Påföljdsavgifter i fastighetsbeskattningen

1 Inledning

Påföljdsavgifterna i fastighetsbeskattningen har ändrats. Med stöd av hänvisningsbestämmelsen i 25 § i fastighetsskattelagen (654/1992) tillämpas det som föreskrivs i lagen om beskattningsförfarande på påföljdsavgifter i fastighetsbeskattningen. De nya påföljdsavgifterna grundar sig på de lagändringar som föreslagits i regeringspropositionen 97/2017 rd. Lagändringarna har stadfästs 12.1.2018 (lag 15/2018).

Påföljdsavgifter är skatteförhöjning och förseningsavgift. Skatteförhöjning påförs även fortsättningsvis som påföljd av att den skattskyldiga har försummat sin lagstadgade deklarationsskyldighet. Den nya påföljdsavgiften, förseningsavgiften, ersätter skatteförhöjning i vissa situationer där den skattskyldige kompletterar eller rättar fastighetsuppgifter som utgör grunden för fastighetsbeskattningen för sent.

De nya bestämmelserna om skatteförhöjning är mer schablonmässiga än tidigare. Myndighetens prövningsrätt vad gäller påförandet och storleken av skatteförhöjning har inskränkts. Med detta vill man förbättra enhetligheten, förutsägbarheten och rättssäkerheten av påföljdsförfarandena. Även förseningsavgiften är schablonmässig.

Bestämmelser om när skatteförhöjningar påförs och inte påförs finns i 32 § i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995, BFL). I fastighetsbeskattningen påförs skatteförhöjning utifrån ökad skatt. I BFL 32 b § föreskrivs om skatteförhöjningens storlek som påförs utifrån beloppet av den ökade skatten. Bestämmelser om grunderna för påförandet av förseningsavgiften, avgiftens storlek och grunderna för att någon förseningsavgift inte påförs finns i BFL 33 §. Tillämpningsområdena av skatteförhöjningen och förseningsavgiften har begränsats genom BFL 33 § som fastställer situationer där den skattskyldiga påförs p.g.a. en försummelse en förseningsavgift i stället för skatteförhöjning. I övriga fall påförs skatteförhöjning som påföljd av att deklarationsskyldigheten har försummats.

Skatteförvaltningen påför den skattskyldige en förseningsavgift, om den skattskyldige på eget initiativ rättar eller kompletterar uppgifter som utgör grunden för fastighetsbeskattningen efter den föreskrivna tidsfristen men innan fastighetsbeskattningen slutförs. Förseningsavgift som påförs fysiska personer och dödsbon är 50 euro för varje skatteår. Förseningsavgift som påförs andra skattskyldiga är 100 euro för varje skatteår.  Förseningsavgift påförs inte, om inlämnandet av uppgifterna har försenats på grund av hinder som är oberoende av den skattskyldige, om försummelsen är ringa eller om det finns ett giltigt skäl eller något annat särskilt skäl till försummelsen. Enligt den särskilda bestämmelsen i fastighetsskattelagen påförs förseningsavgift inte heller, om det i de uppgifter som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 1 mom.).

Skatteförvaltningen påför den skattskyldiga en skatteförhöjning om de uppgifter, handlingar eller utredningar som ska lämnas för fastighetsbeskattningen är bristfälliga eller oriktiga eller överhuvudtaget inte har lämnats in. Skatteförhöjning påförs inte till den del som en förseningsavgift har påförts som påföljd av en försummelse. I praktiken innebär detta att skatteförhöjning påförs, om det finns brister eller fel i utredningen av de fastighetsuppgifter som utgör grunden för fastighetsbeskattningen eller om deklarationsskyldigheten i övrigt försummats och försummelsen inte rättas på eget initiativ innan fastighetsbeskattningen slutför.

För skatteförhöjningen tillämpas i regel den fastställda grundnivån i procent. I situationer som särskilt föreskrivits i lagen kan skatteförhöjningen påföras förhöjd eller sänkt. Enligt BFL 32 a § 4 mom. påförs inte skatteförhöjning om försummelsen är ringa, om det finns ett giltigt skäl till försummelsen eller om påförande av skatteförhöjning skulle vara oskäligt med hänsyn till omständigheterna. Enligt specialbestämmelsen i fastighetsskattelagen påförs skatteförhöjning inte heller, om det i uppgifterna som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 1 mom.).

Eftersom de nya bestämmelserna om skatteförhöjningar är mer schablonmässiga lämnar de Skatteförvaltningen mindre prövningsrätt vad gäller påförande av skatteförhöjningar och deras storlek. Skatteförhöjning ska påföras om den skattskyldige har försummat sin deklarationsskyldighet. Man ska avstå från att påföra skatteförhöjning endast i de situationer om vilka särskilt föreskrivs i lagen.  De nya påföljdsavgifterna tillämpas i fastighetsbeskattningen från och med 2020. De tidigare bestämmelserna om skatteförhöjning tillämpas i fastighetsbeskattningen och ändringsbeskattningen för åren före skatteåret 2020.

Exempel 1. Skatteförvaltningen skickar våren 2020 ett fastighetsbeskattningsbeslut och en utredning av de fastighetsuppgifter som används som grund för fastighetsbeskattningen 2020 till den skattskyldige. De nya påföljdsavgifterna tillämpas i fastighetsbeskattningen som verkställs skatteåret 2020.

Utöver påföljdsavgifterna för fastighetsbeskattningen har även påföljdsavgifterna för inkomstbeskattningen, arvs- och gåvobeskattningen samt överlåtelsebeskattningen reformerats genom lagändringar baserade på regeringens proposition 97/2017 rd. Påföljdsavgifterna har ändrats i lagen om beskattningsförfarandet beträffande skatter som betalas på eget initiativ (ändringslagen 768/2016, EgenBeskL) för de skatteslag som tillhör denna lags tillämpningsområde. Avsikten har varit att fastställandegrunderna och nivåerna av påföljdsavgifterna för de olika skatteslagen skulle vara så enhetliga som möjligt.

Utöver BFL finns bestämmelser om skatteförhöjning också i lagen om skatteförhöjning och tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut (781/2013). Denna lag tillämpas även på skatteförhöjningar som påförs på basis av de nya bestämmelserna i BFL.   

2 Förseningsavgift

2.1 Allmänt

Enligt BFL 33 § 1 mom. påför Skatteförvaltningen i stället för skatteförhöjning den skattskyldiga en förseningsavgift, om den skattskyldiga lämnar in skattedeklarationen eller på eget initiativ rättar till en annan försummelse av sin deklarationsskyldighet som avses i BFL 32 § efter utgången av den tidsfrist som fastställts för inlämnande av skattedeklarationer, men innan beskattningen har slutförts. Förseningsavgiften är en påföljd av att den skattskyldiga inte har uppfyllt sin deklarationsskyldighet inom den utsatta tiden.

2.2 Om deklarationsskyldigheten i fastighetsbeskattningen

I fastighetsbeskattningen har den skattskyldiges ordinarie deklarationsförfarande genomförts så att Skatteförvaltningen skickar en utredning av de fastighetsuppgifter (utredning av fastighetsuppgifter) som används som grund för fastighetsbeskattningen och ett beskattningsbeslut som uträknas utifrån dem till den skattskyldige, som ska betala fastighetsskatt. En utredning av fastighetsuppgifterna kan också skickas utan beskattningsbeslut. En utredning om fastighetsuppgifter kan vid behov sändas även när fastighetsskatt inte påförs den skattskyldige (fastighetsskattelagen 16 § 1 mom.).

Den skattskyldige ska granska de i utredningen antecknade uppgifterna om markens areal, byggrätt, planläggning, strandrätt, användningsändamål samt ägande- och besittningsrätt liksom de uppgifter och det användningsändamål som använts som grund för beräkningen av en byggnads återanskaffningsvärde. Den skattskyldige ska anmäla eventuella fel i uppgifterna till Skatteförvaltningen. Fastigheter och byggnader som saknas i utredningen liksom ombyggnader och betydande reparationsåtgärder och uppgifter om att en byggnad har rivits eller tagits ur bruk ska också anmälas (fastighetsskattelagen 16 § 1 mom.). Den skattskyldiges skyldighet att kontrollera och korrigera omfattar endast de uppgifter i utredningen som nämns i 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen (regeringens proposition 6/2012 rd s. 4).

Den skattskyldige ska deklarera rättelser och kompletteringar på blanketten Fastighetsskattedeklaration (VEROH 3743) eller elektroniskt i tjänsten MinSkatt. Deklarationen ska inlämnas inom den föreskrivna tiden (se Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter).  Uppgifterna anses vara lämnade inom den utsatta tiden när de har kommit in till Skatteförvaltningen innan tidsfristen har löpt ut (fastighetsskattelagen 16 § 2 mom.).

Om den skattskyldige inte korrigerar uppgifterna som ligger till grund för fastighetsbeskattningen, anses han eller hon för fastighetsbeskattningen ha lämnat uppgifter som stämmer överens med utredningen (16 § 3 mom. i fastighetsskattelagen). Eftersom den skattskyldige då anses ha deklarerat uppgifterna enligt utredningen till Skatteförvaltningen påförs förseningsavgift inte i praktiken i fastighetsbeskattningen med anledning av att hela skattedeklarationen har lämnats in för sent.

Skatteförvaltningen har inte alltid aktuell information om den rätta skattskyldige för fastigheten  skattskyldige när Skatteförvaltningen skapar utredningen som ligger till grund för fastighetsbeskattningen, och då skickas utredningen inte till rätt skattskyldig. Detta kan vara fallet när fastigheten nyligen överlåtits till en ny ägare i samband med arvskifte eller separat överlåtelse av en byggnad där överlåtelsen ännu inte registrerats. I fastighetsskattelagen finns inga bestämmelser om skattskyldigas skyldighet att utan uppmaning lämna in en skattedeklaration för fastighetsbeskattningen i en situation där en utredning av uppgifter som ligger till grund för fastighetsbeskattningen som avses i BFL 16 § 1 mom. inte har skickats till den skattskyldige. Därför påförs den skattskyldige inte heller en förseningsavgift i fastighetsbeskattningen på grund av att en deklaration inte har lämnats in i en sådan situation.

Å andra sidan gäller det att observera att den skattskyldige enligt 7 och 10 § i lagen om beskattningsförfarande ska i slutet av skatteåret deklarera ägda fastigheter och tillgångar som avses 2 § 2 mom. 1 och 2 punkten i fastighetsskattelagen i inkomstskattedeklarationen. Om den skattskyldige försummar denna deklarationsskyldighet kan i princip en förseningsavgift påföras i inkomstbeskattningen. Enligt Skatteförvaltningens beslut ska en skattskyldig, som äger en fastighet som omfattas av fastighetsskatt men som inte fått ett fastighetsbeskattningsbeslut, lämna in en fastighetsskattedeklaration till Skatteförvaltningen inom den tid som nämns i beslutet. Om detta försummas påförs dock inte en förseningsavgift i fastighetsbeskattningen.

Exempel 2. X Ab har byggt en ny affärsbyggnad på en hyrestomt. Skatteförvaltningen har inte fått information om byggnaden av utomstående uppgiftslämnare innan utredningen av fastighetsuppgifter skapats på våren. X Ab äger inga andra fastigheter eller byggnader som omfattas av fastighetsskatt. Därför har ingen utredning av fastighetsuppgifter skickats till bolaget. Bolaget deklarerar inte heller byggnaden på eget initiativ. Skatteförvaltningen får information om byggnaden av kommunen när fastighetsbeskattningen verkställs. Skatteförvaltningen ber bolaget lämna in ytterligare utredningar av byggnaden. Även om X Ab deklarerar uppgifterna om affärsbyggnaden först på uppmaning av Skatteförvaltningen påförs bolaget ingen förseningsavgift, eftersom bolaget inte fått en utredning av fastighetsuppgifterna på våren.  

