Tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien arvonlisäverotus

Antopäivä
22.4.2015
Diaarinumero
A43/200/2015
Voimassaolo
Toistaiseksi
Valtuutussäännös
Laki Verohallinnosta (503/2010) 2 § 2 momentti
Korvaa ohjeen
A3/430010/2012, 31.1.2012

Ohje on päivitetty 1.1.2013 voimaan tulleella verokantojen muutoksella. Samalla ohjeen nimeä on muutettu ja ohjeen rakennetta uudistettu. Lukua 2. Sanoma- ja aikakauslehden käsite on täsmennetty. Ohjeeseen on lisätty uusi 7. luku, jossa käsitellään Ahvenanmaalta muualle Suomeen kuljetettavien lehtien 1.1.2015 muuttuneita arvonlisäverosäännöksiä.

1 Yleistä

Lailla arvonlisäverolain muuttamisesta (1202/2011) korotettiin vähintään kuukauden ajaksi tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien myyntiin, yhteisöhankintaan ja maahantuontiin sovellettavaa verokantaa 1.1.2012 lähtien.

Arvonlisäverolain (AVL) mukaan vähintään kuukauden ajaksi tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien myyntiin, yhteisöhankintaan ja maahantuontiin sovellettava verokanta on 10 % (AVL 85 a § 1 mom. 8 k.). Ajalla 1.1.2012–31.12.2012 sovellettava verokanta oli 9 % ja ennen 1.1.2012 se oli 0 %.

Sanoma- ja aikakauslehtien irtonumeromyyntiin sovelletaan yleistä 24 %:n verokantaa.

2 Sanoma- ja aikakauslehden käsite

Arvonlisäverolaissa ei ole määritelty sanoma- tai aikakauslehden käsitettä. Oikeus- ja verotuskäytännössä on viitattu sananvapauden käyttämisestä joukkoviestinnässä annetun lain (460/2003) (ja tätä edeltäneen painovapauslain (1/19)) sisältämään määritelmään. Tämän lain mukaan sanoma- tai aikakauslehtenä on pidetty vähintään neljänä erillisenä numerona vuodessa ilmestyvää lehteä, jolla on vastuullinen päätoimittaja ja joka vastaa muotonsa ja rakenteensa puolesta yleistä käsitystä sanoma- ja aikakauslehdestä. Laissa sananvapauden käyttämisestä joukkoviestinnässä on todettu, että julkaisijan tulee määrätä aikakautiselle julkaisulle vastaava toimittaja, jonka tehtävänä on muun muassa johtaa ja valvoa toimitustyötä sekä päättää aikakautisen julkaisun sisällöstä.

Alennetun verokannan alaisesta tilatun sanoma- tai aikakauslehden myynnistä ei ole kyse silloin, kun lehden kustantaja myy lehden valmistustyön lehden julkaisijalle. Tällaiseen valmistustyön myyntiin sovelletaan yleistä verokantaa.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO 31.12.2013 T 4119 lehden julkaisijaa, joka osti lehden valmistustyön sen kustantajalta, ei pidetty lehden tilaajana eikä julkaisijan kustantajalle lehden valmistustyöstä maksamaa korvausta lehden tilausmaksuna. Lehden valmistustyön myyntiin lehden julkaisijalle ei näin ollen voitu soveltaa alennettua verokantaa.

KHO 31.12.2013 T 4119: A Oy harjoitti liiketoimintanaan muun ohella asiakas- ja jäsenlehtien kustannustoimintaa. A Oy toimi B Oy:n julkaiseman asiakaslehden kustantajana. Lehti ilmestyi neljä kertaa vuodessa ja se jaettiin maksutta B-ryhmän eri sidosryhmille. A Oy vastasi lehden valmistustyöstä, joka käsitti lehden toimitustyön kuvauksineen, ulkoasun suunnittelun ja taiton, vedosten tarkistuksen, KVK-korjaukset ennen aineiston toimittamista reprolaitokseen, trafiikin, kuvakäsittelyn, repron sekä painotyön ja jakelun. Painotyöt ja jakelupalvelut A Oy osti alihankkijoilta. B Oy julkaisijana hyväksyi lehden sisällön ja kantoi siitä vastuun.

