Tulonhankkimiskulut ansiotuloista

Antopäivä
10.1.2017
Diaarinumero
A244/200/2016
Voimassaolo
10.1.2017–
Valtuutussäännös
Laki Verohallinnosta (503/2010) 2 § 2 mom.
Korvaa ohjeen
Tulonhankkimiskulut ansiotuloista (A217/200/2015, 8.1.2016)

Tässä ohjeessa käsitellään verovelvolliselle viran puolesta palkkatulosta myönnettävää tulonhankkimisvähennystä sekä ansiotulosta vähennettäviä muita tulonhankkimismenoja.

Ohje on päivitetty vuoden 2017 alusta voimaan tulleen lainsäädännön ja Verohallinnon vuodelta 2016 toimitettavaa verotusta varten antaman yhtenäistämisohjeen mukaiseksi.

1 Johdanto

Tuloverolain (TVL, 1535/1992) 29 §:n mukaan verovelvollisella on oikeus vähentää tuloistaan niiden hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot (luonnolliset vähennykset). Tuloverolain 31 § sisältää esimerkinomaisen luettelon tulon hankkimisesta johtuneista menoista. Tällaisia menoja ovat muun muassa ammattikirjallisuuden hankkimisesta johtuneet menot sekä työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut ja työttömyyskassamaksut. Tuloverolain 93 - 95a §:ssä säädetään ansiotuloista vähennettävistä tulonhankkimismenoista.

Tässä ohjeessa käsitellään TVL 31 §:ssä mainittujen menojen lisäksi tulonhankkimisvähennystä (TVL 95 §) sekä moottorisaha- ja metsurivähennystä (TVL 94 §). Ohjeessa ainoastaan lyhyesti käsiteltävistä asunnon ja työpaikan välisistä matkakustannuksista (TVL 93 §) on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Matkakustannukset verotuksessa – ohje palkansaajalle. Samoin työasuntovähennyksestä (95a §) on niin ikään laadittu erillinen Verohallinnon ohje Työasuntovähennys verotuksessa.

2 Tulonhankkimisvähennys palkkatulosta

2.1 Yleistä palkkatulosta tehtävistä vähennyksistä

Verovelvollinen saa vähentää palkkatulostaan tulonhankkimisvähennyksenä 1.1.2017 alkaen 750 euroa (620 euroa vuonna 2016), kuitenkin enintään palkkatulon määrän (TVL 95 § 1 momentti 1 kohta). Tulonhankkimisvähennys on tulonhankkimismenojen kattamiseksi myönnettävä kiinteänsuuruinen vähennys. Verohallinto tekee tulonhankkimisvähennyksen palkkatulosta viran puolesta ja se myönnetään kaikille palkansaajille. 

Tulonhankkimisvähennys tehdään vain palkkatuloista. Siten sitä ei voida tehdä erilaisista eläketuloista, vaikka ne perustuisivat työ- tai virkasuhteeseen. Tulonhankkimisvähennystä ei saa myöskään ennakkoperintälain (EPL, 1118/1996) 25 §:n mukaisista tuloista, joita ovat työ- ja käyttökorvaukset, eikä metsätalouden hankintatyön arvosta.

Palkkatuloa eivät myöskään ole työllisyysperusteiset etuudet, kuten työttömyyspäiväraha, koulutustuki ja muut vastaavat etuudet. Jos tällaisen tulon hankkimiseen kohdistuu kuluja, esimerkiksi tarpeellisia matkakuluja, joista ei ole saatu korvausta, ne vähennetään palkkatuloista tehtävän tulonhankkimisvähennyksen lisäksi.

Tuloverolain 95 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaan palkkatulosta voi vähentää työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut ja työttömyyskassamaksut (katso myös jäljempänä kohta 3). Asunnon ja työpaikan välisiä matkakustannuksia voi vähentää siltä osin kuin ne ovat tuloverolain 93 §:n mukaan vähennyskelpoisia (tuloverolain 95 §:n 1 momentin 3 kohta, katso myös jäljempänä kohta 4).

2.2 Tulonhankkimisvähennyksen vaikutus muihin palkkatulosta tehtäviin vähennyksiin

Tuloverolain 95 §:n 1 momentin 4 kohdan mukaan palkkatulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet muut kuin 2 ja 3 kohdassa tarkoitetut menot saadaan vähentää vain siltä osin kuin niiden yhteismäärä ylittää tulonhankkimisvähennyksen määrän. Säännöksen 2 ja 3 kohdissa tarkoitetut työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut ja työttömyyskassamaksut sekä asunnon ja varsinaisen työpaikan välisten matkojen matkakustannusten vähennyskelpoinen osa saadaan siis vähentää kokonaan tulonhankkimisvähennyksen lisäksi.

Muiden tulonhankkimiskulujen yhteismäärä vaikuttaa siihen, vähennetäänkö palkkatulosta viran puolesta myönnettävä tulonhankkimisvähennys vai syntyneet todelliset tulonhankkimiskulut. Jos muiden tulonhankkimiskulujen määrä on pienempi kuin tulonhankkimisvähennyksen määrä, verovelvolliselle myönnetään tulonhankkimisvähennys. Jos taas muiden kulujen määrä on suurempi kuin tulonhankkimisvähennyksen määrä, vähennyksenä myönnetään tulonhankkimisvähennyksen sijasta syntyneet todelliset tulonhankkimiskulut.

Esimerkki 1: Verovelvollisen palkkatulo on 10.000 euroa. Hän pyytää vähennettäväksi palkkatulon tulonhankkimiskuluna jäsenmaksuja 150 euroa, asunnon ja työpaikan välisiä matkakuluja julkisen kulkuneuvon sarjalipun mukaan laskettuna 1.000 euroa ja ammattikirjallisuuden hankintamenoja 300 euroa. Viran puolesta myönnettävän tulonhankkimisvähennyksen määrä on 1.1.2017 alkaen 750 euroa.

Verovelvollisen palkkatulosta vähennetään jäsenmaksuja 150 euroa, matkakuluja 750 euron omavastuuosuuden ylittävältä osalta 250 euroa ja tulonhankkimisvähennys 750 euroa. Jäsenmaksut sekä asunnon ja työpaikan väliset matkakulut vähennetään aina tulonhankkimisvähennyksestä huolimatta. Ammattikirjallisuudesta aiheutuneita menoja ei vähennetä, koska niiden määrä on pienempi kuin tulonhankkimisvähennyksen määrä.

Esimerkki 2: Verovelvollisen palkkatulo on 10.000 euroa. Hän pyytää vähennettäväksi palkkatulon tulonhankkimiskuluna jäsenmaksuja 150 euroa, asunnon ja työpaikan välisiä matkakuluja julkisen kulkuneuvon sarjalipun mukaan laskettuna 1.000 euroa, ammattikirjallisuuden hankintamenoja 500 euroa ja työhuonevähennystä 410 euroa. Viran puolesta myönnettävän tulonhankkimisvähennyksen määrä on 1.1.2017 alkaen 750 euroa.

