Tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden luovuttaminen määräajaksi musiikintekijän yhtiölle

Antopäivä
28.9.2018
Diaarinumero
A120/200/2018
Voimassaolo
28.9.2018 - Toistaiseksi
Valtuutussäännös
Laki Verohallinnosta (503/2010) 2 § 2 mom.

Tässä ohjeessa käsitellään tekijänoikeuksien käyvän arvon määrittämistä ja verotusta, kun musiikintekijä myöntää määräajaksi yksinomaisen käyttöoikeuden tekijänoikeuden yhteishallinnoinnista annetun lain (1494/2016, YHL) soveltamisalaan kuuluviin oikeuksiin ja korvauksiin omistamalleen osakeyhtiölle. Ohje ei koske muiden kuin edellä mainitun lain soveltamisalaan kuuluvien tekijänoikeuksien luovuttamista musiikintekijän yhtiölle.

1 Johdanto

1.1 Taustaa

Opetus- ja kulttuuriministeriö, työ- ja elinkeinoministeriö ja sosiaali- ja terveysministeriö asettivat 13.12.2016 työryhmän tekemään ehdotuksia luovien alojen vahvistamiseksi Suomessa.

Työryhmän 12.4.2017 päivätyssä julkaisussa (Opetus- ja kulttuuriministeriön julkaisuja 2017:18) asetettiin tavoitteeksi, että luovilla aloilla, esimerkiksi musiikin alalla, on oltava mahdollisuus toimia elinkeinonharjoittajana samoin edellytyksin kuin muissakin elinkeinoissa. Tämän tavoitteen saavuttamiseksi Teosto ja musiikin oikeuden haltioiden etujärjestöt selvittävät yhdessä valtiovarainministeriön ja tarvittaessa Verohallinnon kanssa edellytyksiä, jolla tekijänoikeudet voidaan siirtää tekijän yritykselle sekä siitä aiheutuvia veroseuraamuksia. Julkaisussa esitettiin myös, että Verohallinto laatii ohjeet tekijänoikeuksien siirtämiseen liittyvistä kysymyksistä tilanteessa, jossa tekijä luovuttaa tekijänoikeutensa omistamalleen yritystoimintaa harjoittavalle yritykselle.

Myös Sipilän hallituksen 28.4.2017 olleen puoliväliriihen kirjausten mukaan luovien alojen tekijänoikeuksien luovuttamiseen ja niiden arvostamiseen liittyvät verotuskäytännöt yhtenäistettäisiin, jolloin tekijänoikeudet ja niistä syntyvä tulo olisi mahdollista siirtää yhtiölle.

Yhtiön käyttäminen on usein edellytyksenä kansainvälisissä liikesuhteissa ja perusteltua esimerkiksi asiakkuuksien hoitamisen, laskutuksen, toiminnassa tarvittavan kaluston hankinnan ja hallinnoinnin kannalta sekä muiden immateriaalioikeuksien hallinnoimiseksi.

1.2 Yleistä tekijänoikeuksien verotuksesta

Tekijänoikeudet (oikeus kirjoitukseen, sävellykseen ja sanoitukseen, valokuvaan, tietokoneohjelmaan tai muuhun teokseen) ovat immateriaalioikeuksia. Tekijälle kertyy teoksensa taloudellisesta hyödyntämisestä tekijänoikeustuloa, joka on veronalaista käyttökorvausta. Tekijä saa oikeudestaan korvausta, kun hän luovuttaa oikeutensa joko kokonaan tai osittain tai joku muu käyttää suojattua teosta. Tekijä voi myös sopimuksella luopua kokonaan tai määräajaksi tekijänoikeudestaan.

Tekijänoikeuden luovuttamisesta saatu korvaus on luovuttajan veronalaista tuloa. Tuloverolain (TVL) 52 §:n mukaan verovelvollisen saama korvaus patentista, tekijänoikeudesta tai muusta niihin verrattavasta oikeudesta on veronalaista pääomatuloa, jos oikeus on saatu perintönä tai testamentilla taikka hankittu vastiketta vastaan. Muutoin korvaus on ansiotuloa. Tekijänoikeuksien verotuksesta on kerrottu enemmän Verohallinnon ohjeessa Aineettomista oikeuksista saatavien tulojen verotus.

Tekijänoikeuksien luovutuksesta tai siirtämisestä toiselle verovelvolliselle ei ole tuloverolaissa erityissäännöksiä. Oikeuskäytännön (KHO 24.11.2000 taltio 3033 ja KHO 14.2.2003 taltio 342) mukaan tekijänoikeuteen liittyvät taloudelliset oikeudet voidaan siirtää esimerkiksi osakeyhtiöön. Tämä kuitenkin edellyttää, että oikeuksien siirrosta on tehty nimenomainen sopimus luovuttajan ja yhtiön välillä ja oikeuksien siirrosta maksetaan käypä korvaus. Tekijänoikeudet on siten arvostettava siirtohetkellä niiden käypään arvoon. Verotuskäytännössä on ongelmana ollut nimenomaan erilaisten tekijänoikeuksien käyvän arvon määritys.

