Euroopan unionin henkilöstön eläkeoikeuden siirto verotuksessa

Ohje liittyy kokonaisuuteen: Kansainvälinen verotus

Tässä ohjeessa käsitellään Suomen ja Euroopan unionin eläkejärjestelmien välisten eläkeoikeuksien siirtojen verokohtelua. Ohjeessa ei oteta kantaa muihin valtioiden rajat ylittäviin eläkeoikeuksien siirtoihin.

Ohjetta on päivitetty vuoden 2022 alussa voimaan tulleiden EU-eläkesiirtolain (165/1999) muutosten johdosta. Samoin ohjeeseen on lisätty kohta, jossa käsitellään tuloverolain 81a §:n säännöksen soveltamista EU-eläkesiirtolain muutosten johdosta.

1 Euroopan unionin eläkejärjestelmä

Euroopan unionin toimielinten palveluksessa olevien virkamiesten ja tilapäisen henkilökunnan eläketurva on järjestetty Euroopan unionin omassa eläkejärjestelmässä. Sen soveltamisalan piiriin kuuluvat muun muassa Euroopan komission palveluksessa olevat virkamiehet.

Euroopan unionin eläkejärjestelmän ehdoista säädetään Euroopan yhteisöjen virkamiehiin sovellettavien henkilöstösääntöjen ja näiden yhteisöjen muuta henkilöstöä koskevien palvelussuhteen ehtojen vahvistamista ja komission virkamiehiin väliaikaisesti sovellettavista erityistoimenpiteistä annetussa neuvoston asetuksessa (Neuvoston asetus N:o 259/68 sellaisena kuin se on muutettuna asetuksella 723/2004, jäljempänä henkilöstöasetus) ja sen liitteissä. Henkilöstöasetuksen liitteessä VIII on yksityiskohtaiset säännökset eläkejärjestelmästä.

2 Eläkeoikeuden siirto Euroopan unionin eläkejärjestelmään

Euroopan unionin palvelukseen siirtyvällä henkilöllä on henkilöstöasetuksen liitteen VIII 11 artiklan 2 kohdan nojalla oikeus siirtää mahdollinen kansalliseen eläkejärjestelmään perustuvan eläkeoikeutensa vakuutusmatemaattinen arvo Euroopan unionin eläkejärjestelmään. Euroopan unionin eläkejärjestelmään tehtävän eläkesiirron edellytyksenä on tehtävän vakinaistaminen. Suomessa siirtoja koskevat tarkemmat säännökset ovat eläkeoikeuden siirtämisestä Suomen työeläkejärjestelmän ja Euroopan yhteisöjen eläkejärjestelmän välillä annetussa laissa (165/1999, jäljempänä EU-eläkesiirtolaki). Eläketurvakeskus on lisäksi antanut siirtoja koskevia tarkentavia ohjeita.

EU-eläkesiirtolain 4 §:n 1 momentin nojalla henkilöstöasetuksessa tarkoitetulla henkilöllä on henkilöstöasetuksen ja EU-eläkesiirtolain mukaisesti oikeus siirtää eläkeoikeutensa Euroopan unionin eläkejärjestelmään. Lain 1 §:n 2 momentin mukaan siirron kohteena on eläkeoikeus, joka henkilölle on karttunut työ-, virka- tai muusta palvelussuhteesta tai yrittäjätoiminnasta. Siirto on Euroopan unionin palvelukseen siirtyvälle henkilölle vapaaehtoista.

Eläketurvakeskus päättää Euroopan unionin eläkejärjestelmään siirrettävän määrän ja siirtää tarvittavat varat suoraan asianomaiselle Euroopan unionin toimielimelle (EU-eläkesiirtolaki 9 §). Eläkkeeseen oikeutettu henkilö ei siten saa siirron kohteena olevia varoja vallintaansa eikä hän muutoinkaan voi määrätä niiden käytöstä.

Tuloverolain (1535/1992, jäljempänä TVL) 29 §:n 1 momentin mukaan veronalaista tuloa ovat rahana tai rahanarvoisena etuutena saadut tulot. Tuloverolain 110 §:n 1 momentin mukaan tulo katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona se on saatu vallintaan. Kun eläkeoikeuden siirto perustuu edellä käsitellyssä tilanteessa lain säännöksiin ja tapahtuu lain nojalla suoraan eläkejärjestelmästä toiseen, eläkkeeseen oikeutettu henkilö ei saa veronalaista tuloa vallintaansa. Siirretty määrä ei siten ole eläkkeeseen oikeutetun henkilön veronalaista tuloa.