2.3 Grunder för påförande av förseningsavgifter

2.3.1 Försenad korrigering av uppgifter i fastighetsbeskattningen

I praktiken kan en förseningsavgift påföras i fastighetsbeskattningen, om den skattskyldige inte deklarerar fel och brister i utredningen inom den föreskrivna tiden men korrigerar försummelserna på eget initiativ innan beskattningen slutförs. Förseningsavgift påförs i regel endast då beskattningsuppgifter korrigeras till den skattskyldiges nackdel, dvs. att skattebeloppet ökar. Förseningsavgift påförs till exempel om den skattskyldige deklarerar uppgifter om markgrunden eller byggnaden, som saknats i utredningen, efter den föreskrivna tiden men innan fastighetsbeskattningen slutförs.

En förseningsavgift tillämpas på korrigeringen av en brist eller ett fel i utredningen av fastighetsuppgifterna endast då den skattskyldige gör korrigeringen på eget initiativ. Korrigeringar görs på eget initiativ, om den skattskyldige korrigerar bristen eller felet innan hen har fått vetskap om en övervakningsåtgärd som myndigheten har inlett för att fastställa skatten. Övervakningsåtgärder är t.ex. en skatterevision, ett kontrollbesök eller utrednings- och undersökningsåtgärder som riktas på en enskild sakfråga i den skattskyldigas beskattning. Korrigeringar görs inte på eget initiativ t.ex. då den skattskyldiga korrigerar bristen eller felet först efter att ha fått vetskap om en kommande skatterevision eller en uppmaning från Skatteförvaltningen att komplettera skattedeklarationen eller att lämna utredningar om saken. I dessa fall påförs skatteförhöjning som påföljd av bristen eller felet.

Exempel 3. Heikki borde ha deklarerat de uppgifter som saknades i utredningen av fastighetsuppgifterna och korrigerat de felaktiga uppgifterna senast 5.5. Heikki deklarerar inte uppgifterna om en ny byggnad som han låtit bygga och vars uppgifter saknas i utredningen. 6.6 får Heikki en utredningsbegäran av Skatteförvaltningen, i vilken ytterligare uppgifter om byggnaden begärs. Heikki deklarerar uppgifterna om byggnaden till Skatteförvaltningen genast efter att han fått utredningsbegäran. Eftersom Heikki inte har deklarerat de byggnadsuppgifter som saknats på eget initiativ, påförs ingen förseningsavgift utan skatteförhöjning.

Skatteförvaltningen kan på den skattskyldigas begäran förlänga tidsfristen för inlämnandet av skattedeklarationen eller därtill anslutna uppgifter och utredningar (BFL 8 § 3 mom.). En förseningsavgift påförs inte, om uppgifterna för fastighetsbeskattningen lämnas in till Skatteförvaltningen före den förlängda tidsfristens utgång.

En förseningsavgift tillämpas, om en försummelse att lämna in skattedeklarationen rättas innan fastighetsbeskattningen har slutförts.  Fr.o.m. skatteåret 2020 slutförs fastighetsbeskattningen den dag som har antecknats i beskattningsbeslutet (fastighetsskattelagen 22 a § 1 mom.). Beskattningen slutförs därmed enligt ett individuellt tidsschema efter det att Skatteförvaltningen har verkställt fastighetsbeskattningen för den skattskyldiga. Fastighetsbeskattningen slutförs alltid senast vid utgången av oktober under skatteåret. En förseningsavgift tillämpas endast om försummelsen att deklarera rättas innan den enskilda skattskyldigas fastighetsbeskattning för skatteåret har slutförts.  Om försummelsen av deklarationsskyldigheten rättas först efter att den skattskyldigas fastighetsbeskattning har slutförts, påförs skatteförhöjning som påföljd av försummelsen.

Förseningsavgiften påförs den skattskyldiga. Om en fastighet har flera ägare, som äger kvotdelar av fastigheten är varje ägare skyldig att deklarera de uppgifter om fastigheten som ska kompletteras eller korrigeras. Därför avgörs förutsättningar för påförandet av en förseningsavgift separat för varje ägares del.

Exempel 4: Syskonen Seija, Senja och Seppo äger tillsammans en fritidsbostadsfastighet. Var och en äger en kvotdel på 1/3 av fastigheten. Alla syskonen har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Syskonen har byggt en ny fritidsbostad på fastigheten, och uppgifterna om den saknas i utredningen. Seija deklarerar uppgifterna om fritidsbostaden i sin fastighetsskattedeklaration innan tidsfristen går ut. Men Senja och Seppo gör det först efter att tidsfristen gått ut, när Seija påmint dem om detta. Skatteförvaltningen påför såväl Senja som Seppo förseningsavgifter på 50 euro på grund av att uppgifterna deklarerats för sent på eget initiativ. Seija påförs ingen förseningsavgift, eftersom hon deklarerat fastighetsuppgifterna inom den föreskrivna tiden.

Det räcker med en gemensam deklaration av fastigheter som makar äger tillsammans (Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter 14 § 4 mom.). Om en make har deklarerat uppgifterna om en gemensamt ägd fastighet i tid anses också den andra maken ha fullgjort sin deklarationsskyldighet i tid. Bägge makarna ansvarar dock för deklarationsförsummelser. Därför påförs vardera maken en förseningsavgift, om den ena maken inte har kompletterat eller korrigerat fastighetsuppgifterna överhuvudtaget, men den ena maken lämnat in förändringarna för sent.

Exempel 5: Antti och Anja äger tillsammans en egnahemshusfastighet. Vardera har fått en utredning av fastighetsuppgifterna.  Antti och Anja har byggt ut egnahemshuset, och uppgifterna om detta saknas i utredningarna. Antti deklarerar uppgifterna om utbyggnaden till Skatteförvaltningen efter den föreskrivna tiden men innan fastighetsbeskattningen slutförs. Eftersom makar endast behöver lämna in en gemensam deklaration deklarerar Anja inte utbyggnaden. Skatteförvaltningen påför vardera maken en förseningsavgift (2 x 50 euro = 100 euro) på grund av att uppgifterna deklarerats för sent till egen nackdel.

Om det finns brister eller fel i en deklaration som lämnats in för sent, påförs den skattskyldiga utöver en förseningsavgift även skatteförhöjning på grund av den ökade skatten.

Exempel 6. Eero har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Uppgifter om en grundrenovering och utbyggnad av egnahemshuset och om en ny fritidsbostad saknas i utredningen. Eero deklarerar grundrenoveringen och utbyggnaden på eget initiativ efter den föreskrivna tiden men innan fastighetsbeskattningen slutförs. När fastighetsbeskattningen verkställs konstateras att Eero helt låtit bli att deklarera uppgifterna om den nya fritidsbostaden. Skatteförvaltningen påför Eero fastighetsskatt utifrån information av utomstående uppgiftslämnare. Eero påförs en förseningsavgift för de uppgifter som deklarerats för sent och skatteförhöjning för fritidsbostaden som inte deklarerats.

Den skattskyldiga ansvarar för att deklarationsskyldigheten fullgörs korrekt och i tid även om hen skulle ha överlåtit inlämnandet av deklarationen till en annan person, som t.ex. en redovisningsbyrå eller ett ombud. Man kan inte låta bli att påföra förseningsavgiften på grund av att förseningen har orsakats av en annan persons förfarande.

Skatteförhöjning anses som en administrativ påföljd av straffkaraktär som kan förhindra utredningen i straffrättsligt förfarande av åtal för skattebedrägeri som gäller samma ärende (se avsnitt 3.3.3). Förseningsavgiften har däremot inte någon betydelse för eventuell straffrättslig hantering av försummelser av deklarationsskyldigheten med beaktande av grunden för påförandet av förseningsavgiften och avgiftens ringa belopp.  

2.3.2 Uppgifter som påverkar beskattningen till den skattskyldiges fördel

Den skattskyldiges deklarationsskyldighet omfattar också uppgifter som är till godo för den skattskyldige, dvs. minskar skattebeloppet. För att beskattningsförfarandet ska vara smidigt är det viktigt att alla uppgifter som påverkar beskattningen deklareras inom den föreskrivna tiden. I regel påförs förseningsavgift inte på grund av att uppgifter som är till den skattskyldiges fördel deklareras för sent. En förseningsavgift påförs i regel inte till exempel om den skattskyldige efter den föreskrivna tiden deklarerar att arealen för byggnaden eller markgrunden är mindre än enligt utredningen av de uppgifter som ligger till grund för fastighetsbeskattningen.

Exempel 7. Maija har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Enligt utredningen är våningsytan för hennes egnahemshus 140 m2, trots att den de facto är 120 m2. Maija korrigerar uppgiften först efter att deklarationstiden gått ut men dock innan fastighetsbeskattningen slutförs. Eftersom uppgifterna om våningsytan är till godo för Maija påförs hon ingen förseningsavgift.

En förseningsavgift kan emellertid påföras, om den skattskyldige upprepade gånger för sent lämnar in uppgifter som påverkar beskattningen till den skattskyldigas fördel eller den skattskyldiges agerande tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen (BFL 33 § 2 mom.).

2.4 Förseningsavgiftens storlek

Förseningsavgiften är en engångsavgift som påförs till ett fast belopp. Förseningsavgift som påförs fysiska personer och dödsbon är 50 euro för varje skatteår. Förseningsavgiften för andra skattskyldiga är 100 euro för varje skatteår (BFL 33 § 3 mom.). En förseningsavgift på 100 euro tillämpas till exempel på fastighetsbeskattningen av aktiebolag och personbolag. I fastighetsbeskattningen påförs öppna bolag eller kommanditbolag en förseningsavgift för personbolag liksom fastighetsskatt och skatteförhöjning, eftersom personbolag är en separat skattskyldig i fastighetsbeskattningen. I fastighetsbeskattningen påförs förseningsavgiften alltså inte att betalas av personbolagets ansvariga bolagsmän såsom i inkomstbeskattningen. 

Förseningens längd eller fastighetsskattens belopp påverkar inte förseningsavgiftens storlek. I skatteårets fastighetsbeskattning påförs en skattskyldig endast en förseningsavgift för alla försummelser som hänför sig till skatteåret och som hör till förseningsavgiftens tillämpningsområde. Endast en förseningsavgift påförs även då den skattskyldige har flera fastigheter som deklarerats för sent.  Förseningsavgiften är dock skatteslagsspecifik. Den skattskyldige kan således påföras en förseningsavgift i fastighetsbeskattningen, även om en förseningsavgift redan påförts i den verkställda inkomstbeskattningen för samma skatteår.

Exempel 8. Saara äger ensam en egnahemshusfastighet och en kvotdel av en fritidsbostadsfastighet tillsammans med sina två syskon. I utredningen av fastighetsuppgifterna saknas uppgifterna om en utbyggnad av egnahemshuset och en ny rökbastu på fritidshusfastigheten. Saara deklarerar inte de saknade uppgifterna inom den föreskrivna tiden men gör det dock innan fastighetsbeskattningen slutförs. Saara påförs endast en förseningsavgift på 50 euro för de fastighetsuppgifter som deklarerats på eget initiativ.

Exempel 9. I utredningen av ett aktiebolags fastighetsuppgifter saknas uppgifter om en grundrenovering av en kontorsbyggnad och en lagerbyggnad på samma fastighet. Aktiebolaget deklarerar inte de saknade uppgifterna inom den föreskrivna tiden men gör det dock innan fastighetsbeskattningen slutförs. Aktiebolaget deklarerar uppgifterna om grundrenoveringen i juni och uppgifterna om den nya lagerbyggnaden i juli. Aktiebolaget påförs endast en förseningsavgift på 100 euro för uppgifterna som deklarerats på eget initiativ vid olika tidpunkter.

2.5 Beslut att inte påföra förseningsavgifter              

Förseningsavgift påförs inte, om inlämnandet av skattedeklarationen har försenats på grund av hinder som är oberoende av den skattskyldiga, om försummelsen är ringa eller om det finns ett giltigt skäl eller något annat särskilt skäl till försummelsen (BFL 33 § 5 mom.). Enligt den särskilda bestämmelsen i fastighetsskattelagen påförs förseningsavgift inte heller, om det i de uppgifter som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 1 mom.).

2.5.1 Orsaker som är oberoende av den skattskyldige

Orsaker som är oberoende av den skattskyldige är t.ex. störning i ett allmänt datanät eller i Skatteförvaltningens elektroniska tjänster, varför den skattskyldige inte har kunnat korrigera och komplettera fastighetsuppgifterna inom den utsatta tiden. Beslut om att inte påföra en förseningsavgift förutsätter att uppgifterna deklareras utan dröjsmål, dvs. omedelbart efter att hindret har undanröjts.

