Tässä ohjeessa käsitellään niitä edellytyksiä, joiden perusteella verovelvollisella on oikeus työasuntovähennykseen.

Ohjeen rakennetta on muutettu ja sen tekstiä on paikoitellen täsmennetty. Ohjeeseen on myös lisätty uusi luku 12, jossa kerrotaan matka- ja majoituskulujen vähentämisestä verotuksessa silloin, kun työasuntovähennyksen myöntämisen edellytykset eivät täyty.

1 Johdanto

Työasuntovähennyksestä säädetään tuloverolain (TVL, 1535/1992) 95 a §:ssä. Työasuntovähennys vähennetään verovelvollisen ansiotuloista tulonhankkimiskuluna ja sen määrä on enintään 450 euroa kuukaudelta.

Työasuntovähennyksen tarkoituksena on kannustaa verovelvollisia hakemaan ja vastaanottamaan työtä pitkänkin matkan etäisyydeltä vakituisesta asunnostaan. Verovelvollisella on oikeus vähentää työasuntovähennyksenä työn vuoksi vuokraamansa toisen asunnon eli työasunnon vuokraa, vaikka asumisesta aiheutuneet kulut ovat lähtökohtaisesti verotuksessa vähennyskelvottomia elantomenoja (TVL 31 § 4 momentti). Vähennyksen saaminen edellyttää, että tietyt työpaikan ja asuntojen laatuun ja sijaintiin liittyvät edellytykset täyttyvät. Nämä edellytykset ovat osittain erilaiset perheellisellä ja perheettömällä henkilöllä.

2 Varsinainen työpaikka

Työasuntovähennys voidaan myöntää ainoastaan silloin, kun kyse on työskentelystä varsinaisella työpaikalla. Varsinaisella työpaikalla tarkoitetaan TVL 72 b §:n mukaan paikkaa, jossa verovelvollinen vakituisesti työskentelee. Jos verovelvollisella työn liikkuvuuden vuoksi ei ole paikkaa, jossa hän vakituisesti työskentelee, pidetään varsinaisena työpaikkana paikkaa, josta hän hakee työmääräykset, säilyttää työssä käyttämiään asusteita, työvälineitä tai työaineita, taikka muuta työn tekemisen kannalta vastaavaa paikkaa.

Varsinainen työpaikka voi olla esimerkiksi toimisto, myymälä, halli tai tehdas. Lyhytaikainenkin työskentelypaikka voi olla varsinainen työpaikka. Esimerkiksi, jos yritys palkkaa toimipaikkaansa ruuhka-apulaisen tai sairausloman sijaisen, tämän varsinainen työpaikka on kyseinen toimipaikka.

Myös työntekijän asunto voi olla hänen varsinainen työpaikkansa. Esimerkiksi myyntiedustajan koti, josta hän lähtee päivittäin myyntipiirinsä esittelypaikoille ja jossa hän säilyttää edustamiaan työnantajan tuotteita, on hänen varsinainen työpaikkansa (KHO 18.11.2003 taltio 2882).

3 Erityinen työntekemispaikka tai toissijainen työpaikka

Työasuntovähennystä ei voida myöntää silloin, kun kyse on työskentelystä erityisellä työntekemispaikalla tai toissijaisella työpaikalla.

Erityisellä työntekemispaikalla tarkoitetaan paikkaa, jonne verovelvollinen tilapäisesti tekee työmatkan työhön kuuluvien tehtävien suorittamiseksi (TVL 72 §).

Toissijaisen työpaikan käsite on määritelty TVL 71 §:ssä. Toissijaisella työpaikalla tarkoitetaan palkansaajan työnantajan tai tämän kanssa samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön vakituista toimipaikkaa, joka sijaitsee toisella paikkakunnalla tai toisessa valtiossa kuin palkansaajan ensisijaisena pidettävä varsinainen työpaikka. Toissijaisen työpaikan muodostuminen edellyttää siten, että palkansaajalla on saman työnantajan palveluksessa vähintään kaksi varsinaista työpaikkaa: ensisijainen ja toissijainen varsinainen työpaikka.

