Ilmoitus perintöverotuksen perusteiden muuttumisesta (perusteoikaisu)

Antopäivä
30.11.2020
Diaarinumero
VH/6485/00.01.00/2020

Asian kuvaus

Miten perintö- ja lahjaverolain (PerVL) 38 §:ssä säädetty ilmoitusvelvollisuus perintöverotuksen perusteiden muuttumisesta ilmoitetaan Verohallinnolle?

Taustaa

PerVL 38 ja 39 §:ssä säädetään perintö- ja lahjaverotuksen uudelleen toimittamisesta. Tämä voi johtua pesään ilmaantuneista uusista varoista tai veloista, joita varten on olemassa täydennysperunkirjoitusmenettely. Uudelleen toimitettavia verotuksia tehdään myös sen vuoksi, että perintö- tai lahjaverotuksen perusteet ovat muutoin muuttuneet verotuksen toimittamisen jälkeen. Tällaisesta perintö- ja lahjaverotuksen toimittamisesta uudelleen käytetään nimitystä perusteoikaisu.

Yleensä perusteoikaisun syynä on se, että pesään tai sen varoihin liittyvä yksityisoikeudellinen riita tai epäselvyys taikka muussa viranomaisessa (esimerkiksi kunta, ulosottoviranomainen tai digi- ja viestintäviranomainen) vireillä ollut asia ratkeaa toisella tavalla, kuin mitä perukirjassa ja muissa perintö- ja lahjaverotuksen toimittamisen perusteena olleissa asiakirjoissa on esitetty. Käytännössä kyse on yleensä siitä, että kuolinpesän varallisuusasema ja eri osapuolten oikeudet selviävät vasta perintöverotuksen toimittamisen jälkeen.

Tyypillisiä esimerkkejä perusteoikaisuun johtavista asioista ovat:

  1. Kuolinpesän jäämistöositusta koskevan riidan tai epäselvyyden ratkeaminen.
  2. Testamentin tulkintaa koskevan riidan tai epäselvyyden ratkeaminen.
  3. Jonkun perillisen perillisasemaa koskevan riidan tai epäselvyyden ratkeaminen.
  4. Maakaaren mukaisen laatuvirheriidan ratkeaminen kaupasta, jossa vainaja on ollut ostajana tai myyjänä.
  5. Perittävän kuollessa toisessa viranomaisessa vireillä olevan lupa- tai muun vastaavan asian ratkeaminen.
  6. Yksityisoikeudellista osituksen tai perinnönjaon lainvalintaa koskevan riidan tai epäselvyyden ratkeaminen.

Perusteoikaisun voi siten tulla kyseeseen monenlaisissa muutoksissa pesän varoissa tai perillisten oikeuksissa. Perusteoikaisu voidaan tehdä 10 vuoden kuluessa perintö- tai lahjaverovelvollisuuden alkamisesta ja sen tekemisessä  soveltuvin osin huomioidaan samat käytännöt kuin muussa muutosverotuksessa.

Perusteoikaisun osalta on säädetty erityinen ilmoittamisvelvollisuus. Sen verovelvollisen, jonka perintö- tai lahjaveron määrää perusteoikaisu nostaa, tulee kolmen kuukauden kuluessa perusteoikaisun perusteesta tiedon saatuaan ilmoittaa asiasta Verohallinnolle, jollei joku muu osakas tai lahjansaaja jo ole ilmoittanut asiasta.

Verohallinnon perintö- ja lahjaverotusta varten annettavista tiedoista antaman päätöksen (VH/6511/00.01.00/2020) 4 §:ssä perusteoikaisun ilmoittamisesta määrätään seuraavasti:

Verovelvollisen on annettava perintö- ja lahjaverolain 38 §:n 3 momentissa tarkoitetuissa tapauksissa ilmoitus perintö- ja lahjaverotuksen perusteiden muuttumisesta antamalla tiedot ja selvitykset Verohallinnolle sähköisesti Verohallinnon tarjoamassa asiontipalvelussa tai vapaamuotoisesti kirjallisena.

Ilmoituksessa tulee esittää selvitys siitä, miten perintö- tai lahjaverotuksen perusteet ovat perintö- tai lahjaverotuksen toimittamisen jälkeen muuttuneet. Ilmoitukseen on liitettävä ositussopimus, perinnönjakosopimus, pesänjakajan päätös, yleisen tuomioistuimen päätös, ulosottoviranomaisen päätös, yksityisoikeudellisen riita-asian sovinnon vahvistava sopimus tai muu vastaava asiakirja, johon perintö- tai lahjaveron perusteiden muutos perustuu.

Verovelvollisen on allekirjoitettava vapaamuotoisesti kirjallisena annettava ilmoitus.

Jos perusteoikaisua koskevaa ilmoitusta ei jätetä määräajassa, voidaan laiminlyönnistä määrätä PerVL 36a ja 36b §:ssä säädettyjä veronkorotuksia tai myöhästymismaksuja, joista tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Seuraamusmaksut perintö- ja lahjaverotuksessa.

Kannanotto

Perusteoikaisua koskevan ilmoitusvelvollisuuden täyttämiselle ei ole lomaketta eikä sen antamistapaa muutoinkaan ole säädetty tarkasti. Siten ilmoitusvelvollisuus voidaan täyttää monin tavoin, kunhan ilmoitus jätetään Verohallintoon määräajassa ja se sisältää Verohallinnon päätöksen mukaiset tiedot.

