Säästödirektiivi (2003/48/EY)

Antopäivä
20.3.2017
Diaarinumero
A67/200/2017
Voimassaolo
Toistaiseksi
Valtuutussäännös
Laki Verohallinnosta (503/2010) 2 § 2 mom.

Vuodesta 2016 alkaen kumottu säästödirektiivi koski tietojenvaihtoa, jolla mahdollistettiin luonnollisten henkilöiden korkotulojen verottaminen siinä Euroopan unionin jäsenvaltiossa, jossa henkilöt asuvat. Korkotuloja koskeva tietojenvaihto jäsenvaltioiden välillä tapahtuu jatkossa virka-apudirektiivin (2011/16/EU) nojalla.

Ohje korvaa aikaisemman samannimisen diarioimattoman ohjeen Säästödirektiivi (2003/48/EY) sekä 17.1.2011 annetun ohjeen ”Täydentävä ohje: säästödirektiivin mukainen ilmoittamisvelvollisuus sijoitusrahaston kautta saadun koron osalta”.

1 Säästödirektiivi on kumottu

Euroopan unionin neuvosto on 10.11.2015 antanut direktiivin (EU) 2015/2060, jolla kumotaan säästödirektiivi (2003/48/EY) 1.1.2016 alkaen.

Säästödirektiivillä kaikkien Euroopan unionin (EU) jäsenvaltioiden edellytettiin osallistuvan maasta toiseen maksettavia korkotuloja koskevaan, automaattiseen tietojenvaihtoon. Itävalta, Luxemburg ja Belgia eivät heti säästödirektiivin voimaantultua pystyneet tietojenvaihtoon. Tämän vuoksi maiden kanssa sovittiin siirtymäkaudesta, jonka aikana ne soveltaisivat erityistä lähdeveroa direktiivin tarkoittamiin korkotuloihin.

Säästödirektiivin kumoamisen taustalla on Euroopan unionin ylimmän poliittisen elimen, Eurooppa-neuvoston, tekemä linjaus siitä, että Taloudellisen yhteistyön ja kehityksen järjestön (OECD) kehittämä maailmanlaajuinen Common Reporting Standard (CRS, standardi) on automaattisen tietojenvaihdon menetelmä, jota EU tulee jatkossa soveltamaan alueellaan. Standardista kerrotaan enemmän Verohallinnon ohjeessa ns. DAC2-direktiivin voimaanpanolain sekä verotusmenettelylain 17 b ja c §:n soveltamiseksi.

Säästödirektiivin korvaa neuvoston direktiivi hallinnollisesta yhteistyöstä (2011/16/EU), jonka CRS:n mukaista tietojenvaihtoa koskeva muutosdirektiivi (2014/107/EU) on soveltamisalaltaan pääsääntöisesti laajempi kuin säästödirektiivi. Jäsenvaltioiden on sovellettava muutosdirektiivin määräyksiä 1.1.2016 alkaen ja alettava vaihtaa vuotta 2016 koskevia tietoja syyskuuhun 2017 mennessä. Itävallan sallitaan muutosdirektiivissä poiketa tästä. Se aloitti direktiivin soveltamisen vuoden myöhemmin kuin muut jäsenvaltiot. Tällä siirtymäajalla säästödirektiiviä sovellettiin edelleen Itävaltaan. Itävallan siirtyminen uuden sääntelyn piiriin on vaiheittainen. Se vaihtaa vuotta 2017 koskevia tietoja hallinnollisesta yhteistyöstä annetun direktiivin mukaisesti syyskuuhun 2018 mennessä.

Kumoamisen jälkeen useita säästödirektiivin mukaisia velvollisuuksia on tullut edelleen soveltaa 5.10.2016 saakka tai kunnes direktiivin mukaiset velvollisuudet on täytetty. Verohallinto säilyttää siksi säästödirektiiviä koskevan ohjeistuksen keskeiset osat toistaiseksi saatavilla. Ohjeen vanhempi versio sisältää myös suomalaisten toimijoiden kannalta tarpeettomaksi käyneen ohjeistuksen.