2.5.2 Ringa försummelse

Hur ringa en försummelse av deklarationsskyldigheten är bedöms i regel som ett eurobelopp eller tidsmässigt. Avsikten är att inte påföra förseningsavgifter om den ekonomiska betydelsen av beskattningsuppgifter som anmälts för sent är ringa eller om förseningen är kortvarig.

Det finns inte några närmare bestämmelser om ringa försummelser i BFL eller i regeringspropositionen 97/20172 rd. Skatteförvaltningen anser att en försummelse i fastighetsbeskattningen i allmänhet kan anses vara ringa när det gäller eurobelopp, om fastighetsskatten ökar med högst 100 euro till följd av de uppgifter som lämnas in för sent. Under den ordinarie fastighetsbeskattningen räknas tilläggen i fastighetsskatten som påförts för att fastighetsuppgifter deklarerats för sent ihop när ovan nämnda eurogräns tillämpas.

En försummelse kan i regel betraktas som tidsmässigt ringa, om de korrigerade eller bristfälliga uppgifterna lämnas in till Skatteförvaltningen senast på den tredje dagen efter utgången av deklarationstiden.

Exempel 10. Veera har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Fastighetsuppgifterna ska korrigeras och kompletteras senast 5.5. Uppgifterna om en fritidshusfastighet som Veera fått i gåva av sin gudfar året innan saknas i utredningen. På den sista deklarationsdagen skriver Veera ut fastighetsskattedeklarationen för att deklarera de saknade uppgifterna, varefter hon fyller i och postar den. Skatteförvaltningen får blanketten 8.5. Eftersom uppgifterna ska vara hos Skatteförvaltningen inom den föreskrivna tiden, har Veera deklarerat de saknade uppgifterna för sent. En förseningsavgift påförs dock inte, eftersom försummelsen är tidsmässigt ringa.

Exempel 11. Väinö har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Fastighetsuppgifterna ska korrigeras och kompletteras senast 5.5. Väinö har året innan låtit installera el, vatten och avlopp i sin sommarstuga och byggt en ny bastu. Dessa uppgifter saknas i utredningen av fastighetsuppgifter som skickats till honom. 

Väinö har kompletterat uppgifterna i MinSkatt. Han har deklarerat installationsarbetena 11.5. Utifrån dessa uppgifter ökar fastighetsskatten med 30 euro. Enbart på grund av denna försummelse påförs Väinö inte en förseningsavgift, eftersom försummelsen är kvantitativt ringa (under 100 euro). 

Väinö deklarerar uppgifterna om den nya bastun 15.6. Detta resulterar i att fastighetsskatten ökar ytterligare med 80 euro. Väinö påförs en förseningsavgift på 50 euro, eftersom fastighetsskatten har ökat med sammanlagt 110 euro på grund av att uppgifterna har kompletterats för sent på eget initiativ, och därför anses försummelsen inte vara ringa.

Trots de ovannämnda gränserna i euro och tidsfristerna kan en försummelse inte betraktas som ringa, om försummelsen är återkommande eller det är tydligt att den skattskyldiga gör sig medvetet skyldig till försummelsen. Den skattskyldiga ska på Skatteförvaltningens begäran uppvisa en utredning över de orsaker som har lett till förseningen eller brister eller fel i deklarationen. En förseningsavgift påförs, om den skattskyldiga inte i dessa fall lämnar en utredning om att det inte har varit fråga om en medveten försummelse. 

Den skattskyldige ska underteckna fastighetsskattedeklaration till Skatteförvaltningen (Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter 16 §). Om den skattskyldiga inte har undertecknat blanketten men korrigerar sin försummelse på eget initiativ innan beskattningen har slutförts, kan försummelsen i regel betraktas som ringa och någon förseningsavgift påförs inte. En förseningsavgift ska emellertid påföras, om försummelserna är återkommande.

2.5.3 Giltigt skäl

Som giltiga skäl till förseningar betraktas t.ex. en plötslig sjukdom eller ett oöverkomligt hinder som gjort att den skattskyldiga inte har kunnat uppfylla sin deklarationsskyldighet inom den utsatta tiden. Deklarationsskyldigheten ska uppfyllas utan dröjsmål, dvs. så fort som hindret har undanröjts, för att någon förseningsavgift inte skulle påföras. Som giltigt skäl för försening anses inte t.ex. brådska på den skattskyldigas arbetsplats eller semester. 

2.5.4 Andra särskilda skäl

Som andra särskilda skäl betraktas bl.a. räknefel, skrivfel eller fel i uttryckssättet som den skattskyldiga har gjort av misstag och som har gjort att deklarationsskyldigheten inte har uppfyllts korrekt inom den utsatta tiden. Det kan vara fråga om ett mekaniskt fel när fastighetsuppgifter inlämnats till Skatteförvaltningen och som leder till en alltför låg fastighetsskatt. Någon förseningsavgift påförs inte, om den skattskyldiga rättar ett sådant fel på eget initiativ utan dröjsmål när felet har upptäckts. På begäran ska den skattskyldiga lämna en utredning om att det har varit fråga om ett fel som orsakats av misstag.

Exempel 12. Veera har låtit bygga en ny fritidsbostad. Hon har deklarerat uppgifterna om byggnaden i MinSkatt inom den föreskrivna tiden. Hon har dock felaktigt uppgett att byggnaden används för fast boende. Veera korrigerar felet på eget initiativ omedelbart efter upptäckten. Skatteförvaltningen påför inte förseningsavgift för felet, eftersom det beror på misstag.

2.5.5 Fel som den skattskyldige inte varit medveten o

Förseningsavgift påförs inte, om det i de uppgifter som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 1 mom.). Denna särskilda bestämmelse har i fastighetsbeskattningen tillämpats på påförande av skatteförhöjning sedan fastighetsbeskattningen 2013. Den tillämpas också på påförande av förseningsavgift från och med fastighetsbeskattningen 2020 . 

Bestämmelsen i 25 § 1 mom. i fastighetsskattelagen tillämpas i situationer där uppgifterna i Skatteförvaltningens fastighetsdatabas inte är aktuella på alla punkter, till exempel för att byggnaden är gammal och förändringar i den såsom grundrenoveringar inte har införts i databasen. En skattskyldig kan ha skaffat fastigheten efter sådana förändringar och har inte nödvändigtvis ens tillgång till handlingar av vilka exakta uppgifter skulle framgå. Bland annat i sådana situationer kan det vara svårt för en skattskyldig att upptäcka att alla fastighetsuppgifter inte är exakta samt utreda och deklarera korrekta uppgifter. Förutsättningarna för påförande av en förseningsavgift prövas dock alltid från fall till fall.

Bestämmelsen i 25 § 1 mom. i fastighetsskattelagen tillämpas inte om fastighetsuppgifterna kan antas vara tillgängliga för den skattskyldige och möjliga att utreda. Den skattskyldige kan rimligen antas vara medveten om till exempel i nära förflutna gjorda förändringar i fastigheten under den tid som den skattskyldige ägt fastigheten. Sådana uppgifter är bland annat grundrenoveringar eller omfattande underhållsåtgärder som den skattskyldige själv utfört.

Exempel 13: Pentti köpte en egnahemshusfastighet i december 2019. Byggnaden hade grundrenoverats 20 år tidigare, och detta har inte beaktats i beräkningen av fastighetens beskattningsvärde. Pentti har inte varit medveten om grundrenoveringen när tidsfristen för fastighetsskattedeklarationen 2020 går ut, men får därefter reda på det och anmäler de korrigerade uppgifterna till Skatteförvaltningen innan fastighetsbeskattningen 2020 slutförs. Skatteförvaltningen påför inte Pentti en förseningsavgift.

2.6 Förfarandet för påförande av förseningsavgifter och ändringssökande

Den skattskyldiga hörs i regel inte förrän en förseningsavgift påförs. En förseningsavgift är avsedd att påföras schablonmässigt på basis av att skattedeklarationen eller en annan uppgift som ska deklareras har mottagits på Skatteförvaltningen efter den utsatta tiden. Eftersom grunderna för påförandet av förseningsavgifter i regel inte prövas från fall till fall och avgiftens storlek alltid är densamma, är det i allmänhet onödigt att höra den skattskyldige. Den skattskyldiga bereds tillfälle att lämna en utredning innan förseningsavgiften påförs, om det behövs av särskilda skäl (BFL 33 § 4 mom.). Hörande på myndighetens initiativ kan vara motiverat främst om det är oklart när fastighetsskattedeklarationsblanketten eller uppgifter har mottagits på Skatteförvaltningen.

Förseningsavgift påförs genom fastighetsbeskattningsbeslut.  När den skattskyldiga har mottagit ett beskattningsbeslut kan hen lämna en utredning om de orsaker som har lett till förseningen. Någon förseningsavgift påförs inte, om det finns en grund som avses i BFL 33 § 5 mom. eller 25 § 1 mom. i fastighetsskattelagen för att inte ta ut en förseningsavgift. Om en utredning om detta lämnas innan fastighetsbeskattningen har slutförts, kommer någon förseningsavgift inte att påföras i den ordinarie beskattningen.

Efter att fastighetsbeskattningen har slutförts kan den skattskyldiga med en begäran om omprövning yrka på att förseningsavgiften hävs. Den skattskyldige ska lämna in begäran om omprövning av förseningsavgiften till skatterättelsenämnden inom tre år från utgången av skatteåret (det skatteår då förseningsavgiften för dröjsmål i deklarationen av fastighetsuppgifter påförts). Begäran om omprövning kan dock alltid lämnas in inom 60 dagar räknat från den dag då den skattskyldige fick del av beslutet. 

3 Skatteförhöjning

3.1 Allmänt

Skatteförvaltningen påför den skattskyldiga skatteförhöjning, om en skattedeklaration eller en annan deklaration eller en annan föreskriven uppgift, handling eller utredning är bristfällig eller felaktig eller överhuvudtaget inte har lämnats in (BFL 32 § 1 mom. 1 punkten).  Skatteförhöjning är en påföljd för att den skattskyldiga har försummat sin lagstadgade deklarationsskyldighet. Skatteförhöjning kan även i fortsättningen påföras för alla de försummelser av deklarationsskyldigheten för vilka man hittills har kunnat påföra skatteförhöjning (RP 97/2017 s. 73) med undantag av de försummelser för vilka en förseningsavgift har fastställts som påföljd.

Den nya bestämmelsen i BFL 32 § är mer schablonmässig än de tidigare bestämmelserna om skatteförhöjning och innebär att myndigheterna har mindre prövningsrätt vid påförandet av skatteförhöjningar. Bestämmelsen om skatteförhöjning är förpliktande för myndigheten i och med att skatteförhöjning ska påföras om deklarationsskyldigheten har försummats (RP 97/2017 s. 147). En skatteförhöjning behöver inte påföras endast om försummelsen av deklarationsskyldigheten är ringa eller om det finns ett annat lagstadgat skäl till försummelsen (se avsnitt 3.3 Beslut att inte påföra skatteförhöjning).

3.2 Om deklarationsskyldigheten i fastighetsbeskattningen

I fastighetsbeskattningen har den skattskyldiges ordinarie deklarationsförfarande genomförts så att Skatteförvaltningen skickar en utredning av de fastighetsuppgifter som används som grund för fastighetsbeskattningen och ett beskattningsbeslut som uträknas utifrån dem till den skattskyldige, som ska betala fastighetsskatt. En utredning av fastighetsuppgifterna kan också skickas utan beskattningsbeslut. En utredning om fastighetsuppgifter kan vid behov sändas även när fastighetsskatt inte påförs den skattskyldige (fastighetsskattelagen 16 § 1 mom.).

