getts för resor mellan bostaden och arbetsplatsen. Den berättigar inte till resor som är längre än denna resa. För användningen av biljetten gäller inga begränsningar av antalet resor eller klockslagen, utan biljetten kan också användas för resor på fritiden.

9.7 Biljett för tjänsteärenden

Ibland är löntagaren tvungen att anlita kollektiva färdmedel för att sköta sina arbetsuppgifter. Sådana uppgifter utförs av t.ex. bud, kurirer, vaktmästare och inspektörer. Arbetsgivaren kan då ge denne en kollektivtrafikbiljett. Eftersom biljetten i första hand har skaffats för arbetsuppgifterna kan den berättiga även till längre resor än resorna mellan hem och arbetsplats, t.ex. kan en person som bor och arbetar i Helsingfors få en regionbiljett.

Om biljetten kan användas också för resor mellan bostaden och arbetsplatsen uppstår en skattepliktig förmån för löntagaren. Även om en biljett avsedd för ärenden berättigar till längre resor än hemresan, beräknas den skattepliktiga förmånen utgående från priset för en biljett som behövs för resor mellan bostaden och arbetsplatsen.

9.8 Inkomst för vilket år

Naturaförmåner beskattas under den tid då löntagaren har kunnat utnyttja förmånen. Det går emellertid inte alltid att fastställa den verkliga användningstiden för en personalbiljett. Då bildas en skattepliktig förmån för det år när löntagaren får de betalmedel som berättigar till biljettköpet, t.ex. arbetsresesedlar. Om biljetten berättigar till ett visst antal resor och t.ex. gäller i ett år från inköpsdatumet, beskattas förmånen som inkomst för det år biljetten köptes.

Om arbetsgivaren köper en biljett som är i kraft en viss period, och denna period omfattar två olika år, fördelas priset på dessa år i proportion till giltighetstiden. Om biljetten t.ex. är i kraft 1.11.2014–31.3.2015, är 2/5 av biljettpriset inkomst för år 2014 och 3/5 inkomst för år 2015. Beloppet som löntagaren får dra av i beskattningen fördelas på samma sätt.

9.9 Årsanmälan

Den del av personalbiljettens pris som anses vara lön ska antecknas i mottagarspecifikationen på årsanmälan (punkt 40, Övriga beskattningsbara naturaförmåner). Dessutom ska man i årsanmälan i punkt 48 ange det belopp som löntagaren får dra av i sin beskattning. I denna punkt anges både det belopp som har beskattats som lön och den ersättning som arbetstagaren betalat till arbetsgivaren för personalbiljetten. I punkt 49 anges det skattefria beloppet av förmånen.

Uppgifter om personalbiljetter ska alltid antecknas på årsanmälan även om det inte finns någon beskattningsbar förmån eller något avdragsgillt belopp.

10 Privat bruk av telekommunikationsförbindelse

10.1 Bestämmelse om skattefrihet

Internetförbindelser som bekostas av arbetsgivaren är skattefri förmån på vissa villkor. Enligt 69 § 4 mom. i inkomstskattelagen bildas det ingen skattepliktig inkomst av det privata bruket av telekommunikationsförbindelser som ordnats för löntagarens yrkesmässiga bruk. Bestämmelsen om skattefrihet gäller både telekommunikationsförbindelser till fast pris och förbindelser där debiteringen baserar sig på användningen. Dataförbindelsen kan vara ordnad med en terminal i hemmet eller via mobilen.

Bestämmelsen om skattefrihet gäller endast internetförbindelse som ordnats för löntagarens yrkesmässiga bruk. Om arbetsgivaren bekostar ett underhållningspaket på internet handlar det inte om en förbindelse som bekostats för yrkesmässigt bruk, även om priset för underhållningen innehåller en internetförbindelse. Därmed är ett underhållningspaket som bekostas av arbetsgivaren en skattepliktig förmån för löntagaren.

10.2 Utrustning och program

En beskattningsbar förmån uppkommer inte för datorutrustning som arbetsgivaren äger och ställer till löntagarens förfogande. Däremot är värdet på utrustning som övergår i löntagarens ägo en skattepliktig förmån.

Det uppstår heller ingen skattepliktig förmån när arbetsgivaren, samtidigt som denne skaffar egen programvara, utan extra kostnad får programpaket som lämpar sig för hemmabruk och dessa överlåts till löntagarna för att användas hemma. En förutsättning är att löntagaren behöver samma program även i sitt arbete.

10.3 Ersättning för löntagarens användning av egen internetförbindelse

Bestämmelsen om skattefrihet i 69 § 4 mom. i inkomstskattelagen gäller endast internetförbindelser som arbetsgivaren har ordnat. Paragrafen kan inte tillämpas i en situation där arbetsgivaren ersätter kostnaderna för privat användning av en anslutning som löntagaren har skaffat. Den andel av kostnaderna som hänför sig till privat användning är lön.