2 Kolmannet valtiot ja liitännäisalueet

Säästödirektiivin sovellettavaksi tuleminen edellytti, että myös eräät Euroopan unionin ulkopuoliset valtiot sitoutuivat soveltamaan direktiivin toimenpiteitä vastaavia toimenpiteitä. Direktiivistä puhuttaessa näistä käytetään nimitystä kolmannet valtiot, jotka ovat: Andorra, Liechtenstein, Monaco, San Marino ja Sveitsi. Kyseiset valtiot sopivat EU:n kanssa vastaavan lähdeveronperimisjärjestelmän soveltamisesta kuin mitä Belgia, Luxemburg ja Itävalta sovelsivat. Jäsenvaltiot eivät kuitenkaan olleet velvollisia lähettämään tietoja kolmansille valtioille.

Sovellettavaksi tuleminen edellytti lisäksi, että erityisten säästöverosopimuksien nojalla direktiivin määräyksiä sovellettiin myös jäsenvaltioiden ja seuraavien liitännäisalueiden (associated territories) välisissä suhteissa: Alankomaiden Antillit (nykyisin Curaçao ja Sint Maarten) Anguilla, Aruba, Brittiläiset Neitsytsaaret, Caymansaaret, Guernsey, Jersey, Mansaari, Montserrat, sekä Turks- ja Caicossaaret. Liitännäisalueiden kanssa käytyjen neuvottelujen perusteella laadittiin mallisopimukset jäsenvaltioiden ja alueiden välisten sopimusten pohjana käytettäväksi.

Kolmansien valtioiden osalta säästödirektiivin kumoaminen on johtanut muutoksiin näiden valtioiden ja EU:n välisissä säästödirektiiviä vastaavia toimenpiteitä koskevissa sopimuksissa. Sopimuksia kutsutaan nyt ”sopimuksiksi finanssitilitietojen automaattisesta vaihdosta kansainvälisten verosääntöjen noudattamisen parantamiseksi”. Uudistetut sopimukset astuivat voimaan viimeistään 1.1.2017.

Liitännäisalueista vain Sint Maarten ei ole sitoutunut vaihtamaan tietoja vuoteen 2017 mennessä. Alueeseen sovellettavassa Alankomaiden Antillien säästöverosopimuksessa (SopS 53/2005) tarkoitettua lähdeveroa voidaan periä vielä vuonna 2017. Alankomaat ja Suomi ovat noottien vaihdolla päättäneet irtisanoa kyseisen sopimuksen Curaçaoa koskien vuodesta 2017 lähtien.

3 Säästödirektiivi mahdollisti luonnollisten henkilöiden korkotulojen verottamisen asuinjäsenvaltiossa

Säästödirektiivin säätämisen tavoitteena oli, että Euroopan unionin alueella rajat ylittävät yksityishenkilöiden korot voidaan tietojenvaihdon avulla verottaa asuinjäsenvaltiossa.

Ulkomaiset korkotulot ovat kaikissa jäsenmaissa veronalaista tuloa maassa asuville (yleisesti verovelvollisille) henkilöille. Erilaisten lähdevaltiokäytäntöjen ja tiedonkulun puutteiden takia verovelvolliset pystyivät kuitenkin välttymään ulkomaisen koron verotukselta asuinvaltiossaan, eikä veroa joissain tapauksissa maksettu mihinkään maahan.

Säästödirektiivin mukaan jäsenmaiden on vaihdettava rajat ylittävistä koronmaksuista tietoja automaattisesti kuuden kuukauden kuluessa kunkin verovuoden päättymisestä. Veroviranomaiset keräävät vaihdettavat tiedot korkoja maksavilta toimijoilta eli maksuasiamiehiltä, joita ovat esimerkiksi pankit. 