Den skattskyldige ska granska de i utredningen antecknade uppgifterna om markens areal, byggrätt, planläggning, strandrätt, användningsändamål samt ägande- och besittningsrätt liksom de uppgifter och det användningsändamål som använts som grund för beräkningen av en byggnads återanskaffningsvärde. Den skattskyldige ska anmäla eventuella fel i uppgifterna till Skatteförvaltningen. Fastigheter och byggnader som saknas i utredningen samt ombyggnader och betydande reparationsåtgärder och uppgifter om att en byggnad har rivits eller tagits ur bruk ska också anmälas (fastighetsskattelagen 16 § 1 mom.). Den skattskyldiges skyldighet att kontrollera och korrigera omfattar endast de uppgifter i utredningen som nämns i 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen (regeringens proposition 6/2012 rd s. 4).  Den skattskyldige ska deklarera rättelser och kompletteringar till Skatteförvaltningen på blanketten Fastighetsskattedeklaration eller elektroniskt i tjänsten MinSkatt.

Om den skattskyldige inte korrigerar uppgifter som ligger till grund för fastighetsbeskattningen anses denne ha deklarerat sina fastigheter enligt de uppgifter som står i utredningsdelen till fastighetsbeskattningsbeslutet (16 § 3 mom. i fastighetsskattelagen).

I fråga om den skattskyldiges skyldighet att lämna uppgifter för verkställande av fastighetsbeskattningen tillämpas förutom fastighetsskattelag vad som i 2 kap. i lagen om beskattningsförfarande (1558/1995) bestäms om den skattskyldiges deklarationsskyldighet (fastighetsskattelagen 16 § 4 mom.). Detta innebär till exempel att den skattskyldige ska på uppmaning av Skatteförvaltningen eller omprövningsmyndigheten lämna de kompletterande uppgifter och utredningar samt lägga fram de verifikat som kan behövas för fastighetsbeskattningen eller behandling av ändringssökande avseende den (BFL 11 a §). Skyldigheten att lämna kompletterande uppgifter och utredningar samt lägga fram verifikat omfattar både de skattskyldiga som fått en utredning av fastighetsuppgifter och de skattskyldiga som inte har fått den. 

3.3 Grunder för påförande av skatteförhöjning

3.3.1 Försummelse av deklarationsskyldigheten

Utifrån bestämmelserna om deklarationsskyldighetens omfattning och innehåll fastställs om det är fråga om en försummelse av deklarationsskyldigheten, till följd av vilken skatteförhöjning kan påföras den skattskyldige.

I fastighetsbeskattningen påförs skatteförhöjning i praktiken inte på grund av att skattedeklaration inte har lämnats överhuvudtaget. Detta beror på att Skatteförvaltningen skickar en utredning av de fastighetsuppgifter som används som grund för fastighetsbeskattningen till alla skattskyldiga som Skatteförvaltningen tänker påföra fastighetsskatt, även om den skattskyldige inte lämnar fastighetsskattedeklarationen till Skatteförvaltningen. 

I fastighetsbeskattningen påförs en skattskyldig däremot skatteförhöjning om den skattskyldige inte korrigerar eller kompletterar oriktiga eller bristfälliga uppgifter som nämns i 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen och deklarerar dem till Skatteförvaltningen. Med tanke på förutsättningarna för skatteförhöjning betraktas som uppgifter som den skattskyldige lämnat de uppgifter som den skattskyldige uttryckligen lämnat och även de uppgifter i fastighetsskatteutredningen som han eller hon inte korrigerat (regeringens proposition 6/2012 rd s. 5).  Skatteförhöjning påförs till exempel om den skattskyldige låter bli att deklarera en fastighet eller byggnad som saknas i utredningen eller uppgifter om grundrenoveringar eller omfattande reparationer.

Exempel 14. Esko bor i ett egnahemshus i Helsingfors. Han har värmeisolerat den kalla vinden i huset och byggt rum för boende där. Han deklarerar inte denna grundrenovering av byggnaden till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen informeras senare om detta av byggnadstillsynsmyndigheten och rättar fastighetsbeskattningen till Eskos nackdel. Till följd av rättelsen påförs skatteförhöjning för den ökade skatten.  

Skatteförhöjning påförs den skattskyldige. Om en fastighet har flera ägare, som äger kvotdelar av fastigheten är varje ägare skyldig att deklarera de uppgifter om fastigheten som ska kompletteras eller korrigeras. Därför granskas påförandet av skatteförhöjning separat för varje ägares del.

Det räcker med en gemensam deklaration av fastigheter som makar äger tillsammans (Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter 14 § 4 mom.). Om en make har deklarerat kompletteringarna och korrigeringarna av uppgifterna om en gemensamt ägd fastighet i tid anses också den andra maken ha fullgjort sin deklarationsskyldighet.  Bägge makarna ansvarar dock för deklarationsförsummelser.  Skatteförhöjning påförs vardera maken, om ingendera maken har deklarerat kompletteringarna eller korrigeringarna av uppgifterna inom den utfärdade tiden eller på eget initiativ innan beskattningen slutförs. 

Exempel 15. Makarna Vieno och Ville har byggt en ny fritidsbostad. Uppgifterna om byggnaden saknades i de utredningar av fastighetsuppgifter som skickades till dem. Vieno har deklarerat uppgifterna om byggnaden i tid, men Ville har inte gjort det. Eftersom det räcker med en gemensam deklaration av en byggnad som makar äger tillsammans påförs ingendera maken skatteförhöjning.

Det är fråga om en försummelse av deklarationsskyldigheten och skatteförhöjning kan påföras också i de fall där den skattskyldige inte lämnar alla uppgifter som krävs om sina fastigheter eller andra omständigheter som påverkar fastighetsbeskattningen, lämnar dem på ett vilseledande sätt eller på en annan än den avsedda punkten i skattedeklarationen på papper eller nätet.

Såsom uppgifter som den skattskyldige lämnat beaktas vid bedömningen av förutsättningarna för skatteförhöjning, förutom uppgifter som avses i 16 § i fastighetsskattelagen, även uppgifter och handlingar som den skattskyldige har lämnat för verkställande av sin inkomstbeskattning eller om sin förmögenhet med stöd av lagen om beskattningsförfarande (fastighetsskattelagen 25 § 3 mom.). Därför påförs skatteförhöjning i regel inte i fastighetsbeskattningen, om den skattskyldige inte har deklarerat de uppgifter som avses i 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen för fastighetsbeskattningen men har deklarerat dem korrekt i inkomstskattedeklarationen.

Utöver för försummelse av deklarationsskyldigheten enligt 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen kan skatteförhöjning påföras på grund av att den skattskyldige inte på uppmaning av Skatteförvaltningen eller en omprövningsmyndighet lämnar uppgifter och utredningar som kan behövas i fastighetsbeskattningen eller omprövningen. Den skattskyldige kan påföras en minimiförhöjning i euro om Skatteförvaltningens uppmaning inte iakttas (se avsnitt 3.4.7). För försummelsen påförs emellertid inte någon separat minimiskatteförhöjning, om den skattskyldige i samma ärende påförs skatteförhöjning på basis av ökad skatt.

Skatteförvaltningen har inte alltid information om den rätta skattskyldiga för fastigheten  när Skatteförvaltningen skapar utredningen som ligger till grund för fastighetsbeskattningen. Då kan utredningen inte skickas till rätt skattskyldig. Detta kan vara fallet när fastigheten nyligen överlåtits till en ny ägare i samband med arvskifte eller separat överlåtelse av en byggnad där överlåtelsen ännu inte registrerats i register som fastighetsbeskattningen baserar sig på. I fastighetsskattelagen finns inga bestämmelser om skattskyldigas skyldighet att utan uppmaning lämna in en skattedeklaration för fastighetsbeskattningen i en situation där en utredning av uppgifter som ligger till grund för fastighetsbeskattningen som avses i BFL 16 § 1 mom. inte har skickats till den skattskyldige. Därför påförs den skattskylde inte heller skatteförhöjning i fastighetsbeskattningen på grund av att en deklaration inte har lämnats in i en sådan situation, även om den skattskyldige ska betala skatt på fastigheten.

Exempel 16. A Ab har i slutet av föregående år köpt en byggnad av B Ab. Det var fråga om en separat överlåtelse av en byggnad där B Ab behöll äganderätten till markgrunden. Skatteförvaltningen hade inte fått information om överlåtelsen innan utredningarna av fastighetsuppgifter bildades. Eftersom A Ab inte hade ägt andra fastigheter eller byggnader före köpet av byggnaden av B Ab har Skatteförvaltningen inte skickat någon utredning av fastighetsuppgifter till A Ab. Även om A Ab deklarerar den köpta byggnaden först på uppmaning av Skatteförvaltningen påförs A Ab ingen skatteförhöjning.

Det gäller också att observera att den skattskyldige enligt BFL 7 och 10 § ska i slutet av skatteåret deklarera ägda fastigheter och tillgångar som avses 2 § 2 mom. 1 och 2 punkten i fastighetsskattelagen i inkomstskattedeklarationen.  För försummelse av deklarationsskyldigheten enligt BFL 7 och 10 § kan i princip skatteförhöjning påföras (regeringens proposition 6/2012 rd s. 5). Eventuell skatteförhöjning påförs då i inkomstbeskattningen. Enligt Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter ska en skattskyldig, som äger en fastighet som omfattas av fastighetsskatt men som inte fått ett fastighetsbeskattningsbeslut, dessutom lämna in en fastighetsskattedeklaration till Skatteförvaltningen inom den tid som nämns i beslutet. Om detta försummas påförs dock inte skatteförhöjning.

Den skattskyldiges egen uppfattning om inverkan av fastighetsuppgifternas på fastighetsbeskattningen saknar betydelse vid bedömningen av om det handlar om en försummelse av deklarationsskyldigheten. Det har inte heller någon betydelse om den skattskyldige har handlat avsiktligt eller vårdslöst.

Den skattskyldige är ansvarig för de deklarerade uppgifternas riktighet även om de tagits fram eller deklarerats av en annan person, t.ex. en redovisningsbyrå eller ett ombud. Skatteförhöjningen kan inte sänkas eller inte påföras på grund av att en brist eller ett fel i de deklarerade uppgifterna har orsakats av en annan persons förfarande.

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade i sitt beslut om inkomstbeskattning HFD 2018:60 att 32 § 3 mom. i den tidigare lagen om beskattningsförfarande, vars tillämpning förutsatt att den skattskyldige försummat sin deklarationsskyldighet uppsåtligen eller av grov oaktsamhet, är en straffartad bestämmelse som förutsätter bedömning av den skattskyldiges skuld. Den minderårige skattskyldige ansvarade inte för inlämnandet av skattedeklarationen, denna uppgift hörde enligt lagen till den minderåriges föräldrar i egenskap av intressebevakare. Enligt HFD kunde skatteförhöjning enligt BFL 32 § 3 mom. inte påföras den minderårige enbart på grund av intressebevakarnas agerande. Däremot ansåg HFD att den minderårige i regel kunde påföras skatteförhöjning med stöd av BFL 32 § 2 mom. på grundval av att den minderåriges företrädare (intressebevakare) lämnat in en felaktig eller bristfällig skattedeklaration på den minderåriges vägnar.

Påförande av skatteförhöjning enligt de nya skatteförhöjningsbestämmelserna i BFL förutsätter inte en motsvarande bedömning av skuld som tidigare BFL 32 § 3 mom. ens när det gäller förhöjd skatteförhöjning för de allvarligaste försummelserna. Enligt Skatteförvaltningens uppfattning kan de nya skatteförhöjningsbestämmelserna tillämpas också på försummelser som inträffat i en minderårig skattskyldigs beskattning, och skatteförhöjning kan påföras en minderårig skattskyldig. Även när det gäller fastighetsbeskattning ansvarar intressebevakaren för att en minderårigs deklarationsskyldighet fullgörs. I fråga om de ömsesidiga ansvarsförhållandena mellan en intressebevakare och en minderårig gäller det att notera att en intressebevakare enligt 45 § i lagen om förmyndarverksamhet (442/1999) är skyldig att bland annat ersätta förmögenhetsskada som intressebevakaren i sitt uppdrag uppsåtligen eller av oaktsamhet åsamkat huvudmannen.   

Någon skatteförhöjning påförs inte, om felet i beskattningen har någon annan orsak än försummelse av deklarationsskyldigheten. Skatteförhöjning påförs inte t.ex. om den skattskyldige har deklarerat fastighetsuppgifterna korrekt, men de har inte beaktats alls eller delvis på grund av ett räknefel, skrivfel eller fel i sparandet som myndigheten har råkat ut för. 