Arbetsgivaren kan emellertid ersätta den del av driftskostnaderna för anslutningen som löntagaren skaffat för arbetet utan att verkställa förskottsinnehållning (15 § i lagen om förskottsuppbörd). Exempelvis när arbetsgivaren har förpliktat löntagaren att skaffa en telekommunikationsförbindelse till sitt hem för att löntagaren ska kunna sköta t.ex. övervaknings- och jouruppgifter hemma.  Om det inte finns en utredning kan andelarna uppskattas i enlighet med Skatteförvaltningens harmoniseringsanvisning.

10.4 Även förtroendemän har skattefri förmån

Förmån som innebär privat bruk av en internetförbindelse är skattefri även för de personer som regelbundet får mötesarvoden. Således kan en internetförbindelse som ställs till förfogande för t.ex. en kommunal förtroendeman eller en medlem i ett företags styrelse vara en skattefri förmån.

11 Ränteförmån på anställningslån

11.1 Allmänt

I 67 § i inkomstskattelagen föreskrivs det om ränteförmån på lån i anställningsförhållande. Ränteförmåner i samband med lån som man har fått i anställningsförhållande är enligt lagen skattepliktig förvärvsinkomst till den del den årliga räntan på lånet är lägre än referensräntan, om räntan på lånet är bunden till den referensränta som allmänt tillämpas på marknaden. Är låneräntan inte är bunden till referensräntan betraktas ränteförmånen som skattepliktig förvärvsinkomst till den del den årliga räntan på lånet är lägre än 12 månaders euroränta den första dagen av året.

Med referensränta avses 1, 3, 6 och 12 månaders euroränta eller annan referensränta som banken allmänt tillämpar i sin långivning åt kunder, såsom prime-ränta. Också grundräntan som fastställts av finansministeriet kan vara referensränta för lån som tagits före den 1 oktober 2010.

En förmån som beskattas som förvärvsinkomst uppstår när den ränta som arbetsgivaren tar ut på lånet är mindre än referensräntan. Ränteförmån på anställningslån behandlas i förskottsuppbörden som den anställdes löneinkomst (13 § 3 mom. i lagen om försk. uppb.) Denna bestämmelse tillämpas på alla personer i arbetsförhållande som fått lån. Alltså tillämpas bestämmelsen också på lån åt medlemmar i administrativa organ och VD. I allmänhet blir bestämmelsen tillämplig på krediter som beviljats personalen i banker. Inom ramen för ränteavdragsreglerna har den skattskyldige rätt att dra av aven räntorna som räknats som inkomst för denne.

11.2 Personalrabatten enligt 69 § i inkomstskattelagen tillämpas ej

Enligt ingressen i 69 § i inkomstskattelagen tillämpas bestämmelsen om sedvanlig personalrabatt endast om inget annat föreskrivs. Därför bestäms skatteplikten för ränteförmån av personallån endast i enlighet med 67 § i inkomstskattelagen, och personalrabatten som avses i 69 § i inkomstskattelagen tillämpas inte.

11.3 Ränta som arbetsgivaren betalat

Betalar arbetsgivaren en del av räntorna på ett personallån utgör beloppet i sin helhet löntagarens lön. (CSN 134/1991).

11.4 Anställningsförhållandet upphör

Villkoren för ett personallån kan bibehållas efter att arbetsförhållandet upphört. Är räntan på lånet lägre än vad som ovan framförts är det fortfarande en skattepliktig förmån eftersom man kommit överens om villkoret på basis av ett arbetsförhållande.

12 Förmåner som inte har reglerats

12.1 Principer för värderingen

Beskattningsvärdet av en sådan förmån för vilken inget beskattningsvärde har fastställts i Skatteförvaltningens naturaförmånsbeslut eller i lagen är förmånens gängse pris. Med detta avses i allmänhet kostnader som har orsakats arbetsgivaren för att skaffa förmånen.

Som priset på en tjänst som arbetsgivaren köpt kan man i allmänhet betrakta de kostnader som uppkommer för köpet. Exempelvis är naturaförmånsvärdet för ett arbete som utförts av en hemvårdare som arbetsgivaren anställt åt löntagaren det pris som betalats till den utomstående tjänsteleverantören. Om hemvårdsarbetet utförs av en löntagare som är anställd hos arbetsgivaren, beräknas arbetets värde av det sammanlaga beloppet av hemvårdarens lön och dess lönebikostnader dividerat med antalet arbetstimmar som utförts för en annan anställds räkning.

