Kuvataiteilijoiden arvonlisäverotuksesta

Antopäivä
29.8.2017
Diaarinumero
A86/200/2017
Voimassaolo
29.8.2017 - Toistaiseksi
Valtuutussäännös
Laki Verohallinnosta (503/2010) 2 § 2 momentti

 Tässä ohjeessa on yhdistetty aiemmat kaksi ohjetta: "Kuvataiteilijoiden arvonlisäverotuksesta 1.1.2003 alkaen" ja "Taide-esineiden välityksen ja edelleenmyynnin arvonlisäverotuksesta 1.1.2003 alkaen" yhdeksi ohjeeksi. Ohjeessa on selvitetty kuvataiteilijan toimintaan liittyviä keskeisiä arvonlisäveroasioita. 

Arvonlisäverolakiin (AVL) ei ole vuoden 2003 jälkeen, verokantamuutoksia lukuun ottamatta, tullut kuvataiteilijan toimintaa koskevia aineellisia muutoksia.

1. Johdanto

1.1. Yleistä kuvataiteilijan arvonlisäverosta ja verovelvollisuudesta

Valtiolle maksettava (tilitettävä) vero lasketaan vähentämällä myynneistä suoritettavasta verosta vähennyskelpoisiin ostoihin sisältyvä vero. Erotus maksetaan verokausittain Verohallinnolle. Arvonlisäveroilmoituksen voi antaa ja veron maksaa Verohallinnon OmaVero –palvelussa. Sieltä löytyvät arvonlisäveroilmoituksen täyttöohjeet sekä tarkemmat menettelyohjeet myös silloin, kun tilitettävä vero on negatiivinen.

Verohallinto voi erityisestä syystä hyväksyä arvonlisäveroilmoituksen antamisen paperisena. Erityinen syy on esimerkiksi tilanne, jossa sähköinen ilmoittaminen on teknisen esteen vuoksi mahdotonta.

Kuvataiteilijat ovat oikeutettuja arvonlisäveron osalta kalenterivuoden mittaiseen ilmoitusjaksoon liikevaihdon määrästä riippumatta. Tämä koskee vain sellaista AVL 79 c §:ssä tarkoitetun taide-esineen tekijää, joka ei harjoita muuta arvonlisäverollista toimintaa.

Kuvataiteilija voi kuitenkin halutessaan hakeutua muuhunkin kuin
kalenterivuoden mittaiseen ilmoitus- ja maksujaksoon. Katso lisää ohjeesta Hakemus oma-aloitteisten verojen verokauden muuttamiseksi (4071).

1.2. Vähäinen toiminta (AVL 3) ja hakeutuminen (AVL 12 §)

Tavaran tai palvelun myyjä on verovelvollinen, kun AVL:ssa tarkoitettu liikevaihto (ei sisällä käyttöomaisuuden myyntejä) on tilikaudelta yli 10 000 euroa. Edellytyksenä on, että toiminta tapahtuu liiketoiminnan muodossa. Jos tilikauden liikevaihto on 10 000 euroa tai sitä pienempi, liiketoiminnan muodossa harjoitetusta toiminnasta voi kuitenkin hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi. Katso lisää ohje Arvonlisäverottoman vähäisen toiminnan raja 10 000 euroa.

1.2.1. Alarajahuojennus (AVL 149a § - 149f §)

Verovelvolliseksi hakeutunutta vähäistä (tilikauden liikevaihdoltaan 10 000 euroa tai alle) toimintaa harjoittavaa yrittäjää kohdellaan kuten muitakin verovelvollisia. Alle 30 000 liikevaihtorajan jääviä verovelvollisia yrityksiä koskee kuitenkin verovelvollisuuden alarajaan liittyvä huojennus. Tällöin verovelvollinen saa tilikaudelta maksettavasta verosta huojennuksen, jonka suuruus määräytyy liikevaihdon ja huojennukseen oikeuttavan (maksettavan) veron mukaan. Katso lisää vähäisen toiminnan määrittelystä ja alarajahuojennuksesta ohjeesta Arvonlisäveron alarajahuojennus.

2. Toimiminen kuvataiteilijana ja taide-esineiden myynnin arvonlisäverotus

2.1. Kuvataide, kuvataiteilija ja taide-esine

Yleiskäsitteenä kuvataide voidaan määritellä niin, että se kuvaa, yhdistelee ja sommittelee silmällä havaittavia elementtejä, kuten muotoja, ulottuvuuksia, valoa ja värejä. Kuvataiteena ei yleensä pidetä käyttöesineisiin kohdistuvaa muotoilua. Taideteokseen voidaan yhdistää kaksiulotteisen kuvan ohella kuvan kolmas ulottuvuus, tila, esimerkiksi kuvanveistossa ja ympäristötaiteessa. Myös neljäs ulottuvuus, aika, on mukana muun muassa videotaiteen ja performanssin teoksissa.

Kuvataiteilijana pidetään henkilöä, joka työskentelee yhdellä tai useammalla kuvataiteen alalla. Kuvataiteen aloja ovat esimerkiksi perinteiset alat: maalaustaide, kuvanveisto, taidegrafiikka ja valokuvataide, sekä uudemmat alat kuten mediataide ja ympäristötaide. Kuvataiteilijoiden ammattinimikkeitä ovat taidemaalari, kuvanveistäjä, taidegraafikko, valokuvataiteilija, mediataiteilija, ympäristötaiteilija ja yhteisötaiteilija. Osa kuvataiteilijoista yhdistää taiteellisessa työssään useita tekniikoita ja välineitä. Tällöin taiteilija käyttää usein kuvataiteilijan ammattinimikettä.

Arvonlisäverolaissa ei ole erikseen määritelty kuvataiteen eikä kuvataiteilijan käsitettä. Taide-esineen käsite sen sijaan on määritelty laissa (AVL 79 c §). Määritelmässä viitataan yhdistetyssä nimikkeistössä (CN) eli tullitariffissa (tulli.fi) taide-esineiksi luokiteltuihin tavaroihin lukuunottamatta valokuvia. Taide-esineen käsitettä selvitetään tarkemmin jäljempänä kappaleessa 2.8.

2.2. Taide-esineen myyntiin sovellettava alennettu verokanta

AVL:n tarkoittamien taide-esineiden liiketoiminnan muodossa tapahtuvaan ensimyyntiin sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa silloin, kun taide-esineen verovelvollisena myyjänä on taide-esineen tekijä tai hänen oikeudenomistajansa taikka satunnaisesti muu elinkeinonharjoittaja kuin verovelvollinen jälleenmyyjä.

Silloin kun kuvataiteilijan saama tuki liittyy osana hintaa taide-esineen ensimyyntiin ja on siis verollinen tuki, siihen sovelletaan samaa alennettua verokantaa kuin taide-esineenkin myyntiin.

Taide-esineen tekijän oikeudenomistajia ovat yleensä kuolinpesä ja perilliset. Näiden harjoittamaan taide-esineiden myyntiin voidaan muiden edellytysten täyttyessä soveltaa alennettua verokantaa.

Keskusverolautakunta on 12.10.2005 antamassaan ennakkoratkaisussa KVL 071/2005 katsonut, että kommandiittiyhtiön vastuunalaisen yhtiömiehen yhtiölle maalaamien taulujen ensimyynnistä oli suoritettava arvonlisäveroa päätöksen tekoaikaan voimassa olleen 8 prosentin verokannan mukaisesti. Alennettua verokantaa (10 %) voidaan siten tämän ratkaisun mukaan soveltaa myös yhtiömuodossa tapahtuvaan vastuunalaisen yhtiömiehen valmistamien taide-esineiden myyntiin.

Osakeyhtiö- tai muun yhteisömuotoisen yrityksen taide-esineiden ensimyyntiin sovelletaan niin ikään alennettua 10 %:n verokantaa.

Maahantuonnilla tarkoitetaan tavaroiden tuontia EU:n veroalueen ulkopuolelta EU:n veroalueelle. Kaikkien AVL 79 c §:ssä määriteltyjen taide-esineiden Suomessa tapahtuvasta maahantuonnista suoritettava arvonlisävero on 10 % maahantuonnin veron perusteesta riippumatta siitä keneltä taide-esine ostetaan tai kuka on maahantuoja.

Silloin kun taide-esine ostetaan tai siirretään muusta EU-maasta suoraan verovelvolliselta tekijältä tai hänen oikeudenomistajaltaan tai muulta verovelvolliselta elinkeinonharjoittajalta kuin verovelvolliselta jälleenmyyjältä, taide-esineen ostajan tai vastaanottajan on suoritettava arvonlisäveroa 10 % yhteisöhankinnan veron perusteesta eli ostohinnasta.

Jos taideteos myydään kehystettynä ja taideteoksen myyntiin soveltuu 10 %:n verokanta, myös kehysten osuuteen myyntihinnasta sovelletaan arvonlisäverotuksessa sovellettavan niin sanotun liittymisperiaatteen mukaan samaa verokantaa. Liittymisperiaatetta voidaan soveltaa silloin, kun taulu on ostajan kannalta tarkasteltuna pääsuorite ja kehykset ovat epäitsenäinen ja vähämerkityksisempi sivusuorite.

Yhteenvetona edellä esitetystä AVL:n tarkoittaman taide-esineen myyntiin, Suomessa tapahtuvaan maahantuontiin ja yhteisöhankintaan sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa seuraavissa tilanteissa:

  • kuvataiteilijan harjoittamaan itse tekemiensä taide-esineiden ensimyyntiin
  • taide-esineen niin sanottuun ensimyyntiin, kun taideteoksen myyjänä on edellä tarkoitetun
  • taideteoksen tekijän oikeudenomistaja
  • taide-esineen maahantuontiin
  • taide-esineen ostoon eli yhteisöhankintaan muusta EU-maasta suoraan tekijältä tai hänen
  • oikeudenomistajaltaan tai muulta elinkeinonharjoittajalta kuin verovelvolliselta jälleenmyyjältä
  • taide-esineen myyntiin, kun sen myy satunnaisesti muu verovelvollinen elinkeinonharjoittaja
  • kuin AVL 79 a §:n 3 momentissa tarkoitettu verovelvollinen jälleenmyyjä. Tällöin taide-esine yleensä kuuluu myyjän vähennykseen oikeuttavaan käyttöomaisuuteen.

Jos taidegalleria tai muu elinkeinonharjoittaja myy taide-esineen omissa nimissään taide-esineen tekijän lukuun, on kyse komissiokaupasta. Sitä verotetaan kahtena samanaikaisena myyntinä, jossa taide-esineen tehnyt kuvataiteilija myy taide-esineen ensin taidegallerialle alennetulla 10 %:n verokannalla ja tämä edelleen ostajalle yleisellä 24 %:n verokannalla. Komissiokauppaa on selvitetty kohdassa 4.3. Toisen nimissä ja lukuun tapahtuvaa taide-esineen välitysmyyntiä on selvitetty kohdassa 4.2.