1.3 Ohjeen soveltamisala

Tässä ohjeessa käsitellään tekijänoikeuksien käyvän arvon määrittämistä ja verotusta, kun musiikintekijä (säveltäjä, sanoittaja ja sovittaja) myöntää sopimuksen perusteella määräajaksi yksinomaisen käyttöoikeuden (lisenssin) YHL:n soveltamisalaan kuuluviin tekijänoikeuksiin ja korvauksiin omistamalleen osakeyhtiölle. Tällaista sopimusta on käsitelty jäljempänä kohdassa 2. Ohjeessa esitettyjä verotusperiaatteita sovelletaan ainoastaan tällaiseen sopimusmalliin ja siihen liittyviin sopimuksiin.

Tekijä voi tässä ohjeessa käsitellyn sopimusjärjestelyn ulkopuolella siirtää yhtiölle muita haluamiaan oikeuksia, jotka eivät kuulu YHL:n soveltamisalan piiriin. Tässä ohjeessa ei käsitellä näiden muiden oikeuksien tai kustannussopimusten siirtämistä musiikintekijän osakeyhtiölle eikä myöskään niistä musiikintekijälle ja osakeyhtiölle aiheutuvia veroseuraamuksia. Muiden oikeuksien ja sopimusten käypä arvo määritetään aina niistä saatujen ja saatavien tosiasiatietojen perusteella käyttäen kyseiseen tapaukseen parhaiten soveltuvaa arvonmäärittämismenetelmää.

2 Tekijänoikeusjärjestön kanssa solmittava sopimus

2.1 Yleistä sopimusjärjestelystä

Sopimusjärjestelyn lähtökohtana on tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden luovuttaminen musiikintekijän osakeyhtiölle niin, että tekijä voi edelleen pysyä tekijänoikeusjärjestönsä jäsenenä tai oikeudenhaltija-asiakkaana. Koska kokonaisjärjestelyn erityisenä tarkoituksena on tekijän elinkeinotoiminnan edellytysten parantaminen, järjestelyn soveltamisala ja -ehdot on rajattu vastaamaan tätä tavoitetta.

Yllä mainittujen oikeuksien siirtäminen yhtiölle on vapaaehtoista ja sen täytyy perustua yhteishallinnointiorganisaation (jäljempänä tekijänoikeusjärjestö), oikeudenhaltijan (jäljempänä musiikintekijä) ja oikeudenhaltijan omistaman yhtiön väliseen määräaikaiseen sopimukseen (jäljempänä kokonaisjärjestely). Sopimuksesta on kerrottu lisää täällä.

Musiikintekijä siirtää kokonaisjärjestelyllä yhtiölleen ainoastaan sellaiset tekijänoikeuslain 2 §:ään perustuvat määräämisoikeudet, joiden laatu ja laajuus vastaavat YHL 5 §:n mukaista musiikintekijän antamaa valtuutusta tekijänoikeusjärjestölle. Sopimus koskee siten ainoastaan YHL:n soveltamisalaan kuuluvia oikeuksia ja korvauksia.

Käytännössä yllä mainituissa oikeuksissa on kyse tekijänoikeusjärjestön sen hallinnointiin annettujen, jo olemassa olevien ja sopimuskauden aikana syntyneiden uusien oikeuksien perusteella musiikintekijälle tilittämistä tekijänoikeuskorvauksista.

2.2 Sopimusjärjestelyn osapuolet ja siihen sisältyvät oikeustoimet

Kokonaisjärjestelyssä on oltava osapuolina YHL:ssa tarkoitettu yhteishallinnointiorganisaatio (tekijänoikeusjärjestö, YHL 4 § 1 kohta), oikeudenhaltija (musiikintekijä, YHL 4 § 4 kohta) ja osakeyhtiölaissa tarkoitettu musiikintekijän omistama yksityinen osakeyhtiö (OYL 1 luku 1 §). Musiikintekijän omistamalla osakeyhtiöllä tarkoitetaan tässä ohjeessa musiikintekijän yksin tai yhdessä muiden musiikintekijöiden kanssa omistamaa osakeyhtiötä.

Kokonaisjärjestelyyn kuuluvat seuraavat oikeustoimet:

  • oikeudenhaltijan tekijänoikeusjärjestölle antaman valtuutuksen (YHL 5 §) osittainen ja määräaikainen peruuttaminen (YHL 8 §) eli määräämisoikeuden palauttaminen;
  • valtuutuksen peruuttamisen piiriin kuuluvien oikeuksien määräaikainen yksinomaisen käyttöoikeuden luovuttaminen osakeyhtiölle, jonka kaikki osakkeet kuuluvat valtuutuksensa osittain peruuttaneelle musiikintekijälle, tai jonka kaikki osakkeet kuuluvat valtuutuksensa osittain peruuttaneelle musiikintekijälle sekä samalle tekijänoikeusjärjestölle valtuutuksen antaneille muille musiikintekijöille;
  • osakeyhtiön antama toimeksianto samalle tekijänoikeusjärjestölle hallinnoida valtuutuksen osittaisen peruuttamisen piiriin kuuluvia osakeyhtiölle myönnettyjä oikeuksia yhtiön lukuun.

Yllä mainittu valtuutuksen peruuttaminen ei ole varallisuuden luovuttamista, koska tekijänoikeusjärjestö ei alkuperäisen valtuutuksen perusteella ole siirronsaaja. Tuotto-oikeus kuuluu valtuutuksen kestäessä edelleen oikeudenhaltijalle (YHL 22 §). Osakeyhtiön antama toimeksianto hallinnoida peruuttamisen piiriin kuuluvia oikeuksia ei myöskään ole varallisuuden luovuttamista, koska tekijänoikeusjärjestölle ei toimeksiannon perusteella synny siirronsaajan asemaa eikä sille siirry tuotto-oikeutta.