Verovelvollisen palkkatulosta vähennetään jäsenmaksuja 150 euroa, matkakuluja 750 euron omavastuuosuuden ylittävältä osalta 250 euroa ja muita tulonhankkimiskuluja yhteensä 910 euroa. Jäsenmaksut ja asunnon ja työpaikan väliset matkakulut vähennetään aina tulonhankkimisvähennyksestä huolimatta. Ammattikirjallisuudesta aiheutuneiden menojen ja työhuonevähennyksen yhteismäärä ylittää tulonhankkimisvähennyksen määrän, minkä vuoksi palkkatuloista vähennetään näiden tulonhankkimiskulujen yhteismäärä eikä 750 euron tulonhankkimisvähennystä.

3 Työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut ja työttömyyskassamaksut

Työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksut ja työttömyyskassamaksut ovat tulonhankkimisesta johtuneita menoja (TVL 31 § 1 momentti 6 kohta). Kyseiset maksut saadaan TVL 95 §:n mukaan vähentää täysimääräisinä eli palkkatulosta myönnettävä tulonhankkimisvähennys ei rajoita näiden maksujen vähennysoikeutta.

Oikeuskäytännössä on katsottu, että ammattiyhdistyksen jäsenmaksut sekä työttömyyskassan jäsenmaksut voidaan vähentää myös ansioon suhteutetusta päivärahasta, peruspäivärahasta sekä sairauspäivärahasta (KHO 25.3.1996 taltio 855). Siten ei ole estettä vähentää työmarkkinajärjestön jäsenmaksua ja työttömyyskassan jäsenmaksua mistä tahansa ansiotulosta.

Työmarkkinajärjestöä ei ole määritelty lainsäädännössä. Vakiintuneen käsityksen mukaan työmarkkinajärjestöjä ovat etujärjestöt, joiden päätehtävänä on keskinäisillä neuvotteluilla sopia molempia osapuolia sitovasti työsopimuksissa tai työsuhteissa muuten noudatettavista ehdoista. Tällaisia työmarkkinajärjestöjä ovat esimerkiksi Suomen Ammattiliittojen Keskusjärjestö (SAK), Suomen Teknisten Toimihenkilöjärjestöjen Keskusliitto (STTK), Akava ja Elinkeinoelämän keskusliitto (EK) sekä niiden jäsenyhdistykset.

Jäsenmaksuna pidetään järjestölle ja sen jäsenyhdistyksille perittävää jäsenmaksua. Myös asianomaisen järjestön sääntöjen mukaisessa järjestyksessä määrätyt ylimääräiset jäsenmaksut ovat vähennyskelpoisia. Sitä vastoin muut suoritukset, kuten liittymismaksut, maksut erillisiin rahastoihin tai vapaaehtoiset lakkoavustukset taikka maksun viivästymisen johdosta suoritettavat sakkokorot eivät ole jäsenmaksuina vähennyskelpoisia.

Muut jäsenmaksut, jotka on peritty pelkästään yhdistyksen toiminnan tukemistarkoituksessa, eivät ole vähennyskelpoisia. Jos maksut ovat ammatin tai liiketoiminnan harjoittamisen edellytyksenä tai muuten katsottava tulon hankkimisesta johtuneiksi kustannuksiksi, vähennetään ne varsinaisista jäsenmaksuista poiketen muina tulonhankkimiskuluina siltä osin kuin tulonhankkimiskulujen määrä vuonna 2017 ylittää 750 euron (620 euroa vuonna 2016) tulonhankkimisvähennyksen. Palkansaajalle on yleensä vähennykseksi hyväksytty yhdistyksille suoritetun jäsenmaksun se osa, joka on korvausta yhdistyksen ammattiasioita käsittelevästä ammattilehdestä, jonka yhdistyksen jäsenet saavat jäsenyytensä perusteella.

Työttömyyskassamaksu peritään yleensä ammattiyhdistyksen jäsenmaksun yhteydessä, mutta se voidaan suorittaa myös erikseen. Verovelvollinen voi vähentää työttömyyskassamaksun luonnollisena vähennyksenä. Työttömyyskassan jäsenmaksut vahvistaa Vakuutusvalvontavirasto kassan tekemän esityksen pohjalta (Työttömyyskassalaki 19 §).

4 Asunnon ja varsinaisen työpaikan väliset matkakustannukset

Asunnon ja työpaikan väliset matkakustannukset saadaan vähentää palkkatulosta myönnettävän tulonhankkimisvähennyksen lisäksi. Tulonhankkimisvähennys ei rajoita myöskään näiden kustannusten vähennysoikeutta.

Ansiotulojen hankkimisesta johtuneina menoina pidettävistä asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten vähentämisestä säädetään TVL 93 §:ssä. Asunnon ja työpaikan välisellä matkalla tarkoitetaan nimenomaan kodin ja varsinaisen työpaikan välistä matkaa. Matkakustannukset vähennetään asunnosta työpaikkaan ja takaisin halvimman kulkuneuvon käyttökustannusten mukaan laskettuna. Matkakuluista voidaan vähentää vain se osa, joka ylittää 750 euron omavastuuosuuden. Vähennyksen enimmäismäärä on 7.000 euroa vuodessa. 

Asunnon ja työpaikan välisten matkakustannusten vähentämisestä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Matkakustannukset verotuksessa – ohje palkansaajalle. Muualle kuin varsinaiselle työpaikalle tehtävien matkakustannusten verokohtelusta on kerrottu jäljempänä ohjeen kohdassa 5.9.

5 Muut tulonhankkimiskulut

5.1 Ammattikirjallisuus

Ammattikirjallisuuden, tutkimusvälineiden ja tieteellisen kirjallisuuden hankkimisesta johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia tulonhankkimismenoja (TVL 31 § 1 momentti 4 kohta). Vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on, että niitä ei ole korvattu stipendillä tai apurahalla (katso jäljempänä kohta 5.15).

Verovelvollisen toimialaa tai ammattia käsittelevien kirjojen ja ammattilehtien hankintakustannukset hyväksytään tulon vähennykseksi. Edellytyksenä on, että tällaisen ammattikirjallisuuden hankkiminen on tarpeellista työn edellyttämän ammatillisen pätevyyden tai ammattitaidon ylläpitämiseksi. Vähennyskelpoisia voivat olla esimerkiksi opettajien opetustyössään tai korkeakoulujen tutkijoiden tutkimustyössään tarpeellisten kirjojen ja lehtien hankintakustannukset.

Sen sijaan luonteeltaan yleissivistävät teokset, kuten esimerkiksi tietosanakirjat ja vieraiden kielten sanakirjat, eivät yleensä ole vähennyskelpoista ammattikirjallisuutta. Niiden kustannuksia pidetään verovelvollisen vähennyskelvottomina elantomenoina. Myös sanoma- ja aikakausilehtien hankintakustannukset ovat yleensä vähennyskelvottomia elantomenoja.

5.2 Työvälineet

Jos verovelvollinen on itse joutunut hankkimaan ja pitämään kunnossa työssä tarvitsemansa työvälineet (työkalut, koneet ja laitteet), hän saa vähentää palkkatulostaan niistä aiheutuneet kustannukset. Vähennyskelpoisia ovat välineiden hankinta-, huolto- ja korjausmenot. Tyypillisesti tällaisia aloja, joissa verovelvollinen käyttää omia työvälineitään, ovat esimerkiksi rakennusala sekä useimmat käsityöammatit ja taiteen harjoittaminen.

