Verovarasto arvonlisäverotuksessa

Ohje on päivitettävänä.

Mikä verovarasto on?

Arvonlisäverotukseen liittyvä verovarasto on ollut mahdollista perustaa Suomeen 1.1.1996 lukien. Luvan verottoman varaston pitämiseen antaa varastonpitäjän kotikunnan verovirasto. Verovarastointimenettelyyn sovellettavat arvonlisäverolain säännökset on tarkoitettu helpottamaan eräiden raaka-aineiden ketjukauppaa. Tarkoituksena on asettaa yhteisötavarat (tavaran alkuperämaa Suomi tai muu EU-valtio tai on kyse EU-alueelle tullatuista tavaroista) samaan arvonlisäverotukselliseen asemaan kuin missä tullivarastointimenettelyssä olevat tavarat ovat.

Tullivarastointimenettelyyn asetettujen EU:n ulkopuolelle menevien tavaroiden tai sieltä tulevien tavaroiden myynti sekä näihin tavaroihin kohdistuvien palveluiden myynti on ollut ja jatkossakin on arvonlisäverotonta, niin kauan kuin tavarat ovat ko. varastossa.

Verovarastointimenettelyn avulla vastaava tavaroiden myynnin arvonlisäverottomuus ulotetaan koskemaan myös tiettyjen raaka-aineiden myyntiä verovarastossa. Myös näiden tavaroiden myynti verovarastoon, maahantuonti sekä yhteisöhankinta on arvonlisäverotonta, mikäli tavarat siirretään verovarastoon. Samoin näihin tavaroihin kohdistuvien verottomassa varastossa suoritettujen palveluiden myynti on arvonlisäverotonta.

Kun tavara siirretään pois verovarastosta, suoritetaan arvonlisävero. Suoritettavan arvonlisäveron määrä tulee vastata sitä veron määrää, joka olisi kustakin vapautetusta liiketoimesta maksettu.

Verovarastointiin liittyvää verotonta tavaroiden ja palveluiden myyntiä harjoittavat verovelvolliset saavat normaaliin tapaan vähentää tuotantopanoksiin sisältyvät arvonlisäverot.

Mitä tavaroita verovarastoon voidaan laittaa?

Verovarastointimenettely koskee vain laissa erikseen lueteltuja tavaroita. Raaka-aineet ja niiden jalostusaste on määritelty EU:n tullitariffin nimikkeillä ja CN-koodeilla.

Tina, kupari, sinkki, nikkeli, alumiini, lyijy, indium, vilja, käsittelemätön riisi, öljysiemenet ja öljyhedelmät, kookospähkinät, parapähkinät, cashew-pähkinät, muut pähkinät ja oliivit, jyvät ja siemenet, paahtamaton kahvi, tee, kaakaopavut, raakasokeri, kumi, villa, kemikaalit irtolastina, mineraaliöljyt, hopea, platina, perunat, kasvisöljyt ja -rasvat, selluloosa.

Verovarastointimenettely ei koske verovarastossa käytettäviä tavaroita.

Verovarastointimenettelyä ei voida myöskään soveltaa tavaroihin, jos ne on tarkoitettu myytäväksi vähittäiskauppavaiheessa eli myytäväksi varastosta suoraan kulutukseen. Tästä poikkeuksena ja muita kuin em. raaka-aineita koskevana verovarastointimenettely on mahdollista silloin, kun on kyse ns. laivakauppiaiden varastoista (tällaiset tavarat on tarkoitettu kansainvälisessä liikenteessä olevien vesi- ja ilma-alusten varustamiseksi tai myytäviksi verotta tällaisella aluksella taikka myytäviksi satamassa tai lentokentällä sijaitsevasta verottomien tavaroiden myymälästä).

EU:n ulkopuolelta tulevat tavarat asetetaan yleensä tullivarastointimenettelyyn. Ilman verovarastointimenettelyä tavaroiden myynti Suomesta näihin laivakauppiaiden varastoihin olisi verollista.