Sen sijaan yllä mainittu oikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden luovuttaminen osakeyhtiölle on varallisuusarvoisen aineettoman oikeuden siirtämistä, koska oikeuksien määräämisoikeuden lisäksi myös oikeus niiden tuottoon siirtyy yhtiölle.

Kokonaisjärjestely on luonteeltaan väliaikainen, koska osapuolten tarkoituksena ei ole lopullisesti peruuttaa musiikintekijän valtuutusta tekijänoikeusjärjestölle. Järjestely mahdollistaa valtuutuksen jatkumisen siinä vaiheessa, kun yhtiön käyttämiselle musiikintekijän elinkeinotoiminnassa ei enää ole tarvetta tai perusteita. Näistä syistä kokonaisjärjestely on aina määräaikainen ja kestoltaan lähtökohtaisesti vähintään yksi ja enintään viisi vuotta. Järjestely olisi uudistettavissa uudeksi määräajaksi kaikkien osapuolten yhteisellä sopimuksella.

Sopimus päättyy kesken määräajan musiikintekijän kuoleman vuoksi. Sopimus voi päättyä ennen määräajan päättymistä myös, jos musiikintekijän osakeyhtiö tulee maksukyvyttömäksi tai hakeutuu yrityssaneeraukseen tai selvitystilaan kokonaisjärjestelyn aikana sekä, jos musiikintekijän osakeyhtiö purkautuu konkurssin seurauksena. Samoin sopimus päättyy kesken sopimuskauden, jos osakeyhtiön osakekanta tai osakkeisiin perustuva määräysvalta osaksikaan siirtyy muille kuin sopimuksen allekirjoittamishetkellä yhtiön omistajana oleville tahoille.

3 Yleistä tekijänoikeuksien arvostamisesta

3.1 Verohallinnon varojen arvostamista koskeva ohjeistus

Verohallinnon ohjeessa Varojen arvostaminen perintö- ja lahjaverotuksessa on kohdassa 1.2.2 käsitelty yleisesti omaisuuden arvonmääritysmenetelmiä. Ohjeen mukaan kohteen käypä arvo määritetään aina siitä saatujen ja saatavien tosiasiatietojen perusteella käyttäen kyseiseen tapaukseen parhaiten soveltuvaa arvonmäärittämismenetelmää. Valitun menetelmän tulee ottaa huomioon kohteen mahdolliset erityispiirteet.

Omaisuuden toteutuneiden tai vertailuluovutuksissa käytettyjen luovutushintatietojen puuttuessa kohteen käypä arvo määritetään laskelmilla, jotka perustuvat tosiasiatietoihin arvonmäärittämisen kohteesta. Menetelminä voidaan käyttää esimerkiksi tuottoarvo- ja kustannusarvolaskelmia. Lähtökohtaisesti omaisuuden arvoa määritettäessä sovelletaan ohjeessa esitettyjä arvostamismenetelmiä, jos ei ole perusteltua syytä niistä poikkeavan, käypään arvoon johtavan, metodin käyttämiseksi.

3.2 Tekijänoikeuksien arvostamisperiaatteet

Tekijänoikeuksien arvostamisesta tuloverotuksessa ei ole erillistä Verohallinnon ohjetta. Yllä mainitussa ohjeessa esitettyjä periaatteita on sovellettu soveltuvin osin myös tuloverotuksessa tällaisen omaisuuden arvonmäärityksessä. Kun samanlaisten oikeuksien vertailuluovutuksia ei yleensä ole, eikä muutakaan perusteltua käyvän arvon osoittavaa arvostamismenetelmää ole käytettävissä, oikeudet arvostetaan tuottoarvomenetelmää käyttäen.

Verotuskäytännössä lasketaan yksityishenkilöiden omistamien tekijänoikeuksien siirtotilanteissa niiden käypä arvo lähtökohtaisesti Verohallinnon yllämainitun ohjeen kohdassa 1.2.3. kerrotulla tuottoarvomenetelmällä. Tuottoarvomenetelmä tarkoittaa menetelmää, jolla kohteen arvo (todennäköinen luovutushinta) määritetään kohteesta käyttöaikana tulevaisuudessa todennäköisesti saatavien vuosituottojen pääomitettuna nykyarvona.

Esimerkiksi kirjailijoilla on tavallisimmin toisena sopijapuolena kustantaja, joka maksaa kirjan kirjoittajalle korvausta. Tämä arvo lasketaan pääomittamalla oikeuden todennäköinen tuotto. Pääomituksessa otetaan tapauskohtaisen selvityksen pohjalta huomioon oikeuden todennäköinen tuotto, sen kestoaika ja tuoton epävarmuuden huomioon ottava pääomituskorkokanta. Vuotuinen nettotuotto joudutaan muun tiedon puuttuessa usein määrittämään historiatietojen perusteella.

Tässä ohjeessa kuvattuun musiikintekijöiden tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuksien määräaikaiseen luovuttamiseen osakeyhtiölle liittyy sellaisia erityispiirteitä ja -ehtoja, että tällaisissa tilanteissa sovelletaan verotuksessa jäljempänä esitettyjä periaatteita. Ohjeen linjauksia ei siis voida soveltaa mahdollisten muiden oikeuksien siirtämiseen musiikintekijän osakeyhtiölle.