2.3. Taide-esineen myyntiin sovellettava yleinen verokanta

Jälleenmyyjä voi myös ostaa taide-esineitä vaihto-omaisuudekseen ja myydä niitä edelleen liiketoiminnan muodossa. Silloin kun jälleenmyyjä omissa nimissään myy ostamansa taide-esineen asiakkaalle, myyntiin sovelletaan 24 %:n verokantaa. Jälleenmyyjä voi soveltaa taide-esineen myyntiin tällöin joko lain yleisiä säännöksiä tai edellytysten täyttyessä marginaaliverotusmenettelyä.

Jos taide-esine ostetaan satunnaista verollista edelleenmyyntiä varten, edelleenmyyntiin sovelletaan 24 %:n verokantaa, vaikka taide-esineen myynti ei varsinaisesti kuulu myyjän toimialaan.

Jos taide-esine ostetaan muusta EU-maasta verovelvolliselta jälleenmyyjältä siten, että myynti on myyjälle yhteisömyynti, yhteisöhankinnasta suoritettava vero on 24 % yhteisöhankinnan veron perusteesta.

Yhteenvetona edellä esitetystä taide-esineen myyntiin ja yhteisöhankintaan sekä taide-esineen välityspalvelun myyntiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa seuraavissa tilanteissa:

  • taide-esineen jälleenmyynti;
  • taide-esineen jälleenmyynti marginaaliverotusmenettelyä käyttäen;
  • taide-esineen osto eli yhteisöhankinta muusta EU-maasta verovelvolliselta jälleenmyyjältä.
  • taide-esineen välityspalvelun myynti
  • taide-esineen komissiokauppa (katso tarkemmin kohdasta 4.3).

2.4. Apurahat ja muut tuet

Myynnin veron perusteeseen luetaan suoraan tavaran tai palvelun hintaan liittyvät tuet ja avustukset ilman veron osuutta (AVL 79 § 1 momentti ja 79 § 4 momentti).

Taideteoksen hintaan suoraan liittyvästä tuesta on kysymys esimerkiksi tilanteessa, jossa taide-esineen ostaja myöntää taiteilijalle apurahan tai muun tuen, joka tosiasiassa muodostaa taideteoksen myyntihinnan kokonaan tai osittain. Tuki katsotaan tällöin taideteoksen myynnistä maksetuksi vastikkeeksi tai sen osaksi.

Kuvataiteilijat voivat saada myös julkisia tukia. Esimerkiksi opetus- ja kulttuuriministeriö tukee lakisääteisillä valtionosuuksilla ja -avustuksilla sekä muilla avustuksilla muun ohessa kulttuuriin liittyviä hankkeita. Valtion taiteilija-apurahoista annetun lain (28.11.1969/734) nojalla valtion talousarvioon otetaan vuosittain määräraha, josta jaetaan taiteenharjoittajien työskentelyn ja opintojen tukemiseksi eri taiteen aloilla valtion taiteilija-apurahaa. Apurahakausi voi olla vähintään kuusi kuukautta ja enintään viisi vuotta.

Tuen tai apurahan maksajalla ei ole sinänsä merkitystä arvonlisäverokohteluun. Julkisyhteisöiltä ja Pohjoismaiden neuvostolta sekä yksityisiltä tahoilta saatuja apurahoja ja muita tukia, jotka annetaan toiminnan mahdollistamiseksi tai sen yleisten edellytysten parantamiseksi ja joilla ei ole erityistä liityntää myytävien hyödykkeiden hintoihin, ei lueta verolliseen myyntiin. Tällaiset apurahat ja tuet jäävät arvonlisäverolain soveltamisalan ulkopuolelle. Apurahojen ja tukien arvonlisäverokohtelu ratkaistaan aina itsenäisesti. Tuloverokohtelu ei vaikuta asiaan.

Kuvataiteilijoille voidaan maksaa apurahaa myös sen perusteella, että heidän tekemiään ja julkisessa omistuksessa olevia teoksia voidaan näyttää julkisesti (laki eräistä kuvataiteen tekijöille suoritettavista apurahoista, 115/1997). Tällainen valtion varoista maksettava näyttöapuraha on luonteeltaan työskentelyapuraha. Siitä ei suoriteta arvonlisäveroa, koska se ei liity suoraan kuvataiteilijan tekemän teoksen tai suorittaman palvelun hintaan.

Myös kunnat voivat tukea taiteellista toimintaa eri tavoin. Jos kunnan myöntämä avustus tai muu vastaava suoritus on tosiasiallisesti myönnetty taiteellista toimintaa ja sen harjoittamista varten ilman liityntää myytävien tavaroiden tai palvelujen hintaan, suoritusta voidaan pitää verottomana apurahana tai stipendinä sen nimikkeestä riippumatta. Jos kunnan maksama suoritus on saatu pelkästään sillä perusteella, että henkilö asuu kunnassa tai tulee kunnan asukkaaksi, kyseessä on arvonlisäveroton suoritus. Tällainen suoritus ei ole suoraan tavaran tai palvelun hintaan liittyvä tuki tai avustus.

Tunnustuksena taiteellisesta toiminnasta saadun palkinnon verokohtelu määräytyy arvonlisäverolain yleisten sääntöjen mukaan. Tällaiset palkinnot ovat verottomia silloin, kun ne eivät ole vastiketta verollisen tavaran tai palvelun myynnistä. Silloin kun taidekilpailusta saatu palkinto ei ole korvausta tavaran tai palvelun liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta myynnistä, se on kokonaan arvonlisäverolain soveltamisalan ulkopuolella.

2.5. Taide-esineen veroton myynti Suomessa ja satunnainen myynti

Yleensä liiketoiminnan muodossa ja sen osana harjoitettu satunnainenkin tavaran myynti on verollista lain yleisten sääntöjen mukaan. Jos kuitenkin satunnaisesti taide-esineen myyvä elinkeinonharjoittaja on ostanut taide-esineen aikanaan vähennykseen oikeuttamattomaan käyttöön, on tällaisen esineen myynti verotonta (AVL 61 §). Siten esimerkiksi edustustiloihin tai muihin vähennysrajoitusten alaisiin tiloihin hankitun taide-esineen myynti on veroton.

Jos taide-esineen myyjä ei ole harjoittamastaan liiketoiminnasta arvonlisäverovelvollinen (esimerkiksi vakuutusyhtiö, pankki tai muu sellainen verotonta toimintaa harjoittava yhtiö) ja myy satunnaisesti taide-esineen, tällainen myynti on veroton. Satunnaista on sellainen tavaran myynti, joka ei ole toistuvaa. Esimerkiksi kun pankki myy toimitilojensa seiniltä kaikki taide-esineet kertakaupalla, myynti on satunnaista ja siten verotonta.

Sen sijaan jos liiketoiminnasta yleisten sääntöjen mukaan arvonlisäverovelvollinen yritys myy satunnaisesti sellaisen käyttöomaisuuteensa kuuluvan taide-esineen, joka on ollut vähennykseen oikeuttavassa käytössä esimerkiksi toimitilojen seinällä, on tällainen myynti alennetun 10 %:n verokannan alaista myyntiä (AVL 85 a § 1 momentti kohta 9).

2.6. Taide-esineen vienti- ja yhteisömyynti

Taide-esineen myynti esimerkiksi yhteisömyyntinä toiseen EU-maahan tai vientimyyntinä EU:n ulkopuolelle on verotonta. Näistä voi lukea tarkemmin ohjeista Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa ja Vientikaupan arvonlisäverotus. Ulkomailla tapahtuvaa näyttelytoimintaa ja sen yhteydessä tapahtuvaa taide-esineiden myyntiä on selvitetty tarkemmin jäljempänä kappaleessa 5.

2.7. Marginaaliverotusmenettelyn soveltaminen taide-esineiden myyntiin

Verovelvollinen jälleenmyyjä, joka liiketoiminnan muodossa ostaa tai maahantuo taide-esineitä edelleenmyyntiä varten, voi muiden edellytysten täyttyessä soveltaa myyntiinsä niin sanottua marginaaliverotusmenettelyä (AVL 79 a § ja 79 g §). Tällöin veron perusteena saadaan pitää voittomarginaalia ilman veron osuutta.

Verovelvollinen jälleenmyyjä voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä sellaisten taide-esineiden myyntiin, jotka jälleenmyyjä on ostanut:

  • verottomasti muulta kuin elinkeinonharjoittajalta;
  • elinkeinonharjoittajalta, jonka myynti on vapautettu verosta AVL:n mukaan (esimerkiksi AVL 61 §, 223 §) tai vastaavan säännöksen perusteella toisessa jäsenvaltiossa;
  • vastaavaa menettelyä soveltavalta jälleenmyyjältä joko Suomessa tai toisesta EU-maasta;
  • siten, että taide-esineen myyntiin tai yhteisöhankintaan on sovellettu alennettua 10 %:n verokantaa.

Verovelvollinen jälleenmyyjä voi lisäksi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä sellaisten taide-esineiden myyntiin, jotka jälleenmyyjä on itse maahantuonut Suomeen.

Kun taide-esine myydään marginaaliverotusmenettelyä käyttäen, myyntiin on sovellettava yleistä 24 %:n verokantaa. Katso lisää marginaaliverotusmenettelystä ohje Käytettyjen tavaroiden sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineiden marginaaliverotusmenettely.

Verovelvollinen jälleenmyyjä saa halutessaan soveltaa taide-esineen myyntiin myös lain yleisiä säännöksiä. Tällöin taide-esineen myynti kotimaahan on normaalisti verollista ja veron peruste on ostajan maksama vastike kokonaisuudessaan ilman veron osuutta.

2.8. Vähennysten ajallinen kohdistaminen yleensä ja erityistilanne koskien alennetun verokannan alaisten taide-esineiden ostoja

Vähennettävän veron kohdistaminen verokaudelle on tehtävä tätä koskevien AVL:n säännösten mukaan. Alla on esitetty vähennysten ajallista kohdistamista koskeva pääsääntö, maksuperusteinen veron kohdistaminen ja lisäksi on selvitetty alennetun verokannan alaisten taide-esineiden ostojen ajallista kohdistamista koskeva poikkeussääntö. Ajallista kohdistamista koskevat säännökset sekä myynnin että ostojen osalta ovat AVL:n 13 luvussa.