Kun palkansaajalla on varsinainen työpaikka kahdessa eri kunnassa, ratkaistaan kokonaisarvioinnin perusteella, kumpaa työpaikkaa on pidettävä ensisijaisena ja mitä toissijaisena työpaikkana. Pääsääntöisesti ensisijaisena varsinaisena työpaikkana pidetään sitä työpaikkaa, jossa palkansaaja pääasiallisesti työskentelee ja jonka läheisyydessä on hänen vakituinen asuntonsa (HE 129/1998). Muissa kunnissa sijaitsevat varsinaiset työpaikat ovat palkansaajan toissijaisia työpaikkoja.

Jos työntekijälle aiheutuu majoittumiskustannuksia erityiselle työntekemispaikalle tehdystä tilapäisestä työmatkasta tai toissijaiselle työpaikalle tehdystä matkasta, maksetut kulut voidaan vähentää tietyin edellytyksin työntekijän ansiotuloista tulonhankkimiskuluina. Näistä on kerrottu tarkemmin ohjeen luvussa 12.

4 Vakituinen asunto ja työasunto

Työasuntovähennyksen myöntäminen edellyttää, että henkilöllä on samanaikaisesti käytössään kaksi asuntoa: vakituinen asunto ja työasunto. Vakituisella asunnolla tarkoitetaan asuntoa, jota henkilö käyttää omana tai perheensä pääasiallisena asuntona eli kotina. Vakituinen asunto on yleensä se asunto, jonka osoitteen henkilö on ilmoittanut väestötietojärjestelmään vakinaiseksi osoitteekseen. Tosiasiallinen asuminen kuitenkin viime kädessä ratkaisee, mikä asunto katsotaan verotuksessa verovelvollisen vakituiseksi asunnoksi (KHO 2015:121). Vakituisen asunnon määräytymistä on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Kotikunnan merkitys verotuksessa.

Vakituisen asunnon laadulla ja omistussuhteilla ei ole merkitystä työasuntovähennystä myönnettäessä. Vakituinen asunto voi siten olla esimerkiksi verovelvollisen tai hänen puolisonsa omistama asunto tai vuokra-asunto. Työasunto on verovelvollisen toinen asunto, jonka hän on vuokrannut varsinaisen työpaikkansa sijainnin vuoksi. Henkilön on itse asuttava sekä vakituisessa asunnossa että työasunnossa.

Työasuntovähennys soveltuu tyypillisesti tilanteisiin, joissa henkilö asuu työskentelynsä ajan työasunnossa ja palaa esimerkiksi viikonlopuiksi vakituiseen asuntoonsa, jossa asuu puolisonsa tai alaikäisen lapsensa kanssa. Koska tilanteet vaihtelevat, on mahdotonta esittää mitään täsmällisiä vähimmäisaikoja, jotka henkilön olisi asuttava toisaalta vakituisessa asunnossa ja toisaalta työasunnossa. Jotta asunto voidaan katsoa vakituiseksi asunnoksi, siellä tulee kuitenkin asua säännöllisesti. Jos asunnossa käydään vain satunnaisesti, ei kyse ole vakituisesta asunnosta. Myös työasuntoa tulee tosiasiallisesti käyttää yöpymiseen. Työasuntovähennystä ei kuitenkaan menetä, vaikka välillä matkustaisi työpaikalle myös päivittäin vakituiselta asunnolta käsin.

Työasuntovähennyksen voi saada vain vuokratusta asunnosta. Verovelvollisen on oltava vuokrasuhteessa joko päävuokralainen tai alivuokralainen. Vuokranantaja voi periaatteessa olla kuka tahansa. Vuokrasuhteen tulee kuitenkin olla aito. Aidon vuokrasuhteen keskeinen tunnusmerkki on se, että asunnosta maksetaan käypää vuokraa. Asunnon käypänä vuokrana voidaan pitää muun selvityksen puuttuessa vastaavan asunnon perusteella lasketun asuntoedun verotusarvoa.

