Hallintarekisteröidyn kotimaisen osakeomistuksen verotusmenettelystä

Antopäivä
25.4.2016
Diaarinumero
A18/200/2016
Voimassaolo
Toistaiseksi

Ohje on päivitettävänä.

Kotimaisten osakeomistusten hallintarekisteröinti

Julkisuudessa on esitetty tietoja, joiden mukaan eräät ulkomaiset arvopaperin säilyttäjät olisivat hallintarekisteröineet suomalaisten henkilöiden, yhteisöjen ja säätiöiden omistamia suomalaisten yhtiöiden osakkeita. Verohallinto esittää käsityksenään asiasta ja ohjauksena tilanteeseen liittyvistä verotuskysymyksistä seuraavaa.

Osakkeiden hallintarekisteröinti

Arvo-osuusjärjestelmästä ja selvitystoiminnasta annetun lain 6 luvun 3 §:n mukaan arvo-osuusjärjestelmään kuuluvien osakkeiden omistajista pidetään liikkeeseenlaskijoiden lukuun liikkeeseenlaskijakohtaisia osakasluetteloita ja muita vastaavia omistajaluetteloita arvopaperikeskuksessa. Säännöksen perusteella osake on merkittävä siinä tarkoitettuihin luetteloihin omistajannimiin. 

Osakkeen kirjaamisesta omistajan nimiin on säädetty ulkomaalaisia omistajia (beneficial owner) koskeva poikkeus arvo-osuusjärjestelmästä ja selvitystoiminnasta annetun lain 8 luvun 1 §:ssä. Jos arvo-osuus on kirjattu arvo-osuustileistä annetun lain 5a §:ssä tarkoitetulle omaisuudenhoitotilille, osakasluetteloon on omistajan sijasta merkittävä hallintarekisteröinnin hoitaja. Luetteloon voidaan omistajan sijasta merkitä hallintarekisteröinnin hoitaja myös silloin, kun arvo-osuuden omistaa ulkomaalainen tai ulkomainen yhteisö tai säätiö. Arvo-osuustileistä annetun lain 5a §:n mukaan arvo-osuudet saadaan kirjata erityiselle arvo-osuustilille (omaisuudenhoitotili), jota tilinhaltija toimeksiannon nojalla hallitsee toisen lukuun, jos kyse on ulkomaalaisen taikka ulkomaisen yhteisön tai säätiön lukuun hallittavista arvo-osuuksista. Lain arvo-osuusjärjestelmästä ja selvitystoiminnasta 8 luvun 1 §:n 3 momentin mukaan jollei arvo-osuuksien todellisen omistajan nimi ole tiedossa, hallintarekisteröinnin hoitajan on ilmoitettava vastaavat tiedot omistajan puolesta toimivasta asiamiehestä sekä tämän antaman kirjallisen vakuutuksen siitä, ettei arvo-osuuksien todellinen omistaja ole suomalainen tai suomalainen yhteisö.

Edellä mainittujen säännösten perusteella on Suomen lainsäädännön vastaista hallintarekisteröidä suomalaisten henkilöiden ja suomalaisten yhteisöjen ja säätiöiden osakeomistuksia suomalaisissa yhtiöissä. Tilinhoitajien ja arvopaperikeskuksen velvollisuutena on huolehtia siitä, että tällaisia suomalaisia omistuksia ei hallintarekisteröidä, vaan ne kirjataan suoraan hallintaan omistajansa nimiin arvo-osuustilille ja osakasluetteloon. Mikäli tilinhoitajan tai arvopaperikeskuksen tietoon tulee, esimerkiksi osingonjaon yhteydessä, että suomalaisen sijoittajan omistuksia on hallintarekisteröity, on niiden ryhdyttävä lain edellyttämiin toimenpiteisiin rekisteröinnin korjaamiseksi.

Osingonjako arvo-osuusjärjestelmään liitetyille osakkeille tapahtuu osakasluettelon tietojen perusteella. Osakasluettelossa suomalaisten osakeomistusten pitää olla merkittyinä omistajansa nimiin, kuten edellä on todettu. Ulkomaalaiset osakeomistukset voivat olla omistajansa nimissä tai hallintarekisteröityjä siten, että osakasluetteloon on merkitty omistajan sijasta hallintarekisteröinnin hoitaja.