Kunnossapitomenot ja pienehköjen työkalujen ja laitteiden hankintamenot vähennetään sinä vuonna, jona ne on maksettu. Jos työvälineen todennäköinen taloudellinen käyttöaika on yli kolme vuotta, hankintameno vähennetään poistoina. Poisto tehdään esinekohtaisesti ja sen määrä on enintään 25 % menojäännöksestä.

Jos työvälineen hankintameno on enintään 1.000 euroa, katsotaan sen todennäköisen taloudellisen käyttöajan yleensä olevan enintään kolme vuotta ja vähennys tehdään kerralla. Hankintameno vähennetään kuitenkin poistoina, jos verovelvollinen osoittaa työvälineen taloudellisen käyttöajan olevan yli kolme vuotta.

5.3 Työhuonevähennys

Verovelvollinen, joka tekee ansiotyötä kotonaan, saa vähentää tulonhankkimismenoina työhuoneesta aiheutuneet kulut. Vähennyksen saaminen edellyttää, että työnantaja ei ole järjestänyt työhuonetta tai työhön liittyy huomattavasti kotona tehtävää työtä. Vähennyskelpoisia menoja voivat olla esimerkiksi vuokra sekä lämmitys-, valaistus- ja siivouskulut.

Jos todellisten työhuonekulujen selvittäminen on hankalaa esimerkiksi sen vuoksi, että työhuonetta käytetään vain osan aikaa ansiotulojen hankkimiseen, voidaan todellisten kulujen sijasta vähentää niin sanottu työhuonevähennys.

Verohallinnon yhtenäistämisohjeen mukaan, jos selvitystä suuremmista kustannuksista ei esitetä, työhuonevähennyksenä myönnetään seuraavat määrät (verovuonna 2016):

  1. niille verovelvollisille, joille työnantaja ei ole järjestänyt työhuonetta ja jotka käyttävät työhuonetta pääansiotulonsa hankkimiseksi, kuten esimerkiksi freelancer-toimittajille, 820 euroa/vuosi
  2. niille verovelvollisille, jotka käyttävät työhuonetta osapäiväisesti pääansiotulonsa tai pysyväisluontoisten tai huomattavien sivutulojensa hankkimiseksi, kuten esimerkiksi eri oppilaitosten opettajille ja sivutoimisille isännöitsijöille tai komitean sihteereille, 410 euroa/vuosi
  3. niille verovelvollisille, jotka käyttävät asuntoa satunnaisten sivutulojen hankkimiseksi, 205 euroa/vuosi.

Jos molemmat aviopuolisot käyttävät työhuonetta osapäiväisesti pääansiotulojen tai pysyväisluontoisten sivutulojen hankkimiseksi, vähennyksen määrä on puolisoilla yhteensä 615 euroa/vuosi.

Työhuonevähennys voidaan myöntää myös kotona etätyötä tekevälle verovelvolliselle. Vähennyksen määrä riippuu näissä tilanteissa kotona tehtyjen työpäivien määrästä. Jos verovelvollisen etätyöpäivien lukumäärä verovuonna on enintään 50 % työpäivien kokonaismäärästä, voidaan hänelle myöntää työhuonevähennystä edellä mainitun kohdan 2 mukaan. Jos etätyöpäivien määrä on yli 50 % työpäivien kokonaismäärästä, voidaan vähennys myöntää kohdan 1 mukaan. Vähennys myönnetään täysimääräisenä, vaikka työnantaja olisi järjestänyt verovelvolliselle työhuoneen työpaikalle.

Työhuonevähennys voidaan tehdä kaikkien niiden tulolähteiden tulosta, joiden tulonhankintaan työhuonetta on käytetty. Esimerkiksi verovelvollisen käyttäessä työhuonetta maatalouden ja metsätalouden tulojen hankinnassa hänelle voidaan myöntää työhuonevähennys sekä maatalouden että henkilökohtaisen toiminnan tulolähteessä. Henkilökohtaisen toiminnan tulolähteessä työhuonevähennys voidaan puolestaan tehdä sekä ansio- että pääomatulosta, jos työhuonetta on käytetty kummankin tulolajin tulonhankintaan. Kaikissa tulolähteissä ja tulolajeissa myönnettyjen työhuonevähennysten yhteismäärä voi olla enintään 820 euroa verovuodessa, jos verovelvollinen ei esitä selvitystä suuremmista kustannuksista.

5.4 Työasuntovähennys

Työasuntovähennys myönnetään verovelvolliselle, joka on varsinaisen työpaikkansa sijainnin vuoksi vuokrannut käyttöönsä asunnon (työasunto) ja jolla on myös puolisonsa tai alaikäisen lapsensa kanssa vakituinen asunto. Puolisona pidetään verovelvollisen aviopuolisoa tai sellaista avopuolisoa, jonka kanssa hän on ollut aikaisemmin avioliitossa tai jonka kanssa hänellä on taikka on ollut yhteinen lapsi. Myös parisuhteen rekisteröineet henkilöt rinnastetaan puolisoihin (TVL 7 §). Alaikäisellä lapsella tarkoitetaan lasta, joka ei ennen verovuoden alkua ole täyttänyt 17 vuotta.

Sen sijaan perheetön henkilö, jolla ei ole puolisoa tai alaikäistä lasta tai joka asuu heistä erillään välien rikkoutumisen vuoksi, voi saada työasuntovähennyksen vain, jos hänellä on samanaikaisesti (vähintään) kaksi varsinaista työpaikkaa ja kaksi eri asuntoa näiden työpaikkojen sijainnin vuoksi.

Vähennys on 250 euroa kuukaudessa, kuitenkin enintään maksetun vuokran määrä. Vähennyksen myöntämisen edellytyksenä on, että vakituinen asunto sijaitsee yli 100 kilometrin etäisyydellä työasunnosta ja siitä varsinaisesta työpaikasta, jonka sijainnin vuoksi työasunto on hankittu.

Työasuntovähennyksestä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työasuntovähennys verotuksessa.

5.5 Virka- tai työpuku

Verovelvollisen työssä tai virassa käyttämästä vaatetuksesta aiheutuneet menot ovat yleensä elantokustannuksia, jotka eivät ole verotuksessa vähennyskelpoisia menoja. Työvaatteista voidaan myöntää verotuksessa vähennystä silloin, jos työpukua ei voi käyttää muuten kuin työtehtävissä tai jos vaatetusmenot ovat olennaisesti tavanomaista suuremmat sen vuoksi, että työ kuluttaa vaatetusta erityisen paljon tai työ on erityisen likaista.