Itävalta, Luxemburg ja Belgia eivät heti säästödirektiivin voimaantultua pystyneet tietojenvaihtoon, minkä vuoksi niiden kanssa sovittiin siirtymäkaudesta. Tänä aikana kyseiset valtiot eivät olleet velvollisia ilmoittamaan tietoja, vaan ne perivät koroista direktiiviin perustuvaa erityistä lähdeveroa. Veron suuruus oli siirtymäkauden kolmena ensimmäisenä vuotena 15 %, kolmena seuraavana 20 % ja tämän jälkeen 35 %. Lähdeveroa perivä valtio tilittää veron tuotosta 75 % tulonsaajan asuinvaltiolle.

Belgia siirtyi tietojenvaihtoon vuoden 2010 alusta alkaen. Luxemburg puolestaan jatkoi erityisen lähdeveron perimistä säästödirektiivin kumoamiseen saakka. Muista jäsenvaltioista poiketen Itävalta peri lähdeveroa vielä vuonna 2016.

4 Direktiivin edellyttämä sisäinen lainsäädäntö

Komissio edellytti, että direktiivin implementoimistoimet kussakin jäsenvaltiossa suoritettiin 1.1.2004 mennessä. Suomessa implementointi edellytti muutosta lakiin kansainvälisen kaksinkertaisen verotuksen poistamisesta (1552/1995, menetelmälaki). Samalla lisättiin säästödirektiiviä koskeva momentti silloiseen Verohallituksen tiedonantovelvollisuuspäätökseen ja tarkennettiin lakia rajoitetusti verovelvollisen tulon verottamisesta (627/1978, lähdeverolaki).

4.1 Menetelmälaki

Menetelmälain muutos tehtiin direktiiviin liittyvän siirtymäkauden tarpeisiin. Vuodelta 2016 toimitettavassa verotuksessa säästödirektiiviä koskevat lainkohdat voivat edelleen tulla sovellettavaksi esimerkiksi Itävallassa korosta perityn veron hyvittämiseen.

Kun Suomessa asuva henkilö saa korkoa erityistä lähdeveroa soveltavasta valtiosta, lähdevaltion vero voi olla Suomen veroa suurempi.  Menetelmälain yleisenä lähtökohtana on, että Suomessa ei hyvitetä ulkomaista veroa enempää kuin mitä Suomen vero on kyseisestä ulkomaan tulosta. Direktiivi kuitenkin edellyttää, että ulkomainen vero aina hyvitetään kokonaisuudessaan ja tarvittaessa verovelvollinen saa veronpalautuksen. Tästä johtuen menetelmälain 4 §:ään lisättiin 4 momentti, jonka mukaan direktiivitilanteessa hyvitys voi olla Suomen veroa suurempikin. Lisäksi lain 5 §:ään lisättiin 2 momentti, jonka mukaan vero voidaan vähentää myös muusta tulosta määrättävästä valtion verosta tai, siltä osin kuin veroa ei voida vähentää, palauttaa verovelvolliselle.

Edellä kohdassa 2 mainituista kolmansista valtioista sekä lähdeveroa periviltä liitännäisalueilta saatujen korkojen osalta vastaava hyvitys myönnetään samalla tavoin – siis myös siltä osin, kuin peritty vero on Suomen veroa suurempi.

4.2 Verohallinnon päätös yleisestä tiedonantovelvollisuudesta

Ilmoitusvelvollisuutta koskevat tarkemmat määräykset ovat Verohallinnon päätöksessä yleisestä tiedonantovelvollisuudesta. Vuodelle 2016 annetun päätöksen 21 §:n, ”Rajoitetusti verovelvolliselle maksetut suoritukset”, 1 momentin mukaan Euroopan unionin neuvoston säästöjen tuottamien korkotulojen verotuksesta antaman direktiivin 4 artiklassa tarkoitetun maksuasiamiehen on ilmoitettava Verohallinnolle tiedot direktiivin 6 artiklan tarkoittamista koroista ja koronsaajista. Määräykset sisältyivät ensimmäistä kertaa vuonna 2003 annetun päätöksen (1052/2003) 18 §:n 1 momenttiin. Vuoden 2017 alusta lähtien määräykset on poistettu.

