Lahjana saadun omaisuuden luovutusvoiton verotus

Voimassaolo
−25.11.2014

Silloin kun verovelvollinen luovuttaa lahjana saamaansa omaisuutta, omaisuuden hankintamenoksi katsotaan yleensä lahjaverotuksessa käytetty lahjaverotusarvo. Tuloverolain 47 §:n 1 momentin mukaan hankintameno lasketaan kuitenkin lahjoittajan hankintamenosta, jos lahjansaaja luovuttaa omaisuuden edelleen ennen kuin lahjoituksesta on kulunut yksi vuosi.

Kun omaisuuden hankintameno lasketaan lahjoittajan hankintamenosta, luovutusvoittona verotetaan vähintään sama määrä kuin jos lahjoittaja olisi itse myynyt tai muuten vastikkeellisesti luovuttanut omaisuuden. Tämän lisäksi lahjoituksen johdosta toimitetaan lahjaverotus. Sääntelyllä on poistettu ne veroedut, jotka liittyvät lahjaverotusarvon käyttämiseen omaisuuden hankintamenona luovutusvoiton verotuksessa.

Jos lahjansaaja luovuttaa omaisuuden sen jälkeen kun vuosi on kulunut lahjoituksesta, erityissäännöstä ei sovelleta. Lahjansaajan hankintameno lasketaan tällöin lahjaverotusarvosta.

Jos omaisuus luovutetaan ennen kuin yksi vuosi on kulunut lahjoituksesta ja erityissäännöstä siis sovelletaan, lahjansaajan hankintamenoa laskettaessa otetaan huomioon lahjoittajan hankintameno sen määräisenä kuin se on ollut lahjoitushetkellä. Tätä määrää oikaistaan lahjansaajan omistusaikana tapahtuneilla hankintamenon lisäyksillä ja vähennyksillä. Hankintameno voi lisääntyä esimerkiksi omaisuuden perusparannuksen johdosta. Hankintamenoa vähentää esimerkiksi omaisuuden hankintamenosta tehty poisto.

Lahjansaajan omistusaika lasketaan lahjoituksesta. Lahjoittajan omistusajalla ei ole merkitystä. Tilanteissa, joissa erityissäännöstä sovelletaan, omistusaika on aina alle yhden vuoden. Hankintameno-olettamana voidaan siten vähentää vain 20 prosenttia luovutushinnasta. TVL 49 §:ssä tarkoitetuissa luovutuksissa (luovutus valtiolle yms.) hankintameno-olettama on kuitenkin näissäkin tilanteissa 80 prosenttia luovutushinnasta.

Lahjaverotuksessa lahjavero määrätään omaisuudella lahjoitushetkellä olevan käyvän arvon perusteella. Jos verovelvollinen on luovuttanut omaisuuden edelleen vuoden sisällä niin, että tuloverotuksessa on sovellettu erityissäännöstä, jonka mukaan hankintameno lasketaan lahjoittajan hankintamenosta, lahjaverotusta oikaistaan siten, että lahjan arvosta vähennetään lahjansaajalle luovutusvoitosta maksuunpantu vero. Vähentää ei kuitenkaan voida enempää kuin se veron määrä, joka olisi määrätty, jos luovutushintana olisi ollut lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo (perintö- ja lahjaverolain 21 a §).

Erityissäännöstä sovelletaan laskettaessa luovutusvoittoa 1.1.2005 tai sen jälkeen tapahtuneista luovutuksista.

Esimerkki. A on ostanut asunto-osakkeet vuonna 1992 50 000 eurolla. A on tällöin suorittanut kaupan perusteella siirtoleimaveroa 800 euroa. Osakkeiden hankintameno on siten 50 800 euroa.

A lahjoittaa asunto-osakkeet B:lle 30.6.2004. Osakkeiden käypä arvo on tällöin 100 000 euroa. B myy osakkeet 1.6.2005 120 000 eurolla.

Lahjaverotuksessa B:lle määrätään lahjavero asunto-osakkeiden käyvän arvon 100 000 euroa perusteella.