Työhön tai virkaan liittyviä työpukuja, joita ei voi käyttää muualla kuin työtehtävissä, ovat esimerkiksi sotilaan, poliisin tai papin virkapuvut ja esiintyvän taiteilijan tavanomaisesta poikkeavat, rajoitettuun käyttöön tarkoitetut esiintymisasut. Jos työ on vaatetusta kuluttavaa tai erityisen likaista, työn laadun vaatimien suojapukujen ja -takkien hankintamenot sekä pesemis- yms. kulut ovat vähennyskelpoisia. Tällaisia suojavaatteita tarvitsevat esimerkiksi työn likaisuuden vuoksi paineastiaintarkastajat ja työn laadun vuoksi leipurit ja sairaanhoitohenkilökunta.

Jos työnantaja hankkii työpuvut tai suojavaatteet, ei vaatteiden hankkimisesta tai käytöstä aiheutuneista kuluista voida myöntää vähennystä. Jos työnantaja kustantaa vain osan työvaatteiden hankintakuluista, vähennystä on mahdollista saada verovelvolliselle itselleen maksettavaksi jääneiden kustannusten osalta.

5.6 Tietokone ja tietoliikenneyhteydet

Verovelvollinen voi vähentää tietokoneen hankinnasta aiheutuneet kustannukset tulonhankkimiskuluna, jos hän käyttää tietokonetta työnsä hoitamiseen. Vähennystä pyydettäessä verovelvollisen on ilmoitettava ammattinsa sekä annettava selvitys siitä, kuinka paljon ja mihin tietokonetta työssä käytetään. Merkitystä on myös sillä, missä määrin tietokonetta käytetään yksityiskäytössä ja onko perheessä useampia tietokoneita. Tavanomaisen vähäisen yksityiskäytön (esimerkiksi pankkipalveluiden käytön) perusteella vähennystä ei evätä.

Tietokoneiden vähennysoikeuden määränä voidaan pitää seuraavia prosenttiosuuksia tietokoneen hankintamenosta:

0 % Ei näyttöä laitteiden käytöstä työssä.
50 % Näyttöä työkäytöstä.
100 % Näyttöä pääasiallisesta työkäytöstä. Tietokonetta on käytetty esimerkiksi huomattavien sivutulojen hankinnassa.

Jos tietokoneen ostohinta on enintään 1.000 euroa, hankintamenosta vähennyskelpoiseksi katsottava osuus voidaan vähentää kerralla.

Tietoliikenneyhteyden (esimerkiksi laajakaistaliittymän) käytön kulut oikeuttavat vähennykseen siltä osin kuin yhteyttä on käytetty tulonhankinnassa. Tulonhankinnassa käytetyn tietoliikenneyhteyden käytön kuluista vähennys voidaan myöntää samoja prosenttiosuuksia ja periaatteita noudattaen kuin tietokoneiden hankintamenoa vähennettäessä.

5.7 Opiskelukustannukset

Opiskelukustannuksista on oikeus- ja verotuskäytännössä vähennyskelpoisina pidetty menoja, jotka ovat aiheutuneet verovelvollisen työtehtävässä tarvittavan ammattitaidon ylläpitämisestä tai täydentämisestä. Myös normaaliin urakehitykseen eli työtehtävien tavanomaiseen kehittymiseen työnantajan palveluksessa tähtäävän koulutuksen kustannukset ovat lähtökohtaisesti vähennyskelpoisia tulonhankkimismenoja. Vähennyskelpoisia ovat siten koulutuskustannukset, jotka aiheutuvat työntekijän nykyisen työtehtävän kehittymisestä ja muuttumisesta tai hänen siirtymisestä nykyisiin työtehtäviin rinnastuviin tehtäviin saman työnantajan tai saman konserniin kuuluvan työnantajan palveluksessa.

Sen sijaan peruskoulutuksesta tai tutkinnon suorittamiseen taikka lisäpätevöitymiseen tähtäävästä jatkokoulutuksesta aiheutuneita menoja on oikeus- ja verotuskäytännössä yleensä pidetty verovelvollisen vähennyskelvottomina elantomenoina. Myös uran vaihtoon liittyvät uuteen ammattiin kouluttautumisesta tai lisäpätevyyden hankkimisesta aiheutuneet menot ovat lähtökohtaisesti vähennyskelvottomia perus- tai jatkokoulutusmenoja. Tällaiset koulutukset eivät ole välittömästi sidoksissa verovelvollisen tulonhankintaan, vaan koulutus tapahtuu lähtökohtaisesti verovelvollisen oman edun vuoksi.

Poikkeustilanteissa voidaan lähtökohtaisesti perus- tai jatkokoulutukseksi katsottavasta koulutuksesta aiheutuneita menoja pitää vähennyskelpoisina tulonhankkimismenoina. Tämä tulee kysymykseen lähinnä tilanteissa, joissa työntekijällä on jo ollut tehtävässään vaadittava peruskoulutus tai siihen rinnastettava työkokemus ja kouluttautumistarve on syntynyt työntekijästä riippumattomasta syystä toimen kelpoisuusehtoihin tai muihin työpaikan säilyttämiseen vaikuttaviin olosuhteisiin tehdystä muutoksesta.

Silloin kun koulutusmenot ovat välittömästi sidoksissa verovelvollisen tulonhankintaan, vähennyskelpoisia koulutusmenoja ovat esimerkiksi erilaiset osallistumismaksut, maksut kurssimateriaalista, matkakustannukset ja menot opiskelupaikkakunnalla asumisesta.

Verovelvollisen itse maksamien koulutusmenojen vähentämisestä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Koulutusmenot henkilöverotuksessa.

5.8 Opintomatkojen kustannukset

Opintomatka voidaan katsoa ansiotulon hankkimis- tai säilyttämismielessä tehdyksi silloin, kun matka on ollut tarpeellinen henkilöllä jo olevan työn tai tehtävän hoidon kannalta. Opiskelun osuus matkasta tulee olla vähäistä suurempi, jotta kustannukset osittainkaan olisivat verotuksessa vähennettävissä. Kongressimatkan kulut voidaan katsoa tieteellisestä työstä aiheutuneiksi menoiksi, jos verovelvollinen on pitänyt kongressissa esitelmän tai on osoittanut kongressin tärkeäksi ammattitaitonsa ylläpitämiseksi (mm. KHO 1976-II-529, Finlex.fi).

Opinto- ja tutkimusmatkan kuluina voidaan vähentää matkakulujen lisäksi matkasta aiheutunut kohtuullinen asumis- ja muiden elantokustannusten lisäys. Jos matka on osittain virkistysmatkan luonteinen ja osittain opintomatka, vähennykseksi hyväksytään yleensä opiskeluun käytettyä aikaa vastaava osa matkan kuluista.

5.9 Työmatkoista syntyneet kulut

5.9.1 Työmatkan käsite

Työmatkalla tarkoitetaan matkoja, joita verovelvollinen tilapäisesti tekee erityiselle työntekemispaikalle työtehtäviensä vuoksi (TVL 72 §). Työmatkana pidetään matkaa työntekemispaikalle myös silloin, jos kaikki seuraavat edellytykset täyttyvät:

  1. työntekemispaikka sijaitsee muualla kuin oman työnantajan tai tämän kanssa samaan intressipiiriin kuuluvan yhteisön toimipaikassa
  2. työskentely on tilapäistä TVL 72a §:ssä tarkoitetulla tavalla
  3. työntekemispaikka sijaitsee yli 100 kilometrin etäisyydellä verovelvollisen asunnosta ja
  4. verovelvollinen on työntekemispaikalle tehdyn matkan takia yöpynyt työntekemispaikan sijainnin vuoksi tarpeellisissa tilapäisissä majoitustiloissa.