Valmisteveron alaisten tavaroiden katsottaisiin olevan verovarastointimenettelyssä silloin, kun ne ovat valmisteverotuslain mukaisessa verottomassa varastossa. Näiden tavaroiden osalta laivakauppiaan ei siis tarvitse hakea erikseen lupaa verovirastolta, vaan valmisteverotuslain mukaan myönnetty verottoman varaston lupa riittää.

Mitä verovarastointimenettely tarkoittaa ja mitä hyötyä siitä on?

1. Tavaran myynti on veroton, kun tavara on tarkoitettu vietäväksi verovarastoon.

Suomessa tapahtuvan myynnin verottomuuden näytöksi myyjällä tulee olla kirjanpidossaan verovaraston pitäjän antama selvitys siitä, että tavarat on siirretty verovarastoon. Myyjä ilmoittaa myynnin arvonlisäverotuksen valvontailmoituksessa kohdassa ”veroton liikevaihto”.

2. Tavaran maahantuonti on veroton, kun tavara siirretään verovarastoon.

Kun yhteisön ulkopuolelta saapuvat tavarat maahan tuodaan Suomeen ja EU:n tullialueelle, maahantuontivaiheessa maksetaan tullit ym. maksut, mutta ei makseta arvonlisäveroa, mikäli tavarat siirretään verovarastoon. Verottoman maahantuonnin näytöksi tulee esittää tulliviranomaiselle verovaraston pitäjän antama selvitys siitä, että tavarat on siirretty verovarastoon.

3. Tavaran yhteisöhankinta on veroton, kun tavara siirretään verovarastoon.

Kun verovelvollinen hankkii tavaraa toisesta jäsenvaltiosta, hän tekee Suomessa verotettavan yhteisöhankinnan. Kun tavarat siirretään verovarastoon, yhteisöhankinta on veroton. Verovelvollinen ilmoittaa hankinnan valvontailmoituksessa kohdassa ”tavaraostot EU-maista”, mutta ei ilmoita tältä osin mitään kohdassa ”vero EU-tavaraostoista”.

Verottoman yhteisöhankinnan näytöksi verovelvollisella pitää olla kirjanpidossaan verovaraston pitäjän antama selvitys siitä, että tavarat on siirretty verovarastoon.

4. Verovarastointimenettelyssä olevien tavaroiden myynnistä ei suoriteta arvonlisäveroa.

Verovarastointimenettelyssä olevien tavaroiden edelleenmyynti on verotonta niin kauan kuin tavarat ovat varastossa. Verottomuuden edellytyksenä on, ettei tavaraa myyntiin liittyen siirretä verovarastosta.

Suomessa arvonlisäverovelvollinen myyjä ilmoittaa myynnit arvonlisäveron valvontailmoituksessa kohdassa ”veroton liikevaihto”.

Jos myyjä harjoittaa Suomessa vain nollaverokannan alaista myyntiä eikä harjoita yhteisömyyntiä eikä tee yhteisöhankintoja, hän vapautuu rekisteröitymis- ja ilmoituksenantovelvollisuudesta. Käytännössä vain ne myyjät vapautuvat rekisteröitymis- ja ilmoituksenantovelvollisuudesta, jotka käyvät kauppaa jo Suomessa verovarastossa olevilla tavaroilla ja joita tavaroita ei myöskään siirretä pois Suomesta.

Myynti, joka saa aikaan tavaran siirtymisen pois verovarastosta, ei ole enää veroton verovarastointisäännösten nojalla. Myynti voi olla veroton esim. vienti- tai yhteisömyyntisäännösten nojalla. Jos tavarat myydään siten, että ne siirretään Suomessa verovarastosta toiseen, myynti on veroton, koska tavarat ovat koko ajan verovarastointimenettelyssä.

5. Verovarastointimenettelyssä oleviin tavaroihin kohdistuvien palveluiden myynti on veroton, jos palvelut on suoritettu verovarastossa.