Työasuntovähennystä koskevassa hallituksen esityksessä (HE 57/2007) on todettu, että työasuntovähennyksen tarkoituksena ei olisi tukea suurten ja arvokkaiden asuntojen vuokraamista. Olennaista on, että asunto on vuokrattu toissijaisella työpaikalla työskentelyn vuoksi ja että se on kooltaan ja sijainniltaan tätä tarvetta palveleva.

Työasuntovähennyksen voi saada myös, jos vuokraa pitkäaikaiseen asumiseen soveltuvan asunnon hotellista, huoneistohotellista tai muulta vastaavalta taholta. Jotta asunto soveltuu pitkäaikaiseen asumiseen, siinä pitää olla keittomahdollisuus, jääkaappi (muu kuin minibaari), wc- ja peseytymistilat. Pitkäaikaisesta asumisesta on tehtävä vuokrasopimus. Verovelvollisen maksama korvaus voi olla nimeltään vuokraa tai majoituspalvelusta maksettavaa korvausta.

Työasuntovähennyksen voi saada myös siitä majoituspalvelun nimellä maksetun korvauksen osasta, joka on vuokraa. Tällöin edellytyksenä on, että asunnon vuokran osuus on majoittumispalvelua koskevassa sopimuksessa ja maksutositteessa eroteltu muista kokonaisuuteen liittyvistä palveluista (liinavaatehuolto, siivouspalvelu, aamiaiset, kuntosalipalvelut, saunan tai uima-altaan käyttö, yms.). Asumisesta perityn vuokran osuuden on näissäkin tilanteissa vastattava käypää vuokraa.

Yllä mainittujen lisäksi työasuntovähennyksen voi saada myös työsuhdeasunnosta, asumisoikeusasunnosta ja osaomistusasunnosta. Osaomistusasunnosta vähennysoikeus on kuitenkin vain siihen saakka, kun verovelvollinen hallitsee osaomistusasuntoa vuokrasopimuksen perusteella. Vähennystä ei myönnetä enää sen jälkeen, kun osaomistusasunto on lunastettu kokonaan omaksi. Työasuntovähennykseen ei ole siis oikeutta omistusasunnon perusteella, koska omistusasumiseen liittyy muita verotukia, kuten oman asunnon myyntivoiton verovapaus.

Työasuntovähennystä ei voi saada majoittautumisesta leirintäalueella olevaan asuntovaunuun, koska kyse ei ole asunnon vuokraamisesta.

Koska työasuntovähennys voidaan myöntää vain täysien kuukausien perusteella, täytyy asunnon vuokrauksen perustua vähintään kuukauden mittaiseen vuokrasopimukseen tai majoittumispalvelua kokevaan sopimukseen. Asunnon vuokraaminen yksittäisiin kuukautta lyhyempiin yöpymisiin katsotaan aina majoittumiseksi, josta maksetun korvauksen perusteella verovelvollisella ei ole oikeutta työasuntovähennykseen. Oikeutta työasuntovähennykseen ei ole myöskään silloin, kun vuokrattu asunto on ollut käytettävissä ainoastaan varsinaisen työpaikan sijaintipaikkakunnalla tehtyjen työpäivien ajan, vaikka vuokrasopimus olisi tehty pitemmäksi aikaa.

Työasunnon täytyy olla hankittu nimenomaan toisella paikkakunnalla työskentelyn vuoksi. Vähennysoikeuden ei katsota katkeavan tavanomaisten loma-aikojen, eikä erilaisten työsuhteen ajalle sijoittuvien vapaiden tai etätyön ajaksi. Tyypillisiä tällaisia muita vapaita ovat lomautukset ja vanhemmuudesta johtuvat vapaat. Vapaan tai etätyön alkaessa työsuhteen tulee kuitenkin olla voimassa ja asunnon on tänä aikana oltava verovelvollisen omassa käytössä.

Jos asunnon hankinnan pääasiallisena syynä on jokin muu syy kuin työskentely toisella paikkakunnalla, esimerkiksi verovelvollisen tai hänen perheenjäsentensä opiskelu, loma-asuminen tai muu vapaa-ajan vietto, ei vähennykselle ole perustetta. Vähennykseen ei ole oikeutta myöskään silloin kun työntekijä tekee yksinomaan etätyötä, koska asuntoa toisella paikkakunnalla ei ole tällöin hankittu työskentelyn takia.  