2.8.1. Vähennettävien verojen ajallista kohdistamista koskeva pääsääntö

Vähennykseen oikeuttavaa arvonlisäverollista toimintaa varten hankittuihin ostoihin sisältyvä vero kohdistetaan pääsäännön (AVL 141 §) mukaan sille verokaudelle, jonka aikana:

  • ostettu tavara tai palvelu on vastaanotettu (niin sanottu suoriteperiaate)
  • maksun mukaisella verokaudella, jos tavaran tai palvelun ostohinta tai sen osa on maksettu ennen tavaran tai palvelun vastaanottamista
  • tavara tai palvelu on otettu vähennykseen oikeuttavaan käyttöön
  • maahan tuotu tavara on tullattu.
2.8.1.1. Laskutusperuste tilikauden aikana

Edellä sanotusta pääsäännöstä poiketen tilikauden aikana verovelvollisella on oikeus käyttää veloituskuukautta eli laskutusajankohtaa ajallisessa kohdistamisessa. Tilikauden päättyessä veloittamatta tai, jos veloitusta ei käytetä, maksamatta olevista edellä tarkoitetuista ostoista vähennys kohdistetaan tilikauden viimeiselle kalenterikuukaudelle. Tilikauden päättyessä on siten siirryttävä käyttämään pääsäännön mukaista niin sanottua suoriteperustetta.

2.8.2. Ostoihin sovellettava maksuperuste ja ajallinen kohdistaminen

Kirjanpitovelvollinen:

Jos verovelvollinen, jonka tilikauden liikevaihto on enintään 500 000 euroa, on valinnut myynnin verojen osalta maksun mukaisen ajallisen kohdistamisen (AVL 137 § 1 momentti), vähennys hänelle toimitetuista tavaroista tai suoritetuista palveluista on myös kohdistettava maksun mukaiselle kalenterikuukaudelle eli sille, jonka aikana ostohinta tai sen osa on maksettu (AVL 143 § 1 momentti).

Ei -kirjanpitovelvollinen ja maksuperusteiseen tilinpäätökseen tai tilinpäätöksen laatimatta jättämiseen oikeutettu verovelvollinen:

Verovelvollinen, johon ei sovelleta kirjanpitolakia tai jolla on oikeus laatia maksuperusteinen tilinpäätös tai olla laatimatta tilinpäätöstä, saa kohdistaa vähennyksen vastaanottamistaan tavaroista ja palveluista joko vastaanottokuukaudelle tai sille kalenterikuukaudelle, jonka aikana ostohinta tai sen osa on maksettu. Tilikauden aikana vähennykset voi kohdistaa laskutusajankohdan mukaan. Verovelvollinen voi myös valita, käyttääkö esimerkiksi maksuperustetta myynnin verojen ajalliseen kohdistamiseen ja toimitusajankohtaa ostojen verojen ajalliseen kohdistamiseen (AVL 143 § 2 momentti).

Edellä on selvitetty vähennysten ajallista kohdistamista koskeva suoriteperusteen mukainen pääsääntö ja poikkeus pääsäännöstä tilikauden aikana. Lisäksi tavaran yhteisöhankinnasta tehtävä vähennys on aina kohdistettava samalle kalenterikuukaudelle kuin yhteisöhankinnasta suoritettava vero (katso lisää ohjeesta Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa kohdasta 7) lukuunottamatta alla tarkemmin selvitettyjä alennetun verokannan mukaisia taide-esineiden yhteisöhankintoja.

Verovelvollisen on yleensä kohdistettava vähennykseen oikeuttavaa arvonlisäverollista liiketoimintaansa varten tekemiinsä hankintoihin sisältyvä arvonlisävero verokannasta riippumatta edellä selvitettyjen ajallista kohdistamista koskevien säännösten mukaisesti lukuunottamatta alla selvitettyjä alennetun verokannan mukaisia taide-esineiden hankintoja.

2.8.3. Verovelvollisen jälleenmyyjän alennetun verokannan alaisten taide-esineiden ostot ja ajallinen kohdistaminen

Taide-esineen ostoon kotimaasta, yhteisöhankintaan toisesta EU-maasta sekä maahantuontiin muusta kuin EU-maasta sisältyvä alennetun verokannan mukainen 10 %:n vero vähennetään vasta taide-esineen myyntikuukautena (AVL 140 § 3 momentti), jos verovelvollinen jälleenmyyjä soveltaa lain yleisiä säännöksiä kyseisen taide-esineen myyntiin.

2.8.4. Kuvataiteilijan verokausi ja vähennysten ajallinen kohdistaminen

AVL 79 c §:ssä tarkoitetun taide-esineen tekijän, joka ei harjoita muuta arvonlisäverollista toimintaa, verokausi on kalenterivuosi, mikäli hän ei itse ole hakeutunut lyhyempään verokauteen. Tämän vuoksi edellä selvitetyillä vähennysten ajallista kohdistamista koskevilla säännöksillä on yleensä merkitystä verokaudelta maksettavan veron määrään vain silloin, kun vähennyksen saa tehdä vasta ostovuotta seuraavana kalenterivuonna.

2.9. Taide-esineen käsite arvonlisäverotuksessa

Taide-esine on määritelty arvonlisäverodirektiivissä ja arvonlisäverolaissa. Määritelmät perustuvat yhdistetyn nimikkeistön (CN) eli tullitariffin (tulli.fi) mukaiseen luokitteluun lukuunottamatta valokuvia. CN-nimikkeistö (Combined Nomenclature) on EU:n yhdistetty nimikkeistö.

2.9.1. Taide-esineen määritelmä AVL:ssa

AVL 79 c §:n mukaan taide-esineillä tarkoitetaan seuraavia tullitariffissa luokiteltuja tavaroita:

  1. taulut, alkuperäiskaiverrukset ja muut nimikkeeseen 9701 tai 9702 00 00 kuuluvat esineet;
  2. nimikkeeseen 9703 00 00 kuuluvat veistokset ja niistä tekijän tai hänen oikeudenomistajiensa valvonnassa valmistamat jäljennökset enintään kahdeksan kappaleen määrään;
  3. nimikkeeseen 5805 00 00 kuuluvat kuvakudokset ja nimikkeeseen 6304 00 00 kuuluvat seinävaatteet edellyttäen, että ne on tehty käsin taiteilijan alkuperäisluonnosten mukaan, enintään kahdeksana jäljennöksenä työtä kohden;
  4. taiteilijan ottamat ja hänen vedostamansa tai hänen valvonnassaan vedostetut signeeratut ja numeroidut valokuvat, joiden määrä on rajoitettu kolmeenkymmeneen riippumatta koosta ja tukimateriaalista.

AVL:n määritelmä vastaa direktiivin pakollista taide-esineen määritelmää. Jäsenvaltiot voivat direktiivin mukaan pitää taide-esineinä myös seuraavia esineitä:

  • taiteilijan kokonaan luomat ja signeeraamat yksilölliset keramiikkatyöt
  • kokonaan käsin tehdyt emaljityöt, enintään kahdeksan numeroitua, taiteilijan tai ateljeen
  • merkinnällä varustettua kappaletta, lukuun ottamatta jalokivitöitä sekä kulta- ja hopeasepän
  • töitä

Suomi on käyttänyt arvonlisäverodirektiivin sallimaa valintaoikeutta. Keramiikka- ja emaljitöitä ei meillä pidetä taide-esineinä. Ne eivät sisälly arvonlisäverolain mukaiseen taide-esineen määritelmään. Tarkoituksena on välttää taide-esineiden ja käyttö- ja koriste-esineiden välisen rajanvedon vaikeutuminen. AVL:n taide-esineen määritelmän mukaiset veistokset ovat taide-esineitä. Veistokset voivat olla myös keraamisia tai emaljitöitä.

Vain AVL:n mukaisten taide-esineiden myyntiin ja yhteisöhankintaan laissa tarkoitetuissa tilanteissa sekä maahantuontiin sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa. Muiden taideteosten myyntiin, yhteisöhankintaan ja maahantuontiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

2.10. Oikeus- ja verotuskäytäntöä taide-esineen osalta

2.10.1. Yleistä

Se, pidetäänkö tavaraa taide-esineenä, joudutaan tietyissä tilanteissa ratkaisemaan tapauskohtaisesti. AVL:n tarkoittamalta taide-esineeltä on verotuskäytännössä edellytetty muun muassa seuraavaa:

  • Taide-esinettä voidaan esitellä yleisölle esimerkiksi museoissa tai muissa julkisissa tiloissa joko sisällä tai ulkona.
  • Taide-esine on yksilöllinen tekijän taiteellisen luomistyön tulos. Tällöin se eroaa joko osittain tai kokonaisuutena olennaisella tavalla aiemmin valmistetuista tavaroista. Toinen henkilö ei todennäköisesti päätyisi samaan lopputulokseen.
  • Taide-esineen valmistus tapahtuu yleensä yksittäiskappaleena lukuun ottamatta AVL:n mukaisia jäljennöksiä. Kyse ei ole yleisestä kauppatavaran luonteisesta vaan yksilöllisestä tavarasta.
  • Taide-esine on käyttötarkoituksensa ja -arvonsa puolesta yksinomaan taide-esine.
  • Taide-esine ei ole käyttötavara eikä koriste-esine.

Oikeus- ja verotuskäytännössä AVL:n tarkoittamina taide-esineinä ei ole pidetty esimerkiksi käyttöesineiksi tarkoitettuja taidekäsityön tuotteita, vaikka ne olisi valmistettu yksittäiskappaleina.