4 Määräajaksi luovutetun yksinomaisen käyttöoikeuden arvostaminen

4.1 Yleistä

Musiikintekijä voi luovuttaa tekijänoikeusjärjestön kanssa solmittavalla sopimuksella tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle määräajaksi, kuitenkin vähintään yhdeksi ja enintään viideksi vuodeksi.

Sen lisäksi, että oikeuksien siirron yhtiölle on perustuttava edellä kohdassa 2 käsiteltyyn sopimukseen, yhtiön oikeuksista maksaman korvauksen (lisenssimaksu) on vastattava niiden käypää arvoa. Yhtiön maksama käypä korvaus määräytyy lähtökohtaisesti sen perusteella, mikä oikeuksien tuottoarvo olisi musiikintekijälle siinä tilanteessa, että hän olisi itse valtuuttanut tekijänoikeusjärjestön hallinnoimaan oikeuksiaan YHL 5 §:n mukaisesti. Tämä vastaa tekijänoikeusjärjestön musiikintekijälle kulloinkin maksamien tekijänoikeuskorvausten arvoa.

Tekijänoikeuskorvausten kertymiselle ovat tyypillisiä kausikohtaiset erot, jotka johtuvat mm. teosten markkinasuosion vaihteluista, menestyvien teosten kerryttämistä tuottopiikeistä ja sopimuskauden aikana syntyvistä uusista teoksista sekä siitä, onko kyseessä jo pitkään toiminut vai vasta uraansa aloitteleva musiikintekijä. Tekijänoikeustuottojen kertymistä on siksi vaikeaa ennustaa luotettavasti.

Seuraavassa on esitetty perusperiaatteet tekijänoikeuskorvausten käyvän arvon laskemisesta erilaisissa tilanteissa.

4.2 Korvauksen käyvän arvon laskemisperiaatteet

4.2.1 Käyvän arvon laskemisen perusperiaatteet

Yhtiön käyttöoikeuksista musiikintekijälle maksaman käyvän korvauksen (lisenssimaksun) määrä lasketaan seuraavasti:

  • lasketaan tekijänoikeusjärjestön musiikintekijälle kalenterivuosittain tilittämien korvausten keskiarvo sopimuskauden alkua lähinnä edeltäneiltä 5 kalenterivuodelta tai näiden puuttuessa 1 - 4 kalenterivuodelta, joilta korvauksia on tilitetty (keskimääräinen vuosituotto);
  • lasketaan 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (1 - 5 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin;
  • lasketaan koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä korvaus (lisenssimaksu).

Yllä todettua tekijänoikeusjärjestön tekijälle tilittämien korvausten keskimääräistä vuosituottoa laskettaessa tarkoitetaan kunkin vuoden korvauksilla musiikintekijän saamaa nettokorvausta. Nettokorvaus saadaan vähentämällä tekijänoikeusjärjeston tilittämästä kunkin vuoden korvauksesta osakeyhtiön laskennallinen tuloverovelka (tällä hetkellä 20 %). Jäljempänä olevissa esimerkeissä tekijänoikeuskorvausten keskiarvolla tarkoitetaan laskennallisella tuloverovelalla vähennettyä määrää. Musiikintekijän aikanaan saamistaan tekijänoikeustuloista maksamia todellisia tai laskennallisia veroja ei oteta huomioon nettokorvausta laskettaessa.

Pääomituskorkokantana laskennassa käytetään aina kaavamaisesti 15 %. Edellä mainittu 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja sopimuskauden määräajan pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on esitetty vuosittain alla olevassa taulukossa:

Pääomituskerroin
Vuosien lukumääräPääomituskerroin
1 0,8696
2 1,6257
3 2,2832
4 2,8550
5 3,3522

Tekijänoikeuksien arvioitu lisenssimaksu koko sopimusajalle saadaan laskemalla keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä korvaus. Tekijänoikeuksien kunkin vuoden käypänä korvauksena pidetään suhteellista osuutta koko sopimusajalle lasketusta lisenssimaksusta (esimerkiksi neljän vuoden määräaikaisessa sopimuksessa 25 % lisenssimaksusta).

Esimerkki 1: Neljän vuoden sopimus

Make luovuttaa tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle 1.1.2018 neljän vuoden määräajaksi. Maken sopimusta edeltävien viiden kalenterivuoden aikana saamien tekijänoikeuskorvausten keskiarvo on 18.000 euroa. 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (4 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on tässä tilanteessa 2,8550. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo on 51.390 euroa (= 18.000 euroa x 2,8550). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu sopimuskauden aikana on siten 12.847,50 euroa (= 51.390 euroa / 4).

Jos sopimus alkaa muulloin kuin kalenterivuoden alussa, tekijänoikeuksien sopimuskauden kullekin vuodelle kohdistuvaksi lisenssimaksuksi katsotaan kyseiselle verovuodelle kohdistuva osa koko sopimusajalle lasketusta lisenssimaksusta.

Esimerkki 2: Tammikuun alussa 2018 alkavan viiden vuoden määräaikaisessa sopimuksessa 1/5 osa lisenssimaksusta verotetaan musiikintekijän vuoden 2018 ansiotulona.