5 Vakituisen asunnon ja työasunnon välinen etäisyys

Työasuntovähennyksen edellytyksenä on, että vakituinen asunto sijaitsee yli 100 kilometrin etäisyydellä työasunnosta ja siitä varsinaisesta työpaikasta, jonka sijainnin vuoksi työasunto on hankittu. Sekä työasunnon että varsinaisen työpaikan pitää siis olla yli 100 kilometrin päässä vakituisesta asunnosta. Etäisyys lasketaan lyhintä mahdollista reittiä yleistä tietä pitkin. Yleisenä tienä voidaan pitää yleisesti käytettävissä olevaa maantietä, mutta myös vesi- tai lentoreittiä.

6 Perhesuhteiden vaikutus vähennykseen

6.1 Perheellisen henkilön oikeus vähennykseen

Perheellisellä henkilöllä, joka asuu vakituisessa asunnossa puolisonsa tai alaikäisen lapsensa kanssa, on oikeus työasuntovähennykseen, jos hän vuokraa käyttöönsä toisen asunnon varsinaisen työpaikkansa sijainnin vuoksi.

Puolisoilla tarkoitetaan TVL 7 §:n mukaan henkilöitä, jotka ovat keskenään avioliitossa tai rekisteröidyssä parisuhteessa. Heidät katsotaan puolisoiksi siitä verovuodesta alkaen, jonka aikana avioliitto on solmittu tai parisuhde rekisteröity. Vastaavasti, jos puolisot eroavat tai muuttavat pysyvästi erilleen verovuoden aikana, heitä ei enää pidetä säännöksen mukaan puolisoina kyseisenä verovuonna. Puolisoina pidetään TVL 8 §:n mukaan myös avoliitossa asuvia, jos heillä on tai on aikaisemmin ollut yhteinen lapsi tai he ovat aikaisemmin olleet keskenään avioliitossa. Alaikäisellä lapsella tarkoitetaan lasta, joka ei ennen verovuoden alkua ole täyttänyt 17 vuotta

Työasuntovähennyksen myöntämisedellytykset ratkaistaan TVL 95 a §:n 1 momentin mukaan kuukausikohtaisesti, sillä vähennys myönnetään edellytysten täyttyessä jokaiselta täydeltä kalenterikuukaudelta. Tästä syystä kesken vuotta eronnut tai avioliiton solminut voi saada vähennyksen osalta vuotta. Henkilöitä voidaan siten pitää TVL 7 §:ssä säädetystä huolimatta puolisoina työasuntovähennystä myönnettäessä siitä päivästä alkaen, jolloin he ovat solmineet avioliiton tai rekisteröineet parisuhteen. Vastaavasti erotilanteissa tai toisen puolison kuollessa henkilöitä pidetään puolisoina siihen päivään saakka, jolloin he ovat eronneet tai muuttaneet pysyvästi erilleen tai toinen puoliso on kuollut.

Eron jälkeisissä lapsen vuoroasumistilanteissa työasuntovähennys voidaan myöntää eronneelle puolisolle, jos hänellä on yli 100 kilometrin päässä työasunnosta sijaitseva asunto, jossa hänen katsotaan eron jälkeen asuvan alaikäisen lapsensa kanssa. Jos alaikäiset lapset asuvat kummankin vanhemman luona esimerkiksi vuoroviikoin, on molemmilla vanhemmilla oikeus eron jälkeen työasuntovähennykseen muiden vähennyksen edellytysten täyttyessä.  

6.2 Perheettömän henkilön oikeus vähennykseen

Perheettömällä henkilöllä tarkoitetaan henkilöä, jolla ei ole puolisoa tai alaikäistä lasta tai joka asuu heistä erillään välien rikkoutumisen vuoksi. Perheettömällä henkilöllä on TVL 95 a §:n mukaan oikeus työasuntovähennykseen vain silloin, kun hänellä on samanaikaisesti kaksi varsinaista työpaikkaa ja kaksi eri asuntoa kummankin varsinaisen työpaikan sijainnin vuoksi. Toinen asunnoista on tällöin hänen vakituinen asuntonsa ja toinen työasuntonsa. Tällaisessa tilanteessa vakituisena asuntona pidetään lähtökohtaisesti sitä asuntoa, jonka osoitteen henkilö on ilmoittanut väestötietojärjestelmään vakinaiseksi osoitteekseen.