Työmatkana ei pidetä asunnon ja varsinaisen työpaikan välistä matkaa (katso edellä ohjeen kohta 4). Työmatkana ei pidetä myöskään työkomennuksen kestäessä tehtyä viikonloppu- ja muuta vastaavaa matkaa asunnon ja erityisen työntekemispaikan välillä (TVL 72 § 4 momentti).

Erityisen työntekemispaikan käsitteestä ja työmatkan tilapäisyydestä kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa.

5.9.2 Lisääntyneet elantokustannukset erityisaloilla

Erityisaloilla tarkoitetaan toimialoja, joilla erityistä työntekemispaikkaa joudutaan usein vaihtamaan alalle tunnusomaisen työn lyhytaikaisuuden vuoksi ja joilla ei yleensä ole varsinaista työpaikkaa. Erityisaloja ovat esimerkiksi rakennus-, maanrakennus- ja metsäalat. Jos varsinaista työpaikkaa ei ole, erityisaloilla päivittäiset matkat asunnolta erityiselle työntekemispaikalle rinnastetaan verotuksessa työmatkoihin (TVL 72 § 3 momentti).

Erityisaloilla voidaan vähentää lisääntyneet elantokustannukset tulonhankkimiskuluina, jos työnantaja ei ole korvannut niitä verovapaasti. Vähennyksen määrä on sama kuin verovapaan ateriakorvauksen määrä ellei selvitystä suuremmista lisääntyneistä elantokustannuksista ole. Verohallinto antaa vuosittain päätöksen verovapaista matkakustannusten korvauksista. Ateriakorvauksen enimmäismäärä 10,25 euroa vuonna 2017 (10,00 euroa vuonna 2016). 

Lisääntyneiden elantokustannusten vähentämistä on käsitelty yksityiskohtaisemmin Verohallinnon ohjeessa Matkakustannukset verotuksessa - ohje palkansaajalle. Lisäksi erityisalan käsitteestä ja verovapaista kustannusten korvauksista kerrotaan tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Työmatkakustannusten korvaukset verotuksessa ja ohjeessa Korkeimman hallinto-oikeuden vuosikirjaratkaisun KHO:2012:85 vaikutukset erityisalan työntekijöiden verotukseen

5.9.3 Lisääntyneet elantokustannukset muilla aloilla

Myös muilla aloilla kuin erityisaloilla työmatkasta aiheutuneet lisääntyneet elantokustannukset voidaan vähentää, jos työnantaja ei ole maksanut niistä verovapaata korvausta. Lisääntyneitä elantokustannuksia ovat esimerkiksi työmatkasta aiheutuneet kohtuulliset ylimääräiset ruokailukustannukset ja kulut yhteydenpidosta kotiin.

Arvioituna elantokustannusten lisäyksenä tilapäisellä työmatkalla kotimaassa pidetään muun selvityksen puuttuessa yli 6 tuntia kestäneellä matkalla 14 euroa ja yli 10 tuntia kestäneellä matkalla 26 euroa vuorokaudessa (verovuonna 2016).

Vähennyksen myöntämisen edellytyksenä on aina myös, että erityinen työntekemispaikka sijaitsee yli 15 kilometrin päässä asunnolta tai varsinaiselta työpaikalta sen mukaan, kummasta paikasta matka tehdään. Lisäksi etäisyyden on oltava yli 5 kilometriä sekä asunnolta että varsinaiselta työpaikalta.

Lisääntyneiden elantokustannusten vähentämistä on käsitelty yksityiskohtaisemmin Verohallinnon ohjeessa Matkakustannukset verotuksessa - ohje palkansaajalle.

5.9.4 Matkakustannukset

Jos työnantaja ei ole korvannut työmatkasta syntyneitä matkakustannuksia, verovelvollinen voi vähentää matkakulut tulonhankkimiskuluina. Matkakulut vähennetään todellisten kustannusten suuruisina ilman omavastuuosuutta ja ylärajaa. 

Tarkemman selvityksen puuttuessa vähennys on omaa autoa käytettäessä 0,24 euroa/km (VHp matkakuluvähennyksen määrästä vuodelta 2016 toimitettavassa verotuksessa, 966/2016) ja käyttöetuautoa käytettäessä 0,11 euroa/km (VHp verovapaista matkakustannusten korvauksista vuonna 2016, 1380/2015). Vapaan autoedun auton käyttämisestä tilapäiseen työmatkaan ei vähennystä myönnetä, koska verovelvolliselle ei aiheudu kuluja eikä työajo vaikuta autoedun arvon laskentaan.

Työmatkasta syntyneiden kustannusten vähentämisestä on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Matkakustannukset verotuksessa - ohje palkansaajalle.

5.10 Muuttokustannukset

Muuttokustannukset ovat vähennyskelvottomia elantokustannuksia silloin, kun verovelvollinen työsuhteen alkaessa siirtyy toiselle paikkakunnalle asumaan. Myöskään saman työnantajan palveluksessa tapahtuneen muuton kustannukset eivät ole vähennyskelpoisia, jos työntekijä hakeutuu toiselle paikkakunnalle omasta aloitteestaan (KHO 1974-II-547).

Jos verovelvollinen työsuhteen aikana joutuu muuttamaan työnantajan määräyksestä työpaikan siirtymisen vuoksi, voidaan varsinaiset muuttokustannukset vähentää tulonhankkimismenoina (KHO 1985-II-566).

5.11 Edustusmenot

Edustusmenot ovat asiakkaisiin, liiketuttaviin tai muihin henkilöihin kohdistuvasta tavanomaisesta vieraanvaraisuudesta tai muusta huomaavaisuudesta aiheutuvia menoja, joilla pyritään uusien liikesuhteiden luomiseen, entisten säilyttämiseen tai parantamiseen tahi muutoin toiminnan edistämiseen.

Palkansaajilla ei yleensä ole tulonhankkimiskuluiksi katsottavia edustusmenoja, minkä vuoksi vähennyksen myöntäminen tulee käytännössä harvoin kysymykseen. Esimerkiksi myyntimiehet ja liikkeiden edustajat saavat kuitenkin vähentää tulostaan heille aiheutuneet edustusmenot, jos heidän työnantajansa ei ole niitä heille korvannut.

5.12 Palkkamenot

Tulon hankkimisesta johtuneita menoja ovat palkka ja muut edut, jotka on maksettu verovelvollisen tulonhankinnassa työskennelleille henkilöille (TVL 31 § 1 momentti 1 kohta). Puolisolle maksettu palkka ei kuitenkaan ole vähennyskelpoinen. Lapselle maksettu palkka on vähennyskelpoinen, jos hän on työskennellyt tulonhankkimistoiminnassa ja on ennen verovuotta täyttänyt 14 vuotta. Vähennyskelpoinen palkka ei saa ylittää määrää, mikä työstä olisi ollut maksettava perheeseen kuulumattomalle henkilölle (TVL 31 § 2 momentti).