Säästödirektiivin mukaisen automaattisen tietojenvaihdon jatkossa korvaava CRS-tietojenvaihto perustuu verotusmenettelystä annetun lain 17 b ja c §:ien sekä Verohallinnon finanssitilejä koskevasta tiedonantovelvollisuudesta antaman päätöksen mukaisiin vuosi-ilmoituksiin.

4.3 Lähdeverolaki

Lähdeverolain 3 §:ään lisättiin 7 momentti, jonka mukaan lähdeveroa ei ole suoritettava Euroopan unionin neuvoston säästöjen tuottamien korkotulojen verotuksesta antaman direktiivin soveltamisalaan kuuluvasta korosta, joka maksetaan Euroopan unionin jäsenvaltiossa asuvalle, direktiivin 2 artiklassa tarkoitetulle tosiasialliselle edunsaajalle.

Lainkohdassa korolla tarkoitetaan kaikkia direktiivin mukaisia suorituksia – sellaisiakin, jotka eivät ole korkoa Suomen sisäisen lainsäädännön mukaan. Direktiivi itsessään ei estänyt jäsenvaltioita perimästä alueellaan kertyvistä koroista muitakin kuin direktiivissä tarkoitettuja lähdeveroja.

5 Direktiivin mukaiset suoritukset

Direktiivin 6 artiklan mukaan direktiivissä tarkoitetaan koronmaksulla kaikenlaisiin velkasitoumuksiin liittyviä maksettuja tai tilille kirjattuja korkoja riippumatta siitä, onko niiden vakuutena kiinnitys ja liittyykö niihin oikeus osuuteen velallisen voitosta, ja erityisesti valtioiden liikkeelle laskemien arvopapereiden ja joukkovelkakirjalainojen tuottoa mukaan luettuina niihin liittyvät emissiovoitot ja palkkiot. Koron käsite direktiivissä on hyvin lavea. Kuitenkaan esimerkiksi maksun viivästymisestä aiheutuneita sakkomaksuja ei pidetä korkoina.

Esimerkkejä direktiivin mukaiseksi koronmaksuksi katsottavista suorituksista:

  1. pankkien talletustileille maksetut korot (mukaan lukien pankkien kehittämille osakesidonnaisille tileille maksetut lisäkorot, tuotot ja vastaavat erät)
  2. joukkovelkakirjalainoille maksetut korot (mukaan lukien joukkovelkakirjalainoille maksetut lisätuotot, tuotot, indeksihyvitykset ja muut vastaavat erät nimikkeestä riippumatta, samoin myynnin, takaisinoston tai lunastuksen yhteydessä kertyneet tai pääomitetut korot)
  3. mahdolliset muut indeksihyvitykset, jos kyseessä koronluontoiset erät
  4. joukkovelkakirjalainojen laina-aikana tapahtuvan myynnin yhteydessä kertyneet korot eli jälkimarkkinahyvitykset (mukaan lukien kaupan yhteydessä siirtyvät korot sekä lunastus- tai takaisinostotilanteessa maksettavan koron määrä myös siltä osin kuin suoritusta on vakiintuneen oikeuskäytännön mukaisesti verotettu luovutusvoittona)
  5. korkorahastojen (ja muiden vähintään 15 % varoistaan velkasitoumuksiin sijoittavien sijoitusrahastojen) vuotuinen tuotto
  6. korkorahastojen (ja muiden vähintään 25 % varoistaan velkasitoumuksiin sijoittavien sijoitusrahastojen) osuuksien lunastuksista tai myynnistä kertyneet tulot.