Vähennyksen voi saada myös, jos perheetön henkilö on virkavapaalla  tai muulla vapaalla vakituisesta työstään niin, että virka- tai työsuhde vakituiseen työnantajaan säilyy ja henkilö työskentelee väliaikaisesti muualla. Tällöin edellytyksenä on lisäksi, että vakinaisen toimen sijaintipaikkakunnalla oleva asunto säilyy tänä aikana hänen omassa käytössään.

7 Työasuntovähennyksen määrä

Työasuntovähennys on enintään 450 euroa jokaiselta täydeltä kalenterikuukaudelta, jona verovelvollisella on samanaikaisesti käytössään vakituinen asunto ja työasunto. Jos verovelvollisen työasunnosta maksaman vuokran määrä on vähemmän kuin 450 euroa kuukaudessa, työasuntovähennyksenä vähennetään maksetun vuokran määrä. Vähennystä ei saa vajailta kalenterikuukausilta. Työasuntovähennys myönnetään myös tavanomaisilta loma-ajoilta, jos työasunto ei ole tänä aikana muussa käytössä, esimerkiksi edelleen vuokrattuna toiselle.

Asumisoikeusasunnon vuokrana pidetään maksettua käyttövastiketta. Osaomistusasunnosta vähennys lasketaan maksetun vuokran perusteella. Työsuhdeasunnosta vähennys lasketaan asunnon luontoisetuarvon tai siitä maksetun vuokran perusteella.

Vuokraan luetaan suoritukset, jotka vuokralainen maksaa vuokrasuhteen perusteella vuokranantajalle. Jos vesimaksut sisältyvät perittyyn vuokraan, ne oikeuttavat vähennykseen. Vuokrasta erillisenä perityn vesimaksun perusteella vähennystä ei voi saada. Vuokralaisen kolmannelle osapuolelle maksamia maksuja, joiden suorittamisesta vuokranantaja ei ole vastuussa, ei pidetä vuokrana. Esimerkiksi sähkölaskuja, jotka vuokralainen maksaa sähkölaitokselle solmimansa sähkösopimuksen perusteella, ei katsota työasunnosta maksetuksi vuokraksi.

Jos asunnossa on päävuokralaisena useampi henkilö, työasuntovähennyksen perusteena on kunkin vuokralaisen itse maksama osuus kokonaisvuokrasta. Jos osa vuokralaisista on alivuokralaisia, alivuokralaisen työasuntovähennys lasketaan hänen päävuokralaiselle maksamansa määrän perusteella. Päävuokralainen saa tällöin työasuntovähennyksen siitä vuokran määrästä, joka jää hänen omaksi todelliseksi kustannuksekseen sen jälkeen, kun alivuokralaisten osuudet on vähennetty hänen itse maksamastaan vuokrasta.

8 Työasuntovähennys puolisoilla

Jos työasuntovähennyksen edellytykset täyttyvät molempien puolisoiden osalta ja molemmat puolisot ovat vaatineet vähennystä, vähennys myönnetään sille puolisolle, jonka puhdas ansiotulo on suurempi (TVL 95 §:n 5 momentti). Puhtaan ansiotulon määrä saadaan, kun veronalaisesta ansiotulosta vähennetään luonnolliset vähennykset. Puhtaasta ansiotulosta ja luonnollisista vähennyksistä kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Verotettavan tulon laskeminen henkilöverotuksessa.

Lähtökohtaisesti työasuntovähennys myönnetään siis vain toiselle puolisoista. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen (KHO 2012:109) mukaan molemmat puolisot voivat kuitenkin saada työasuntovähennyksen silloin, kun heillä on ollut työasunnot eri aikoina ja he ovat vaatineet työasuntovähennystä eri kuukausilta. Jos molemmat puolisot vaativat työasuntovähennystä samoilta kuukausilta, vähennys myönnetään näissä tilanteissa lain mukaan kuitenkin vain suurempituloiselle puolisolle.