Koska vain tulonhankinnasta aiheutuneet palkkamenot ovat vähennyskelpoisia, ei esimerkiksi verovelvollisen asuntonaan käyttämän rakennuksen rakentamiseen osallistuneiden palkkamenoja voida vähentää. Myöskään vanhuksen tai vammaisen hoitajalle maksettua palkkaa ei voi vanhus tai vammainen vähentää tulonhankkimisesta johtuvana vähennyksenä. Näistä palkkamenoista voi tiettyjen edellytysten täyttyessä saada kotitalousvähennyksen.

Viransijaiselle maksettu palkka on vähennyskelpoinen meno ja vastaavasti se on viransijaiselle palkkatulona veronalaista tuloa.

Yhtymän, yhteisetuuden tai kuolinpesän tulonhankinnassaan työskennelleelle osakkaalleen maksama kohtuulliseksi katsottava palkka on vähennyskelpoinen meno (TVL 31 § 1 momentti 2 kohta).

5.13 Elatus- ja eläkemenot

Vähennyskelpoisia menoja ovat verovelvollisen tulonhankinnassa työskennelleille palkansaajille huoltoapulain 5 §:n nojalla annettu elatus sekä heidän ja heidän omaistensa eläkkeet.

5.14 Tieteen harjoittajien ja taiteilijoiden kustannukset

Tieteellisestä työstä ja taiteen harjoittamisesta johtuneet menot ovat vähennyskelpoisia tulonhankkimismenoja (TVL 31 § 1 momentti 4 kohta). Vähennyskelpoisuuden edellytyksenä on, että niitä ei ole korvattu stipendillä tai apurahalla (katso jäljempänä kohta 5.15).

Taiteilijoilla, kuten taidemaalareilla, muusikoilla ja näyttelijöillä, tällaisia menoja voivat olla muun muassa työvälineet (esimerkiksi muusikoilla instrumentit), materiaalikulut, työhuoneesta tai harjoitustilasta aiheutuvat kulut ja esiintymisvaatteet. Tieteellisestä työstä aiheutuneet menot voivat olla esimerkiksi alan kirjallisuudesta ja muista julkaisuista, opinto- ja tutkimusmatkoista sekä laboratorion tai atk:n käytöstä aiheutuneita menoja.

Tieteellisestä työstä aiheutuneita menoja ovat väitöskirjan painatuskulut (KHO 8.2.1961 taltio 428 ja KHO 1983-II-565). Muita tieteellisestä työstä aiheutuneita menoja voivat olla esimerkiksi alan kirjallisuudesta ja muista julkaisuista, laboratorion tai atk:n käytöstä aiheutuneet menot sekä opinto- ja tutkimusmatkoista ja niiden aikana syntyneistä ylimääräisistä asunto- ja muista elantomenoista aiheutuneet kustannukset.

Taiteilija saa vähentää tuloistaan taiteellisesta työstä aiheutuneet kustannukset. Sen sijaan tuloa tuottamattomasta harrastustoiminnasta aiheutuneita kustannuksia ei voi vähentää. Korkein hallinto-oikeus otti päätöksessään KHO:2009:106 kantaa taiteellisen toiminnan ja harrastustoiminnan rajanvetoon.

KHO:2009:106: Kun otettiin huomioon S:n taiteellinen peruskoulutus, usean ammattitaiteilijoille tarkoitetun järjestön jäsenyys sekä monivuotinen taiteellinen toiminta, johon oli kuulunut taiteellisten töiden tuottaminen ja taiteelliselta kannalta kansainvälisestikin menestyksekäs ja laaja näyttelytoiminta, se seikka, että S:n taiteellinen toiminta oli ollut tappiollista ja hänen ansiotulonsa oli kyseisenä verovuonna koostunut lähes yksinomaan työeläketulosta, ei ollut este S:n taiteen harjoittamisen pitämiselle tuloverolain 31 §:n 1 momentin 4 kohdassa tarkoitettuna taiteellisena toimintana, josta aiheutuneet menot oli luonnollisina vähennyksinä vähennettävä S:n kyseisestä ansiotulosta. Verovuosi 2004. Tuloverolaki 29 § 1 momentti ja 31 § 1 momentti 4 kohta.

Toisinaan tieteellisestä työstä tai taiteen harjoittamisesta syntyy kustannuksia ennen kuin niitä vastaava tulo on kertynyt. Menojen vähentämisestä näissä tilanteissa on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Tulon ja menon jaksottaminen henkilöverotuksessa.

5.15 Apurahalla rahoitetun tutkimuksen kustannukset

Jos verovelvollisella on ollut kustannuksia toiminnasta, jota varten hän on saanut stipendin tai apurahan, kustannukset vähennetään stipendistä tai apurahasta. Jos verovelvollinen on saanut apurahan tiettyyn tutkimukseen tai taiteelliseen teokseen, vain siihen kohdistuvat menot vähennetään apurahasta.

Taiteilijan ammattitoiminnasta aiheutuneiden kulujen ei oikeuskäytännössä ole katsottu kohdistuvan toimintaedellytysten turvaamiseksi annettuun valtion taiteilija-apurahaan (KHO 1983-B-II-516). Apurahoista on kerrottu tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Apurahojen, stipendien, tunnustuspalkintojen ja muiden palkintojen verotus.

5.16 Luottamustehtävien kulut

Tulon hankkimisesta johtuneita menoja ovat myös valtiollisen luottamustehtävän hoitamisesta välittömästi aiheutuneet kohtuulliset kustannukset ja kunnallisista luottamustoimista maksetuista kokouspalkkioista peritty luottamushenkilömaksu (TVL 31 § 1 momentti 5 kohta).

Koska vain välittömästi luottamustehtävän hoitamisesta aiheutuneet kustannukset ovat vähennettävissä, ei vaalikuluja voida pitää vähennyskelpoisina. Sitä vastoin niin sanotut ryhmäverot ja puolueelle suoritettavat pakolliset maksut, joiden suorittaminen perustuu luottamustehtävästä saatavaan palkkioon, voidaan katsoa vähennyskelpoiseksi menoksi.

Säännöksen mukaan vain kohtuulliset valtiollisen luottamustehtävän hoitamisesta aiheutuneet kustannukset voidaan vähentää. Tällä tarkoitetaan sitä, että vähennyskelpoisten kustannusten on oltava kohtuullisessa suhteessa luottamustoimesta saatuun tuloon. Valtiollisia luottamustoimia ovat mm. kansanedustajan ja ministerin toimet sekä erilaisten komiteoiden, toimikuntien ja lautakuntien jäsenyydet.

Puolueet perivät kunnallisiin luottamustoimiin valittujen henkilöiden kokouspalkkioista luottamushenkilömaksun. Kunnallisia luottamustoimia, joista maksettujen palkkioiden perusteella perityt luottamushenkilömaksut ovat vähennyskelpoisia, ovat jäsenyydet erilaisissa kunnallisissa toimielimissä, kuten kunnanhallituksessa, -valtuustossa ja lautakunnassa sekä muissa kunnan tai kuntaliittojen yhteistyöelimissä (Kuntalaki 17 § ja 32 §, 365/1995).