3.3.2 Uppgifter som påverkar beskattningen till den skattskyldiges fördel 

Den skattskyldiges deklarationsskyldighet omfattar också uppgifter som är till godo för den skattskyldige, dvs. minskar skattebeloppet. Utgångspunkten är dock att någon skatteförhöjning inte påförs om den skattskyldige inte överhuvudtaget eller delvis har deklarerat uppgifter som är till hans eller hennes fördel. Skatteförhöjning påförs till exempel inte om byggnadens våningsyta enligt utredningen av de uppgifter som ligger till grund för fastighetsbeskattningen är för stor och den skattskyldige inte har korrigerat denna uppgift.  I undantagsfall kan skatteförhöjning emellertid påföras, om försummelsen upprepas eller tyder på likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen (BFL 32 § 2 mom.).

Det är en annan fråga om den skattskyldige i fastighetsbeskattningen deklarerar uppgifter som är till den skattskyldiges fördel och som är felaktiga så att skatten blir för liten. När Skatteförvaltningen låter bli att godkänna felaktiga uppgifter ökar skattebeloppet. Då påförs den skattskyldige skatteförhöjning på grund av den ökade skatten.

3.3.3 Skatteförhöjning i förhållande till straffrättsliga påföljder

En försummelse av deklarationsskyldigheten för vilken skatteförhöjning påförs kan också uppfylla rekvisitet för ett skattebrott. Skatteförhöjning är en administrativ påföljdsavgift av straffkaraktär

som i ett straffrättsligt förfarande kan förhindra utredning av åtal för skattebedrägeri (RP 97/2017 s. 74). Det är fråga om den s.k. ne bis in idem-principen (”icke två gånger i samma sak”). Skatteförvaltningen kan i regel inte göra polisanmälan i samma gärning eller försummelse för vilken skatteförhöjning redan har påförts (3 § i lagen om skatteförhöjning och tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut). Detta är fallet till exempel i en situation där brottsanmälan görs om en fysisk person på grund av inlämnande av samma felaktiga uppgift eller omständighet som påverkar skattebeloppet för vilken skatteförhöjning påförts i fastighetsbeskattningen. Däremot förhindrar inte skatteförhöjning som påförts ett aktiebolag för en försummelse i dess beskattning polisanmälan och straffrättslig påföljd på basis av aktiebolagets försummelse till den person som ansvarar för uppfyllandet av bolagets deklarationsskyldighet (se Skatteförvaltningens anvisning Principen ne bis in idem och beskattning: man får inte straffas två gånger för samma sak).

Vid handläggningen av försummelse av deklarationsskyldigheten och skatteförhöjning ska Skatteförvaltningen ta ställning till om försummelsen är sådan att den enligt lagen ska överföras för behandling i en straffprocess.  Med tanke på en eventuell polisanmälan ska Skatteförvaltningen också bedöma om gärningen eller försummelsen har varit tydligt avsiktlig, även om avsiktlighet inte är en förutsättning för påförandet av skatteförhöjning.

Om det är fråga om en försummelse som med beaktande av det undvikna skattebeloppet och övriga omständigheter ska överföras för behandling i en straffprocess och påförandet av skatteförhöjning skulle förhindra straffrättslig handläggning av saken, ska Skatteförvaltningen i enlighet med lagen om skatteförhöjning och tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut låta bli att påföra en skatteförhöjning.

3.4 Skatteförhöjningens storlek

3.4.1 Allmänt

Utgångspunkten till de nya bestämmelserna om skatteförhöjning är att skatteförhöjningens storlek ska bygga på den ekonomiska allvarlighetsgraden av försummelsen. Enligt de nya bestämmelserna ska skatteförhöjningens storlek inte grunda sig på en bedömning av den skattskyldiges uppsåt eller oaktsamhet, utan den ska fastställas utifrån de yttre indicier, som t.ex. det skattebelopp som berörs av försummelsen av deklarationsskyldigheten eller om försummelsen upprepas. Detta betyder i allmänhet att skatteförhöjningens storlek fastställs som ett procentuellt belopp av den ökade skatten. 

I fastighetsbeskattningen påförs skatteförhöjning utifrån ökad skatt. Om skatteförhöjningsprocentsatser som tillämpas på ökad skatt föreskrivs i BFL 32 b §. Samma skatteförhöjningssatser tillämpas på beskattningen av alla grupper av skattskyldiga.

Skatteförhöjningsprocenten är fasta procentsatser förutom för förhöjd skatteförhöjning.  BFL innehåller även bestämmelser om minimiförhöjning och beslut om att inte påföra skatteförhöjning. 

Skatteförhöjningsprocenten

	Skatteförhöjningsprocenten
Grundläggande nivå	10 % av beloppet av den ökade skatten	standardnivå som tillämpas om det inte finns några höjande eller sänkande faktorer
Förhöjd skatteförhöjning	15–50 % av beloppet av den ökade skatten	försummelsen är återkommande eller den skattskyldigas agerande tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen
Sänkt skatteförhöjning	5 % av beloppet av den ökade skatten	ärendet lämnar rum för tolkning eller är oklart,  skatteförhöjning enligt den grundläggande nivån är av någon annan särskild orsak orimlig
Korrigeringar på eget initiativ	2 % av beloppet av den ökade skatten	den skattskyldiga begär på eget initiativ att felet korrigeras efter att beskattningen avslutats
Minimiförhöjning	75 euro (fysiska personer och dödsbon) 150 euro (övriga)	minimibeloppet för skatteförhöjning deklarationsskyldigheten har försummats men skatten ökar inte
Skatteförhöjning påförs inte		ringa försummelse giltigt skäl påförandet av sänkt skatteförhöjning är orimligt med tanke på omständigheterna fel som den skattskyldige inte rimligen varit medveten om

Vid tillämpningen av fasta skatteförhöjningsprocentsatser räknas skatteförhöjningen i euro genom att multiplicera beloppet av den ökade skatten med den skatteförhöjningsprocent som är tillämplig på försummelsen. Det finns ingen högsta gräns i euro för skatteförhöjningar. Som skatteförhöjning påförs ett belopp i euro och cent som räknats enligt den procent som gäller för den ökade skatten, och det belopp som räknats på detta sätt kan inte frångås. Beloppet för skatteförhöjning som räknas med en fast skatteförhöjningsprocent kan t.ex. inte sänkas för att beloppet i euro blir högt på grund av att den skatt som läggs till är hög. Å andra sidan leder de fasta skatteförhöjningsprocentsatserna till att skatteförhöjningen sänks på motsvarande sätt om den ökade skatt som skatteförhöjningen grundas på sänks p.g.a. ändrad beskattning.

Exempel 17. Vid verkställandet av fastighetsbeskattningen kompletteras Pekkas fastighetsuppgifter med den andel som han fått vid avvittringen i samband med äktenskapsskillnad, dvs. 50 % av egnahemshuset. Pekka har inte själv deklarerat förändringarna i fastighetsuppgifterna till Skatteförvaltningen. Till följd av avvittringen stiger beskattningsvärdet på hans egnahemshus med 160 000 euro. Pekkas fastighetsskattebelopp ökar med 800 euro (0,5 % x 160 000 euro). Pekka påförs 80 euro i skatteförhöjning (10 % x 800 euro). Senare rättas Pekkas beskattning så beskattningsvärdet på den fastighetsdel som erhållits vid vittringen förändras till 150 000 euro och det ökade skattebeloppet till 750 euro. I samband med rättelsen rättas också skatteförhöjningen till 75 euro (10 % x 750 euro).

Det kan finnas flera brister eller fel av olika slag i den skattskyldigas skattedeklaration. Förutsättningarna för att påföra skatteförhöjning och det huruvida skatteförhöjningen påförs enligt den grundläggande bestämmelsen eller den striktare eller en annan skatteförhöjningsbestämmelse ska prövas separat vid varje fel och försummelse. I ett beskattningsbeslut ska det sammanräknade beloppet av skatteförhöjning som beräknats med hänsyn till olika fel och försummelser påföras som en enda skatteförhöjning (RP 97/2017 s. 78).

3.4.2 Ökad skatt

Skatteförhöjningen beräknas på basis av ökad skatt. Med ökad skatt avses det belopp som läggs till på fastighetsskatten vid avvikelse från de uppgifter som den skattskyldige deklarerat eller rättelse av beskattningen. Som uppgifter som den skattskyldige deklarerat betraktas förutom uppgifter som den skattskyldige uttryckligen deklarerat även de uppgifter i fastighetsbeskattningsutredningen som den skattskyldige inte korrigerat.

Fastighetens respektive ägare eller delägare är skyldiga att kontrollera utredningen av fastighetsuppgifterna och deklarera fel och brister i dem. Skatteförhöjningen beräknas separat för respektive skattskyldig utifrån den skattskyldiges ökade skatt.

Exempel 18: Syskonen Seija, Senja och Seppo äger tillsammans en fritidsbostadsfastighet. Var och en äger en kvotdel på 1/3 av fastigheten. Alla syskonen har fått en utredning av fastighetsuppgifterna. Syskonen har byggt en ny fritidsbostad och strandbastu på fastigheten, och uppgifterna om den saknas i utredningarna av fastighetsuppgifterna.

Seppo deklarerar uppgifterna om de nya byggnaderna till Skatteförvaltningen inom den föreskrivna tiden. Men Seija och Senja deklarerar inte de förändrade uppgifterna förrän Skatteförvaltningen skickat en utredningsbegäran till dem. Samtidigt hör Skatteförvaltningen Seija och Senja med anledning av skatteförhöjning. Syskonens fastighetsskatt ökar med över 100 euro på grund av de nya byggnaderna. Skatteförvaltningen påför Seija och Senja skatteförhöjning, som beräknas utifrån den ökade skatten för syskonen. Seppo påförs ingen skatteförhöjning, eftersom han deklarerat fastighetsuppgifterna inom den föreskrivna tiden.

Om makar äger en fastighet tillsammans räcker det med att den ena maken deklarerar fel och brister i fastighetsuppgifterna (Skatteförvaltningens beslut om lämnande av skattedeklaration och deklaration för fastighetsuppgifter 14 § 4 mom.). Om ingendera maken deklarerar fel och brister i uppgifter om en gemensamt ägd fastighet påförs bägge skatteförhöjning, eftersom vardera maken ansvarar för försummelsen av deklarationsskyldigheten.  Skatteförhöjningen beräknas separat för vardera maken utifrån det ökade skattebeloppet.

Exempel 19. Antti och Anja äger tillsammans en egnahemshusfastighet. Vardera har fått en utredning av fastighetsuppgifterna.  Antti och Anja har byggt ut egnahemshuset, och uppgifterna om detta saknas i utredningarna. Ingendera maken deklarerar de förändrade fastighetsuppgifterna inom den föreskrivna tiden. Antti deklarerar uppgifterna om utbyggnaden till Skatteförvaltningen först efter att Skatteförvaltningen skickat en utredningsbegäran till makarna. Eftersom makar endast behöver lämna in en gemensam deklaration deklarerar Anja inte utbyggnaden. Skatteförvaltningen påför bägge makarna skatteförhöjning. Skatteförhöjningen beräknas på basis av den ökade skatten för vardera.

Den ökade skatten beräknas mark- och byggnadsspecifikt. Om fastighetsskatten ökar till följd av verkställandet av fastighetsbeskattningen eller en rättelse av beskattningen av byggnad I medan den sjunker för byggnad II, beräknas skatteförhöjningen utifrån den ökade skatten på byggnad I utan att beakta den minskade skatten på byggnad II. Om det däremot finns fel eller brister i uppgifterna om samma byggnad eller markgrund och korrigeringen leder till ökad skatt, medan en annan korrigering av fel eller brister leder till minskad skatt, beräknas skatteförhöjningen utifrån skillnaden mellan den ökade och minskade skatten.  