A Oy:n ja B Oy:n välistä lehden kustantamiseen liittyvää sopimusta ei pidetty sanoma- ja aikakauslehden myyntinä vähintään kuukauden ajaksi tilattuna. B Oy:tä, joka lehden julkaisijana osti lehden valmistustyön sen kustantajalta A Oy:ltä, ei pidetty lehden tilaajana eikä sen A Oy:lle lehden valmistustyöstä maksamaa korvausta lehden tilausmaksuna. Kysymys ei siten ollut sellaisesta sanoma- ja aikakauslehden myynnistä vähintään kuukauden ajaksi tilattuna, jossa asiakas tilasi lehden sen julkaisijalta, maksoi tälle lehden tilausmaksun ja sai lehden haluamaansa osoitteeseen toimitettuna. Asiakaslehden valmistustyön myyntiin B Oy:lle ei näin ollen voitu soveltaa arvonlisäverolain 85 a §:n 1 momentin 8 kohdassa tarkoitettua alennettua verokantaa.

Tätä korkeimman hallinto-oikeuden päätöstä käsitellään Verohallinnon ohjeessa KHO:n päätös 31.12.2013 T 4119: lehden valmistustyön myynnin arvonlisäverotus .

3 Tilausmyynnin edellytys

Alennettua 10 %:n verokantaa sovelletaan vain tilattuihin sanoma- ja aikakauslehtiin. Tilausmyynnin edellytyksenä on lehden jakelu suoraan lukijalle eli lehden toimittamisen tulee olla osoitteellista. Lehden tilausmyynnillä on verotuskäytännössä katsottu tarkoitettavan paitsi suoraan tilaajalle tämän omaan osoitteeseen toimitettavan lehden myyntiä, myös tilannetta, jossa julkaisijana toimiva kustantaja myy yhdistykselle tai muulle yhteisölle lehden vuosikerran suoraan yhteisön tai yhdistyksen jäsenille toimitettuna. Lehden julkaisijan on siis vastattava jakelusta suoraan lukijoille.

Sanoma- ja aikakauslehtien alennettu verokanta koskee ainoastaan tavaroiden eli lehden painettujen kappaleiden tilausmyyntiä eikä sitä sovelleta painettujen lehtien sähköisten näköiskappaleiden tai sähköisten lehtien myyntiin. Näiden sähköisten näköiskappaleiden ja sähköisten lehtien myynti on palvelun myyntiä. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO 4.10.2007 T 2505 mukaan verkkolehden myyntiin yhdessä painetun lehden kanssa ei sovelleta liittymisperiaatetta eikä siten myöskään painetun lehden verokantaa.

4 Lehden tilaajan vähennysoikeus

Tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien sisältämän arvonlisäveron vähennysoikeus määräytyy AVL:n vähennysoikeutta koskevan yleissäännöksen (AVL 102 §) mukaan. Sanoma- ja aikakauslehden hankintaan sisältyvän veron saa vähentää, kun lehti on hankittu verollista liiketoimintaa varten. Tämä vastaa sitä verotuskäytäntöä, mitä on sovellettu irtonumeroina ostettuihin lehtiin jo ennen tilattujen lehtien verokannan muutosta. Mikäli hankinta kohdistuu muuhun kuin verolliseen liiketoimintaan tai vähennysoikeutta on rajoitettu, ei veroa voida vähentää.

Arvonlisäverovelvollisen elinkeinonharjoittajan tilatessa lehtiä toimitiloihinsa asiakkaiden tai henkilöstön käyttöön, hankinta kohdistuu yleensä verolliseen liiketoimintaan ja vähennysoikeus on olemassa.

Kotiin tilatut lehdet ovat yleensä yksityistä kulutusta. Työntekijän kotiin tilatun lehden arvonlisäveron voi kuitenkin vähentää, jos kyse on ammattilehdestä tai muusta henkilön työtehtäviin liittyvästä lehdestä ja tehtävien hoitaminen edellyttää perustellusti lehden tilausta työntekijän kotiin. Työnantajan on oltava lehden tilaaja ja laskun tulee olla osoitettu sille. Jos työnantaja maksaa työntekijälle osoitettuja laskuja, vähennysoikeutta ei ole.

Esimerkkejä:

1) Parturikampaamo tilaa erilaisia sanoma- ja aikakauslehtiä asiakkaidensa luettavaksi parturikampaamossa.

Hankinnat on tehty verollista liiketoimintaa varten ja kampaamolla on vähennysoikeus hankintojen arvonlisäveroista.

2) Teleyhtiö tilaa päivälehden työntekijänsä kotiin.

Vähennysoikeutta ei ole, koska hankinta liittyy työntekijän yksityiseen kulutukseen.

5 Oman käytön verotus

Oman käytön verotusta koskevia säännöksiä sovelletaan myös sanoma- ja aikakauslehtiin silloin, kun soveltamisen edellytykset täyttyvät.