Sen sijaan yksityisoikeudellisen yhteisön, kuten kunnan omistaman osakeyhtiön, hallituksen tai muun hallintoelimen, jäsenyys ei ole kuntalainsäädännön tarkoittama kunnallinen luottamustoimi, josta saadun palkkion perusteella suoritettu maksu voitaisiin vähentää. Luottamushenkilömaksu suoritetaan käytännössä joko siten, että kunta perii maksun palkkiosta ja tilittää sen puolueelle, tai siten, että luottamushenkilö suorittaa itse maksun puolueelle.

5.17 Metsätyöhön liittyvät vähennykset

5.17.1 Moottorisahavähennys

Moottorisahavähennys myönnetään verovelvolliselle, joka on käyttänyt moottori- tai raivaussahaa puun kaadossa, puutavaran valmistamisessa, metsänraivaustyössä tai muussa siihen verrattavassa työssä. Tällaisesta työstä saadun palkkatulon hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneeksi menoksi katsotaan sahan käytöstä aiheutuneina kustannuksina 30 prosenttia tai verovelvollisen vaatimuksesta 40 prosenttia edellä tarkoitetun palkkatulon määrästä (moottorisahavähennys).

Kahden henkilön työryhmän käyttäessä sahaa sanottuina kustannuksina pidetään 20 prosenttia kummankin kyseisestä työstä saaman palkkatulon määrästä, ja jos työryhmään on kuulunut kolme henkilöä, 15 prosenttia kunkin kyseessä olevasta palkkatulosta (TVL 94 § 1 momentti).

Työnantaja voi korvata moottorisahasta aiheutuneet kustannukset erikseen maksetun palkan lisäksi tai vähentää kustannusosuuden kokonaiskorvauksesta ennen ennakonpidätyksen toimittamista. Jos kustannukset korvataan maksetun palkan lisäksi, on moottorisahakorvaus lopullisessa verotuksessa veronalaista kustannusten korvausta, vaikka työnantaja on voinut maksaa sen ennakonpidätystä toimittamatta. Moottorisahavähennys lasketaan tällöin sahatöistä maksetun varsinaisen palkan ja moottorisahakorvauksen yhteismäärästä (KHO:2011:80).

Esimerkki 3: Työnantaja on maksanut moottorisahan käytöstä aiheutuneet kustannukset. Koko vuoden palkka on 20.000 euroa, johon sisältyy sahatyöstä maksettua palkkaa 14.000 euroa. Moottorisahan käytöstä on maksettu lisäksi korvausta 4.500 euroa. Ennakonpidätys on toimitettu 20.000 eurosta. Verovelvollisen on vaadittava esitäytetyllä veroilmoituksellaan moottorisahavähennystä ja selvitettävä silloin sahatyöstä maksetun palkan määrä. Lopullisessa verotuksessa moottorisahavähennys lasketaan 18.500 euron (14.000 + 4.500) palkasta.

Jos työnantaja on huomioinut moottorisahasta aiheutuneet kustannukset vähentämällä niiden osuuden palkasta ennen ennakonpidätyksen toimittamista, lasketaan moottorisahavähennys sahatöistä maksetun palkan määrästä.

Esimerkki 4: Työnantaja on vähentänyt moottorisahan käytöstä aiheutuneet kustannukset palkasta ennen ennakonpidätyksen toimittamista. Koko vuoden palkka on 20.000 euroa, johon sisältyy sahatyöstä maksettua palkkaa 14.000 euroa. Moottorisahasta aiheutuneina kustannuksina vähennetään ennen ennakonpidätyksen toimittamista 30 prosenttia sahatyön määrästä (ennakkoperintäasetus 18 § 1 momentti 2 kohta) eli 4.200 euroa. Ennakonpidätys toimitetaan 15.800 eurosta. Verovelvollisen tulee vaatia esitäytetyllä veroilmoituksellaan moottorisahavähennystä ja selvittää silloin sahatyöstä maksetun palkan määrä. Lopullisessa verotuksessa moottorisahavähennys lasketaan 14.000 euron palkasta.

Muusta työstä, esimerkiksi istutustyöstä, maksettua palkkaa tai lomapalkkaa, ei oteta huomioon moottorisahavähennystä laskettaessa. Moottorisahavähennystä vaadittaessa on aina esitettävä selvitys sahatöistä maksetun palkan määrästä.

Kaavamaisin perustein myönnettävä moottorisahavähennys kattaa kaikki verovelvolliselle sahasta aiheutuneet pääoma-, kunnossapito- ja käyttökustannukset. Jos sahan käytöstä aiheutuneet todelliset menot ovat suuremmat kuin moottorisahavähennys, katsotaan verovelvollisen esittämän selvityksen perusteella palkkatulon hankkimisesta ja säilyttämisestä johtuneiksi menoiksi kuitenkin moottorisahan todelliset menot.

5.17.2 Ajovälinevähennys

Verovelvollisen metsäajosta saamasta palkkatulosta vähennetään tulon hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneena menona 60 prosenttia palkan määrästä, jos ajossa on käytetty hevosta ja ajovälineitä tai traktoria. Muusta ajosta kuin metsäajosta saadusta palkkatulosta vähennyksen määrä on 50 prosenttia. (TVL 94 § 2 momentti)

Hevosen ja ajovälineiden sekä traktorin käytöstä aiheutuneet kustannukset voidaan hyväksyä suurempinakin todellisten kulujen suuruudesta esitetyn selvityksen perusteella.

5.17.3 Metsurivähennys

Jos verovelvollisen metsätyöstä saama palkka on vähintään yksi kolmasosa hänen ansiotuloistaan, hänen tämän palkkatulon hankkimisesta ja säilyttämisestä aiheutuneiksi menoiksi katsotaan lisäksi 5 prosenttia kyseisen palkkatulon määrästä, kuitenkin enintään 240 euroa (TVL 94 § 3 momentti). Vähennys myönnetään siten täysimääräisenä, jos metsätyöstä saatu palkka on vähintään 4.800 euroa vuodessa.

Vähennys tehdään vain puun kaadosta, puutavaran valmistuksesta sekä metsänraivaustyöstä ja siihen verrattavasta työstä saadusta palkasta. Sitä vastoin vähennystä ei myönnetä esimerkiksi metsäajosta tai muusta ajosta eikä metsänkylvöstä, -istutuksesta tai -leimauksesta saadusta palkkatulosta. Vähennys myönnetään moottorisahavähennyksen ja selvityksen perusteella vähennettävien tulonhankkimiskulujen lisäksi.

Metsurivähennyksen edellytyksiä ratkaistaessa verrataan edellä tarkoitetusta metsätyöstä saatua palkkaa, josta ei ole vähennetty moottorisahavähennystä eikä muita tulonhankkimiskuluja, verovelvollisen ansiotulojen määrään. Jos metsätyöstä saatu tulo on vähintään yksi kolmasosa verovelvollisen tuloista, vähennys tehdään ilman verovelvollisen pyyntöäkin.