2.10.2. Taide-esineen käsite verotuskäytännössä

Verotuskäytännössä AVL:n tarkoittamina taide-esineinä on pidetty esimerkiksi seuraavia taiteilijan valmistamia töitä:

  • taitelijan yksittäiskappaleina ja esimerkiksi näyttelyissä tapahtuvaa myyntiä varten tilauksesta valmistamat lasimaalaus- ja lyijylasi-ikkunat
  • posliinisille laatoille tai laattakokonaisuuksille käsin maalatut uniikkiteokset, jotka eivät ole käyttöesineitä; sen sijaan posliinisia, sarjatuotantona valmistettuja seinälautasia ei ole pidetty taide-esineinä
  • yksittäiskappaleina niin sanotulla intarsia -tekniikalla valmistetut puu-upotustaulut
  • piha-alueelle sijoitettava, ruostumattomasta teräksestä valmistettu rakenne ja siihen liittyvät erilliset ja pylväistä, valaisinpitimistä, valaisimista ja häikäisysuojista koostuvat valaisinrakenteet kokonaisuudessaan
  • taiteilijan valmistamat graafiset mustavalkoiset tai värilliset ja taiteilijan signeerauksella varustetut vedokset, riippumatta hänen käyttämästään aineesta tai menettelystä, jollei se ole ollut mekaaninen tai fotomekaaninen ja niiden koko sarja. Vedokseen merkitään sarjan koko ja kyseessä olevan vedoksen järjestysnumero, esimerkiksi 5/50. Tällöin on kyse 50 kappaletta käsittävän grafiikan teosten sarjan viidennestä vedoksesta.
  • kivipainotyönä (litografia) valmistetut vedokset
  • vuonna 1879 keksityllä gravyyritekniikalla valmistetut muotokuvat (mainittua tekniikkaa käytetään taidegrafiikan painamiseen)
  • seinätekstiileiksi taiteilijan alkuperäissuunnitelman mukaan valmistetut ryijyt enintään kahdeksana kappaleena
  • seinävaatteena käytettävät taiteilijan alkuperäissuunnitelman mukaan käsin maalatut kankaat kooltaan 150 cm x 200 cm
  • damastit eli seinävaatteet, jos taiteilija itse on suunnitellut mallit ja myös valmistanut työt tai joku muu on valmistanut niitä taiteilijan valvonnassa enintään 8 kappaletta

2.10.3. Kirkkotekstiilit eli paramentit

Eri kirkkokunnat ovat perinteisesti käyttäneet jumalanpalveluksen yhteydessä kirkkotekstiilejä eli paramentteja. Tekstiiliteokset ovat osa seurakunnissa säilytettävää historiallista aineistoa.

Esimerkiksi luterilaisessa kirkossa paramentteja ovat: antependium eli alttarivaate, kirjaliina, kalkkiliina, messukasukka ja stola. Alttarivaate ripustetaan alttarin edustaan. Kirjaliina ripustetaan saarnastuoliin ja/tai lukupulpettiin. Kalkkiliina asetetaan ehtoollismaljan päälle ennen ehtoollisen jakamista. Messukasukka ja stola liittyvät papin jumalanpalveluksessa käyttämään asuun.

Kirkkotekstiilikokonaisuuteen saattaa kuulua jopa 50 tekstiiliä, jotka ovat kaikki keskenään erilaisia taidetekstiilejä. Kirkkoon voidaan edellä lueteltujen tekstiilien lisäksi hankkia myös muun muassa vihkiryijy, kolehtihaavi ja arkunpeite.

Taitelijoiden suunnittelemat kirkkotekstiilit ovat yleensä uniikkeja tekstiilitaideteoksia, jotka suunnitellaan tiettyyn kirkkoon ja niitä valmistetaan vain yhdet kappaleet. Tekstiilit toteutetaan erilaisilla yksilöllisillä taidekäsityötekniikoilla, esimerkiksi kuvakudostekniikalla, kangaspuilla käsinkutoen, erilaisilla käsinkirjonta- ja käsinompelutekniikoilla. Tekstiilien pintakuviointi voidaan toteuttaa myös muilla tekniikoilla kuten aplikoimalla ja kirjomalla, käsinpainotekniikoilla ja taiteilijoiden omilla sekatekniikoilla. Materiaaleina käytetään muun muassa kampavillaa, silkkiä, aivinapellavaa, samettia, kultalankaa ja helmiä.

Edellä mainituista kirkkotekstiileistä alttarivaate, saarnastuolin kirjaliina, ehtoolliskalkkiliina, lukupulpetin kirjaliina, ja arkunpeite kuuluvat aiemmin kohdassa 2.9.1. mainittuihin tullitariffin nimikkeisiin (kuvakudokset CN- koodi 5805 00 00 ja seinävaatteet CN-koodi 6304 00 00). Mainittuja tekstiilejä voidaan pitää taide-esineinä, joiden myyntiin sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa.

Sitä vastoin kolehtihaavi, papin messukasukka, papin stola ja vihkiryijy eivät kuulu mainittuihin tullitariffinimikkeisiin. Näiden tavaroiden myyntiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

2.10.4. Esimerkkejä tavaroista, joita ei ole pidetty AVL:n tarkoittamina taide-esineinä verotuskäytännössä

Kuvataiteen eri keinoin tilaajan omistukseen toteutettua maisemanäkymää, jossa on maalattu seinään ja siten rakennukseen illuusiotyö ilman mainossanomaa ja jonka tekijä on signeerannut ja jolle tekijänoikeus on jäänyt, ei ole pidetty taide-esineenä.

CNC –koneella valmistetut puiset taulut
Puiset taulut on valmistettu CNC -koneella (computerized numerical control). Asiakas valitsee puutauluun haluamansa kuvan. Puutaulut ovat valmistavan yhtiön osakkaan tekemiä ja yhtiö omistaa niihin kohdistuvat oikeudet. Jokainen työ on ainutlaatuinen kappale, eli toista samanlaista ei tulla valmistamaan, koska asiakas valitsee puutauluun kuvan aina itse omista kuvistaan.

Yksilöllisyys tuotteessa ei ole taulun valmistajasta lähtöisin. Valmistaja vain sijoittaa asiakkaan tuoman elementin omaan tuotteeseensa.

Kysymyksessä olevat puiset taulut on valmistettu koneellisesti CNC -koneella, joten ne eivät
täytä AVL 79 c §:n mukaista taide-esineen määritelmää. Yhtiön tulee soveltaa myyntiinsä yleistä
24 % verokantaa.

Pienoismallit
Yhtiö on tehnyt tilauksesta pienoismallin (dioraaman), maiseman, jossa se on hyödyntänyt vanhojen sotakirjojen sivuja. Teos on pöydällä oleva kolmiulotteinen maisema pienoiskoossa.

Vastaavia pienoismalleja voidaan tilata esimerkiksi historiallisiin museoihin havainnollistamaan sotatapahtumia. Myös luonnontieteellisissä museoissa on dioraamoja, joissa täytettyjä eläimiä on aseteltu luonnolliseen ympäristöönsä.

Edellä mainitut pienoismallit ovat muita kuin AVL 79 c §:ssä tarkoitettuja taide-esineitä. Niiden myyntiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

Esimerkiksi arkkitehdin laatimien rakennuspiirustusten perusteella tapahtuva rakennusten pienoismallien valmistus on tavaran valmistusta. Niiden myyntiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

Eläinten täyttämistä ei pidetä taide-esineen valmistamisena.

Taide-esineitä eivät ole myöskään seuraavat tavarat:

  • massatavaran luonteiset sauna- ja kotitontut
  • käsityönä tehdyt korut
  • akvarelleista valokuvaamalla ja kirjapainossa painamalla valmistetut postikortit
  • ihmisen ihoon tatuoitu kuva
  • yksilöllisesti käsityönä tehdyt huonekalut, valaisimet, liinat, avainkaapit, tarjottimet ja piirongit
  • tavalliset valokuvat, jotka eivät ole valokuvataiteilijan ottamia taidevalokuvia.

3. Taide-esineet ja tekijänoikeudet

3.1. Arvonlisäverolaki ja kuvataiteilijan luomiin taide-esineisiin liittyvät tekijänoikeudet

Arvonlisäverolaissa tietyistä tekijänoikeuksien luovutuksista saadut korvaukset on säädetty verottomiksi. AVL:n 45 § 1 momentin kohtien 4 ja 5 mukaan veroa ei suoriteta:

4) tekijänoikeuslain (404/1961) 1, 4 tai 5:ssä tarkoitetun oikeuden luovuttamisesta tai oikeuden perusteella saadusta korvauksesta;
5) tekijänoikeuslakiin perustuvan oikeuden luovuttamisesta tai oikeuden perusteella saadusta korvauksesta tekijänoikeuslain 19 a, 26, 26 a, 26 i tai 47 a §:ssä tarkoitetuissa tilanteissa.

Lainkohdan 2 momentin mukaan edellä 1 momentin 4 kohdassa tarkoitettu verottomuus ei koske muun ohessa valokuvaa, mainosteosta, tietokoneohjelmaa koskevan oikeuden eikä elokuvan, video-ohjelman tai muun sellaisen ohjelman esittämisoikeuden luovuttamista.
Lainkohdan 3 momentin mukaan edellä 1 momentin 4-5 kohdassa tarkoitettu verottomuus ei koske tekijänoikeuden haltijoita edustavan järjestön oikeuden luovuttamisesta tai oikeuden perusteella saamia korvauksia.

Tässä ohjeessa käsitellään jäljempänä yleisimpien kuvataiteilijan toimintaan liittyvien tekijänoikeuksien arvonlisäverotusta.

3.2. Esimerkkejä verottomista ja verollisista kuvataiteilijan tekijänoikeuteen perustuvista korvauksista

Tekijänoikeuslain 1 §:n perusteella kuvataiteilijalla on taiteellisen teoksen luojana tekijänoikeus luomaansa teokseen, joka voi olla valokuvateos tai muu kuvataiteen teos. Tällaisen tekijänoikeuden luovutuksen johdosta tai muutoin tekijänoikeuden perusteella saatu korvaus on AVL:n 45 §:n perusteella veroton. Verottomuus ei kuitenkaan koske valokuvaa eikä mainosteosta, tietokoneohjelmaa koskevan oikeuden tai elokuvan, video-ohjelman tai muun sellaisen ohjelman esittämisoikeuden luovuttamista. Esimerkiksi valokuvan julkaisuoikeuden luovutuksesta saadut tulot ovat siten verollisia. Yhteisvalvonnan piirissä olevasta teosten jälkikäytöstä saadut korvaukset jäävät verotuksen ulkopuolelle.

Kuvataiteilijan tekijänoikeuksiin perustuvia, arvonlisäverottomia myyntejä ovat esimerkiksi sarjakuvan tekijälle maksettavat tekijänoikeuspalkkiot kustantajalta, julkaisijalta tai muulta taholta.

Valokuvaan liittyvät tekijänoikeudet ovat verollisia, vaikka myynti tapahtuisi muun verottoman tekijänoikeuden luovutuksen yhteydessä. Esimerkiksi kun freelancetoimittaja myy lehtiartikkelin valokuvineen sanomalehdessä julkaistavaksi, vain artikkelin julkaisuoikeuden myynti on verotonta tekijänoikeuden myyntiä. Valokuvien julkaisuoikeuden myynti on verollista 24 %:n verokannan alaista myyntiä.

Edellä mainittu periaate on vahvistettu korkeimman hallinto-oikeuden 28.05.2001 antamassa ratkaisussa, taltio 1256. Ratkaisu koski kirjoituspalkkion ja sen yhteydessä myydyn valokuvan arvonlisäverokohtelua.