Tavaran ottamisella omaan käyttöön tarkoitetaan sitä, että elinkeinonharjoittaja ottaa tavaran yksityiseen kulutukseen, luovuttaa tavaran vastikkeetta, taikka siirtää tai muulla tavalla ottaa tavaran muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan käyttöön. Tavaran oman käytön säännöksiä sovelletaan vain, jos tavarasta on voitu tehdä vähennys tai tavara on valmistettu verollisen liiketoiminnan yhteydessä. (AVL 21 §)

Tavaranäytteenä tapahtuvaa luovuttamista ei pidetä tavaran ottamisena omaan käyttöön (AVL 25 §). Tilattavien tai irtonumeroina myytävien sanoma- ja aikakauslehtien näytekappaleiden ilmaisjakelu tai tilauslehtien määräaikaiset tutustumistarjoukset eivät aiheuta oman käytön verotusta. Oman käytön verotusta eivät myöskään aiheuta esimerkiksi freelancer -toimittajille annetut niin sanotut työkappaleet.

Oman käytön säännöksiä sovelletaan tilanteissa, joissa lehtiä tilataan vastikkeetta työntekijöille tai yhtiön ulkopuolisille sidosryhmille, eikä kyse ole aiemmin esitetystä vähennykseen oikeuttavasta käytöstä. Oman käytön säännöksiä sovelletaan myös luovutettaessa lehtitilauksia yksityiseen kulutukseen esimerkiksi markkinointi- ja myyntikampanjoiden yhteydessä silloin, kun kyse ei ole näytekappaleesta (esimerkiksi erilaisina kilpailupalkintoina). Henkilökunnan yksityiseen kulutukseen luovutettuihin lehtiin ja lehtitilauksiin sovelletaan oman käytön verotusta ilman euromääräistä alarajaa. Liikelahjoina tai markkinointi- ja myyntikampanjoiden yhteydessä tehtyinä ilmaisluovutuksina oman käytön veroa on suoritettava, mikäli luovutuksen arvo saajalle on yli 35 euroa (Verohallinnon ohje Oman käytön ja alivastikkeellisten luovutusten arvonlisäverotus, KHO 3.10.2006 T 2532).

Niin sanotut ilmaisjakelulehdet jaetaan lukijoille ilmaiseksi joko kotiin toimitettuina tai julkisilla paikoilla kuten esimerkiksi myymälöissä, kaduilla tai joukkoliikennevälineissä eikä niitä siten myydä lukijoille. Tällaisilla lehdillä ei voida katsoa olevan saajalleen taloudellista arvoa, eivätkä oman käytön verotusta koskevat säännökset tästä syystä sovellu ilmaisjakelulehtien ilmaisluovutuksiin. Ilmaisjakelulehdistä saatava tulo kertyy yleensä mainos- ja ilmoitusmyynnistä, joka on yleisen verokannan alaista immateriaalipalvelujen myyntiä. Jos ilmaisjakelulehdestä peritään vastike, esimerkiksi tilattaessa muuten ilmaiseksi jaettava lehti kotiin toimitettuna, ei kyse ole tämän myynnin osalta ilmaisjakelulehdestä. Lehden myynnin arvonlisäverokäsittelyyn sovelletaan tällöin, mitä tilatuista sanoma- ja aikakauslehdistä säädetään.

Sanoma- ja aikakauslehtien oman käytön veron peruste määräytyy AVL 74 §:n perusteella. Mikäli kyse on ostetusta lehdestä, on veron perusteena ostohinta tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta. Mikäli kyse on itse valmistetusta lehdestä, veron perusteena ovat valmistuksesta aiheutuneet välittömät ja välilliset kustannukset. Kyse on nimenomaan valmistuksen kustannuksista, eikä niihin sisällytetä valmistuksen ulkopuolisia kustannuksia, esimerkiksi markkinointikustannuksia. Tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien myyntiin liittyy usein myös mainos- ja ilmoituspalvelujen myyntiä. Oman käytön veroa laskettaessa näitä mainos- ja ilmoituspalvelujen myyntiin kohdistuvia kuluja ei tule sisällyttää valmistuksen kustannuksiin.

6 Kansainväliset tilanteet

Kun tilattuja lehtiä toimitetaan ulkomailta Suomeen tai Suomesta ulkomaille, sovelletaan kansainvälisen tavarakaupan säännöksiä. Näistä on tietoa Verohallinnon ohjeissa Arvonlisäverotus EU-tavarakaupassa, Vientikaupan arvonlisäverotus sekä Kaukomyyntiä koskevat arvonlisäverosäännökset Suomessa.