Exempel 20. Topias äger flera sommarstugor som han hyr ut. Han har inte kontrollerat utredningen av fastighetsuppgifterna. Han har inte heller deklarerat uppgifterna om en ny stuga eller förändringar i de gamla stugornas våningsyta och utrustning. Topias kompletterar deklarationen först efter att han fått en uppmaning av Skatteförvaltningen. Fastighetsskatten ökar på grund av den nya sommarstugan. Däremot sjunker fastighetsskatten på en gammal sommarstuga, eftersom uppgiften om dess våningsyta har korrigerats och är nu mindre. Skatteförvaltningen påför Topias skatteförhöjning utifrån den ökade fastighetsskatten på den nya sommarstugan. Den minskade fastighetsskatten på den andra stugan beaktas inte när skatteförhöjning påförs.

3.4.3 Skatteförhöjningens grundnivå

Skatteförhöjningens grundnivå är 10 procent av beloppet av den ökade skatten (BFL 32 b § 2 mom. 1 punkten). Skatteförhöjning på grundnivå påförs, och det inte finns några lagstadgade faktorer som skulle minska eller höja skatteförhöjningen. Om deklarationsskyldigheten har försummats påförs i regel alltid skatteförhöjning på grundnivå.

Exempel 21. Janne har fått en fritidsbostadsfastighet i gåva. Janne har fått en utredning av fastighetsuppgifter om en annan fastighet. Uppgifterna om fastigheten som han fått i gåva saknas i utredningen. Janne korrigerar inte fastighetsuppgifterna inom den föreskrivna tiden. Skatteförvaltningen påför Janne fastighetsskatt också på fastigheten som han fått i gåva och normal skatteförhöjning (10 %) på grund av den ökade fastighetsskatten.

Exempel 22. A Ab äger en fastighet med flera byggnader. Bolaget säljer en kontorsbyggnad till B Ab. Eftersom det är fråga om separat överlåtelse av en byggnad får Skatteförvaltningen inte information om detta av utomstående uppgiftslämnare. Uppgifterna om byggnaden finns således fortfarande i utredningen av A Ab:s fastigheter, och därför korrigerar A Ab utredningen genom att meddela att byggnaden har överlåtits. B Ab kompletterar däremot inte sin utredning av fastighetsuppgifter och deklarerar inte uppgifterna om den köpta byggnaden. Vid verkställandet av fastighetsbeskattningen påför Skatteförvaltningen B Ab normal skatteförhöjning (10 %) till följd av den ökade fastighetsskatten som kontorsbyggnaden medför.

Skatteförhöjning kan inte påföras förhöjd enbart på basis av att den ökade skatten är ett högt belopp i euro. Däremot tyder det att fastighetsuppgifter lämnats i väsentliga delar som felaktiga eller bristfälliga, när det gäller tydliga omständigheter som påverkar skattebeloppet, på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen (se avsnitt 3.4.4).

3.4.4 Förhöjd skatteförhöjning

Den förhöjda skatteförhöjningen är minst 15 och högst 50 procent av beloppet av den ökade skatten (BFL 32 b § 2 mom. 2 punkten). Förhöjd skatteförhöjning påförs, om försummelsen av deklarationsskyldigheten är återkommande eller den skattskyldigas agerande tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen. Bedömningen av klandervärdheten ska bygga på de omständigheter som framgår av försummelsen och som kan konstateras utan att man egentligen behöver bedöma graden av oaktsamhet eller gärningens uppsåtlighet. Skatteförvaltningen prövar skatteförhöjningens storlek inom ovan nämnda gränser från fall till fall.

Det är fråga om upprepad försummelse t.ex. då en skattskyldig lämnar in en bristfällig eller vilseledande skattedeklaration för flera skatteår i följd. Det är fråga om upprepad försummelse också då den skattskyldige deklarerar samma uppgifter på ett felaktigt sätt efter att hen redan har fått ett beslut om eller handledning i denna posts korrekta skattebehandling. Skatteförhöjning påförs dock inte förhöjd, om frågan om korrekt skattehantering är föremål för tvist i och med att den skattskyldiga har ansökt om ändring till det beslut som hen har mottagit.

Undanhållande av fastigheter eller byggnader är agerande som tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen.

Exempel 23. Nestori har ärvt en fritidsbostadsfastighet med en fritidsbostad som är i dåligt skick. Nestori har först haft för avsikt att reparera byggnaden men har efter närmare inspektioner kommit fram till att hela byggnaden måste rivas. Byggnaden rivs 2018 och uppgifterna om den tas bort från fastighetens beskattningsuppgifter. År 2019 bygger Nestori en ny byggnad på fastigheten utan att ansöka om bygglov. Därför finns uppgifterna om den nya byggnaden inte i Nestoris utredning av fastighetsuppgifter 2020 och därefter, och Nestori låter bli att deklarera dessa uppgifter till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen får information om Nestoris fritidsbostad 2023. Skatteförvaltningen påför fastighetsskatt på byggnaden i den ordinarie beskattningen för skatteåret 2023 och rättar beskattningen till hans nackdel för skatteåren 2020–2022.  Förhöjd skatteförhöjning påförs för Nestoris ökade skatt, eftersom hemlighållandet av byggnaden tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen.

Skatteförhöjning kan inte påföras förhöjd enbart på basis av att den ökade skatten är ett högt belopp i euro. Däremot tyder det att en skattedeklaration i väsentliga delar är felaktig eller bristfällig, när det gäller omständigheter som påverkar skattebeloppet, på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen.

Exempel 24. B Ab har byggt flera vindkraftverk under de senaste åren. B Ab vet således att fastighetsskatt ska betalas utifrån byggkostnaderna för nya vindkraftverk. B Ab har även byggt ett nytt vindkraftverk året innan men inte deklarerat byggkostnaderna till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen skickar en utredningsbegäran om byggkostnaderna till bolaget. Bolaget hörs också med anledning av skatteförhöjning. Bolaget svarar inte på utredningsbegäran, och Skatteförvaltningen har inte heller i övrigt tillgång till uppgifter om byggkostnaderna för det nya vindkraftverket. Därför uppskattar Skatteförvaltningen byggkostnaderna för det nya vindkraftverket utifrån byggkostnaderna för bolagets andra vindkraftverk. Skatteförvaltningen påför B Ab fastighetsskatt utifrån de uppskattade byggkostnaderna om 3 000 000 euro för det nya vindkraftverket. Eftersom B Ab:s agerande tyder på uppenbar likgiltighet för de förpliktelser som gäller beskattningen påförs bolaget förhöjd skatteförhöjning för den ökade fastighetsskatten.

Förhöjd skatteförhöjning påförs inom gränserna av den fastställda skalan på basis av omständigheter som tyder på klandervärdheten av försummelsen i varje enskilt fall så att skatteförhöjningen påförs ju högre desto allvarligare försummelse det är fråga om. Riksdagens finansutskott har i sitt betänkande som getts p.g.a. regeringspropositionen 97/2017 rd betonat att meningen är att hela skalan för skatteförhöjningar ska tillämpas, alltså också nivån på 50 procent (FiUB 26/2017 rd s. 11).

Enligt Skatteförvaltningens uppfattning kan en försummelse anses vara särskilt klandervärd om man kringgått eller försökt kringgå skatt genom att undanhålla eller förfalska uppgifter som påverkar påförandet av skatt.  Ett exempel på detta är att en skattskyldig bygger en byggnad utan bygglov och låter bli att deklarera uppgifterna om byggnaden för fastighetsbeskattningen. I sådana fall bör skatteförhöjningen i regel påföras med 50 procent av beloppet av den ökade skatten. Om det är fråga om en försummelse som med beaktande av det undvikna skattebeloppet och övriga omständigheter ska överföras för behandling i en straffprocess, påförs inte skatteförhöjning om det förhindrar brottsanmälan (se Skatteförvaltningens anvisning Principen ne bis in idem och beskattning: man får inte straffas två gånger för samma sak).

3.4.5 Sänkt skatteförhöjning

Sänkt skatteförhöjning är 5 procent av beloppet av den ökade skatten (BFL 32 b § 2 mom. 4 punkten). Sänkt skatteförhöjning påförs, om ärendet lämnar rum för tolkning eller är oklart på det sätt som avses i BFL 26 § 2 mom. eller om grundläggande skatteförhöjning är oskälig av en annan särskild orsak.

Sänkt skatteförhöjning påförs i situationer där ärendet kan anses lämna rum för tolkning eller är oklart på det sätt som avses i tillämpningspraxisen för bestämmelsen om förtroendeskydd, men de övriga förutsättningarna för förtroendeskydd (den skattskyldige har agerat i god tro enligt myndighetens praxis eller anvisningar) inte uppfylls. Om förutsättningarna för förtroendeskydd uppfylls och ärendet avgörs till den skattskyldiges fördel läggs i regel någon ökad skatt inte till utifrån vilken skatteförhöjning kunde påföras.

Andra särskilda skäl kan vara faktorer som hänger samman med den skattskyldigas omständigheter och till följd av vilka försummelse av deklarationsskyldigheten eller skattebestämmelserelaterade misstag kan anses vara mindre klandervärda. Sådana faktorer kan vara till exempel den skattskyldigas hälsotillstånd och oerfarenhet när det gäller dylika skatteärenden (RP 97/2017 s. 152). Vid bedömningen av betydelsen av den skattskyldiges oerfarenhet ska man ta hänsyn till utredningsskyldigheten. Även om den skattskyldige skulle vara oerfaren i skatteärenden, ska sänkt skatteförhöjning inte påföras om det finns tydliga anvisningar om ärendet i Skatteförvaltningens anvisningar. Bokföringsskyldiga kan i regel förväntas kunna lämna mer noggranna utredningar i ärendet.

Sänkt skatteförhöjning kan även påföras i situationer där grunden för fastställande av fastighetsskatt är oklar (RP 97/2017 s. 147) eller där det är fråga om ett oavsiktligt eller ringa fel i förhållande till omständigheterna.

3.4.6 Korrigeringar på eget initiativ

Skatteförhöjningen är 2 procent av det ökade skattebeloppet, om den skattskyldige på eget initiativ yrkar att ett fel ska korrigeras efter att beskattningen har slutförts och den skattskyldiga har fullgjort sin utredningsskyldighet (BFL 32 b § 2 mom. 5 punkten). Bestämmelsen gäller situationer där den skattskyldige yrkar på ändring av verkställd fastighetsbeskattning till sin nackdel, dvs. t.ex. att en fastighet eller byggnad som inte har deklarerats ska beskattas. Om den skattskyldiga yrkar på korrigering av felet redan innan beskattningen har slutförts, påförs en förseningsavgift som påföljd.

Bestämmelsen om korrigeringar på eget initiativ tillämpas till alla slags av försummelser, dvs. försummelser som vid rättelse av beskattningen på myndighetens initiativ skulle leda till skatteförhöjning på grundnivån, förhöjd skatteförhöjning eller sänkt skatteförhöjning. Avsikten är att med hjälp av mindre skatteförhöjning uppmana den skattskyldiga att själv korrigera försummelsen.

Den skattskyldiga yrkar på korrigering av felet genom att lämna in en begäran om omprövning. I praktiken påförs skatteförhöjning främst då den skattskyldiga kräver att en fastighet, markgrund eller byggnad som inte deklarerats och inte beskattats läggs till i fastighetsuppgifterna. I detta fall utfärdar Skatteförvaltningen ett kompletterande beskattningsbeslut utifrån fastighetsuppgifterna enligt BFL 51 a § och påför skatteförhöjning på 2 procent för det ökade skattebeloppet. Påförandet av skatteförhöjning förutsätter inte att den skattskyldiga yrkar på skatteförhöjning, utan Skatteförvaltningen påför skatteförhöjningen på tjänstens vägar. 

Exempel 25. Jenni har ett egnahemshus på en kommunal arrendetomt. I december 2019 löser Jenni in arrendetomten av kommunen. Skatteförvaltningen får dock inte information om detta, och uppgifterna om innehavet av tomten ingår inte i utredningen av fastighetsuppgifterna som skickats till Jenni. Jenni lämnar en begäran om omprövning först efter att fastighetsbeskattningen 2020 har slutförts. Skatteförvaltningen fattar ett kompletterande beskattningsbeslut, eftersom informationen om att tomten ägs av den skattskyldige betraktas som ny information. Jenni påförs skatteförhöjning på 2 % för den ökade fastighetsskatten.