5.17.4 Työturvallisuusvälineet

Metsä- ja uittotöiden työturvallisuusvälineiden hankinta- ja kunnossapitomenot ovat työntekijälle vähennyskelpoisia metsurivähennyksestä riippumatta siltä osin kuin työnantaja ei ole niitä korvannut. Työturvallisuusvälineitä ovat muun muassa työ- ja lämpöpuku, sadesuojus, nostokoukku ja kaatovänkäri. Vähennyksen saamiseksi on kyseisistä kuluista esitettävä selvitys.

6 Työn suorittamisesta aiheutuneiden kustannusten korvaus ja kustannusten vähentäminen verotuksessa

6.1 Työn suorittamisesta aiheutuneet kustannukset (EPL 15 §)

Työnantaja voi korvata palkansaajan vaatimuksesta hänelle kertyvät työstä välittömästi johtuvat kustannukset tai vähentää kustannusosuuden ennen ennakonpidätyksen toimittamista. Tällaisia kustannuksia voivat olla esimerkiksi kulut työvälineistä sekä valmistus- ja tarveaineista, puhelinkulut, kunnallisen perhepäivähoitajan kulukorvaus sekä työmatkasta aiheutuneet kustannukset.

Palkansaajan on esitettävä työnantajalle edellä tarkoitetuista kustannuksista selvitys. Jos selvitystä ei voida pitää luotettavana, kustannukset on arvioitava vastaavan laatuisissa olosuhteissa ja tehtävissä yleensä aiheutuvien kustannusten mukaisesti.

Työnantajan erikseen maksamaa työn suorittamisesta aiheutuneiden kustannusten korvausta ei pidetä palkkana, jos korvaus ei ylitä kustannusten selvitettyä tai arvioitua määrää. Työnantaja voi siten jättää korvauksesta ennakonpidätyksen toimittamatta. Vaikka korvausta ei pidetä palkkana, voi se silti olla veronalaista tuloa.

Työn suorittamisesta aiheutuneina kustannuksina ei kuitenkaan pidetä työmarkkinajärjestöjen jäsenmaksuja, työttömyyskassamaksuja, tuloverolain 72 §:n 4 momentissa tarkoitetuista matkoista aiheutuneita eikä ammattikirjallisuuden hankkimisesta johtuneita menoja. Työnantaja ei voi siten korvata näitä kustannuksia toimittamatta korvauksesta ennakonpidätystä.

6.2 Verovapaat kustannusten korvaukset

Palkansaajan lopullisessa verotuksessa verovapaita kustannusten korvauksia ovat vain TVL 71 §:ssä säädetyt erikseen maksetut matkustamiskustannusten korvaus, päiväraha, ateriakorvaus ja majoittumiskorvaus. Verovapailla kustannusten korvauksilla korvatut kulut eivät ole enää vähennyskelpoisia verotuksessa. Jos todellisten kulujen määrä kuitenkin ylittää saadun verovapaan korvauksen, voi ylimenevän osan kuluista pyytää esitetyn selvityksen perusteella vähennettäväksi tulonhankkimiskuluina.

6.3 Veronalaiset kustannusten korvaukset

Muut erikseen maksetut kustannusten korvaukset kuin edellä mainitut verovapaat korvaukset ovat palkansaajan veronalaista tuloa. Saadakseen veronalaisiin kustannusten korvauksiin kohdistuvat kulut vähennetyksi verotuksessaan palkansaajan on pyydettävä kulujen vähentämistä ja esitettävä niistä selvitys.

Palkansaajan verotuksessa vähennetään vain hänelle syntyneet todelliset tulon hankkimisesta aiheutuneet menot eikä työnantajan hänelle mahdollisesti erisuuruisena korvaamaa määrää. Poikkeuksen todellisten kulujen perusteella vähennettävistä kuluista muodostavat asunnon ja työpaikan väliset matkakulut, koska ne vähennetään halvimman käytettävissä olevan kulkuneuvon mukaan laskettuna.

Jos esimerkiksi työnantaja maksaa verovelvolliselle kilometrikorvausta asunnon ja varsinaisen työpaikan välisistä matkoista tai työkomennuksen kestäessä asunnon ja erityisen työntekemispaikan välillä tehdyistä viikonloppu- ja muista vastaavista matkoista, ovat suoritetut korvaukset kokonaan veronalaista palkkatuloa. Tällaisista matkoista aiheutuneet kulut palkansaaja saa vähentää verotuksessaan asunnon ja työpaikan välisinä matkakuluina (TVL 93 § ja 95 § 1 momentti 3 kohta).

Palkansaajan veronalaiseksi tuloksi ei kuitenkaan katsota työnantajan maksamia korvauksia sellaisista työväline- tai materiaalikuluista, jotka tavallisesti ovat työnantajan maksettavia ja joiden suorittamisessa työntekijän voidaan katsoa toimineen vain työnantajan edustajana.

Esimerkki 5: Maalari on Maalausliike A Oy:n työntekijä. Maalarin työkohteesta loppuu maali kesken työpäivän ja maalari käy ostamassa sitä kaupasta lisää. Koska maalarilla ei ole työnantajan luottokorttia mukanaan, hän maksaa maalin itse. Maalausliike A Oy korvaa tositteen perusteella maalarin maksamat maalit. Korvausta ei katsota maalarin veronalaiseksi tuloksi.

Esimerkki 6:  Edustaja on lähdössä työmatkalle työnantajansa Edustusliike B Oy:n asiakkaiden luokse. Hän tulostaa tietokoneeltaan esitteitä asiakkaille. Tulostuspaperi loppuu ja työntekijä käy ostamassa paikallisesta kirjakaupasta lisää paperia. Koska edustaja on maksanut ostokset omilla varoillaan, laskuttaa hän ostoksistaan työnantajaa. Työnantajan maksamaa korvausta ei katsota edustajan veronalaiseksi tuloksi.

6.4 Ennen ennakonpidätyksen toimittamista vähennetty kustannusosuus

Jos työnantaja ei ole maksanut kustannusten korvausta erikseen rahapalkan lisäksi, vaan on ottanut palkansaajan kustannukset huomioon vähentämällä ne ennen ennakonpidätyksen toimittamista, on palkansaajan pyydettävä kulujen vähentämistä verotuksessaan. Syntyneet todelliset kulut vähennetään esitetyn selvityksen perusteella.

Kokonaiskorvauksesta edellä mainitulla tavalla ennakkoperinnässä vähennetyt päivärahaa, ateriakorvausta ja kilometrikorvausta vastaavat määrät eivät ole TVL 71 §:ssä tarkoitettuja verovapaita työnantajalta saatuja kustannusten korvauksia. Palkansaaja voi lopullisessa verotuksessaan vähentää esittämänsä selvityksen perusteella työmatkasta aiheutuneet lisääntyneet elantomenot ja matkakustannukset.

Edellä käsitellyt TVL 94 §:n mukaiset vähennykset, kuten moottorisahavähennys, voidaan myöntää lopullisessa verotuksessa säännöksen mukaisesti myös prosenttimääräisesti ilman selvitystä todellisista kuluista.
 

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

veroasiantuntija Raili Knuutinen


Sivu on viimeksi päivitetty 24.4.2017