3 Euroopan unionin palveluksen päättyminen

3.1 Oikeus Euroopan unionin eläkkeeseen

Henkilöstöasetuksen 77 artiklan 1 kohdan mukaan virkamiehellä, joka on ollut Euroopan unionin palveluksessa vähintään kymmenen vuotta, on oikeus vanhuuseläkkeeseen. Palvelusvuosien määrää koskevaa vaatimusta ei kuitenkaan sovelleta, jos virkamies on 63 vuotta täyttänyt tai jos häntä ei ole voitu ottaa uudelleen palvelukseen tehtävistä vapauttamisen jälkeen tai jos hänet on siirretty eläkkeelle yksikön edun vuoksi.

3.2 Ei oikeutta Euroopan unionin eläkkeeseen

Henkilöstöasetuksen liitteen VIII 12 artiklassa on säännelty menettelystä niissä tilanteissa, joissa henkilölle on kertynyt eläkeoikeutta Euroopan unionin eläkejärjestelmään, mutta hänellä ei ole oikeutta Euroopan unionin eläkejärjestelmästä maksettavaan eläkkeeseen, koska palvelus yhteisöjen palveluksessa on kestänyt vähemmän kuin 10 vuotta. Tällaisessa tilanteessa sovellettava menettely riippuu siitä, kauanko henkilö on ollut Euroopan unionin palveluksessa ja onko hän siirtänyt Euroopan unionin eläkejärjestelmään aikaisemmin kertynyttä eläkeoikeuttaan.

Jos henkilö on työskennellyt Euroopan unionin palveluksessa vähemmän kuin yhden vuoden ajan, eikä hän ole palveluksen alkaessa siirtänyt Euroopan unionin eläkejärjestelmään muuhun eläkejärjestelmään perustuvaa eläkeoikeutta, hänellä on palveluksen päättyessä oikeus saada Euroopan unionin eläkejärjestelmään kertyneeseen eläkeoikeuteen perustuva suoritus erorahana.

Euroopan unionin palveluksessa työskennelleellä henkilöllä on henkilöstöasetuksen liitteen VIII 11 artiklan nojalla oikeus tietyin edellytyksin siirtää Euroopan unionin eläkejärjestelmään kertynyt eläkeoikeutensa kansalliseen eläkejärjestelmään tai muuhun järjestelmään, josta henkilö saa työntekijänä tai ammatinharjoittajana eläkeoikeuksia. Suomen työeläkejärjestelmään tehtäviä siirtoja koskevat tarkemmat säännökset ovat EU-eläkesiirtolain 12 §:ssä (ks. kohta 4.1).

EU-eläkesiirtolaki ei koske eläkeoikeuden siirtoa yksityiseen vakuutusjärjestelmään tai eläkerahastoon. Henkilöstöasetuksen liitteen VIII 12 artiklan 1 b) alakohdan mukaan siirto yksityiseen vakuutusjärjestelmään on mahdollinen silloin, kun yksityinen vakuutusjärjestelmä tai eläkerahasto takaa, että:

• pääomaa ei palauteta;
• kuukausieläke maksetaan aikaisintaan 60 vuoden iän täyttämisestä ja viimeistään 65 vuoden iän täyttämisestä lukien;
• perhe-eläkkeenä tai eloon jääneille maksettavat korvaukset suoritetaan; ja
• siirto toiseen vakuutusjärjestelmään tai rahastoon hyväksytään ainoastaan ensimmäisessä, toisessa ja kolmannessa luetelmakohdassa kuvatuin ehdoin.

4 Eläkeoikeuden siirto Suomen eläkejärjestelmään

4.1 EU-eläkesiirtolain mukainen eläkeoikeuden siirto

EU-eläkesiirtolain 12 §:n mukaan henkilöllä on oikeus siirtää eläkeoikeus Euroopan unionin eläkejärjestelmästä Suomen työeläkejärjestelmään, jos henkilön palvelus Euroopan unionissa päättyy hänen saamatta mainitun palveluksen perusteella oikeutta vastaiseen eläkkeeseen. Siirron edellytyksenä on, että henkilölle ennen siirtoa karttuneen työntekijän eläkelain 3 §:ssä mainittujen työeläkelakien mukaisen eläkkeen määrä on suurempi kuin työntekijän eläkelaissa säädetyn sellaisen eläkkeen vähimmäismäärä, jonka eläkelaitos voi maksaa eläkkeensaajalle kertasuorituksena ilman eläkkeensaajan suostumusta. Henkilöllä, joka on aiemmin siirtänyt eläkeoikeutensa Suomen työeläkejärjestelmästä Euroopan unionin eläkejärjestelmään, on oikeus palauttaa eläkeoikeutensa Suomen työeläkejärjestelmään.

