Perintö- ja lahjaverotuksen toimittamisen lykkäys

Ohje liittyy kokonaisuuteen: Perheoikeus ja verotus

Tämä ohje korvaa aikaisemman Perintö- ja lahjaverotuksen toimittamisen lykkääminen -nimisen ohjeen, ja sen tekstiä on täsmennetty.

Verohallinto voi lykätä perintö- tai lahjaverotuksen toimittamisen määräajaksi kuolinpesän osakkaan tai lahjansaajan ennen verotuksen toimittamista tekemästä hakemuksesta.  Tässä ohjeessa selvennetään, millä perusteilla lykkäystä voidaan myöntää, miten lykkäystä haetaan ja miten toimitaan lykkäyksen myöntämisen jälkeen.

1 Johdanto

Perintöverotus toimitetaan lähtökohtaisesti perinnönjättäjän jälkeen laaditun perukirjan ja, jos perinnönjako on toimitettu, jakokirjan perusteella. Lahjaverotus toimitetaan verovelvollisen jättämän lahjaveroilmoituksen ja tämän liitteiden perusteella. Verohallinnon on toimitettava perintö- tai lahjaverotus ilman aiheetonta viivästystä. Pääsääntöisesti perintö- ja lahjaverotus on toimitettava perintö- ja lahjaverolain (378/1940, PerVL) 31 §:ssä säädetyssä kolmen vuoden kuluessa verovuoden päättymisestä.

PerVL 31 §:n 3 momentin mukaan Verohallinto voi kuitenkin kuolinpesän osakkaan tai lahjansaajan ennen verotuksen toimittamista tekemästä hakemuksesta lykätä perintö- tai lahjaverotuksen toimittamista määräajaksi. Lykkäystä voidaan myöntää kohtuulliseksi määräajaksi siten, että verotus toimitetaan kuitenkin viimeistään 10 vuoden kuluessa verovuoden päättymisestä. Verovuodella tarkoitetaan sitä kalenterivuotta, jona perinnönjättäjä on kuollut, lahjansaaja on saanut lahjan haltuunsa tai verovelvollisuus on muutoin alkanut.

Verotuksen toimittamisen lykkäykselle on oltava perusteltu syy¹. Lykkäystä ei ole tarpeellista hakea, jos kuolinpesässä oleva epäselvyys tai suunniteltu toimenpide on ratkeamassa pian perunkirjoituksen tai lahjoituksen jälkeen. Tällaisia tilanteita voivat olla kuolinpesässä olevan varallisuuden myyminen, testamentin täyttämiseen liittyvät selvittelyt taikka maatilan tai yritystoiminnan jatkajien selvittäminen. Tällöin perukirjan lisätietoihin tai lahjaveroilmoitukselle on syytä kirjata, millaisesta tilanteesta on kysymys ja milloin asia olisi ratkeamassa. Ratkaisun lopputuloksen voi ilmoittaa perintöverotukseen tai lahjaverotukseen esimerkiksi Verohallinnon sähköisen asiointipalvelun (OmaVero) kautta.

¹ Hallituksen esitys eduskunnalle verotusmenettelyn ja veronkannon uudistamista koskevaksi lainsäädännöksi (HE 29/2016 vp), s. 254.

2 Perusteltu syy lykkäykselle

Perintö- tai lahjaverotuksen toimittamisen lykkäys on Verohallinnon harkinnassa. Perintö- ja lahjaverolaissa ei säädetä, millä perusteilla perintö- ja lahjaverotuksen toimittamista voidaan lykätä. Lähtökohtaisesti syyn on oltava sellainen, että perintö- tai lahjaverotusta ei voida toimittaa ilman puuttuvaa seikkaa. Lykkäyksen edellytyksenä on, että epäselvien kysymysten ratkaisemiseen pyrkiviin toimenpiteisiin (kuten perinnönjakomenettelyyn) ryhdytään välittömästi ja että ne ratkeavat kohtuullisessa lykkäysajassa.

Perintö- tai lahjaverotuksen toimittamista ei lykätä ainoastaan siksi, että veronmaksua lykätään. Perintöverotusta ei myöskään voida lykätä pelkästään sillä perusteella, että kuolinpesän osakkaat ovat erimielisiä jostakin seikasta. Usein perintöverotus joudutaan toimittamaan ennen kuin mahdollinen erimielisyys on lopullisesti ratkaistu. Verohallinnon perintöveropäätös määrittää perintöverovelvollisten suoritettavaksi tulevat perintöverot käytettävissä olevan tiedon pohjalta. Tällainen päätös ei ratkaise perillisten välisiä riitoja tai pesään ja sen varoihin liittyviä epäselvyyksiä. Ne ratkaistaan perintökaaressa säädettyjen siviilioikeudellisten menettelyjen mukaisesti.