Den skattskyldige kan också yrka på att felaktiga uppgifter som godkänts i beskattningen och som varit den skattskyldige till fördel tas bort efter slutförandet av beskattningen. Eftersom det i detta fall inte är fråga om en ny uppgift som avses i BFL 51 a §, fattas något kompletterande beskattningsbeslut inte i ärendet. Skatteförhöjningen kan i detta fall påföras med ett beslut som upprättas p.g.a. begäran om omprövning, om den skattskyldiga själv yrkar på skatteförhöjning. Beskattningen kan också upphävas och återförvisas att verkställas på nytt på basis av att den skattskyldiga har lämnat in en ny utredning som påverkar fastighetsbeskattningen och som inte har stått till Skatteförvaltningens förfogande vid verkställandet av beskattningen. Vid den nya beskattningen kan skatteförhöjning påföras.   

Huruvida korrigeringar görs på eget initiativ bedöms på samma sätt som vid påförandet av förseningsavgifter. Korrigeringar görs på eget initiativ, om den skattskyldiga korrigerar bristen eller felet innan hen har fått vetskap om en övervakningsåtgärd som myndigheten har inlett för att fastställa skatten. Övervakningsåtgärder är t.ex. en skatterevision, ett kontrollbesök eller utrednings- och undersökningsåtgärder som riktas på en enskild sakfråga i den skattskyldiges fastighetsbeskattning. Korrigeringar görs inte på eget initiativ t.ex. då den skattskyldiga korrigerar bristen eller felet först efter att ha fått vetskap om en kommande skatterevision eller en uppmaning från Skatteförvaltningen att komplettera skattedeklarationen eller att lämna utredningar om saken.

En övervakningsåtgärd kan riktas på en viss del av den skattskyldiges fastighetsbeskattning eller mer omfattande på riktigheten av de uppgifter som skattskyldige deklarerat. Om övervakningsåtgärden tydligt är begränsad till att exempelvis endast gälla en enskild omständighet som påverkar fastighetsbeskattningen anses rättelsen av övriga uppgifter i fastighetsbeskattningen ha gjorts på eget initiativ.

Tillämpningen av bestämmelsen om skatteförhöjning vid korrigeringar på eget initiativ förutsätter också att den skattskyldiga har uppfyllt sin utredningsskyldighet. Med utredningsskyldighet avses att man är skyldig att delta i utredningen av ärendet och lämna de tilläggsutredningar och verifikationer som skattemyndigheten har begärt (se fastighetsskattelagen 16 § 4 mom. och BFL 11 §). Skatteförvaltningen kan begära ytterligare utredningar till exempel om nybyggnader och deras utrustningsnivå för att säkerställa att alla uppgifter har deklarerats på ett korrekt sätt. Om den skattskyldiga inte uppfyller sin utredningsskyldighet, ska bestämmelsen om korrigeringar på eget initiativ inte tillämpas, utan skatteförhöjning påförs på basis av en annan tillämplig skatteförhöjningsbestämmelse.

Exempel 26. Jussi deklarerar inte en utbyggnad av sitt egnahemshus i beskattningen 2020. Skatteförvaltningen får inte heller information om detta av utomstående uppgiftslämnare. Jussi deklarerar uppgifterna om utbyggnaden till Skatteförvaltningen för första gången först 2022 genom begäran om omprövning. Eftersom Jussis utredning av utbyggnaden i begäran om omprövning är bristfällig, begär Skatteförvaltningen ytterligare utredningar av Jussi. Jussi svarar dock inte på Skatteförvaltningens utredningsbegäran. Skatteförvaltningen fattar ett kompletterande beskattningsbeslut utifrån tillgängliga uppgifter och preciserande information från kommunen. Eftersom Jussi trots Skatteförvaltningens begäran inte lämnar ytterligare utredningar till följd av begäran om omprövning, påförs han skatteförhöjning på 10 % på grund av ökad fastighetsskatt relaterad till utbyggnaden, trots att den normala skatteförhöjningen till följd av korrigeringar på eget initiativ är 2 %.

Bestämmelsen om skatteförhöjning vid korrigeringar på eget initiativ påverkar inte den straffrättsliga bedömningen och behandlingen av försummelsen. Bestämmelsen möjliggör inte s.k. verksam ånger. På grund av försummelse av deklarationsskyldigheten kan den skattskyldiga påföras en straffrättslig påföljd, även om den skattskyldiga själv skulle ha krävt att felet i skattedeklarationen och fastighetsbeskattningen rättas. Vid handläggningen av den skattskyldigas krav ska Skatteförvaltningen ta ställning till om försummelsen av deklarationsskyldigheten är sådan att den enligt lagen ska överföras för behandling i en straffprocess.

Skatteförvaltningen överför gärningar och försummelser som uppfyller rekvisitet för skattebrott för behandling i en straffprocess, om man inte låter bli att göra en polisanmälan med stöd av 29 kap. 11 § i strafflagen. Om det är fråga om en försummelse som hänför sig till beskattningen av en fysisk person, ett dödsbo eller ett personbolag, påförs inte någon skatteförhöjning om Skatteförvaltningen gör en polisanmälan om samma försummelse (lagen om skatteförhöjning och tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut). Om det emellertid är fråga om en försummelse som hänför sig till beskattningen av ett aktiebolag eller ett annat samfund, kan samfundet påföras skatteförhöjning även om en polisanmälan görs om den person som ansvarar för den försummelse som skett i beskattningen.

Den skattskyldigas yrkande om korrigering av fel på eget initiativ grundar sig på frivillighet. De uppgifter, utredningar och handlingar som den skattskyldiga i samband med ett dylikt yrkande lämnat på eget initiativ eller på Skatteförvaltningens begäran kan användas som bevis mot den skattskyldige och andra skattskyldiga vid ett eventuellt brottmål. Om det samtidigt med skatteärendet pågår en förundersökning i samma ärende, ska Skatteförvaltningen inte be den skattskyldige att lämna uppgifter, utredningar eller handlingar under hot om skatteförhöjning (se Skatteförvaltningens anvisning Skydd mot självinkriminering som tillämpas vid en brottmålsrättegång och inverkan av detta på beskattningsförfarandet).  

3.4.7 Minimiförhöjning

Skatteförhöjning som påförs fysiska personer och dödsbon är minst 75 euro. Skatteförhöjning som påförs andra skattskyldiga är minst 150 euro (BFL 32 a § 9 mom. och 32 b § 4 mom.). T.ex. i beskattningen av ett aktiebolag eller ett personbolag tillämpas en minimiförhöjning på 150 euro.

Minimiförhöjningen tillämpas parallellt med procentbaserade skatteförhöjningar så att om det sammanräknade eurobeloppet av procentbaserade skatteförhöjningar som påförs i samma beskattningsbeslut är mindre än minimiförhöjningen, ska minimiförhöjningen påföras som skatteförhöjning. Om åter det sammanräknade eurobeloppet av procentbaserade skatteförhöjningar som påförs i samma beskattningsbeslut är större än minimiförhöjningen, ska det sammanräknade eurobeloppet av skatteförhöjningarna påföras som skatteförhöjning.

Exempel 27. Ulla har året innan grundrenoverat och byggt ut en byggnad som hon äger men har inte deklarerat de förändrade fastighetsuppgifterna till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen uppmanar Ulla att komplettera fastighetsuppgifterna. Efter Skatteförvaltningens uppmaning deklarerar Ulla de begärda uppgifterna i MinSkatt. På grund av dessa uppgifter ökar Ullas fastighetsskatt med 300 euro. Skatteförvaltningen påför Ulla skatteförhöjning. Skatteförhöjningen till följd av den ökade skatten är 30 euro (10 % x 300 euro). Eftersom skatteförhöjningen är mindre än minimiförhöjningen påför Skatteförvaltningen Ulla minimiförhöjning, dvs. 75 euro.

Exempel 28. Pertti har byggt en sommarstuga och en separat lagerbyggnad på sin fastighet. Uppgifterna om byggnaderna saknas i utredningen som skickats till Pertti. Pertti deklarerar inte heller själv uppgifterna om de nya byggnaderna till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen får uppgifterna av kommunen först i samband med verkställandet av fastighetsbeskattningen. Skatteförvaltningen påför fastighetsskatt på 200 euro för sommarstugan och 20 euro för lagerbyggnaden. Pertti påförs även skatteförhöjning. Skatteförhöjningen för sommarstugan är 20 euro (10 % x 200 euro) och för lagerbyggnaden 2 euro (10 % x 20 euro) dvs. sammanlagt 22 euro. Eftersom skatteförhöjningens procentbaserade belopp är mindre än minimiförhöjningen påför Skatteförvaltningen Pertti minimiförhöjning, dvs. 75 euro.

Den skattskyldige påförs minimiförhöjning även i de fall där deklarationsskyldigheten har försummats men det inte görs något tillägg till skatten. Minimiförhöjning kan till exempel påföras på basis av att den skattskyldiga inte fullgör sin skyldighet att till Skatteförvaltningen lämna de tilläggsuppgifter, utredningar och verifikationer som Skatteförvaltningen har begärt (fastighetsskattelagen 16 § 4 mom. och BFL 11 §).

Minimiförhöjning kan också påföras om en skattedeklaration på papper inte har undertecknats. Om den skattskyldige korrigerar försummelsen på Skatteförvaltningens begäran, kan försummelsen i regel betraktas som ringa och någon skatteförhöjning påförs inte, om det inte är fråga om en återkommande försummelse.

En separat minimiförhöjning på grund av att en begäran eller uppmaning inte har iakttagits påförs den skattskyldige utöver den skatteförhöjning som påförs för ökad skatt (eller minimiförhöjning) för en annan försummelse (eller en minimiförhöjning) (regeringens proposition 97/2017 s. 150). För försummelsen av att lämna tilläggsuppgifter, utredningar och verifikationer påförs dock inte någon separat skatteförhöjning, om skatteförhöjning påförs i samma ärende på basis av den ökade skatten.  

Exempel 29. Pekka har året innan grundrenoverat en byggnad som han äger men har inte deklarerat de förändrade fastighetsuppgifterna till Skatteförvaltningen. Skatteförvaltningen uppmanar Pekka att komplettera fastighetsuppgifterna. Trots Skatteförvaltningens uppmaning lämnar Pekka inte de begärda uppgifterna. Därför måste Skatteförvaltningen begära uppgifterna av kommunen för att uppdatera fastighetsregistret. Till följd av förändringarna ökar Pekkas fastighetsskatt med 40 euro. Även om beloppet av den ökade skatten är ringa (under 100 euro) påförs Pekka skatteförhöjning, eftersom han inte svarat på Skatteförvaltningens utredningsbegäran. Som skatteförhöjning påförs minimiförhöjning dvs. 75 euro.

Exempel 30. Paavo har fått sin gudmors hus och fastighet i gåva av henne. I fastighetsbeskattningen 2020 har Paavo via MinSkatt meddelat att huset är i mycket dåligt skick, eftersom det stått tomt en längre tid. Han har yrkat på att dess värde inte ska beaktas i fastighetsbeskattningen. 

Skatteförvaltningen har under övervakningen av utomstående uppgiftslämnare fått information om att Paavo byggt en ny fritidsbostad på fastigheten 2019. Paavo har dock inte deklarerat den nya byggnaden. Skatteförvaltningen skickar en utredningsbegäran till Paavo för att få ytterligare utredningar av den gamla byggnadens skick och uppgifter om den nya byggnaden. Utredningsbegäran innehåller information om att skatteförhöjning eventuellt påförs. 

Paavo svarar inte på Skatteförvaltningens utredningsbegäran. Vid verkställandet av fastighetsbeskattningen 2020 tar Skatteförvaltningen inte bort uppgifterna om den gamla byggnaden men lägger till uppgifterna om den nya byggnaden. Samtidigt påför Skatteförvaltningen Paavo en minimiförhöjning på 75 euro på grund av att han inte svarat utredningsbegäran om den gamla byggnadens skick. Dessutom påför Skatteförvaltningen Paavo skatteförhöjning på grund av att han försummat att deklarera uppgifterna om den nya byggnaden. Till följd av den nya byggnaden ökar Paavos fastighetsskatt med 400 euro. Beräknat utifrån grundprocenten är skatteförhöjningen 40 euro (10 % x 400 euro). Eftersom den procentbaserade skatteförhöjningen är mindre än minimiförhöjningen påför Skatteförvaltningen en skatteförhöjning på 75 euro för den nya byggnaden. Paavos sammanlagda skatteförhöjning enligt fastighetsbeskattningsbeslutet är då 150 euro.