Om en konsumtionsnyttighet ägd av arbetsgivaren ges som naturaförmån måste arbetsgivaren räkna ut förmånens värde. När man räknar det gängse värdet beaktas i allmänhet nyttighetens anskaffningsutgift, eventuella löpande kostnader som uppkommer av att förmånen ges, avskrivningar och ränta på bundet kapital. När man beräknar kapitalkostnaderna används som ränta den grundränta som Finansministeriet fastställt halvårsvis. Värdet justeras då grundräntan ändras. Kapitalvärdet minskar årligen i enlighet med de avskrivningar som görs på nyttigheten.

Den hyra som betalats för en nyttighet utgör i allmänhet dess gängse värde. En förutsättning för detta är att nyttigheten har hyrts av en tredje part som är oberoende av arbetsgivaren.

12.2 Exempel, båtförmån

En arbetsgivare kan skaffa en båt som används för representation av arbetsgivaren och privat av en medarbetare. Privat bruk av båten är en naturaförmån vars beskattningsvärde är förmånens gängse värde. I rättspraxis har man ansett att förmånens gängse värde inte kan beräknas enbart utifrån den bokförda andelen avskrivningar på båten och driftskostnaderna (HFD 16.12.1985 liggare 5808).

Värdet för en båtförmån kan beräknas så att båtens anskaffningsutgift divideras med båtens antagna användningstid. Till detta årliga avskrivningsbelopp läggs ränta på kapitalet samt båtens driftskostnader. Som ränta tillämpas den grundränta som Finansministeriet fastställer halvårsvis. Driftskostnader är bl.a. utgifter för bränsle, försäkringar och vinterförvaring. Om båten även används för representation ska värdet fördelas på representationen och det privata bruket. Då kan man tillämpa samma principer som när en bostad används för representation. Det årsvärde som räknats ut divideras med antalet månader som förmånen faktiskt har utnyttjats, varvid man får ett månadsvärde.

12.3 Exempel, motorcykelförmån

Naturaförmånsvärdet av en motorcykelförmån beräknas ungefär på samma sätt som för en båtförmån. Det finns inga grunder för någon annan beräkningsformel eftersom ingen sådan har getts i naturaförmånsbeslutet. Därför kan formeln t.ex. för beräkning av naturaförmånsvärdet för bilar inte tillämpas på motorcyklar.

Om arbetsgivaren skaffar en naturaförmåns-MC med leasingavtal är förmånens värde i löntagarens beskattning den kostnad som orsakats arbetsgivaren (leasingavgift/månad) minskad med de expeditions- och handläggningskostnader som betalats till leasingbolaget.

Löntagaren får en MC-förmån även under den tid motorcykeln är avställd. Om löntagaren t.ex. kör motorcykeln i fem månader och motorcykeln därefter står i sju månader, divideras det naturaförmånsvärde som beräknats för hela året på de fem månaderna. Motorcykelförmånen beräknas enligt formeln för båtförmån om de kapitalkostnader som uppkommer för arbetsgivaren under avställningstiden beaktats redan i beloppet av den motorcykelförmån som fastställs för löntagaren för fem månader.

Används motorcykeln även för körning i arbetet kan den proportionella andelen av dessa körningar dras av från MC-förmånens värde. Denna proportion räknas ut genom att dividera arbetskörningarna i kilometer med det totala antalet körda kilometer under kalenderåret.

12.4 Exempel, cykelförmån

Man räknar ut naturaförmånsvärdet för en cykel enligt om arbetsgivaren äger cykeln eller hyr den genom ett leasingavtal.

Om arbetsgivaren äger cykeln beräknas dess naturaförmånsvärde i löntagarens beskattning så att cykelns anskaffningspris divideras med det antagna antalet användningsår. Till detta värde läggs räntan på kapitalet (cykelns pris). På det sättet fås de årliga kapitalkostnaderna. Om arbetsgivaren även betalar kostnader för service, reparation m.m. läggs de till kapitalkostnaderna. Denna summa är förmånens årliga värde. Värdet som månatligen ska användas i lönebokföringen fås genom att dividera det årliga värdet med antalet månader då förmånen har använts.

Om arbetsgivaren skaffar en naturaförmånscykel genom ett leasingavtal, görs löntagarens förmånsbeskattning enligt den kostnad som orsakats arbetsgivaren (leasingavgift/månad) minskad med de expeditions- och handläggningskostnader som betalats till leasingbolaget.

12.5 Exempel, stugförmån

Om företaget har ett semesterställe som hela personalen kan använda, är det frågan om en skattefri personalförmån (69 § 1 mom. 4 punkten i inkomstskattelagen). Om semesterstället däremot bara kan användas av en person eller en begränsad grupp uppstår det en skattepliktig förmån för dem. Förmånens värde är det gängse pris som man skulle betala i hyra för ett motsvarande ställe att tillbringa semestern på under denna period.

ledande skattesakkunnig Jukka Rautajuuri                                                     

överinspektör Janne Myllymäki