7 Ahvenanmaalta muualle Suomeen kuljetettavat lehdet

Ahvenanmaan maakunnasta muualle Suomeen kuljetettavien sanoma- ja aikakauslehtien myynti on muuttunut arvonlisäverolliseksi 1.1.2015. Kerran viikossa tai harvemmin ilmestyvien sanoma- ja aikakauslehtien myynti verotetaan 1.1.2015 lähtien kotimaan myyntinä, vaikka lehti kuljetetaan, kierrätetään tai lähetetään muualle Suomeen Ahvenanmaan maakunnan kautta. Kyse ei siis enää ole verottomasta vientimyynnistä. Muutos koskee sekä tilattavia että irtonumeroina hankittavia sanoma- ja aikakauslehtiä.

Muutos perustuu Ahvenanmaata koskevaan erillislakiin (laki Ahvenanmaan maakuntaa koskevista poikkeuksista arvonlisävero- ja valmisteverolainsäädäntöön (1266/1996)) lisättyyn 8 a §:ään (1092/2014). Tämän 8 a §:n mukaan mitä Ahvenanmaan maakuntaa koskevan erillislain 8 §:n 1 momentissa säädetään AVL 70 §:n 1 momentin 1 ja 2 kohdassa tarkoitetusta verottomuudesta, ei sovelleta, kun kerran viikossa tai harvemmin ilmestyvä sanoma- tai aikakauslehti kuljetetaan Ahvenanmaan maakunnasta muualle Suomeen. Lainmuutoksen tavoitteena on estää verosyistä tapahtuva lehtien kierrätys Ahvenanmaan maakunnan kautta.

Myynnistä ei suoriteta veroa siltä osin kuin veroa on suoritettava lehden maahantuonnista. Jos siis kerran viikossa tai harvemmin ilmestyvän sanoma- tai aikakauslehden maahantuonnista Ahvenanmaan maakunnasta muualle Suomeen on suoritettava arvonlisäveroa, lehden myynnistä veroa ei enää suoriteta. Tällä Ahvenanmaata koskevan erillislain 8 a §:ään otetulla rajauksella estetään kahdenkertaisen arvonlisäveron kantaminen niissä tilanteissa, joissa vähäarvoisten lähetysten verottomuutta (AVL 94 § 1 mom. 24 k.) ja pienintä tuonnissa kannettavaa arvonlisäveron määrää (AVL 101 b § 1 mom.) koskevat säännökset eivät tule maahantuonnissa sovellettavaksi.

Ahvenanmaan maakunnasta muualle Suomeen kuljetettavia lehtiä koskevia muuttuneita säännöksiä sovelletaan, kun veron suorittamisvelvollisuus on syntynyt lain tultua voimaan 1.1.2015. Muuttuneita säännöksiä ei sovelleta ennakkomaksuihin, jotka ovat kertyneet myyjälle ennen lain voimaantuloa.

8 Alennukset, luottotappiot ja muut oikaisuerät

Annettuihin alennuksiin, luottotappioihin ja muihin oikaisueriin sovelletaan sitä verokantaa, joka oli voimassa, kun tilatut lehdet toimitettiin tai sinä kuukautena, jolle yhteisöhankinta oli kohdistettava. Ennakkomaksuun kohdistuvaan oikaisuerään sovelletaan sitä verokantaa, joka oli voimassa, kun ennakkomaksu kertyi.

Esimerkki: Asiakas on tilannut lehden vuodeksi 1.11.2012 alkaen. Myyjä on antanut asiakkaalle nopean tilaajan alennuksen. Asiakas on maksanut tilauksen vuonna 2013. Lehdet on toimitettu sekä vuonna 2012 että vuonna 2013. Vuonna 2012 toimitettuihin lehtiin kohdistuviin alennuksiin sovelletaan 9 %:n verokantaa ja vuonna 2013 toimitettuihin lehtiin kohdistuviin alennuksiin 10 %:n verokantaa.

9 Eri verokantojen soveltaminen

Tilattujen sanoma- ja aikakauslehtien myyntiin sovelletaan 10 %:n verokantaa, kun lehti on toimitettu, otettu omaan käyttöön tai maahantuotu 1.1.2013 tai sen jälkeen tai lehden yhteisöhankinta on kohdistettu 1.1.2013 jälkeiselle ajalle.

Sovellettava verokanta on 9 %, kun lehti on toimitettu, otettu omaan käyttöön tai maahantuotu 1.1.2012–31.12.2012 tai lehden yhteisöhankinta on kohdistettu ajalle 1.1.2012–31.12.2012. Ennakkomaksuihin, jotka ovat kertyneet 1.1.2012–31.12.2012, sovelletaan 9 %:n verokantaa.