Työasuntovähennys lasketaan aina vähennyksen saajan omien vähennysperusteiden mukaan. Toisen puolison työasunnostaan maksamaa vuokraa ei oteta huomioon laskettaessa vähennykseen oikeutetun puolison työasuntovähennystä.

Jos puolisoilla on ollut työasunto eri aikoina ja he vaativat työasuntovähennystä eri ajoilta, kumpikin puoliso voi saada työasuntovähennyksen samalta verovuodelta.  Kultakin kuukaudelta työasuntovähennyksen voi saada kuitenkin vain toinen puolisoista. Jos kumpikin on vaatinut vähennystä samalta kuukaudelta, vähennys myönnetään puolisolle, joka on verovuonna suurempituloinen puoliso.

Jos kummallakin puolisolla on ollut työasunto samanaikaisesti, puolisot voivat sopia keskenään kumpi heistä vaatii työasuntovähennyksen.

9 Liikkeen- tai ammatinharjoittajan ja maataloudenharjoittajan työasuntovähennys

Työasuntovähennys voidaan myöntää myös liikkeen- tai ammatinharjoittajalle. Tällöin edellytetään, että liikkeen- tai ammatinharjoittajalla on pysyvä toimipaikka ja että myös muut vähennyksen myöntämisen edellytykset täyttyvät.

Pysyvällä toimipaikalla tarkoitetaan toimipaikkaa, jolla työskentely on pitkäaikaista, säännöllistä ja jatkuvaluonteista. Työskentely toimipaikalla on tällöin verrattavissa työntekijän työskentelyyn varsinaisella työpaikalla.

Maataloudenharjoittajalla on yleensä vakituinen asunto omistamallaan maatilalla, jolloin työasuntovähennyksen myöntämisen edellytykset eivät täyty. Maataloudenharjoittaja voi saada työasuntovähennyksen, jos hän työskentelee muulla varsinaisella työpaikalla kuin maatilalla ja vuokraa tämän työn vuoksi työasunnon työskentelypaikkakunnalta.

Jos maataloudenharjoittaja harjoittaa tilalla maataloutta, on maatila hänen varsinainen työpaikkansa. Myös maatalousyhtymän maatilaa pidetään yhtymän osakkaan varsinaisena työpaikkana, jos osakas työskentelee siellä säännöllisesti (esimerkiksi viikonloppuisin ja muina vapaa-aikoina) ja saa yhtymästä työskentelyynsä perustuvaa tulo-osuutta, jonka määrä on vähäistä suurempi.

10 Muiden vähennysten ja verovapaiden tukien vaikutus

Työasuntovähennystä ei myönnetä siltä osin kuin verovelvollinen on muun säännöksen nojalla vähentänyt asunnon käyttöön liittyviä kustannuksia verotuksessaan. Työasuntovähennyksen määrään vaikuttava vähennys on esimerkiksi työhuonevähennys, jonka verovelvollinen voi saada, jos hän on käyttänyt työasuntoa työtehtäviensä suorittamiseen. Kotitalousvähennys ei kuitenkaan vaikuta myönnettävän työasuntovähennyksen määrään.

Verovelvollinen saa vähentää palkkatulostaan tulonhankkimisvähennyksenä 750 euroa, kuitenkin enintään palkkatulon määrän (TVL 95 § 1 momentti 1 kohta). Työasuntovähennys ja muut palkkatulon hankkimisesta johtuneet menot, pois lukien jäsenmaksut sekä asunnon ja työpaikan väliset matkakulut, voidaan vähentää vain siltä osin kuin niiden yhteismäärä ylittää kaavamaisen tulonhankkimisvähennyksen määrän.

Toiselta paikkakunnalta vuokratun asunnon todelliset vuokrakulut on joissakin poikkeustapauksissa mahdollista vähentää ansiotulojen tulonhankkimiskuluina työasuntovähennyksen sijasta. Tällöin olosuhteiden on vastattava päätöksen KHO 8.12.1982 taltio 5531 olosuhteita. Päätöksessä oli kyse perheellisestä henkilöstä, joka hoiti tilapäistä viransijaisuutta toisella paikkakunnalla ja oli samaan aikaan virkavapaana toisella paikkakunnalla olevasta vakinaisesta toimesta. Tapauksessa tilapäinen viransijaisuus oli lyhytaikainen (5 kk) ja henkilön perhe asui vakinaisen toimen sijaintipaikkakunnalla.