Tuloverotuksessa B:n luovutusvoitto lasketaan siten, että asunto-osakkeiden myyntihinnasta 120 000 euroa vähennetään A:n hankintameno lahjoitushetkellä eli 50 800 euroa. Luovutusvoitto on siten 69 200 euroa ja B:lle luovutuksesta määrättävä 28 prosentin pääomaverokannan mukainen vero 19 376 euroa.

Lahjaverotusta oikaistaan siten, että lahjaverotusarvosta eli 100 000 eurosta vähennetään se tuloveron määrä, joka B:lle olisi määrätty, jos luovutushintana olisi ollut lahjaverotusarvo. Tuloveron määrä olisi ollut 100 000 euroa ./. 50 800 euroa = 49 200 euroa x 28 % = 13 776 euroa. Lahjaverotusarvo alennetaan siten 86 224 euroon.

Lahjaverotusarvon vähentäminen luovutusvoiton verotuksessa

Luovutusvoittoa laskettaessa lahjaksi saadun omaisuuden hankintamenoksi katsotaan lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo (TVL 47 § 1 momentti). Oikeuskäytännön (KHO 2000:59) mukaan lahjaverotusarvo voidaan vähentää vain, jos lahjaverotus on toimitettu (edellytyksenä ei kuitenkaan ole, että lahjasta olisi määrätty maksettavaksi veroa). Luovutusvoiton verotusta toimitettaessa voi käydä ilmi, että luovutettu omaisuus on saatu lahjana, mutta lahjaverotusta ei ole toimitettu. Tällaisessa tapauksessa lahjaverotusarvoa ei ole käytettävissä. Lahjaverotusarvo voi kuitenkin olla selvä ja riidaton esimerkiksi, jos lahjaksi on saatu julkisesti noteerattuja arvopapereita. Jos lahjan arvo on niin vähäinen, ettei lahjaveroa tule maksettavaksi, ei ole tarkoituksenmukaista toimittaa lahjaverotusta vain luovutusvoiton verotusta varten. Vähennykseksi voidaan hyväksyä se arvo, joka lahjaverotuksessa tulisi määrättäväksi.

Lahjaksi saadun omaisuuden luovutuksessa on huomioitava TVL 47.1 §:n säännös, jonka mukaan hankintamenona käytetään lahjanantajan hankintamenoa, jos lahjansaaja luovuttaa saamansa omaisuuden ennen kuin lahjoituksesta on kulunut yksi vuosi.

Alihintaiset luovutukset

Jos verovelvollinen myy, vaihtaa tai muuten luovuttaa omaisuutta käypää arvoa alemmasta luovutushinnasta, luovutusvoitto lasketaan siten, että luovutus jaetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan (tuloverolain 47 §:n 5 momentti). Jako tehdään suoritetun vastikkeen ja omaisuudella luovutushetkellä olevan käyvän arvon suhteessa. Luovutusvoiton määrä lasketaan siten, että saadusta luovutushinnasta vähennetään vain vastikkeellisesti luovutettua osuutta vastaava osa omaisuuden hankintamenosta. Säännöstä sovelletaan vain silloin, kun vastike on enintään kolme neljäsosaa omaisuuden käyvästä arvosta.

Säännöstä sovelletaan laskettaessa luovutusvoittoa 1.1.2005 tai sen jälkeen tapahtuneista luovutuksista.

Esimerkki. A on ostanut kiinteistön 50 000 eurolla. Hän myy sen 2.1.2005 50 000 euron luovutushinnasta. Kiinteistön käypä arvo myyntipäivänä on 70 000 euroa. Luovutushinta on 71,4 % eli alle kolme neljäsosaa omaisuuden käyvästä arvosta. Uusi säännös tulee sovellettavaksi.

Luovutus jaetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan saadun vastikkeen ja omaisuuden käyvän arvon suhteessa (50 000 / 70 000). A:n saama luovutusvoitto lasketaan siten, että luovutushinnasta vähennetään vain vastikkeellista osaa vastaava osa kiinteistön hankintamenosta eli (50 000 / 70 000) x 50 000 = 35 714 euroa. A:n saaman luovutusvoiton määrä on 50 000 euroa ./. 35 714 euroa = 14 286 euroa.