Osakeyhtiölain 4 luvun 2 §:n mukaan arvo-osuusjärjestelmään kuuluvan osakkeen saajalla ei ole oikeutta käyttää osakkeenomistajalle yhtiössä kuuluvia oikeuksia ennen kuin hänet on merkitty 3 §:ssä tarkoitettuun osakasluetteloon. Hallintarekisteröidyn osakkeen tuottamien oikeuksien käyttämisestä säädetään arvo-osuusjärjestelmästä ja selvitystoiminnasta annetun lain 8 luvun 1 §:n 2 momentissa. Osakeyhtiölain 4 luvun 3 §:n mukaan arvo-osuusjärjestelmään kuuluvista osakkeista ja niiden omistajista pidetään arvopaperikeskuksessa automaattisen tietojenkäsittelyn avulla osakasluetteloa, johon merkitään osakkeenomistajan tai hallintarekisteröinnin hoitajan nimi, henkilötunnus taikka muu yksilöintitunnus, yhteys-, maksu- ja verotustiedot, osakkeiden lukumäärä osakelajeittain sekä se tilinhoitaja, jonka hoidossa olevalle arvo-osuustilille osakkeet on kirjattu.

Edellä mainittujen osakeyhtiölain säännösten perusteella myös osakkeenomistajalle kuuluvien varallisuusoikeuksien käyttö (oikeus saada osinkoa ym.) edellyttää, että omistajan nimi ja muut yksilöintitiedot on merkitty osakasluetteloon. Poikkeus koskee hallintarekisteröityjä osakkeita, joista on säädetty, että osakasluetteloon voidaan merkitä osakkeenomistajan sijasta hallintarekisteröinnin hoitajan nimi. Koska suomalaisen henkilön, yhteisön tai säätiön omistamia osakkeita ei arvo-osuusjärjestelmästä ja selvitystoiminnasta annetun lain 8 luvun 1 §:n mukaan saa hallintarekisteröidä, tarkoitus on, että kun osinkoa maksetaan suomalaiselle osakkeenomistajalle, hänet on merkitty yhtiön osakasluetteloon osakkeiden omistajaksi.

Suomalaisen osakkeenomistajan saaman osingon ennakonpidätys

Suomen verolainsäädännössä ei ole erikseen säädetty suomalaisen omistamalle, hallintarekisteröidylle suomalaisen yhtiön osakkeelle maksettavan osingon verotuksesta, koska tällainen tilanne ei ole Suomen voimassaolevan yksityisoikeudellisen lainsäädännön mukaan sallittu.

Ennakkoperintälain 9 §:n perusteella osinkoa jakavan yhtiön on toimitettava Suomessa yleisesti verovelvolliselle osingonsaajalle maksamastaan osingosta ennakonpidätys, ellei osinkoa ole vapautettu ennakonpidätysvelvollisuudesta (ks. Verohallinnon päätös ennakonpidätysvelvollisuudesta vapauttamisesta). Ennakonpidätyksen toimittamista koskevat säännökset lähtevät siitä, että osingonmaksajalla on osingon maksuhetkellä yksilöidyt tiedot osingonsaajasta, joiden perusteella osingon maksaja voi todeta saajaan sovellettavan veroprosentin. Jotta osinkoa jakava yhtiö voisi täyttää veron pidätysvelvollisuutensa ja tiedonantovelvollisuutensa oikein, liikkeeseenlaskijan, tilinhoitajien ja arvopaperikeskuksen tulee varmistaa, ettei suomalaisten henkilöiden, yhteisöjen ja säätiöiden omistamia osakkeita hallintarekisteröidä, vaan ne merkitään omistajansa nimiin yhtiön osakasluetteloon.

Rajoitetusti verovelvollisen osingonsaajan lähdeverotus

Myös rajoitetusti verovelvolliselle maksettavan osingon verotuksessa on lähtökohtana, että osingonmaksajalla on osingon maksuhetkellä osingonsaajasta yksilöidyt tiedot. Tästä on säädetty poikkeus rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 10b §:ssä, jonka mukaan hallintarekisteröidylle osakkeelle maksettavasta osingosta peritään lähdeveroa 15 prosenttia, jos maksaja on riittävän huolellisesti varmistanut, että osingon saajaan sovelletaan kaksinkertaisen verotuksen välttämistä koskevan sopimuksen määräyksiä. Jos sopimuksen mukaan Suomella on kuitenkin oikeus periä osingosta veroa enemmän kuin 15 prosenttia, vero peritään sopimuksen mukaisesti. Sovellettaessa 10b §:n mukaista menettelyä osingon maksajalla ei tarvitse olla vielä osingon maksuhetkellä yksilöintietoja osingonsaajasta. Rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain mukaista menettelyä ei kuitenkaan voida soveltaa hallintarekisteröidylle osakkeelle maksettavaan osinkoon, jos osingonsaaja on Suomessa yleisesti verovelvollinen.