Perusteoikaisuilmoitusta annettaessa voidaan käyttää perintö- ja lahjaverotuksen oikaisuvaatimuksia varten laadittua OmaVero-sovellusta tai paperilomaketta. Siinä voidaan vapaamuotoisesti selvittää, että kyse on perusteoikaisua koskevan ilmoitusvelvollisuuden täyttämisestä,  eikä varsinaisesta oikaisuvaatimuksesta. Perusteoikaisuilmoitus voidaan antaa myös jäljempänä kuvatuilla muilla asiakirjoilla. Verohallinnon tietojärjestelmän ja asian mahdollisimman sujuvan käsittelyn kannalta toivottavaa on näissäkin tilanteissa täyttää  oikaisuvaatimuslomake tai tehdä oikaisuvaatimus OmaVerossa. Niiden liitteeksi voidaan liittää vapaamuotoinen ilmoitusasiakirja.

Jos tarkoitus on antaa jäljempänä kuvatusti monen henkilön yhteinen ilmoitus, se voidaan antaa yhden ilmoittajan OmaVerossa. Tuolloin liitteenä tulee olla joko valtakirja tai yhteinen ilmoituksen yksilöivä liiteasiakirja, jossa on kaikkien ilmoittajien allekirjoitus.    

Perusteoikaisuilmoitus voidaan siis myös antaa esimerkiksi vapaamuotoisella asiakirjalla, jossa kerrotaan asiakirjan sisältävän ilmoituksen perusteoikaisun perusteesta, kuvataan tämä peruste ja allekirjoitetaan asiakirja. Käytännössä tämä voi tarkoittaa esimerkiksi asiakirjaa, jossa kerrotaan, millainen perhevarallisuusoikeudellinen riita perinnönjakoon on liittynyt sekä miten ja millä perusteilla se on ratkennut tavalla, joka kasvattaa perillisen osuutta jäämistöstä toimitettua perintöverotusta suuremmaksi.

Ositus- tai perinnönjakosopimus, pesänjakajan päätös tai muu sopimus myös saattaa suoraan sisältää perusteoikaisun tekemisen vaatimat tiedot. Tällöin perusteoikaisua koskeva ilmoitusvelvollisuus voidaan täyttää siten, että tällainen asiakirja toimitetaan Verohallintoon. Allekirjoitetussa asiakirjassa tai sen saatteessa tulee selvästi ilmoittaa, että asiakirja on toimitettu Verohallintoon perintö- ja lahjaverolain 38 §:ssä säädetyn ilmoitusvelvollisuuden täyttämistä varten. Ilmoitusvelvollisuutta ei pidetä asianmukaisesti täytettynä, jos asiakirjasta tai sen mahdollisesta saatteesta ei selvästi ilmene, että asiakirja on tarkoitettu perintö- ja lahjaverolain 38 §:ssä tarkoitetuksi ilmoitukseksi.

Joskus perusteoikaisun perusteena oleva syy (esimerkiksi ositus- ja perinnönjakosopimus) saattaa vaikuttaa ilmoitusvelvollisen muihinkin veroasioihin (esimerkiksi tulo- tai varainsiirtoverotuksessa), joista verovelvollinen myös joutuu antamaan ilmoituksia tai selvityksiä. Perusteoikaisua koskeva ilmoitus voidaan toimittaa samassa yhteydessä näiden ilmoitusten ja selvitysten kanssa. Silloinkin toimitettavassa asiakirjassa tulee selvästi ilmoittaa, että asiakirja sisältää PerVL 38 §:ssä tarkoitetun perusteoikaisua koskevan ilmoituksen.

Perintöverotuksessa verotettavat varat ja niiden arvo määräytyvät verovelvollisuuden alkamishetkellä, joka yleensä on vainajan kuolinhetki. Silloin perintöverotus kohdistuu vainajan kuolinhetkellä olemassa olleisiin varoihin perittävän kuolinhetken  arvosta. Usein kuolinhetken ja ositus- tai perinnönjakosopimuksen tai jonkin muun perusteoikaisuun johtavan asiakirjan  tekemisen välillä kuluu useita vuosia, jolloin esimerkiksi pesän varojen arvo ja laatu yleensä muuttuvat. Siksi perusteoikaisua toimitettaessa joudutaan arvioimaan, miten sopimuksen osoittama uusi selvitys pesän tilanteesta sopimuksen tekohetkellä muunnetaan niihin varoihin, jotka olivat olemassa verovelvollisuuden alkaessa. Perusteoikaisuilmoitukseen voidaan liittää myös ilmoittajan käsitys siitä, miten tällainen muutos pitäisi tehdä. Verohallinto kuitenkin arvioi sen, millaiseen perusteoikaisuun toimitettu selvitys mahdollisesti antaa syyn. Perusteoikaisua koskevaan Verohallinnon päätöksen voi tarvittaessa hakea muutosta samalla tavoin kuin perintö- ja lahjaverotuksen ratkaisuihin muutoinkin.

Usein sama perusteoikaisun syy kasvattaa usean verovelvollisen perintöveroa. Tällaisessa tilanteessa on mahdollista antaa ilmoitus yhteisesti. Usein perusteoikaisu liittyy esimerkiksi ositus- tai perinnönjakosopimukseen, jonka laadinnassa on ollut mukana asianajaja tai muu asiantuntija, joka voidaan myös valtuuttaa antamaan perusteoikaisua koskeva ilmoitus.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

veroasiantuntija Kalle Isotalo