Jos verovelvollinen työskentelee lyhyen aikaa toisella paikkakunnalla yllä mainitun ratkaisun olosuhteita vastaavasti, voidaan vähennys myöntää työasuntovähennyksen sijasta todellisten vuokrakulujen perusteella tulonhankkimiskuluna. Lyhytaikaisena työskentelynä pidetään tällöin enintään vuoden kestävää viransijaisuutta. Lyhytaikainen työskentely voi jakautua kahdelle verovuodelle. Jos työskentely kestää yli vuoden, on verovelvollisella oikeus ainoastaan työasuntovähennykseen.

Työasuntovähennystä ei myönnetä, jos henkilö on saanut toisella paikkakunnalla työasunnossa asumiseen liittyvää verovapaata korvausta tai etuutta. Tuen määrällä ei ole merkitystä, vaan jo vähäinenkin verovuonna saatu korvaus tai etuus estää kokonaan työasuntovähennyksen myöntämisen kyseiseltä vuodelta. Esimerkiksi työasuntoa varten saatu verovapaa asumistuki tai kansanedustajan saama verovapaa kulukorvaus estää työasuntovähennyksen saamisen.

Sen sijaan työasunnossa asumista varten saatu veronalainen korvaus tai muu kuin työasuntoa varten saatu verovapaa tuki tai korvaus ei ole este työasuntovähennyksen saamiselle. Esimerkiksi vakituista asuntoa varten saatu asumistuki tai työasunnolta erityiselle työntekemispaikalle tehdystä työmatkasta saatu matkakustannusten korvaus ei estä työasuntovähennyksen saamista.

11 Kansainväliset työskentelytilanteet

Työasuntovähennys voidaan myöntää, jos Suomessa asuvalla henkilöllä on varsinainen työpaikka ja työasunto ulkomailla tai toisessa valtiossa vakituisesti asuvalla henkilöllä on työpaikka ja työasunto Suomessa. Edellytyksenä vähennyksen saamiselle kuitenkin on, että vähennys kohdistuu Suomessa veronalaiseen tuloon, jota verotetaan verotusmenettelystä annetun lain mukaan, ja vähennyksen saamisen yleiset edellytykset täyttyvät.

Suomessa yleisesti verovelvollista verotetaan sekä hänen Suomesta että ulkomailta saamistaan tuloista. Muualta saatu tulo voi kuitenkin olla verovapaata joko Suomen sisäisen lainsäädännön tai verosopimuksen perusteella. Työasuntovähennystä ei voida myöntää, jos se kohdistuu verovapaan tulon hankkimiseen.

Ulkomailla vakituisesti asuva mutta Suomessa työskentelevä henkilö voi saada työasuntovähennyksen, jos vähennys kohdistuu tuloon, josta häntä verotetaan Suomessa verotusmenettelystä annetun lain mukaan. Näin on esimerkiksi silloin, kun henkilö oleskelee Suomessa yli kuusi kuukautta, jolloin häntä pidetään TVL:n mukaan Suomessa yleisesti verovelvollisena.

Rajoitetusti verovelvollisia ovat ulkomailla asuvat henkilöt ja henkilöt, jotka oleskelevat Suomessa enintään kuusi kuukautta. Rajoitetusti verovelvollinen on velvollinen suorittamaan Suomeen veroa vain täältä saamistaan tuloista. Palkkatulosta peritään lähtökohtaisesti lähdevero, jolloin työasuntovähennystä tai muitakaan TVL:n mukaisia vähennyksiä ei voida myöntää.