Kyseisessä tapauksessa (KHO 2001/1256) A Oy harjoitti aikakauslehtien julkaisutoimintaa, jota varten se oli ostanut B Oy:ltä lehdissä julkaistavia artikkeleita ja niihin liittyviä valokuvia. Lehtiartikkelin kirjoituspalkkio on arvonlisäverolain 45 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan veroton ja valokuvan julkaisuoikeuden luovuttamisesta saatu korvaus lain 45 §:n 2 momentin mukaan verollinen. Kirjoitetusta tekstistä ja valokuvista muodostuvan lehtiartikkelin verokohtelu ei määräytynyt niin sanottua liittymisperiaatetta soveltaen yhtenäisesti vaan kummankin hyödykkeen osalta erikseen. Tämän vuoksi B Oy:n veloitus tuli jakaa siten, että kirjoituspalkkiot olivat verottomia ja valokuvien julkaisuoikeuksien luovutukset verollisia. A Oy:llä oli oikeus vähentää valokuvien julkaisuoikeuksien hankintahintaan sisältyvä vero arvonlisäverolain 102 §:n mukaisesti.

Taidemaalauksen julkaisuoikeuden myynti, kun alkuperäisteos jää myyjän omaisuudeksi, on verotonta tekijänoikeuden myyntiä. Sen sijaan jos kyseisestä taideteoksesta otetaan valokuva ja luovutetaan sen julkaisuoikeus, on myynnistä suoritettava veroa AVL:n 24 %:n mukaisesti.

Kun kuvataiteilija tekee kuvituksen esimerkiksi lastenkirjaan ja myy kuvituksen julkaisuoikeuden, tällainen myynti on verotonta. Tällöin kyse ei ole valokuvan julkaisuoikeuden myynnistä.

Jos kuvataiteilija tekee mainoskuvan ostajan toimeksiannosta esimerkiksi autoihin tai kännyköihin, tällainen kaupalliseen tarkoitukseen tehtyjen mainoskuvien julkaisuoikeuden myynti on verollista.

Kuvataiteilija voi saada verottomia tekijänoikeuteen (katso tekijänoikeuslain 26 i §) perustuvia korvauksia luomiensa teosten jälleenmyynnistä, jos jälleenmyyntiin osallistuu myyjänä, ostajana tai välittäjänä taidemarkkinoiden ammattilainen.

3.3. Tekijänoikeusjärjestöjen luovuttamien tekijänoikeuksien tai tekijänoikeuksiin perustuvien korvausten arvonlisäverotus

Tekijänoikeusjärjestöt ovat arvonlisäverovelvollisia muun ohessa tekijänoikeuslain 1, 4 tai 5 §:ssä tarkoitetun oikeuden luovuttamisesta tai oikeuden perusteella saaduista korvauksista. Sama koskee tekijänoikeusjärjestön tekijänoikeuksien yhteisvalvonnan piirissä olevasta teosten jälkikäytöstä käyttäjiltä saamia korvauksia tekijänoikeuslain 19 a, 26, 26 a, 26 i tai 47 a §:ssä tarkoitetuissa tilanteissa. Tällaisiin korvauksiin sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa.

Kun myynti on verollista, tekijänoikeusjärjestöllä on oikeus ostojen sisältämän veron vähennykseen lain yleisten sääntöjen mukaan.

Tekijänoikeusjärjestöt on tuloverotuksessa yleensä katsottu yleishyödyllisiksi yhteisöiksi. Niiden tekijänoikeuksien hallinnoimisesta saamaa tuloa ei pidetä tuloverotuksessa elinkeinotulona. Tämän vuoksi järjestöt eivät ole arvonlisäverovelvollisia (AVL 4 §). Jos tekijänoikeusjärjestö haluaa käyttää vähennysoikeutta, sen on hakeuduttava arvonlisäverovelvolliseksi (AVL 12 §).

On huomattava, että tekijänoikeusjärjestöjen ja taiteilijoiden väliset tekijänoikeuskorvaukset ovat kuitenkin verottomia. Esimerkiksi visuaalisen alan taiteilijoiden tekijänoikeusyhdistys Kuvasto ry:ltä saadut tekijänoikeuskorvaukset ovat taiteilijalle verottomia.

4. Taide-esineen myynti omissa nimissä ja omaan lukuun, välitys- ja komissiokauppa

4.1. Taide-esineen myynti omissa nimissä ja omaan lukuun

Silloin kun kuvataiteilija myy AVL:ssa tarkoitetun käsin valmistamansa taide-esineen omissa
nimissään ja omaan lukuunsa, kysymyksessä on taide-esineen alennetun 10 %:n verokannan alainen ensimyynti.

Jälleenmyyjä voi ostaa taide-esineitä joko taide-esineen tehneeltä kuvataiteilijalta tai muualta vaihto-omaisuudekseen ja myydä niitä edelleen liiketoiminnan muodossa. Silloin kun jälleenmyyjä omissa nimissään myy ostamansa taide-esineen asiakkaalle, myyntiin sovelletaan 24 %:n verokantaa. Jälleenmyyjä voi soveltaa taide-esineen myyntiin tällöin joko AVL:n yleisiä säännöksiä tai marginaaliverotusmenettelyä.

Jos jälleenmyyjä soveltaa lain yleisiä säännöksiä, taide-esineen myynti kotimaahan on verollista ja arvonlisävero merkitään laskulle laskutussäännösten mukaisesti. Marginaaliverotusmenettelyä käytettäessä arvonlisäveroa ei saa merkitä myyntilaskulle lainkaan (AVL 79 h §).

Taide-esineen myynti esimerkiksi yhteisömyyntinä toiseen EU-maahan tai vientimyyntinä EU:n ulkopuolelle on verotonta. Katso lisää ohjeista Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa ja Vientikaupan arvonlisäverotus.

4.2. Taide-esineen välitysmyynti

Välitysmyynnillä tarkoitetaan tavaran tai palvelun myyntiä toisen nimissä ja lukuun. Välittäjä on arvonlisäverovelvollinen AVL:n yleisten sääntöjen mukaan ja maksaa veroa veloittamastaan välityspalkkiosta. Taideteoksen välitysmyyntiin sovelletaan yleistä verokantaa. Tavaran (esimerkiksi taideteosten) vientimyynnin välitys on verotonta, niin sanotun 0-verokannan alaista myyntiä (AVL 71 § 1 momentin kohta 12).

Kun kuvataiteilija myy taide-esineen asiakkaalle välittäjää käyttäen, taide-esineen koko myyntihinta asiakkaalle on kuvataiteilijan verollista myyntiä. Myyntitositteesta tulee ilmetä, että kuvataiteilija on teoksen myyjä. Välityskaupassa välittäjä voi laatia myyntitositteen kuvataiteilijan puolesta. Välittäjä voi myös käyttää omia myyntilaskulomakkeitaan. Kuvataiteilija ilmoittaa myynnistä suoritettavana verona tällöin koko myyntihintaan sisältyvän veron. Välityspalkkion hintaan sisältyvä 24 %:n verokannan mukainen vero on kuvataiteilijalle vähennyskelpoinen. Jos välittäjä perii välityspalkkion tilittäessään taiteilijalle tulevaa osuutta taide-esineen hinnasta, tilityksestä tulee ilmetä välityspalkkioon sisältyvän arvonlisäveron määrä.

Taide-esineen myyntiin välittäjää käyttäen sovelletaan alennettua 10 %:n verokantaa, jos kyse on AVL:ssa tarkoitetun taide-esineen tekijän tai hänen oikeudenomistajansa tai satunnaisesti muun elinkeinonharjoittajan kuin käytettyjen tavaroiden tai taide-, keräily- tai antiikkiesineiden jälleenmyyjän nimissä ja lukuun tapahtuvasta välitysmyynnistä. Välityspalkkioon sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

Esimerkki 1: Kuvataiteilija A on määritellyt maalauksen hinnaksi 1 000 euroa. Kuvataiteilija A ja välittäjä B ovat sopineet välityspalkkion verolliseksi määräksi 30 % maalauksen veron sisältävästä myyntihinnasta. Välittäjä B perii verollisen välityspalkkion tilittäessään maalauksen hintaa kuvataiteilijalle A.

Maalauksen myyntihinta, sis. alv 10 % on 1 000,00 €.

Välittäjän välityspalkkion osuus:

  • välityspalkkio verollisena 30 % 1 000 €:sta = 300 €
  • välityspalkkion veron osuus 300 € x 24 /124 = 58,06 €
  • välityspalkkion veroton hinta + vero = 241,94 € + 58,06 €.

Kuvataiteilijalle tilitettävä osuus on 700,00 €.

Kuvataiteilijan myynnistä suoritettava vero on 1 000 euroa x 10/110 = 90,91 euroa. Kuvataiteilija saa vähentää välityspalkkion hintaan sisältyvän veron 58,06 euroa.

Esimerkki 2: Kuvataiteilija C on määritellyt maalauksen hinnaksi 1 000 euroa. Kuvataiteilija C ja välittäjä D ovat sopineet välityspalkkion verottomaksi määräksi 30 % maalauksen verottomasta myyntihinnasta. Välittäjä D perii verollisen välityspalkkion tilittäessään maalauksen hintaa taiteilijalle C.

Maalauksen myyntihinta, sis. alv 10 % on 1 000,00 €.

Välittäjän välityspalkkion osuus:

  • maalauksen veroton myyntihinta 1 000 € - (10/110 x 1 000 €) = 909,09 €
  • välityspalkkion veroton osuus 30 % 909,09 €:sta on 272,73 €
  • välityspalkkion veroton hinta + vero = 272,73 € + (24 % 272,73 €:sta) = 272,73 + 65,46 € = 338,19 €.

Kuvataiteilijalle tilitettävä osuus on 661,81 €.

Kuvataiteilijan myynnistä suoritettava vero on 1 000 euroa x 10/110 = 90,91 euroa. Kuvataiteilija saa vähentää välityspalkkion hintaan sisältyvän veron 65,46 euroa.

4.3. Taide-esineen komissiomyynti

Komissiokaupassa asiamies myy tuotteita omissa nimissään päämiehen lukuun. Asiamies myy päämiehen omistamia tuotteita. Asiamies esiintyy kuitenkin ostajaan nähden myyjänä, koska hän toimii omissa nimissään. Toimeksiantosopimuksen merkitys siis korostuu toiminnan luonteen arvioinnissa.

Komissiokaupassa katsotaan tapahtuvan arvonlisäverotuksessa kaksi samanaikaista myyntiä (AVL 19 § 1 momentti). Päämiehen katsotaan myyvän taide-esineen asiamiehelle ja asiamiehen ostajalle.