Esimerkki 3: Elokuun alussa 2018 alkavan kolmen vuoden määräaikaisessa sopimuksessa 7/36 osaa lisenssimaksusta verotetaan musiikintekijän vuoden 2021 ansiotulona.

4.2.2 Tekijänoikeuskorvauksia jo aikaisemmin saanut musiikintekijä

Kausivaihteluiden tasaamiseksi otetaan oikeuksien käyvän arvon perusteeksi tekijänoikeusjärjestön musiikintekijälle aiemmin vuosittain maksamat tekijänoikeuskorvaukset aina viideltä oikeuksien siirtoa lähinnä edeltäneeltä täydelta kalenterivuodelta riippumatta tekijänoikeuksien luovuttamista koskevan määräaikaisen sopimuksen pituudesta (katso yllä esimerkki 1).

Jos tekijänoikeuskorvauksia jo saaneelle musiikintekijälle ei ole ennen oikeuksien siirtoa ehditty maksaa tekijänoikeuksia viiden täyden kalenterivuoden aikana, otetaan käyvän arvon perusteeksi hänelle aiemmin sopimusta edeltäneinä täysinä kalenterivuosina (1 - 4) maksetut tekijänoikeuskorvaukset riippumatta tekijänoikeuksien luovuttamista koskevan määräaikaisen sopimuksen pituudesta.

Esimerkki 4: Tekijänoikeuskorvauksia kahdelta vuodelta, neljän vuoden sopimus

Peran sopimusta edeltävien kahden kalenterivuoden aikana saamien tekijänoikeuskorvausten keskiarvo on 20.000 euroa. 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (4 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on 2,8550. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo on 57.100 euroa (= 20.000 euroa x 2,8550). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu sopimuskauden aikana on siten 14.275 euroa (= 57.100 euroa / 4).

Esimerkki 5: Tekijänoikeuskorvauksia neljältä vuodelta, joista vain kolmena korvauksia on maksettu täydeltä kalenterivuodelta, viiden vuoden sopimus

Pera on liittynyt tekijänoikeusjärjestön jäseneksi 1.5. 2014. Hän on saanut tekijänoikeuskorvauksia neljän edeltävän vuoden aikana seuraavasti:

Esimerkki tekijänoikeuskorvauksista
AjanjaksoAjanjaksona saadut tekijänoikeuskorvaukset
1.5. – 31.12.2014 5.000 euroa
1.1. – 31.12.2015 9.000 euroa
1.1. – 31.12.2016 8.500 euroa
1.1. – 31.12.2017 13.100 euroa

Pera luovuttaa tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle 1.1.2018 viiden vuoden määräajaksi. Hänen sopimusta edeltävien kolmen täyden kalenterivuoden aikana saamien tekijänoikeuskorvausten keskiarvo on 10.200 euroa (= 30.600 euroa / 3). 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (5 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on 3,3522. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo on 34.192,44 euroa (= 10.200 euroa x 3,3522). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu sopimuskauden aikana on siten 6.838,49 euroa (= 34.192,44 euroa / 5).

4.2.3 Uraansa aloitteleva musiikintekijä

Jos uraansa aloittelevalle musiikintekijälle ei ole ennen tekijänoikeuksien luovuttamista maksettu lainkaan tekijänoikeuskorvauksia, joudutaan ensimmäisen vuoden korvausten määrä arvioimaan. Laskentajakso ja sopimusaika voi tällaisessa tapauksessa olla ainoastaan vuosi.

Jos musiikintekijä ei pysty esittämään ensimmäisen vuoden korvausten määrästä muuta luotettavaa arviota, pidetään korvausten arvioituna määränä kulloinkin sopimuksentekohetkellä voimassa olevaa tekijänoikeusjärjestön tätä tarkoitusta varten laskemaa tekijänoikeuksien mediaanituloa. Tekijänoikeusjärjestö tarkistaa ja julkaisee internet-sivuillaan vuosittain tässä tarkoitetun mediaanitulon määrän. Vuodelle 2018 laskettu mediaanitulo on 1.200 euroa.

Esimerkki 6: Aloittava musiikintekijä, vuoden sopimus

Aki ei pysty arvioimaan ensimmäisenä vuonna mahdollisesti saamiensa tekijänoikeuskorvausten määrää. Tästä syystä pidetään korvausten arvioituna määränä yllä mainittua 1.200 euron mediaanituloa. 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (vuosi) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on 0,8696. Vuoden sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo (lisenssimaksu) on 1.043,52 euroa (= 1.200 euroa x 0,8696).

Ensimmäisen sopimusvuoden jälkeen musiikintekijä voi tehdä uuden sopimuksen 1 - 3 vuodelle. Uuden sopimuksen oikeuksien käyvän arvon perusteeksi otetaan ensimmäisenä vuonna maksetut tekijänoikeuskorvaukset. Jos uusi sopimus tehdään vuotta pitemmälle ajalle, tätä määrää pidetään sopimusajan keskimääräisenä vuosituottona.

Esimerkki 7: Aloittava musiikintekijä, uusi kahden vuoden sopimus

Aki solmii heti ensimmäisen sopimuksen päättymisen jälkeen kahden vuoden sopimuksen. Yhtiö sai ensimmäisenä sopimusvuonna tekijänoikeuskorvauksia 4.000 euroa. Tätä määrää pidetään uuden sopimusajan keskimääräisenä vuosituottona (katso jäljempänä kohta 6.3). 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (2 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on 1,6257. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo (lisenssimaksu) on 6.502,80 euroa (= 4.000 euroa x 1,6257). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu uuden sopimuskauden aikana on siten 3.251,40 euroa (= 6.502,80 euroa / 2).