3.5 Beslut att inte påföra skatteförhöjning                

Någon skatteförhöjning påförs inte, om försummelsen är ringa eller det finns en giltig orsak till försummelsen. Skatteförhöjning påförs inte heller om påförande av skatteförhöjning i de fall som avses i BFL 32 a § 4 mom. skulle vara oskäligt med hänsyn till omständigheterna (BFL 32 § 3 mom.). Enligt den särskilda bestämmelsen avseende fastighetsbeskattning påförs skatteförhöjning inte heller, om det i uppgifterna som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 2 mom.).

3.5.1 Ringa försummelse

Vid skatteförhöjning bedöms huruvida försummelsen är ringa i regel i euro, dvs. på basis av den ökade skatten. Det finns inte några närmare bestämmelser om vilka försummelser som kan betraktas som ringa i BFL eller i regeringspropositionen 97/2017. Enligt Skatteförvaltningens uppfattning kan en försummelse i fastighetsbeskattningen i allmänhet anses vara ringa när det gäller eurobelopp, om fastighetsskatten enligt beskattningsbeslutet ökar med högst 100 euro till följd av de uppgifter som inte lämnats in. Trots den ovannämnda gränsen i euro betraktas en försummelse inte som ringa, om den skattskyldiges försummelser är återkommande eller tydligt avsiktliga. Den skattskyldige ska på Skatteförvaltningens begäran uppvisa en utredning av de orsaker som har lett till bristerna i de deklarerade uppgifterna. Skatteförhöjning påförs, om den skattskyldige inte i dessa fall lämnar en utredning om att det inte har varit fråga om en medveten försummelse. 

Den skattskyldige ska underteckna en skattedeklaration på papper. Om den skattskyldige har försummat att underteckna deklarationen men korrigerar sin försummelse på uppmaning eller på eget initiativ innan beskattningen slutförs, kan försummelsen i regel betraktas som ringa. Detsamma gäller situationer där den skattskyldige lämnar in de tilläggsuppgifter och utredningar som Skatteförvaltningen separat har begärt för sent men innan den skattskyldiges beskattning slutförs. Skatteförhöjning ska emellertid påföras, om försummelserna är återkommande. Skatteförhöjning ska påföras också i de fall där den skattskyldiges skatt ökas på grund av de inlämnade uppgifterna och utredningarna, om ökningen inte kan betraktas som ringa i euro.

3.5.2 Giltigt skäl

Som giltiga skäl betraktas t.ex. sjukdom eller ett oöverkomligt hinder som gjort att den skattskyldiga inte har kunnat uppfylla sin deklarationsskyldighet. I dessa fall påförs någon skatteförhöjning inte, om kunden kan påvisa att hen har försummat sin deklarationsskyldighet av ovannämnda orsak och hen uppfyller sin deklarationsskyldighet utan dröjsmål så fort som hindret har undanröjts.

3.5.3 Oskälighet 

Enligt BFL 32 a § 4 mom. är utgångspunkten att den skattskyldige påförs skatteförhöjning även i de fall där det ärende som försummelsen av deklarationsskyldigheten hänför sig till lämnar rum för tolkning eller är oklart eller om en skatteförhöjning på grundnivå av något annat särskilt skäl är oskälig (se avsnitt 3.4.5 Sänkt skatteförhöjning ovan). Undantagsvis kan man dock i dessa fall helt låta bli att påföra skatteförhöjning, om det med hänsyn till de fallspecifika omständigheterna är oskäligt att påföra skatteförhöjning. När man överväger att låta bli att påföra skatteförhöjning kan man till exempel beakta det stora rum för tolkning som ärendet ger eller att det är mycket oklart samt de åtgärder genom vilka den skattskyldige har strävat efter att utreda en korrekt behandling i beskattningshänseende av fastighetsuppgifterna och att fullgöra sin deklarationsskyldighet korrekt. Man kan också låta bli att påföra skatteförhöjning till exempel när den skattskyldiga anses ha misstagit sig i fråga om innehållet i skattebestämmelserna eller i fråga om sina skyldigheter när det gäller beskattningen och misstaget med hänsyn till den skattskyldigas omständigheter kan anses vara förlåtligt (RP 97/2017 s. 79). Beslut att inte påföra skatteförhöjning är emellertid exceptionella. Även riksdagens finansutskott betonar att det ska vara exceptionellt att inte påföra skatteförhöjning, eftersom den uttryckliga utgångspunkten för de nya bestämmelserna är att skatteförhöjning ska påföras när förutsättningarna för den är uppfyllda (FiUB 26/2017 rd s. 12).

Exempel 31. Bertas dödsbo har fått en utredning av fastighetsuppgifter för skatteåret 2020. Enligt utredningen omfattar dödsboets tillgångar en fritidsfastighet. I sin fastighetsskattedeklaration deklarerar dödsboet att boet har skiftats 2019 och att fastigheten numera ägs av Bertas son Santeri. Santeri är delägare i dödsboet. Santeri har fått en utredning av uppgifterna om hans övriga fastigheter. Han kompletterar inte utredningen med uppgifterna om den ärvda fritidsfastigheten, eftersom han tror att det räcker med att dödsboet i sin fastighetsskattedeklaration meddelar att fastigheten överlåtits till honom. I denna situation påförs Santeri inte skatteförhöjning, fastän han inte deklarerat den ärvda fritidsfastigheten i sin fastighetsskattedeklaration.

Fastigheters beskattningsvärde fastställs i regel schablonmässigt. Om grunderna för värderingen föreskrivs i lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen (1142/2005), finansministeriets förordning om grunder för återanskaffningsvärdet av byggnader och Skatteförvaltningens beslut om grunderna för beräkningen av beskattningsvärdet för byggnadsmark. Om det sammanlagda beloppet av beskattningsvärdena för en fastighets fastighetsskattepliktiga delar och förmåner är högre än det sammanlagda gängse värdet av dessa delar och förmåner, anses det gängse värdet som värdet av fastighetens fastighetsskattepliktiga delar och förmåner (lagen om värdering av tillgångar vid beskattningen 32 §).

En skattskyldig kan framställa ett yrkande till Skatteförvaltningen om att en fastighet ska värderas till ett lägre gängse värde än det schablonmässiga värdet. Den skattskyldige påförs inte skatteförhöjning på grund av att Skatteförvaltningen inte godkänner det värde som den skattskyldige yrkar på som grund för påförande av skatt, om den skattskyldige korrekt har deklarerat de uppgifter om egendomens kvantitet, kvalitet, slag och skick som nämns i 16 § 1 mom. i fastighetsskattelagen och som behövs för att bedöma yrkandets riktighet.    

Skatteförhöjning behöver inte heller påföras i situationer där den skattskyldige är genuint osäker på hur ärendet enligt skattelagstiftningen ska bedömas och deklarerar öppet i sin skattedeklaration korrekta uppgifter som är tillräckliga för att ärendet ska kunna avgöras.  Att underlåta att påföra skatteförhöjning förutsätter att den skattskyldiges osäkerhet om skattebehandlingen är förståelig med tanke på den skattskyldiges personliga och ärendets specifika omständigheter.

3.5.4 Fel som den skattskyldige inte varit medveten om

Skatteförhöjning påförs inte den skattskyldige, om det i uppgifterna som den skattskyldige har lämnat för fastighetsbeskattningen finns fel som den skattskyldige rimligen inte kan antas ha varit medveten om (fastighetsskattelagen 25 § 1 mom.). Bestämmelsen har i fastighetsbeskattningen tillämpats på skatteförhöjning sedan fastighetsbeskattningen 2013, och den ändrades inte i samband med reformen av påföljdsavgifter.

Bestämmelsen i 25 § 1 mom. i fastighetsskattelagen tillämpas i situationer där uppgifterna i Skatteförvaltningens fastighetsdatabas inte är aktuella på alla punkter, till exempel för att byggnaden är gammal och förändringar i den såsom grundrenoveringar inte har införts i databasen. En skattskyldig kan ha skaffat fastigheten efter sådana förändringar och har inte nödvändigtvis ens tillgång till handlingar av vilka exakta uppgifter skulle framgå. Bland annat i sådana situationer kan det vara svårt för en skattskyldig att upptäcka att alla fastighetsuppgifter inte är exakta samt utreda och deklarera korrekta uppgifter. Förutsättningarna för påförande av skatteförhöjning prövas dock alltid från fall till fall.

Bestämmelsen i 25 § 1 mom. i fastighetsskattelagen tillämpas inte om fastighetsuppgifterna kan antas vara tillgängliga för den skattskyldige och möjliga att utreda. Den skattskyldige kan rimligen antas vara medveten om till exempel i nära förflutna gjorda förändringar i fastigheten under den tid som den skattskyldige ägt fastigheten. Sådana uppgifter är bland annat grundrenoveringar eller omfattande underhållsåtgärder som den skattskyldige själv utfört.

Exempel 32. Pentti köpte en egnahemshusfastighet i december 2018. Byggnaden hade grundrenoverats ca 10 år tidigare, och detta har inte beaktats i beräkningen av fastighetens beskattningsvärde. Fastighetens säljare informerade inte Pentti om grundrenoveringarna, och Pentti har inte heller i övrigt varit medveten om dem. Efter att Skatteförvaltningen fått kännedom om grundrenoveringarna rättas beskattningen av fastigheten för 2019 och 2020 så att åldersavdraget sänks. Pentti påförs inte skatteförhöjning, eftersom han rimligen inte kan väntas ha varit medveten om grundrenoveringarna.   

3.6 Ne bis in idem

Skatteförhöjning påförs inte i samband med ett beskattningsbeslut, om Skatteförvaltningen gör eller överväger att göra en polisanmälan om samma försummelse och skatteförhöjningen och den straffrättsliga påföljden skulle påföras samma person (se närmare under avsnitt 3.3.3 Skatteförhöjning i förhållande till straffrättsliga påföljder).    

3.7 Förfarandet för påförande av skatteförhöjningar och ändringssökande

Den skattskyldiga bereds tillfälle att bli hörd innan en skatteförhöjning påförs. Den skattskyldige kan då lämna en utredning av fel eller brister i skattedeklarationen och om den orsak som lett till försummelsen samt ge sin uppfattning om påförandet av skatteförhöjning och den skatteförhöjningsbestämmelse som är tillämplig på försummelsen. När den skattskyldiga uppmanas rätta en brist i skattedeklarationen eller lämna tilläggsuppgifter eller utredningar, ska den skattskyldiga meddelas och höras om skatteförhöjningen i samband med begäran om utredning. Om Skatteförvaltningen överväger att göra en polisanmälan om försummelsen, ska man för skatteförhöjningens del beakta principen ne bis in idem och lagen om skatteförhöjning och tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut.

Skatteförhöjning kan påföras i den ordinarie fastighetsbeskattningen eller vid ändring av beskattningen. Skatteförhöjning påförs i regel med det beskattningsbeslut eller beslut om rättelse av beskattningen som den skattskyldiga påförs skatt på den tillagda skatt som skatteförhöjningen baseras på. Skatteförhöjning kan också påföras genom ett särskilt beslut t.ex. då skatteförhöjning påförs enligt lagen om skatteförhöjning eller tullhöjning som påförs genom ett särskilt beslut.

Den skattskyldige kan yrka på att skatteförhöjningen undanröjs eller att en lägre skatteförhöjningsprocent tillämpas genom att lämna en begäran om omprövning till skatterättelsenämnden. I begäran om omprövning kan den skattskyldige lägga fram utredningar av orsaken till försummelsen av deklarationsskyldigheten. Den skattskyldige ska lämna in begäran om omprövning av skatteförhöjningen till skatterättelsenämnden inom tre år från utgången av skatteåret (det skatteår då skatteförhöjningen påförts på grund av försummelsen avseende deklarationen av fastighetsuppgifter). Begäran om omprövning kan dock alltid lämnas in inom 60 dagar räknat från den dag då den skattskyldige fick del av beslutet. 

generaldirektör Markku Heikura

ledande jurist Matti Merisalo