6 Direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäävät suoritukset

Edellä esitetyn mukaisesti direktiivi koskee vain velkasitoumuksiin liittyviä korkoja. On kuitenkin huomattava, että direktiivi soveltuu korkoon riippumatta siitä, onko kyse vuotuisesta korosta vai vasta velkasitoumuksen tai sijoitusrahaston rahasto-osuuden luovutuksen yhteydessä realisoituvasta korosta. Joissain tapauksissa on mahdollista, että esimerkiksi yhdistelmärahaston rahasto-osuuden arvonnousu on osittain muodostunut osakkeiden luovutusvoitoista ja osittain korkotuloista. Realisoitaessa tällainen rahasto-osuus on myös luovutusvoitoista kertynyt osuus tullut ilmoitettavaksi direktiivin tarkoittamana korkona.

Direktiivi ei sen sijaan koske mm. seuraavia suorituksia:

  • korkotuloja, joiden tosiasiallinen edunsaaja on oikeushenkilö
  • (artiklan 4.2 poikkeusta lukuun ottamatta)
  • eläke- ja vakuutusetuuksia
  • maksun viivästymisestä aiheutuvia sakkomaksuja
  • osakkeiden luovutuksesta saatua tuloa
  • valuuttakurssivoittoa.

Vuoden 2010 loppuun asti direktiivin soveltamisalan ulkopuolelle jäivät myös eräät direktiivin 15 artiklassa tarkoitetut siirtokelpoiset velkakirjat. Direktiivin 6 artiklan 6 kohdan mukaan oli lisäksi mahdollista, että jäsenvaltio jättää koronmaksun käsitteen ulkopuolelle sellaiset korot, joita sen alueelle sijoittuneet yritykset tai yhteisöt (lähinnä sijoitusrahastot) maksavat, jos tilanne on se, että yritys tai yhteisö ei ole sijoittanut yli 15 % varoistaan velkasitoumuksiin.

7 Suomessa asuvan saama korko lähdeveroa perivästä valtiosta

Siitä huolimatta, että säästödirektiivi on kumottu 1.1.2016 alkaen, koskee tämän kohdan ohjeistus vielä vuoden 2016 verotuksen osalta Itävallasta, Sveitsistä, Monacosta ja Andorrasta saatuja korkoja. Ohjeistus koskee soveltuvin osin myös korkoja niistä liitännäisalueista, jotka vuonna 2016 sovelsivat lähdeveronperimisjärjestelmää (Sint Maarten, Curaçao). Ohjeistusta on sovellettu aiemmin myös muun muassa Belgiasta ja Luxemburgista saatuihin korkoihin.

Suomella on esimerkiksi Itävallan kanssa verosopimus, jossa on sovittu koron lähdeveroksi 0 %. Direktiivi menee verosopimuksen määräysten edelle, minkä vuoksi Itävalta oli siirtymäkauden aikana velvollinen perimään direktiivin mukaisen erityisen lähdeveron Suomeen maksettavista direktiivin mukaisista koroista.

Esimerkki 1: Suomessa asuva luonnollinen henkilö saa vuoden 2016 marraskuussa joukkovelkakirjalainan korkoa Itävallasta. Korosta peritään Itävallassa direktiivin mukainen 35 %:n suuruinen erityinen lähdevero. Suomi verottaa koron 30 %:n veroasteella ja hyvittää Itävallassa perityn erityisen lähdeveron. Korkotulosta peritty lähdevero ylittää samasta tulosta Suomessa maksettavan veron määrän 5 prosenttiyksikön osalta, joka hyvitetään muista tuloista maksettavasta verosta kyseisen verovuoden verotuksessa tai palautetaan henkilölle.

Itävallan veroviranomaiset maksavat Suomeen rahasuorituksen, joka vastaa 75 % Itävallassa peritystä verosta. Itävallan on siirrettävä rahat Suomeen viimeistään 6 kk kuluessa Itävallan verovuoden päättymisestä. Koronsaajan tulee saada Itävaltalaiselta maksajalta tosite peritystä verosta. Tosite liitetään Suomen veroilmoitukseen vaadittaessa ulkomaisen veron hyvittämistä. Komissio on valmistanut mallikappaleen tositteesta (ks. Lomakkeet, Annex 6).