Jos uraansa aloitteleva musiikintekijä haluaa tehdä ensimmäisen sopimuksen päättymisen jälkeen tekemänsä 1 - 3 vuoden sopimuksen määräajan päättyessä taas uuden sopimuksen, voidaan tämä sopimus tehdä 1 - 5 vuodeksi. Uuden sopimuskauden käyttöoikeuksien keskimääräisenä vuosituottona käytetään tällaisessa tapauksessa jo päättyneiden sopimuskausien (1 ja 1 - 3 vuotta) aikana maksettujen tekijänoikeuskorvausten keskiarvoa.

Esimerkki 8: Aloittava musiikintekijä, alkuun vuoden sopimus, sitten uusi kahden vuoden sopimus, jonka jälkeen uusi viiden vuoden sopimus

Aki solmii heti toisen sopimuksen päättymisen jälkeen uuden viiden vuoden sopimuksen. Yhtiö sai ensimmäisen vuoden sopimuksen aikana tekijänoikeuskorvauksia 4.000 euroa (katso jäljempänä kohta 6.3). Sitä seuranneen kahden vuoden sopimuskauden aikana yhtiö sai tekijänoikeuskorvauksia yhteensä 26.000 euroa. Uuden viiden vuoden sopimusajan keskimääräisenä vuosituottona pidetään kahden edellisen sopimuskauden aikana saatujen tekijänoikeustulojen keskiarvoa eli 10.000 euroa (= (4.000 + 26.000) / 3). 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (5 vuotta) pituuden perusteella määräytyvä pääomituskerroin on 3,3522. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo (lisenssimaksu) on 33.522 euroa (= 10.000 euroa x 3,3522). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu uuden viiden vuoden sopimuskauden aikana on siten 6.704,40 euroa (= 33.522 euroa / 5).

5 Tekijänoikeuksista maksettavan korvauksen verokohtelu

5.1 Musiikintekijän verotus

Yhtiön musiikintekijälle maksamaa tuloa (lisenssimaksua) verotetaan TVL 52 §:n nojalla tekijän ansiotulona. Tekijän ansiotulona verotettavana tulona pidetään kullekin verovuodelle kohdistuvaa ja hänelle sopimuksen mukaan maksettavaa osaa koko sopimusajalle lasketusta lisenssimaksusta.

Esimerkki 9: Neljän vuoden sopimus, sopimus alkaa 1.6.

Kikka luovuttaa tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle 1.6.2018 neljän vuoden määräajaksi. Tekijänoikeuksien käypä arvo (lisenssimaksu) koko sopimusajalle on 51.390 euroa. Kikan yhtiöltään saamat ja hänen ansiotulonaan verotettavat lisenssimaksut kohdistuvat eri verovuosille seuraavasti:

Esimerkkitaulukko
AjanjaksoAjanjaksona verotettava osa lisenssimaksusta
1.6. – 31.12.2018 7.494,38 euroa (= 51.390 euroa / 4 x 7/12)
1.1. – 31.12.2019 12.847,50 euroa (= 51.390 euroa / 4)
1.1. – 31.12.2020 12.847,50 euroa (= 51.390 euroa / 4)
1.1. – 31.12.2021 12.847,50 euroa (= 51.390 euroa / 4)
1.1. – 31.5.2022 5.353,13 euroa (= 51.390 euroa / 4 x 5/12)

Tekijän ansiotulona verotettavasta korvauksesta voidaan tehdä verotuksessa normaalit ansiotulojen verotuksessa tehtävät vähennykset.

Tekijä voi nostaa omistamastaan osakeyhtiöstä sinne luovutetuista tekijänoikeuksista ja yhtiön harjoittamasta muusta elinkeinotoiminnasta kertynyttä tuloa itselleen esimerkiksi palkkana, osinkona tai osakaslainana. Hänen nostamaansa tuloa verotetaan kyseistä tuloa koskevien säännösten ja periaatteiden mukaan normaalisti.

Musiikintekijän kalenterivuonna ennen sopimuksen tekemistä tai sen päättymisen jälkeen (jos hän ei solmi heti uutta sopimusta) tekijänoikeusjärjestöltä saamat tekijänoikeuskorvaukset verotetaan normaalisti ansiotulona TVL 52 §:n mukaisesti.

Esimerkki 10: Kikka ei halua tehdä uutta sopimusta yllä olevassa esimerkissä mainitun sopimuksen päätyttyä. Hän on saanut tekijänoikeustuloja ennen sopimusta vuonna 2018 (1.1. - 31.5.2018) yhteensä 4.000 euroa. Nämä tulot on verotettu hänen vuonna 2018 saaminaan tekijänoikeustuloina. Kikka saa sopimuksen päättymisen jälkeen vuonna 2022 (1.6. - 31.12.2022) tekijänoikeustuloja yhteensä 6.000 euroa. Nämä tulot verotetaan hänen vuonna 2022 saaminaan tekijänoikeustuloina.