Verotusmenettely

Ennakkoperintälain ja rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain mukaan osingon maksanut yhtiö (liikkeeseenlaskija) on vastuussa siitä, että se pidättää maksamastaan osingosta osingonsaajaan sovellettavien veroperusteiden mukaisen veron oikean määräisenä. Jos osingosta on peritty ja ilmoitettu liian vähän veroa, Verohallinto maksuunpanee yhtiölle puuttuvan veron, ennakkoperintälain 38 §:n ja rajoitetusti verovelvollisen tulon verotuksesta annetun lain 8 §:n nojalla. Verohallinto maksuunpanee yhtiölle myös veronkorotuksen ja viivästysseuraamukset.

Verotusmenettelystä annetun lain 15 §:n ja Verohallinnon yleisestä tiedonantovelvollisuudesta antaman päätöksen mukaan osingon jakaneen yhtiön on aina annettava yleisesti verovelvolliselle jakamastaan osingosta vuosi-ilmoitus, jossa on ilmoitettava suorituksen saajaa koskevat yksilöintitiedot. Myös rajoitetusti verovelvolliselle jaetusta osingosta on annettava vuosi-ilmoitus, jossa on ilmoitettava suorituksen saajan yksilöintitiedot. Rajoitetusti verovelvollisen omistamalle hallintarekisteröidylle osakkeelle maksetusta osingosta annettavassa vuosi-ilmoituksessa voidaan kuitenkin ilmoittaa osingon saajana Verohallinnon ylläpitämään ulkomaisten omaisuudenhoitajien rekisteriin (Foreign Custodian Register) merkityn omaisuudenhoitajan tiedot, jos osingon loppusaajan yksilöintitietoja ei ole käytettävissä silloin, kun vuosi-ilmoitus annetaan (osingon saajan kotivaltioksi on kuitenkin ilmoitettava loppusaajan kotivaltio). Jos vuosi-ilmoitusta ei anneta tai se on puutteellinen tai virheellinen, Verohallinto voi määrätä osingon jakaneelle yhtiölle laiminlyöntimaksun verotusmenettelystä annetun lain 22a §:n nojalla. 

Esimerkki:

Yhtiö on maksanut 100 000 euron osinkoa ja perinyt siitä 15 prosentin lähdeveron. Myöhemmin havaitaan että loppusaajan ei ole ollut rajoitetusti verovelvollinen, vaan Suomessa yleisesti verovelvollinen luonnollinen henkilö. Luonnollinen henkilö ei ole ilmoittanut tätä osinkotuloa eikä maksanut veroja. Verohallinto maksuunpanee yhtiölle ennakkoperintälain 38 § ja 44 §:n nojalla oikean ennakonpidätyksen 25 500 euroa ja perityn lähdeveron 15 000 euroa erotuksen 10 500 euroa sekä määrää veronkorotuksen minkä lisäksi yhtiön maksettavaksi tulee verotililain 32 §:n mukainen viivästyskorko eli viitekorko lisättynä seitsemällä prosenttiyksikölle maksamatta jätetyn veron määrälle. Virheellisen tai puuttuvan vuosi-ilmoituksen laiminlyönnin johdosta Verohallinto voi määrätä yhtiön maksettavaksi laiminlyöntimaksun verotusmenettelystä annetun lain 22 a §:n nojalla.

Ulkomaisten omaisuudenhoitajien rekisteriin merkitty omaisuudenhoitaja poistetaan rekisteristä, jos se olennaisella tavalla jättää noudattamatta rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 10 b §:n 2 momentissa tarkoitetun sopimuksen ehtoja tai tiedonantovelvollisuuksia koskevia säännöksiä. Olennaisena laiminlyöntinä pidetään esimerkiksi sitä, että Suomeen yleisesti verovelvollisia osingonsaajia ilmoitetaan rajoitetusti verovelvollisina. 

Tilanteessa, jossa osinkoa maksetaan hallintarekisteröidylle osakkeelle, jonka omistaa yksilöimätön henkilö tai yhteisö ja jossa rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 10b §:n mukaisen menettelyn edellytykset eivät täyty, osingosta tulee periä 30 prosentin lähdevero rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta annetun lain 7 §:n 4. kohdan mukaisesti. Osingosta on toimitettava ennakonpidätys silloin, kun osingonmaksaja tietää tai sen tulisi tietää, että osingonsaaja on suomalainen.

Jari Salokoski
Johtaja

Kalle Hirvonen
Ylitarkastaja