Jos yllä olevan esimerkin 1 henkilö haluaa välttää Itävallan lähdeveron, se on direktiivin mukaan mahdollista. Lähdeveroa perivien valtioiden ja alueiden on tullut luoda toinen tai molemmat alla olevista ”lähdeveron välttämisjärjestelmistä”, joiden nojalla lähdeveroa ei peritä, jos:

  1. tulonsaaja valtuuttaa maksuasiamiehen ilmoittamaan säädetyllä tavalla korot maksuasiamiehen jäsenvaltion (esimerkissä Itävallan) veroviranomaisille (Itävalta huolehtii siitä, miten valtuuttaminen ja ilmoittaminen toimivat);
  2. tulonsaaja esittää maksuasiamiehelle asuinjäsenvaltionsa (esimerkissä Suomi) antaman asuinpaikkatodistuksen (ks. Lomakkeet, Annex 5), josta käy edunsaajan ja maksuasiamiehen tunnistetietojen lisäksi ilmi edunsaajan tilinumero tai sellaisen puuttuessa velkasitoumuksen tunnistetiedot.

8 Lomakkeet

Säästödirektiivin tarpeisiin laadittiin Euroopan komissiossa todistus- ja lomakemalleja, joiden pohjalta Verohallinnossa tehtiin oheiset lomakkeet. Näistä Annex 6 tarkoitettiin kuitenkin käytettäväksi vain niissä maissa, joissa direktiivin mukaisista suorituksista peritään lähdevero, joten lomakkeesta ei ole tehty suomenkielistä versiota.

Jos asuinvaltiosta oli epätietoisuutta, esimerkiksi tulonsaajan ilmoittaessa asuinvaltiokseen muun valtion kuin passiinsa merkityn, maksuasiamies sai hyväksyä asuinvaltiotiedon vain, jos tulonsaaja esitti asianomaisen valtion veroviranomaisen antaman asumistodistuksen. Todistuksen antoon käytettiin lomaketta Annex 3.

Suomalaisen yhteisön ollessa säästödirektiivin tarkoittaman korkotulon saajana, voitiin puolestaan Verohallinnolta saadulla Annex 7 -lomakkeella todistaa, että yhteisöä verotettiin Suomessa elinkeinoverotuksen säännösten mukaan. Tällöin yhteisöön ei sovellettu direktiivin säännöksiä. Yhteissijoitusyritykset välttyivät vastaavasti lähdeverolta esittämällä maksajalle Annex 4 -lomakkeen.

Ohjeen kohdan 7 tarkoittamaan tilanteeseen, jossa Suomessa asuva luonnollinen henkilö haluaa välttää korosta lähdevaltiossa perittävän lähdeveron, laadittiin Annex 5 eli todistus lähdeverovapauden saamiseksi ulkomaisessa valtiossa. Tätä ja muita todistuksia voi edelleen pyytää Verohallinnolta toisen valtion verotusta varten, kun kyse on valtiosta, jossa sovelletaan erityisen lähdeveron perimismenettelyä.

Käytössä olivat siis seuraavat lomakkeet:

Annex 3, Certificate of tax residence in Finland / Todistus Suomessa asumisesta

Annex 4, Certificate for treatment as a UCITS / Todistus oikeudesta tulla kohdelluksi yhteissijoitusyrityksenä (UCITS)

Annex 5, Certificate for non-deduction of withholding tax / Todistus lähdeverovapauden saamiseksi ulkomaisessa valtiossa

Annex 6, Certificate of withholding tax enabling the elimination of the double taxation - articles 11 and 14 of council directive 2003/48/EC of 3 June 2003 on taxation of savings income in the form of interest payments ("the directive").

Annex 7, Certificate of taxation as business taxation / Todistus elinkeinotulona verottamisesta

 

johtava veroasiantuntija Tero Määttä

veroasiantuntija Julius Jämsä