Jos toimeksiantosopimuksesta ei käy ilmi toimeksiannon luonne tai kyse on suullisesta sopimuksesta, tulkinta komissio- ja välitysmyynnin välillä joudutaan perustamaan ulkoisiin tunnusmerkkeihin. Tällaisia voivat olla esimerkiksi sellaiset seikat, kuten millä tavoin toiminta on järjestetty, kenen nimissä myynti tapahtuu ja kuka on myyntitositteen mukaan myyjä.

Komissiokaupassa taide-esineen edelleenmyyntiin sovelletaan 24 %:n verokantaa. Kuvataiteilijan valmistamansa taide-esineen myyntiin komissiokauppiaalle sovelletaan 10 %:n verokantaa.
Kun komissiokaupan muodossa toimiva jälleenmyyjä toimii arvonlisäverolain yleisten sääntöjen mukaan eikä siis sovella marginaaliverotusmenettelyä, hän suorittaa arvonlisäveron taide-esineen myynnistä kotimaassa ja saa vähentää arvonlisäveron, joka sisältyy päämiehelle tilitettyyn hintaan.

Esimerkki 1:
Jälleenmyyjä merkitsee myyntilaskuun taide-esineen verottoman hinnan, veron ja verollisen myyntihinnan, esimerkiksi seuraavasti:
Taulu, tekijä O. Onnela 1 451,61 €
+ alv 24 % 348,39 €
Verollinen hinta 1 800,00 €.
Jälleenmyyjän myynnistä suoritettava vero on 348,39 €.

Ostotositteesta (eli taiteilijan myyntitositteesta jälleenmyyjälle) on ilmettävä ostoon sisältyvä vero. Jos jälleenmyyjä itse tekee taiteilijan puolesta tämän myyntitositteen, on tositteesta ilmettävä säädettyjen muiden myyntitositemerkintöjen ohella tilitettävään hintaan sisältyvä veron määrä. Esimerkiksi:
Taulu, hinta ilman alv 1 181,82 €
+ alv 10 % 118,18 €
Kuvataiteilijalle tilitettävä verollinen hinta on 1 300,00 €.
Jälleenmyyjä ilmoittaa ostoon sisältyvän veron 118,18 euroa myyntikuukautena vähennettävänä verona. Kuvataiteilija ilmoittaa myynnistä suoritettavana verona 118,18 euroa.

Jälleenmyyjä voi soveltaa myyntiinsä joko lain yleisiä säännöksiä tai hän voi niin halutessaan käyttää marginaaliverotusmenettelyä. Kuvataiteilijalle maalauksen myynti on verollista myyntiä siinäkin tapauksessa, että jälleenmyyjä soveltaisi marginaaliverotusmenettelyä.

Esimerkki 2:
Jälleenmyyjä myy kuvataiteilijan lukuun maalauksen saksalaiselle taidegallerialle. Maalaus kuljetetaan Suomesta Saksaan jälleenmyyjän toimesta. Jälleenmyyjä merkitsee myyntilaskuun oman ja saksalaisen ostajan alv-tunnisteet.

Taulun myyntihinta ilman arvonlisäveroa on 10 000 euroa. Jälleenmyyjä tilittää kuvataiteilijalle maalauksesta 8 000 euroa.

Kyseessä on jälleenmyyjän yhteisömyynti, joka on veroton. Kuvataiteilijan myynnistä suoritettavan veron määrä on 10/110 x 8 000 euroa = 727,27 euroa.

Jälleenmyyjä saa käsitellä vähennettävänä verona ostoon sisältyvän veron eli 727,27 euroa. Ostoon sisältyvä vero tulee eritellä tilityksessä kuvataiteilijalle.

Taide-esineen myynti jälleenmyyjän nimissä kuvataiteilijan lukuun yhteisömyyntinä Suomesta toiseen EU-maahan tai vientimyyntinä Suomesta EU:n ulkopuolelle on verotonta myyntiä. Kuvataiteilijan myynti jälleenmyyjälle on tällöin kuitenkin verollista kotimaassa tapahtuvaa myyntiä.

5. Näyttelytoiminta ulkomailla ja taide-esineen myynti ulkomailla pidettävässä taidenäyttelyssä

5.1. Yleistä tavaran viennistä kolmansiin eli EU:n ulkopuolisiin maihin

Tavara voidaan myydä vientimyyntinä ulkomaille eli EU:n ulkopuolelle kolmansiin maihin niin sanottuna varsinaisena vientinä. Tällöin veroa ei suoriteta seuraavista myynneistä:

  1. tavaran myynti, kun myyjä tai joku muu hänen toimeksiannostaan kuljettaa tavaran EU:n ulkopuolelle;
  2. tavaran myynti, kun itsenäinen kuljetusliike kuljettaa tavaran ostajan toimeksiannosta suoraan EU:n ulkopuolelle;
  3. tavaran myynti ulkomaiselle elinkeinonharjoittajalle, joka ei ole Suomessa verovelvollinen ja joka noutaa tavaran maasta viedäkseen sen välittömästi EU:n ulkopuolelle käyttämättä sitä täällä;
  4. tavaran myynti ulkomaiselle ostajalle, joka ei ole Suomessa verovelvollinen, jos tavara toimitetaan hänen toimeksiannostaan ja häntä veloittaen elinkeinonharjoittajalle työsuorituksen tekemistä ja edelleen EU:n ulkopuolelle toimittamista varten.

Katso lisää ohje Vientikaupan arvonlisäverotus.

5.2. Taideteoksen väliaikainen vienti EU:n ulkopuolelle taidenäyttelyyn

EU:n ulkopuolelle väliaikaisesti vietävästä tavarasta on annettava vienti-ilmoitus. Kun messu-, näyttely- tai muu esittelytavara viedään EU:n ulkopuolelle väliaikaisesti ja palautetaan myöhemmin takaisin muuttumattomana, tavarasta ei kanneta tuontivaiheessa tullia ja arvonlisäveroa, jos tavaroiden tuonti on palautustavarana tulliton EU:n uuden tullikoodeksin No 952/2013 (Union Customs Code, UCC) nojalla (katso koodeksin VI OSASTO 2 LUKU 1 jakso).

Kuvataiteilija voi pyytää vientitullitoimipaikasta neuvoa vientimuodollisuuksiin liittyvistä lomakkeista, jos hän tietää olevan todennäköistä, että kyseiset tavarat palautuvat EU:n alueelle muun jäsenmaan kuin Suomen kautta.

Kun myymättä jääneet taide-esineet palautuvat taidenäyttelyn jälkeen takaisin taiteilijalle Suomeen, ne käsitellään Tullissa palautustavaran jälleentuontina. Tulli ei peri palautuvista taide-esineistä tullia (tullikoodeksi 203 - 207) eikä arvonlisäveroa (AVL 94 § 1 momentin 18 kohta), mikäli Tullissa esitetään väliaikaisesta maastaviennistä ja jälleentuonnista asian toteamiseksi tarpeelliset asiapaperit. Maahantuonnin arvonlisäverottomuuden edellytyksenä on tullittomuuden ohella, että tavaraa ei ole myyty verotta EU:n ulkopuolelle tai että Suomessa vähennykseen oikeuttavassa käytössä ollutta tavaraa ei ole verotta myyty EU:n ulkopuolelle.

Mikäli taideteoksia myydään tai annetaan vastikkeetta taidenäyttelyssä, väliaikaisen viennin menettely voidaan oikaista lopulliseksi vienniksi. Tällöin tavarat jäävät lopullisesti
määrämaahan, eivätkä palaudu takaisin EU:hun. Oikaisupyynnön liitteeksi tulee toimittaa kauppalasku, jos tavara on myyty, tai muu asiakirja, josta ilmenee tavaran luovutus vastikkeetta.

EU:n ulkopuolella pidetyssä näyttelyssä myydyn tavaran arvonlisäverotuksessa kyse on verottomasta (0-verokannan alaisesta) myynnistä EU:n ulkopuolelle. Taiteilijan ei siten tarvitse suorittaa Suomen arvonlisäveroa taide-esineen myyntihinnasta

Katso lisää Tullin toimivaltaan kuuluvien menettelyjen ja muiden asioiden osalta Tullin nettisivuilta.

Veroton myynti EU:n ulkopuolelle ilmoitetaan arvonlisäveroilmoituksella kohdassa 0-verokannan alainen liikevaihto. Osoituksena siitä, että kyseessä on veroton myynti EU:n ulkopuolelle, on kirjanpidossa tai muistiinpanoissa oltava selvitys, esimerkiksi poistumisvahvistettu luovutuspäätös. Verottomasta maastaviennistä voi lukea lisää ohjeesta Vientikaupan arvonlisäverotus.

Se onko taideteoksen myynnistä suoritettava sen maan arvonlisävero, missä näyttely järjestetään, riippuu kyseisen maan verolainsäädännöstä. Eri maiden verohallintojen yhteystietoja

EU:n ulkopuolisesta maasta ostettujen ja siellä kulutettujen hankintojen ostohintaan sisältyvää kyseisen maan arvonlisäveroa ei saa vähentää Suomessa. Näyttelymaan veroviranomaisilta voi tarkistaa, palauttavatko he näyttelykustannuksiin tai muihin sellaisiin ostoihin sisältyvän arvonlisäveron erillisen hakemuksen perusteella.

5.3. Taide-esineen myynti tai siirto toiseen EU-maahan

Taide-esineen tai muun tavaran myynti on yhteisömyynti, jos myyjä, ostaja tai joku muu heidän puolestaan kuljettaa tavaran ostajalle toiseen EU-maahan ja ostaja on rekisteröitynyt arvonlisäverovelvolliseksi toisessa EU-maassa. Myyjälle yhteisömyynti on veroton. Myyjän on merkittävä yhteisömyyntiä koskevaan myyntitositteeseen oma ja ostajan alv-tunniste sekä yhteisömyynnin verottomuutta osoittava merkintä, esimerkiksi "Alv 0 %, yhteisömyynti" tai "VAT 0 %, Intra-Community supply".

Taide-esineen tai muun tavaran siirtoa toiseen jäsenvaltioon myyjän liiketoimia varten pidetään myös yhteisömyyntinä. Siirron vastaanottaja eli myyjä itse tekee tällöin yhteisöhankinnan. Yhteisömyyntinä pidettävää tavaran siirtoa koskevaan tositteeseen merkitään siirtäjän ja vastaanottajan alv-tunnisteet.
Kuljetuksesta toiseen jäsenvaltioon on oltava myyjän kirjanpidossa tai muistiinpanoissa selvitys, joka voi olla esimerkiksi kuljetusliikkeen lasku tai ostajan antama selvitys siitä, miten kuljetus on järjestetty.