5.2 Yhtiön verotus

Elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL) 4 §:n mukaan yhtiön veronalaisia elinkeinotuloja ovat elinkeinotoiminnassa rahana tai rahanarvoisena etuutena saadut tulot. Osakeyhtiön saamat tekijänoikeuskorvaukset ovat siten yhtiön elinkeinotoiminnan tuloa, jos ne liittyvät yhtiön harjoittamaan elinkeinotoimintaan. Yhtiön elinkeinotoiminnan tulona pidetään kullekin verovuodelle kohdistuvaa osaa tekijänoikeusjärjestön sille tilittämistä tekijänoikeuskorvauksista.

EVL 7 §:n mukaan vähennyskelpoisia ovat elinkeinotoiminnassa tulon hankkimisesta tai säilyttämisestä johtuneet menot ja menetykset. EVL 22 §:n mukaan meno on sen verovuoden kulua, jonka aikana sen suorittamisvelvollisuus on syntynyt. Elinkeinotoimintaa harjoittava musiikintekijän omistama osakeyhtiö voi vähentää omassa verotuksessaan tekijänoikeuksista musiikintekijälle sopimuksen mukaan kullekin vuodelle kohdistuvan lisenssimaksun.

Jos yhtiö ainoastaan saa tekijänoikeusjärjestön tilittämät korvaukset ja maksaa ne edelleen musiikintekijälle esimerkiksi lisenssimaksuina tai osinkona ilman, että yhtiö harjoittaa muuta toimintaa, verotetaan yhtiötä lähtökohtaisesti TVL:n mukaan. Yhtiön saamien tekijänoikeuskorvausten verottamisessa ja yhtiön maksamien lisenssimaksujen vähentämisessä noudatetaan myös tällöin yllä esitettyjä periaatteita. Osakeyhtiön verotuksesta on kerrottu enemmän esimerkiksi ohjeessa Tuloverotus – osakeyhtiö ja osuuskunta.

Yhtiön on toimitettava ennakkoperintälain (EPL) 25 §:n 1 momentin 2) kohdan mukaan ennakonpidätys musiikintekijälle vuosittain maksamistaan lisenssimaksuista, jos musiikintekijää ei ole merkitty ennakkoperintärekisteriin. Ennakonpidätys on toimitettava ennakkoperintäasetuksen (EPA) mukaan tekijän verokorttiin merkityn ennakonpidätysprosentin mukaisesti (EPA 10 §). Jos musiikintekijä ei toimita maksajalle verokorttia, ennakonpidätys on toimitettava 60 prosentin suuruisena (EPA 3 §).

6 Sopimuksen päättyminen ja jatkaminen

6.1 Sopimuksen päättyminen sopimuskauden kuluttua umpeen

Sopimuksen määräajan päätyttyä palautuvat sopimuksen kohteena olevat musiikintekijän tekijänoikeudet osakeyhtiöltä tekijänoikeusjärjestön hallinnoitaviksi. Tällaisessa tilanteessa oikeuksien palauttaminen ei aiheuta veroseuraamuksia musiikintekijälle eikä hänen omistamalleen osakeyhtiölle. Sopimuksen päättymisen jälkeen tekijänoikeusjärjestöltä saadut tekijänoikeustulot verotetaan normaalisti musiikintekijän ansiotulona TVL 52 §:n mukaisesti.

6.2 Sopimuksen päättyminen ennen sopimuskauden umpeen kulumista

Jos sopimus päättyy musiikintekijän kuoleman vuoksi ennen sopimuskauden umpeen kulumista, palautuvat sopimuksen kohteena olevat musiikintekijän tekijänoikeudet sopimuksen päättymishetkellä osakeyhtiöltä tekijänoikeusjärjestön hallinnoitaviksi musiikintekijän tai tämän oikeudenomistajien nimiin.

Sopimus voi päättyä ennen määräajan päättymistä myös, jos musiikintekijän osakeyhtiö tulee maksukyvyttömäksi tai hakeutuu yrityssaneeraukseen tai selvitystilaan kokonaisjärjestelyn aikana. Näissä tapauksissa järjestely päättyy riippuen päättymisen perusteesta joko silloin, kun yhtiön on todettu olevan konkurssilain (2004/120) 2 luvun 3 §:n mukaisesti maksukyvytön, yhtiötä koskeva hakemus saneerausmenettelystä on jätetty käräjäoikeudelle tai yhtiö on asetettu selvitystilaan.

Jos musiikintekijän osakeyhtiö asetetaan kokonaisjärjestelyn aikana konkurssiin, musiikintekijällä on 30 päivän kuluessa saatuaan tästä tiedon oikeus lunastaa lisenssisopimuksen mukaiset oikeudet itselleen. Lunastushinnan määrää, ellei sitä sovita, tekijänoikeusjärjestön nimeämä toimialan tunteva puolueeton asiantuntija. Lunastushinnassa otetaan huomioon jäljellä oleva lisenssikausi sekä oikeuksien tuotto-odotus lisenssikautena. Musiikintekijän maksama lunastushinta on hänelle vähennyskelpoinen meno tulonhankkimiskuluna. Kokonaisjärjestely purkautuu musiikintekijän osakeyhtiön purkauduttua konkurssin seurauksena.

Samoin sopimus päättyy kesken sopimuskauden, jos osakeyhtiön osakekanta tai osakkeisiin perustuva määräysvalta osaksikaan siirtyy muille kuin sopimuksen allekirjoittamishetkellä yhtiön omistajana oleville tahoille. Tällöin järjestely päättyy osakkeiden tai osakkeisiin perustuvan määräysvallan siirtymishetkellä.