Perunkirjoituksen toimittamiselle ja perukirjan tai lahjaveroilmoituksen jättämiselle voi myös hakea lisäaikaa. Jos näiden lisäaikojen myöntämiselle on perusteita, perintö- tai lahjaverotuksen toimittamiselle ei pääsääntöisesti enää myönnetä lykkäystä.

PerVL 39 §:n mukaan perintöverotusta voidaan tietyin edellytyksin oikaista perusteoikaisuna 10 vuoden kuluessa perintö- tai lahjaverovelvollisuuden alkamisesta. Perusteoikaisu voi johtua esimerkiksi pesään verotuksen toimittamisen jälkeen ilmaantuneista uusista varoista tai veloista. Perusteoikaisun edellytyksiä ei käsitellä yksityiskohtaisemmin tässä ohjeessa. Perusteoikaisusta on kerrottu Verohallinnon kannanotossa Ilmoitus perintöverotuksen perusteiden muuttumisesta (perusteoikaisu).

Jos asia voidaan huomioida perusteoikaisuna, verotuksen toimittamista ei lähtökohtaisesti lykätä. Perusteoikaisun piiriin kuuluvissa asioissa verotuksen toimittamista lykätään ainoastaan poikkeuksellisissa erityisolosuhteissa. Tällainen erityistilanne on kyseessä esimerkiksi silloin, kun kuolinpesään liittyy erityisen hankalia perillis- tai varallisuustilanteita, joista on riitaprosessi vireillä yleisessä tuomioistuimessa. Tällainen tilanne voi muodostua esimerkiksi testamenttia koskevasta oikeusriidasta.

Perusteltuna syynä perintöverotuksen toimittamisen lykkäykselle voidaan pitää perinnönjaon toimittamista kuolinpesässä, johon sisältyvän maatilan tai muun yrityksen toimintaa jatketaan kuolinpesän tai sen osakkaiden lukuun, eikä kysymyksessä ole kuolinpesän kokonaisvaroihin nähden vähäinen varallisuuserä. Lykkäystä voidaan myöntää esimerkiksi silloin, jos verotettavaan perintöön kuuluu maatilan tai yrityksen osa, johon sukupolvenvaihdoshuojennusta koskevat säännökset (PerVL 55–57 §:t) voivat tulla sovellettavaksi, mutta soveltamisedellytykset vaativat jonkin erityisen seikan selvittämistä. Tällaisia tilanteita voivat olla esimerkiksi se, miten ositus lesken ja kuolinpesän välillä toimitetaan, kenen perintöosuuteen huojennukseen oikeuttava omaisuus jaetaan tai sovelletaanko perintöön perintökaaren 25 luvun mukaista sääntelyä jäämistöön kuuluvan maatilan jakamisesta.

Lahjaverotuksen toimittamista voidaan lykätä, jos kyseinen lahja liittyy perintöverotukseen, jonka toimittamiseen on myös haettu lykkäystä. Esimerkkinä tällaisesta tilanteesta voidaan pitää ennakkoperinnöstä vireillä olevaa kannetta yleisessä tuomioistuimessa, ja että perintö- ja lahjaverotuksen toimittamiseen haetaan molempiin lykkäystä. Lahjoitustoimen mahdollista pätemättömyyttä ja siitä vireillä olevaa kannetta yleisessä tuomioistuimessa voidaan myös pitää perusteltuna syynä lahjaverotuksen toimittamisen lykkäykselle.

Verotuksen toimittamista voidaan lykätä myös kansainvälisissä tilanteissa, joissa perintöasian selvittely on ulkomailla kesken ja se vaikuttaa Suomessa toimitettavaan perintöverotukseen. Myös kansainvälisissä tilanteissa perintö- tai lahjaverotus on toimitettava ilman aiheetonta viivästystä ja perintö- tai lahjaverotus toimitetaan lähtökohtaisesti verovelvollisen jättämän ilmoituksen perusteella.

Yllä esitellyt esimerkit perustelluista syistä verotuksen toimittamisen lykkäykselle eivät ole ainoita hyväksyttäviä syitä lykkäyksen myöntämiselle. Verohallinto voi hyväksyä verovelvollisen hakemuksen lykkäyksestä myös osittain siten, että lykkäystä myönnetään lyhyemmälle ajalle kuin hakemuksessa on esitetty. Jos verotuksen lykkäykselle on ensimmäisessä päätöksessä myönnetyn ajan jälkeen vielä perusteltu syy, voi verovelvollinen hakea lykkäystä uudelleen. Perintö- tai lahjaverotuksen toimittamisen lykkäystä koskevaan päätökseen ei voi hakea muutosta.