Verovelvollinen taiteilija muodostaa alv-tunnisteen kansainvälistä kauppaa varten omasta Y-tunnuksestaan lisäämällä tunnuksen eteen maatunnuksen FI ja poistamalla väliviivan. Esimerkiksi jos Y-tunnus on 0765432-1, alv-tunniste on FI07654321. Yhteisömyynti ilmoitetaan arvonlisäveroilmoituksella kohdassa Tavaran myynti EU-maihin. Lisäksi yhteisömyynneistä annetaan kalenterikuukausittain yhteenvetoilmoitus, jolla ilmoitetaan yhteisömyynnit toisessa jäsenvaltiossa rekisteröidylle arvonlisäverovelvolliselle ja yhteisömyyntinä käsiteltävät siirrot.

Yhteisömyynnin ja yhteisöhankinnan käsitteitä, ajallista kohdistamista sekä ilmoitusmenettelyä on selvitetty tarkemmin ohjeessa Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa .

5.4. Taidenäyttely toisessa EU-maassa

Kun taiteilija tai joku muu, esimerkiksi kuljetusliike hänen puolestaan siirtää Suomesta taiteilijan omistamia taide-esineitä toisessa EU-maassa pidettävään taidenäyttelyyn, siirtoa ei vielä pidetä verottomana yhteisömyyntinä (AVL 18 b § 1 momentin 3 kohta). Siirto on kuitenkin arvonlisäveroton. Taiteilijan on tällöin pidettävä luetteloa niistä taide-esineistä, jotka hän itse tai joku muu hänen puolestaan kuljettaa toiseen jäsenvaltioon taidenäyttelyä varten. Myös taideteosten palautus näyttelyn jälkeen takaisin Suomeen tapahtuu arvonlisäverotta.

Jos taiteilija myy taideteoksiaan toisessa EU-maassa pidettävässä näyttelyssä, taide-esineiden siirto näyttelymaahan taiteilijan liiketoimia varten muuttuu taiteilijalle verottomaksi yhteisömyynniksi Suomessa ja hänen yhteisöhankinnakseen näyttelymaassa. Näyttelymaan veroviranomaisilta voi tarkistaa, miten yhteisöhankinnoista ilmoittaudutaan näyttelymaassa arvonlisäverovelvolliseksi. Koska taide-esineiden myynti näyttelystä tapahtuu näyttelymaassa, näyttelymaan arvonlisäverosäännöksistä riippuu myös se, onko taiteilijan rekisteröidyttävä taide-esineiden myynnistä näyttelymaassa verovelvolliseksi ja veloitettava myynnistä kyseisen maan vero.

Jos näyttelyyn liittyvien hankintojen ostotositteissa on toisen EU-maan vero, sitä ei saa vähentää Suomessa. Taiteilija voi hakea näyttelymaan veroviranomaisilta palautusta kyseisessä maassa tehtyjen ja siellä kulutettujen hankintojen ostohintaan sisältyvästä arvonlisäverosta erillisen hakemuksen perusteella. Palautusmenettelystä on kerrottu lisää ohjeessa Arvonlisäveron palauttaminen suomalaiselle elinkeinonharjoittajalle muissa EU-maissa.

6. Tavaraosto ulkomailta ja veron vähennysoikeus

6.1. Tavaraosto muusta kuin EU-maasta

Kun kuvataiteilija ostaa verollista toimintaansa varten taiteilijamateriaalia tai muuta tavaraa EU:n ulkopuolisista maista, kyseessä on maahantuonti (tulli.fi) kaikkine tullimuodollisuuksineen. Maahantuoja joutuu maksamaan maahantuonnissa arvonlisäveron ja mahdollisen tullin ja muut maksut Tullille. Kun tavaraa tuodaan EU:n tulli- ja/tai arvonlisäveroalueen ulkopuolelta Suomeen, tavaroiden arvonlisäverotuksesta ja valvonnasta vastaa Tulli vuoden 2017 loppuun asti. Tämän jälkeen Verohallinto on pääsääntöisesti toimivaltainen maahantuonnin arvonlisäverotuksessa (4.5.2017 annettu HE 45/2017, laki vahvistettu 11.8.2017, 523/2017). Maahantuonnista ja maahantuonnin arvonlisäverotuksesta saa lisätietoja Tullilta.

Tullauspäätöksestä näkyvä arvonlisäveron määrä on kuvataiteilijalle arvonlisäverotuksessa vähennyskelpoinen AVL:n yleisten sääntöjen mukaan. Vähennysoikeuden edellytyksenä on, että kuvataiteilija on tullauspäätöksessä tarkoitettu "ilmoittaja". Arvonlisävero sisällytetään veroilmoituksen kohtaan Vähennettävä vero. Vähennysoikeuden edellytyksenä on, että taiteilija säilyttää tullauspäätöksen ja siihen liittyvät asiakirjat kirjanpidossa tai muistiinpanoissa.

Maahantuontiin sovellettava tullilainsäädäntö on EU:ssa ylikansallista ja sellaisenaan voimassa kaikissa EU-maissa. Lisäksi sovelletaan kansallista tullilakia (29.4.2016/304), katso lisää maahantuonnin arvonlisäverotuksessa sovellettava lainsäädäntö Tullin nettisivuilta.

6.2. Tavaraosto toisesta EU-maasta

Kun verovelvollinen kuvataiteilija ostaa toisesta EU-maasta siellä toimivalta
arvonlisäverovelvolliselta yritykseltä taiteilijamateriaalia tai muuta tavaraa tuodakseen sen
Suomeen käytettäväksi taiteelliseen toimintaansa, kysymyksessä on yhteisöhankinta.
Kuvataiteilijan yhteisöhankinnasta on kyse myös silloin, kun toisesta EU-maasta oleva
verovelvollinen myyjä itse tai joku muu myyjän tai ostajan puolesta kuljettaa tavaran toisesta EU-maasta verovelvolliselle taiteilijalle Suomeen.

Yhteisöhankintatilanteessa myyjän näkökulmasta kyse on yhteisömyynnistä. Jotta myyjä ei perisi myyntimaan arvonlisäveroa myynnin yhteydessä, suomalaisen ostajan on ostotilanteessa esitettävä oma alv-tunnisteensa ja pyydettävä, että myyjä käsittelee myynnin yhteisömyyntinä. Tällöin myyjä merkitsee myyntitositteeseen sekä ostajan että myyjän alv-tunnisteet ja lisäksi merkinnän siitä, että kysymys on verottomasta yhteisömyynnistä. Myyjä ei tällöin peri myynnistään myyntimaan arvonlisäveroa.

Jos osto tapahtuu esimerkiksi kirjakaupasta käteisellä eikä kassakuitista selviä edellä mainitut tiedot, ostajan tulee pyytää kassakuitin liitteeksi erillinen tosite, johon myyjä merkitsee alv-tunnisteet ja veroton yhteisömyynti -merkinnän.

Ostaja ilmoittaa yhteisöhankinnan ja siitä suoritettavan arvonlisäveron arvonlisäveroilmoituksella. Tämän veron ostaja ilmoittaa myös vähennettävänä verona, kun osto tapahtuu arvonlisäverollista toimintaa varten.

Esimerkki: Kuvataiteilija ostaa Tanskasta tammikuussa 2017 taiteilijamateriaalia 200 eurolla ilman Tanskan arvonlisäveroa ja tuo tavarat Suomeen omalla pakettiautollaan. Myyntitositteessa on sekä myyjän että ostajan alv-tunnisteet ja merkintä siitä, että kyseessä on veroton yhteisömyynti.

Osto on kuvataiteilijalle yhteisöhankinta. Hän ilmoittaa yhteisöhankinnan 200 euroa veroilmoituksessa kohdassa Tavaraostot muista EU-maista.

Yhteisöhankinnasta suoritettavan veron kuvataiteilija ilmoittaa arvonlisäveroilmoituksellaan kohdassa Vero tavaraostoista muista EU-maista. Veron määrä on 24 % 200 eurosta eli 48 euroa.

Kun tavaran osto toisesta EU-maasta on tehty kuvataiteilijan verollista toimintaa varten, yhteisöhankinnan vero ilmoitetaan myös veroilmoituksessa kohdassa Vähennettävä vero.

7. Arvonlisäverolain laskumerkintä- ja tositevaatimukset

Myynti- ja ostotositteet ovat perusteena tilitettävän veron määrälle. Verovelvollisen tulee säilyttää ne kirjanpitoaineistossaan. Tositteiden säilytysaika on vähintään kuusi vuotta sen vuoden lopusta, jonka aikana tilikausi on päättynyt.

Myyntitositteilla tarkoitetaan myyntilaskuja, käteiskuitteja, kassakoneen kuitteja, kauppakirjoja tai muita asiakirjoja, joilla myyjä veloittaa ostajaa myymästään tuotteesta. Taide-esineen myyntitositteessa pitää olla eriteltynä veroton myyntihinta, veron osuus verokannoittain sekä laskun loppusumma. Jos myynti on veroton, myynnin verottomuus ja sen peruste tulee ilmetä myyntitositteesta. Lisäksi myyntitositteessa tulee olla myyjän Y-tunnus. Myyntitositteessa tulee lisäksi yksilöidä myyty taideteos ja sen luovutusajankohta.

Kuluttajalle annettavassa myyntitositteessa veron määrää ei AVL:n mukaan tarvitse eritellä.
Kuitinantovelvollisuudesta käteiskaupassa annetun lain (658/2013) mukaan asiakkaalle on pääsääntöisesti aina tarjottava kuitti. Kuitille on laissa asetettu määrätty tietosisältö ja sen mukaan kuitissa on muun ohessa oltava tavaroista tai palveluista suoritettu maksu ja suoritettavan arvonlisäveron määrä verokannoittain taikka arvonlisäveron peruste verokannoittain.
Kirjanpitolaissa (1336/1997) on kirjanpitovelvollisia koskevat säännökset tositteista (kirjanpitolain 2 luku 5 §).

AVL:n mukaisista ostolaskuista tulee pääsääntöisesti ilmetä muun muassa hankittu tavara tai palvelu, arvonlisäveron määrä verokannoittain sekä toimituspäivämäärä. Mikäli tavara on ostettu marginaaliverotusmenettelyä kyseiseen myyntiin soveltaneelta myyjältä, ostolaskulla ei saa AVL:n erityissäännöksen 79h §:n mukaan olla merkintää arvonlisäverosta.

Katso lisää ohje Laskutusvaatimukset arvonlisäverotuksessa.

8. Ohjaus ja neuvonta

Tarkempia tietoja arvonlisäverotuksesta ja arvonlisäveromenettelystä löytyy www.vero.fi:stä löytyvistä ohjeista. Joihinkin näistä on edellä tässä ohjeessa ollut viittauksia ja linkkejä. Www.vero.fi:stä löytyvät Verohallinnon palvelunumerot sekä niiden palveluajat ja -hinnat. Verohallinto antaa arvonlisäverokysymyksiin puhelinneuvontaa sekä lisäksi kirjallisesta pyynnöstä kirjallista ohjausta.