Yllä mainituissa tilanteissa oikeuksien palauttaminen ei sinällään aiheuta veroseuraamuksia musiikintekijälle, tämän oikeudenomistajille eikä hänen omistamalleen osakeyhtiölle. Kuitenkin, jos sopimus päättyy kalenterivuoden aikana, pidetään osakeyhtiön sopimuksen päättymisvuoden veronalaisena tulona kyseisenä kalenterivuonna maksettavista tekijänoikeuskorvauksista sitä osaa, joka kohdistuu sopimuksen voimassaoloajalle kyseisenä vuonna. Musiikintekijän saamana ansiotulona verotettavana lisenssimaksuna pidetään sitä osaa kyseisen vuoden lisenssimaksusta, joka kohdistuu sopimuksen voimassaoloajalle kyseisenä vuonna. Yhtiö voi vastaavasti vähentää verotuksessaan saman määrän kyseisen vuoden lisenssimaksuna.

Esimerkki 11: Neljän vuoden sopimus, sopimus päättyy kolmantena vuonna musiikintekijän myydessä yhtiönsä osakkeet.

Anna on luovuttanut tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle 1.1.2018 neljän vuoden määräajaksi. Tekijänoikeuksien käypä arvo (lisenssimaksu) koko sopimusajalle on 60.000 euroa eli 15.000 euroa vuodessa. Anna myy yhtiönsä kaikki osakkeet Kikalle 31.8.2021 eli kesken sopimuskauden. Annan vuoden 2021 ansiotulona verotetaan hänelle sopimuksen voimassaoloaikaan 1.1. - 31.8.2021 kohdistuva osuus kyseisen vuoden lisenssimaksusta eli 10.000 euroa (= 15.000 x 8 / 12). Tämä määrä on myös yhtiön sopimuksen päättymisvuoden vähennyskelpoisen lisenssimaksun määrä.

6.3 Sopimuksen uudistaminen

Jos kokonaisjärjestelyn osapuolet haluavat uudistaa sopimuksen joko heti sen määräajan päättymisen jälkeen tai vasta myöhemmin, on tekijänoikeudet arvostettava uudestaan. Yhtiön tekijänoikeuksista tekijälle maksama käypä arvo (lisenssimaksu) lasketaan näissäkin tapauksissa edellä kohdassa 4.2 kuvatulla tavalla.

Sopimuksen uudistamisen yhteydessä pidetään käyvän arvon perusteena tekijänoikeusjärjestön yhtiölle ja musiikintekijälle aiemmin viideltä oikeuksien siirtoa edeltäneeltä kalenterivuodelta, tai näiden puuttuessa 1 - 4 kalenterivuodelta, maksamia tekijänoikeuskorvauksia.

Esimerkki 12: Sopimus tehty alkuun 3 vuodeksi, sopimus uudistetaan vasta 2 vuoden päästä uudeksi 3 vuoden sopimukseksi

Anna on luovuttanut tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden omistamalleen osakeyhtiölle 1.1.2018 kolmen vuoden määräajaksi. Annan osakeyhtiö on saanut tekijänoikeuskorvauksia sopimusaikana 2018 – 2020 yhteensä 45.000 euroa. Anna ei uudista sopimusta sen päätyttyä 31.12.2020 ja hän saa sen jälkeen tekijänoikeuskorvauksia itselleen yhteensä 10.000 euroa vuonna 2021 ja 8.500 euroa vuonna 2022. Anna päättää tehdä uuden kolmen vuoden sopimuksen tekijänoikeuksien yksinomaisen käyttöoikeuden luovuttamisesta yhtiölleen 1.1.2023.

Annan osakeyhtiön ensimmäisen kolmen vuoden sopimuksen aikana saamien tekijänoikeuskorvausten (45.000 euroa) ja Annan itse seuraavien kahden vuoden aikana saamien tekijänoikeuskorvausten (18.500 euroa) keskiarvo on 12.700 euroa (= 63.500 euroa / 5). 15 %:n mukaisen pääomituskorkokannan ja oikeuksien sopimuskauden määräajan (3 vuotta) pituuden tulona määräytyvä pääomituskerroin on tässä tilanteessa 2,2832. Koko sopimusajalle keskimääräisen vuosituoton ja pääomituskertoimen tulona määräytyvä tekijänoikeuksien käypä arvo on 28.996,64 euroa (= 12.700 euroa x 2,2832). Tekijänoikeuksien kunkin vuoden lisenssimaksu Annan uuden sopimuskauden aikana on siten 9.665,55 euroa (= 28.996,64 euroa / 3).

Tekijänoikeuksien uuden sopimuskauden kullekin vuodelle kohdistuvaksi käyväksi korvaukseksi katsotaan kyseiselle verovuodelle kohdistuva osa koko sopimusajalle lasketusta lisenssimaksusta (katso myös yllä esimerkki 9).

7 Ohjeen soveltaminen

Ohjetta sovelletaan sen voimaantulon jälkeen solmittuihin tässä ohjeessa tarkoitettuihin tekijänoikeuksien määräaikaista luovutusta koskeviin sopimuksiin tekijänoikeusjärjestön, tekijän ja yhtiön välillä.

johtava veroasiantuntija Lauri Savander

johtava veroasiantuntija Tero Määttä