Eläkeoikeus palautetaan rahastosiirtona Suomen eläkejärjestelmään. Rahastosiirrossa Suomeen palautuu sekä Suomesta aikanaan siirretty eläkeoikeus että Euroopan unionin palveluksessa kertynyt eläkeoikeus.

Tuloverolain 29 §:n 1 momentin mukaan veronalaista tuloa ovat rahana tai rahanarvoisena etuutena saadut tulot. Tuloverolain 110 §:n 1 momentin mukaan tulo katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona se on saatu vallintaan. EU-eläkesiirtolain 12 §:ssä tarkoitetussa siirrossa kertynyt eläkeoikeus siirretään eläkejärjestelmästä toiseen. Vastaavasti eläkkeen suorittamiseen velvollinen taho vaihtuu. Henkilö, jonka eläkeoikeus siirretään, ei saa siirron seurauksena veronalaiseksi tuloksi katsottavaa rahanarvoista etuutta vallintaansa.

4.2 EU-eläkesiirtolain soveltamisalan ulkopuolelle jäävät tilanteet

EU-eläkesiirtolaki koskee eläkeoikeuden siirtoa Suomen lakisääteiseen työeläkejärjestelmään. EU-eläkesiirtolaissa ei ole säännöksiä eläkeoikeuden siirrosta yksityiseen vakuutusjärjestelmään tai eläkerahastoon. EU:n henkilöstöasetuksen mukaan eläkeoikeus on mahdollista tietyin edellytyksin siirtää myös yksityiseen vakuutusjärjestelmään tai eläkerahastoon. Edellytykset on kerrottu edellä luvussa 3.2.

Eläkeoikeuden siirron verokohtelu määräytyy tällaisessa tilanteessa vastaavalla tavalla kuin EU-eläkesiirtolain 12 §:ssä säännellyissä tilanteissa. Euroopan unionin eläkejärjestelmään kertynyt eläkeoikeus voidaan siirtää Suomesta otettuun yksityiseen eläkevakuutukseen tai eläkerahastoon ilman veroseuraamuksia. Siirron verovapaus edellyttää, että Suomesta otettu vakuutus täyttää henkilöstöasetuksen liitteen VIII 12 artiklan 1 b) alakohdan mukaiset edellytykset ja Euroopan unionin eläkejärjestelmästä siirrettävä määrä siirretään suoraan vakuutuksenantajalle.

Jos eläkeoikeus siirretään tuloverolain 54 d §:ssä säädetyt edellytykset täyttävään eläkevakuutukseen, verovelvollisella ei ole oikeutta tuloverolain 54 d §:n 1 momentissa tarkoitettuun vähennyksen pääomatuloistaan, sillä varojen siirrossa ei ole kysymys hänen maksamastaan vakuutusmaksusta.

5 Eläkkeen verotus

5.1 Euroopan unionin eläkejärjestelmään perustuva eläke

Euroopan unionin erioikeuksista ja vapauksista tehdyn pöytäkirjan (ns. privilegiopöytäkirja) 12 artiklan 2 kohdan mukaan unionin virkamiehet ja muu henkilöstö on vapautettu suorittamasta kansallisia veroja unionin maksamista palkoista ja palkkioista. Neuvoston asetuksen (Euratom, EHTY ja ETY N:o 549/69) 2 artiklan nojalla verosta on vapautettu myös unionin maksaman työkyvyttömyyseläkkeen saajat, vanhuuseläkkeen saajat tai jälkeenjääneen eläkkeen saajat.

5.2 Suomen työeläkejärjestelmään siirretty eläkeoikeus

Suomen työeläkejärjestelmään siirretyn eläkeoikeuden perusteella henkilöllä on oikeus julkisten alojen eläkelain (81/2016) mukaiseen eläkkeeseen (EU-eläkesiirtolaki 13 §). Julkisten alojen eläkelakiin perustuva eläke ei ole Euroopan unionin maksamaa eläkettä, joten siihen ei sovelleta privilegiopöytäkirjan 12 artiklan verovapaussäännöstä. Siirrettyyn eläkeoikeuteen perustuva eläke on kokonaisuudessaan veronalaista ansiotuloa muiden työeläkejärjestelmään perustuvien eläkkeiden tapaan (TVL 61 § 2 momentti).