Sovellettava verokanta on 0 %, kun lehti on toimitettu, otettu omaan käyttöön tai maahantuotu ennen 1.1.2012 tai lehden yhteisöhankinta on kohdistettu ajalle ennen 1.1.2012. Ennakkomaksuihin sovelletaan 0 %:n verokantaa, kun ne ovat kertyneet ennen 1.1.2012.

Myyntiin sovellettava verokanta määräytyy siten tavaran luovutushetken tai mahdollisen ennakkomaksun kertymishetken mukaan. Esimerkiksi laskutusajankohdalla ei ole merkitystä.

Laskulla on eriteltävä eri verokantojen alaiset myynnit (AVL 209 e §). Jos lehtitilaus on laskutettu 10 %:n verokannalla 1.1.2013 tai sen jälkeen toimitettavista lehdistä ja maksu on kertynyt myyjälle ajalla 1.1.2012–31.12.2012, myyjän tulee antaa verovelvolliselle ostajalle korjattu lasku 9 %:n arvonlisäverolla. Verovelvollinen ostaja ei voi vähentää laskulle virheellisesti merkittyä veroa ja myyjän tulee tilittää vero oikein riippumatta laskuun merkitystä virheellisestä veron määrästä.

Esimerkki: Asiakas on tilannut sanomalehden vuodeksi. Tilaus on alkanut 15.11.2012. Tilaus on laskutettu 20.11.2012 puolen vuoden jaksoissa (15.11.2012–14.5.2013 ja 15.5.2013–14.11.2013). Ensimmäisen jakson eräpäivä on ollut 28.12.2012 ja toisen 28.6.2013.

a) Asiakas on maksanut molemmat jaksot 22.12.2012.

Koska myyntihinta on kertynyt myyjälle ennen 1.1.2013, sovelletaan myyntiin kokonaisuudessaan 9 %:n verokantaa. Jos asiakkaalle annetussa laskussa on käytetty 15.5.2013–14.11.2013 toimitettavien lehtien myyntiin 10 %:n verokantaa, myyjän on annettava verovelvolliselle asiakkaalle uusi korjattu lasku, jossa verokantana on 9 %.

b) Asiakas on maksanut laskun ensimmäisen jakson 3.1.2013 ja toisen 28.6.2013.

Koska myyntihinta on kertynyt myyjälle 1.1.2013 tai sen jälkeen, on myynti ensimmäiseltä laskutusjaksolta jaettava 9 %:n verokannan alaiseen myyntiin, kun kyse on 15.11.2012–31.12.2012 toimitetuista lehdistä, ja 10 %:n verokannan alaiseen myyntiin, kun kyse on 1.1.–14.5.2013 toimitetuista lehdistä. Laskulla on eriteltävä eri verokantojen alaiset myynnit. Verovelvolliselle asiakkaalle on annettava uusi korjattu lasku, jos alkuperäisessä laskussa on käytetty ensimmäisellä laskutusjaksolla 9 %:n verokantaa. Tässä korjatussa laskussa 15.11.2012–31.12.2012 toimitetut lehdet laskutetaan 9 %:n verokannalla ja 1.1.2013– 14.5.2013 toimitetut lehdet 10 %:n verokannalla. Toisen laskutusjakson maksu on kokonaisuudessaan 10 %:n verokannan alaista.

Sellaisten vähintään kuukauden ajaksi tilattujen lehtien yhteisöhankintoihin, jotka on kohdistettava tammikuulle 2013 tai sen jälkeen, sovelletaan 10 %:n verokantaa. Yhteisöhankinta kohdistetaan sitä kuukautta seuraavalle kalenterikuukaudelle, jonka aikana veron suorittamisvelvollisuus on syntynyt. Velvollisuus suorittaa veroa syntyy, kun hankinta on tehty. Hankinta on tehty sinä ajankohtana, jona tavara on vastaanotettu tai jona se olisi otettu omaan käyttöön. Jos ostajalle annetaan hankinnasta lopullinen lasku toimituskuukauden aikana, yhteisöhankinta kohdistetaan toimituskuukaudelle.

Esimerkki: Yritys on tilannut lehden vuodeksi Ruotsista. Lehdet, jotka on toimitettu joulukuussa 2012, on laskutettu tammikuussa 2013. Yhteisöhankintaan sovellettava verokanta on 10 %, koska yhteisöhankinta kohdistetaan tammikuulle 2013. Jos sekä toimitus että laskutus ovat tapahtuneet joulukuussa 2012, sovellettava verokanta on 9 %.


Päivi Taipalus
johtava veroasiantuntija

Johanna Randelin
veroasiantuntija