Rajoitetusti verovelvollinen voi kuitenkin tietyin edellytyksin vaatia, että ansiotulot (osinkoja lukuun ottamatta) verotetaan progressiivisesti lähdeverotuksen sijasta. Tällöin rajoitetusti verovelvollista verotetaan verotusmenettelylain mukaan samaan tapaan kuin Suomessa yleisesti verovelvollisia ja hänellä on oikeus työasuntovähennykseen. Rajoitetusti verovelvollisen mahdollisuudesta vaatia progressiivista verotusta kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Ulkomailta Suomeen tulevan työntekijän verotus.

12 Menojen vähentäminen, kun työasuntovähennyksen edellytykset eivät täyty

Jos verovelvolliselle aiheutuu majoittumiskustannuksia toissijaiselle työpaikalle tai erityiselle työntekemispaikalle tehdystä matkasta, majoituskustannukset voidaan vähentää tietyin edellytyksin työntekijän ansiotuloista tulonhankkimiskuluina. Majoituskuluja ei kuitenkaan voida vähentää, jos työnantaja on maksanut tai korvannut majoittumiskulut työntekijälle verovapaasti. Myös jos työntekijälle aiheutuu kustannuksia toissijaiselle tai erityiselle työpaikalle tehdystä matkasta, matkakulut voidaan vähentää tietyin edellytyksin työntekijän ansiotuloista tulonhankkimiskuluina.

Verovelvollisella on ensinnäkin oikeus vähentää toisella paikkakunnalla olevan toissijaisen työpaikan tai erityisen työntekemispaikan vuoksi hankkimansa asunnon vuokrakulut verotuksessaan TVL 95 §:n nojalla tulonhankkimismenoina. Vähennyskelpoisia ovat kuitenkin vain kohtuulliset majoituskulut. Laissa ei ole määritelty euromääräistä rajaa majoituskulujen kohtuulliselle. Toissijaista työpaikkaa koskevan hallituksen esityksen (HE 129/1998) mukaan kohtuullisilla majoittumiskustannuksilla tarkoitetaan esimerkiksi hotellihuoneen hintaa, mutta ei useamman huoneen huoneiston vuokraa, jollei sitä pidetä esimerkiksi edustustehtävien vuoksi välttämättömänä.

Edelleen työasuntovähennystä koskevassa hallituksen esityksessä (HE 57/2007) on todettu, että työasuntovähennyksen tarkoituksena ei olisi tukea suurten ja arvokkaiden asuntojen vuokraamista. Olennaista on, että asunto on vuokrattu toissijaisella työpaikalla työskentelyn vuoksi ja että se on kooltaan ja sijainniltaan tätä tarvetta palveleva. Sama kohtuullisten menojen vähentämisen periaate koskee siten myös työasunnon kulujen vähentämistä TVL 95 §:n mukaan tulonhankkimismenoina, jos oikeutta TVL 95 a §n mukaiseen työasuntovähennykseen ei ole.

Toiseksi verovelvollinen voi vähentää TVL 95 §:n mukaisina tulonhankkimismenoina kustannukset vakituiselta asunnolta toissijaiselle työpaikalle tai erityiselle työntekemispaikalle tehdyistä matkoista, jos työnantaja ei ole niitä korvannut. Matkakulut vähennetään todellisten kustannusten suuruisina, eikä vähennykselle ole omavastuuosuutta, enimmäismäärää tai halvimman kulkuneuvon vaatimusta. Jos verovelvollinen tekee matkan muulla kuin julkisella kulkuneuvolla, hän saa vähennyksen Verohallinnon vuosittain vahvistaman matkakuluvähennyspäätöksen mukaisesti. Lisäksi verovelvollinen voi vähentää toisella paikkakunnalla olevan toissijaisen työpaikan tai erityisen työntekemispaikan ja siellä olevan työasunnon välisten matkojen kustannukset TVL 31 §:n ja TVL 93 §:n mukaan asunnon ja työpaikan välisinä matkakustannuksina siltä osin, kuin ne ylittävät 900 euron omavastuuosuuden.

Kustannusten vähentämisestä erityiselle työntekemispaikalle tai toissijaiselle työpaikalle tehdyistä matkoista on kerrottu tarkemmin ohjeissa Matkakustannusten vähentäminen palkansaajan verotuksessa ja Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

johtava veroasiantuntija Mervi Hakkarainen