5.3 Vapaaehtoiseen eläkevakuutukseen siirretty eläkeoikeus

Suomesta otettuun vapaaehtoiseen eläkevakuutukseen Euroopan unionin eläkejärjestelmästä siirrettyyn eläkeoikeuteen perustuva eläke ei ole Euroopan unionin maksamaa eläkettä. Eläkkeen verokohteluun ei sovelleta privilegiopöytäkirjan 12 artiklan verovapaussäännöstä, vaan eläkkeen verokohtelu ratkaistaan Suomen kansallisen lainsäädännön mukaisesti. Menettely on siten vastaava kuin Suomen työeläkejärjestelmään siirrettyyn eläkeoikeuteen perustuvan eläkkeen osalta.

TVL 81a §:n 1 momentin mukaan kokonaan veronalaista ansiotuloa on eläke, joka perustuu sellaiseen kerralla maksettuun vakuutukseen, jolla on toteutettu Euroopan yhteisöjen virkamiehiin sovellettavien henkilöstösääntöjen ja näiden yhteisöjen muuta henkilöstöä koskevien palvelussuhteen ehtojen vahvistamisesta sekä yhteisöjen virkamiehiin tilapäisesti sovellettavien erityisten toimenpiteiden laatimisesta annetun neuvoston asetuksen (ETY, Euratom, EHTY) N:o 259/68 liitteen VIII 12 artiklan mukainen eläkeoikeuden siirto, jota ei voida toteuttaa eläkeoikeuden siirtämisestä Suomen työeläkejärjestelmän ja Euroopan yhteisöjen eläkejärjestelmän välillä annetun lain (165/1999) mukaisesti. Pykälän toisen momentin mukaan mitä 1 momentissa säädetään eläkkeestä, koskee myös muuta 1 momentissa tarkoitettuun vakuutukseen perustuvaa suoritusta.

TVL 81a §:n säännös on ollut voimassa vuoden 2014 alusta lukien. Säännöksen voimaantullessa Euroopan unionin eläkeoikeus oli mahdollista siirtää Suomen työeläkejärjestelmään EU-eläkesiirtolain mukaan ainoastaan silloin, kun henkilö oli Euroopan unionin palveluksen alkaessa siirtänyt eläkeoikeutensa Suomen työeläkejärjestelmästä unionin eläkejärjestelmään. EU-eläkesiirtolain vuonna 2022 voimaan tulleiden muutosten yhteydessä ei muutettu TVL 81a §:n säännöstä.

EU:n henkilöstöasetuksen mukaan henkilöllä on mahdollisuus valita, siirtääkö hän Euroopan unionin palveluksessa kertyneen eläkeoikeutensa työeläkejärjestelmään vai yksityiseen vakuutusjärjestelmään. TVL 81a §:n säännöstä voidaan Verohallinnon käsityksen mukaan soveltaa myös silloin, kun vapaaehtoiseen vakuutukseen on siirretty sellainen eläkeoikeus, joka olisi voitu vuonna 2022 voimaan tulleiden EU-eläkesiirtolain muutosten johdosta siirtää myös Suomen lakisääteiseen työeläkejärjestelmään.  TVL 81a §:n säätämiseen johtaneessa hallituksen esityksessä (HE 105/2013) kohdassa 2.5 todetaan, että "on tärkeää varmistaa, että siirrettyyn eläkeoikeuteen perustuvaa eläkettä verotetaan aina ansiotulona riippumatta siitä, onko eläkeoikeus siirretty eläkesiirtolain mukaisesti lakisääteiseen työeläkejärjestelmään vai vapaaehtoiseen eläkejärjestelmään". Lisäksi työnantajan ottamasta vakuutuksesta maksettavat eläkkeet verotetaan tuloverolain mukaan lähtökohtaisesti ansiotulona.  

TVL 81a §:n 3 momentin mukaan eläke ja muu vakuutukseen perustuva suoritus luetaan saajan veronalaiseksi tuloksi 20 prosentilla korotettuna, jos se maksetaan:

1.  vakuutetulle ennen kuin hän on täyttänyt 63 vuotta tai vakuutetun elinaikana muulle kuin vakuutetulle; tai
2. vakuutetun kuoltua muulle kuin vakuutettuun TVL 34 §:n 3 momentin 2 kohdassa tarkoitetussa suhteessa olevalle.

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

johtava veroasiantuntija Mervi Hakkarainen