3 Lykkäyksen hakeminen

Lykkäystä perintö- tai lahjaverotuksen toimittamiselle voi hakea kuolinpesän osakas tai lahjansaaja. Jos vain yksi kuolinpesän osakkaista hakee perintöverotuksen toimittamisen lykkäystä, kohdistuu hakemus kaikkien osakkaiden verotukseen. Myös mahdollinen myönteinen lykkäyspäätös koskee kaikkia kuolinpesän osakkaita. Osakkaat voivat tehdä hakemuksen myös yhdessä ja yksittäisen osakkaan hakemukseen voidaan liittää selvitys myös muiden osakkaiden käsityksestä lykkäyksen tarpeellisuudesta.

Lykkäystä perintö- tai lahjaverotuksen toimittamiselle on haettava ennen verotuksen toimittamista. Vapaamuotoinen hakemus on toimitettava yhdessä perinnönjättäjän jälkeen laaditun perukirjan tai lahjaveroilmoituksen kanssa osoitteeseen Verohallinto Perintö- ja lahjaverotus, PL 760 00052 VERO. Jos hakemus toimitetaan vasta perukirjan tai lahjaveroilmoituksen antamisen jälkeen, on hakemus toimitettava myös tällaisessa tilanteessa edellä mainittuun osoitteeseen. Hakemuksen voi toimittaa myös OmaVeron kautta.

Hakemuksesta on ilmettävä se nimenomainen perusteltu syy, miksi verotuksen toimittamisen lykkäystä haetaan, kuinka pitkäksi aikaa lykkäystä haetaan ja perustelu haetun lykkäysajan pituudelle. Lisäksi hakemuksessa on mainittava, onko lykkäyspyynnön taustalla oleva epäselvyys vireillä yleisessä tuomioistuimessa tai muussa viranomaisessa sekä muut toimenpiteet, joihin on ryhdytty lykkäyspyynnön taustalla olevien epäselvyyksien ratkaisemiseksi.

4 Toimenpiteet lykkäyksen myöntämisen jälkeen

Perintö- ja lahjaverotus on lähtökohtaisesti toimitettava PerVL 31 §:ssä säädetyssä kolmen vuoden määräajassa. Jos lykkäystä on myönnetty tätä myöhäisempään ajankohtaan saakka, on perintö- tai lahjaverotus toimitettava viimeistään lykkäyspäätöksessä mainittuun määräaikaan mennessä.

Verovelvollisen tulee antaa tarvittavat selvitykset ja aineistot perintö- ja lahjaverotuksen toimittamiseksi viimeistään 6 kuukautta ennen myönnetyn lykkäysajan päättymistä. Verotuksen lykkäystä on siten haettava vähintään 6 kuukautta myöhempään ajankohtaan kuin riita tai epäselvyys oletettavasti ratkeaa. Verovelvollisen on varmistettava, että tarpeellinen ja riittävä selvitys toimitetaan Verohallintoon tässä ajassa.

Esimerkiksi jos perintöverotuksen lykkäystä on myönnetty 31.12.2026 saakka, verovelvollisen tulee antaa kaikki tarvittavat selvitykset ja aineistot verotuksen toimittamista varten viimeistään 30.6.2026. Jos selvitystä ei toimiteta Verohallintoon ajoissa, verotus voidaan toimittaa sen aineiston pohjalta, joka on Verohallinnon käytössä. Siltä osin kuin verotusta ei voida perustaa Verohallinnolle toimitettuun aineistoon, verotus voidaan myös toimittaa osittain tai kokonaan arvioimalla. Lisäksi ilmoitus- ja selvitysvelvollisuuden laiminlyönnistä voidaan määrätä myöhästymismaksuja tai veronkorotuksia.

On hyvä huomata, että jos perittyä tai lahjaksi saatua omaisuutta myydään, sen hankintamenoksi katsotaan tuloverolain (1535/1992) 47 §:n mukaan sille vahvistettu perintö- tai lahjaverotusarvo. Jos perintö- tai lahjaverotuksen toimittamiselle on myönnetty lykkäystä ja omaisuus myydään ennen perintö- tai lahjaverotuksen toimittamista, tuloverolain 47 §:n mukaista hankintamenoa ei ole käytettävissä.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

ylitarkastaja Krista Mastomäki-Elonen