Verohallinto antaa hakemuksesta ennakkoratkaisun, miten lakia sovelletaan hakijan tiettyyn yksittäiseen liiketoimeen. Ennakkoratkaisu on maksullinen. Ennakkoratkaisun saamisen edellytyksenä on, että asia on hakijalle tärkeä.

Keskusverolautakunta voi hakemuksesta antaa arvonlisäverotusta koskevan ennakkoratkaisun. Ennakkoratkaisun saamisen edellytyksenä on, että asian ratkaiseminen on lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai verotuskäytännön yhtenäisyyden vuoksi tärkeää taikka asian ratkaisemiseen on muu erityisen painava syy. Keskusverolautakunnan antama ennakkoratkaisu on myös maksullinen.
Ennakkoratkaisuhakemus on tehtävä kirjallisesti. Hakijan on hakemuksessa selvitettävä asia riittävästi ja yksilöitävä kysymys, josta ennakkoratkaisua haetaan.

Ennakkoratkaisun hakemista koskevasta ohjeesta saa lisätietoa siitä, miten hakemus tehdään. Ennakkoratkaisua koskevaan hakemukseen on liitettävä saatelomake (7300).

Kaupparekisteri-ilmoitukset (esimerkiksi yrityksen tai toiminimen perustaminen) on tehtävä Patentti- ja rekisterihallituksen (PRH:n) ja Verohallinnon yhteisillä lomakkeilla. Niitä saa osoitteesta ytj.fi, jossa ovat myös YTJ-tietopalvelu ja YTJ-asiointipalvelu.

Liite 1: Esimerkki kuvataiteilijan verokauden 2017 alv-laskelmasta:

Esimerkin taiteilija on ammatinharjoittaja. Hän kohdistaa myynneistä suoritettavat verot ja vähennettävät verot maksun mukaiselle kuukaudelle, (AVL 137 §, 143 §). Tilikauden viimeisen kuukauden arvonlisäveron laskennassa käytetään myös maksuperustetta. Taiteilijan arvonlisäveron verokausi on kalenterivuosi ja myös hänen tilikautenaan arvonlisäverotuksessa pidetään kalenterivuotta (AVL 216 §)

Myynnistä suoritettavat verot:

Verollinen myynti (10 %):
1. Kertyneet taulujen myyntitulot 24 000 euroa tilikauden aikana käteisellä myydyistä ja toimitetuista tauluista, joista vero 10 % x 24 000 euroa / 110 % = 2 181,82 euroa. (AVL 1 § 1 momentin 1 kohta ja 85 a § 1 momentin 9 kohta). Taulujen myyntitulot ilman arvonlisäveroa ovat 21 818,18 euroa.

Verollinen myynti (24 %)
2. Käyttöomaisuuden (maalausteline) myynti 350 euroa, veron peruste 282,26 euroa, sisältäen 24 % alv 67,74 euroa, (AVL 1 § 1 momentin kohta 1 ja 84 §)

Veroton myynti
3. Osittain yksityiskäytössä ja osittain verollisessa ammattikäytössä olleen henkilöauton myynti 10 500 euroa (ei ole ollut oikeutta oston sisältämän alv:n vähennykseen yksityiskäytön takia AVL 114 § 1 momentin kohta 5 ja 2 momentin vähennysrajoitus, myynti verotonta AVL 61 §)
4. Esiintyminen kaupungin kuntalaisille järjestämässä kulttuuritilaisuudessa, toimiminen tilaisuuden juontajana, verotonta (AVL 45 § 1 momentin kohta 1), veloitus 300,00, kaupungille kirjoittamaansa käteiskuittiin taiteilija merkitsi maininnan verottomuudesta ja AVL 45 §.

Vähennettävät verot:

5. Tilikauden aikana vastaanotettujen ja maksettujen valmistus- ja myyntitoimintaa varten hankittujen maalien, kankaiden, siveltimien, työvälineiden, työvaatteiden eli suoja-asun ja muiden hankintojen ostohintoihin 700 euroa sisältyvä ja ostolaskuun merkitty vero 24 % 135,48 euroa (AVL 102 §).
6. Työhuoneen tilikauden vuokraan 300 euroa sisältyvä ja vuokrasopimukseen merkitty vero 58,06 euroa (24 % x 300,00 / 124 % = 58,06, AVL 102 §, vuokranantaja hakeutunut verovelvolliseksi, AVL 30 §).
7. Tilikauden aikana hankittujen taiteilijan maalaamien taulujen myynnin välityspalveluiden ostohintaan 60 euroa sisältyvä 24 %:n vero 11,61 euroa (vähennykseen oikeuttavat lainkohdat AVL 102 §).
8. Taiteilija on tehnyt vuokraamaansa työhuoneeseen perusparannuksena pidettävän kiinteistöinvestoinnin, koska huoneessa ei aiemmin ollut taiteilijan työlle välttämätöntä vesijohtoa, lavuaaria ja wc:tä, kokonaishinta 7 200 euroa sisältäen veroa 1 393,55 euroa (vähennykseen oikeuttavat lainkohdat AVL 102 § vähennykseen oikeuttava lainkohta; 119 §, joka sisältää kiinteistöinvestoinnin määritelmän; 209 q §, joka koskee kiinteistöinvestointiin liittyvien tositteiden säilyttämistä).

Täytä tähän taulukon kuvaus, esteettömyyttä silmälläpitäen, ei näy kuin ruudunlukijoille
Veroilmoituksen antaminen tilikaudelta 2017
Vero kotimaan myynnistä verokannoittain
1. taulumyynti 10 % 2 181,82  
2. käyttöomaisuuden myynti 24 % 67,74 yht. 2 249,56
vähennettävät verot
5. sekalaiset ostot verolliseen toimintaan 135,48  
6. työhuoneen vuokra 58,06  
7. ostetut välityspalvelut 11,61  
8. kiinteistöinvestointi 1 393,55 yht. 1 598,70
maksettava vero 650,86  

Arvonlisäveroilmoituksen alarajahuojennusta koskevat kohdat täytetään vain, jos yrittäjä on oikeutettu alarajahuojennukseen.

Koko tilikaudelta maksettavan veron saa takaisin alarajahuojennuksena, jos verovelvollisen liikevaihto kyseisellä tilikaudella on enintään 10 000 euroa. Jos yrityksen liikevaihto ylittää 10 000 euroa mutta jää alle 30 000 euroa, maksettavaa arvonlisäveroa huojennetaan osittain.

Alarajahuojennukseen oikeuttava liikevaihto merkitään arvonlisäveroilmoituksen tätä varten varattuun kohtaan, joka esimerkin kuvataiteilijalla on 21 818,18 euroa. Alarajahuojennuksesta ei tehdä erillistä palautushakemusta. Ilmoita alarajahuojennuksen tiedot seuraavasti:
Kuvataiteilijan verokausi ja myös tilikausi on kalenterivuosi, jolloin tiedot ilmoitetaan kalenterivuodelta annettavassa arvonlisäveroilmoituksessa. Alarajahuojennukseen oikeuttava liikevaihto koko kalenterivuodelta lasketaan 1.1.2016 voimaan tulleiden säännösten mukaan. Huojennukseen oikeuttava liikevaihto saadaan esimerkissä vähentämällä verollisten myyntien (ilman veron osuutta) yhteismäärästä vastikkeet, jotka kuvataiteilija on saanut käyttöomaisuuden myynnistä. Liikevaihtoon ei lasketa kuvataiteilijan mahdollisesti saamia verottomia tukia.

Esimerkissä alarajahuojennukseen oikeuttava vero saadaan seuraavasti:

Tilikauden eli ilmoitusjakson maksettavasta verosta (eli kotimaan myynnistä suoritettavien verojen 2 249,56 euroa ja vähennettävien verojen 1 598,70 euroa erotuksesta) 650,86 euroa vähennetään käyttöomaisuuden myynnistä suoritettava vero 67,74 euroa, jolloin saadaan huojennukseen oikeuttava vero 583,12 euroa.

Kun esimerkin kuvataiteilijan huojennukseen oikeuttava liikevaihto on yli 10 000 euroa, käytetään huojennuksen laskemiseen arvonlisäveroilmoituksen yksityiskohtaisen täyttöohjeen mukaista laskukaavaa (AVL 149 a § sisältää saman kaavan):

 vero − (liikevaihto − 10 000 euroa)  x vero
                       20 000 euroa.

Arvonlisäveroilmoituksen asianomaiseen kohtaan merkitään alarajahuojennukseen oikeuttava liikevaihto eli 21 818,18 euroa ja alarajahuojennukseen oikeuttava vero eli 583,12 euroa.
Alarajahuojennuksen määrä on:

583,12 − (21 818,18  − 10 000 ) x  583,12
                             20 000 

= 583,12 − 344,57 = 238,55 euroa.

Kuvataiteilija voi itse ottaa alarajahuojennuksen määrän huomioon tilikauden viimeisen verokauden eli esimerkissä koko kalenterivuoden arvonlisäveroilmoituksessa ja vähentää huojennuksen tilitettävästä verosta. Kun huojennuspalautus 238,55 euroa otetaan huomioon, on esimerkin kuvataiteilijan maksettava veroa 583,12 - 238,55 = 344,57 euroa tilikaudelta 2017.

Henkilöauton myyntiä ja esiintymispalkkioita ei ilmoiteta arvonlisäveroilmoituksella, koska niihin liittyvien ostojen sisältämiä veroja ei saa vähentää. Näitä ei siis laiteta kohtaan 0-verokannan alainen myynti.
Kiinteistöinvestointia varten ostettujen rakentamispalvelujen osalta kuvataiteilijalle ei synny ostajan käännettyä verovelvollisuutta (AVL 8c §). Kuvataiteilija ei itse harjoita rakentamispalvelujen myyntiä eikä AVL:ssa tarkoitettua omaan lukuun rakentamista. Kiinteistöinvestointiin sisältyvät verot vähennetään vähennettävinä veroina eikä niitä ilmoiteta muualla arvonlisäveroilmoituksessa.

Arvonlisäveroilmoitus ja sen yksityiskohtainen täyttöohje löytyvät OmaVero palvelusta. Katso lisää vero.fi/omavero, jossa veroilmoituksen voi täyttää ja lähettää ja maksaa veron.

Mika Jokinen
johtava veroasiantuntija

Maija Rautiainen
veroasiantuntija

Sivu on viimeksi päivitetty 31.8.2017