Tavaroihin kohdistuvilla palveluilla tarkoitetaan tavaroiden testaus-, puhdistus-, korjaus-, purkamis- yms. työsuorituksia. On huomattava, että jos verovarastossa olevaa tavaraa jalostetaan siten, että se ei enää ole luettelossa mainittua tavaraa, verovarastointimenettely päättyy. Verotonta on myös tavaroiden arvonmääritys, lastin purkaminen, lastaaminen, varastointi.

Tavaran kuljetus verovarastoon tai sieltä pois ei ole ko. säännöksen nojalla verotonta, koska verottomuus edellyttää, että palvelu tehdään verovarastossa. Myöskään tavaroiden kuljettaminen Suomessa sijaisevasta verovarastosta toiseen ei ole veroton, vaikka tavarat ovatkin koko ajan verovarastointimenettelyssä.

Kun verovarastointimenettely päättyy

Lähtökohtana on, että kun tavara siirretään pois verovarastointimenettelystä, siirrosta on suoritettava arvonlisäveroa. Veron suorittaminen tapahtuu muun arvonlisäverotuksen yhteydessä myös siinä tapauksessa, kun alunperin on ollut kyse maahantuonnista.

Kun tavaran omistaja siirtää verovarastossa olevaa raakaainetta valmistustoimintaansa, siirto verotetaan. Vero ilmoitetaan arvonlisäveroilmoituksessa kotimaan myynneistä suoritettavana verona ja kun raaka-aine tulee yritykselle vähennykseen oikeuttavaan käyttöön, myös vähennettävänä verona.

Jos tavaran siirto pois verovarastosta liittyy tavaran myyntiin, siirtoa ei kuitenkaan veroteta. Jos verovarastossa oleva tavara on myyty kauppaehdoin, että tavara toimitetaan pois verovarastosta, on kyse tavaran myyntiin liittyvästä siirrosta. Tällöin verotetaan vain myynti, joka voi olla verollinen (myynti kotimaahan) tai veroton (esim. myynti yhteisön ulkopuolelle tai yhteisömyynti). Näin myydyn tavaran osalta verovarastointimenettely on jo päättynyt eikä sitä tai siihen kohdistuvia palveluita voida enää myydä verotta verovarastointisäännösten nojalla, vaikka tavara vielä olisikin verovarastossa.

Siirtoa ei veroteta myöskään silloin, kun tavara siirretään suoraan yhteisön ulkopuolella.

Veron peruste ja vastuu verosta

Jos tavaran siirto pois verovarastosta liittyy tavaran myyntiin, myynnistä suoritettavan veron peruste on aivan normaalisti vastike ilman veron osuutta. Verosta on vastuussa tavaran myyjä.

Velvollinen suorittamaan veroa tavaran siirrosta on se, joka aiheuttaa varastointimenettelyn päättymisen. Siirrosta suoritettavasta verosta vastaa myös verovaraston pitäjä. Siirrosta suoritettavan veron peruste muodostuu siten, että veroa suoritetaan sama määrä kuin valtiolle olisi kertynyt ilman verovarastointimenettelyä:

Jos tavaraa ei ole verovarastossaolon aikana myyty verotta, niin tavaranomistaja (siirtäjä) on velvollinen maksamaan veroa sen määrän, joka olisi maahantuonnista, myynnistä tai yhteisöhankinnasta jouduttu suorittamaan, ellei tavaraa olisi asetettu verovarastointimenettelyyn, sekä lisäksi niiden palveluiden verot, jotka palveluista olisi jouduttu suorittamaan, elleivät tavarat olisi olleet verovarastossa.

Mikäli tavaranomistaja (siirtäjä) on hankkinut tavaran verovarastossaolon aikana (tavara on siis yhden tai useamman kerran myyty verovarastossa oloaikana), veron määrä vastaa sitä veron määrää, joka olisi maksettu viimeisestä verottomasta myynnistä, lisättynä viimeisen verottoman myynnin jälkeen suoritettujen verottomien palveluiden veroilla.

Kuka voi pitää verovarastoa ja millä ehdoilla?

Luvan verottoman varaston pitämiseen antaa varastonpitäjän kotikunnan verovirasto. Lupa myönnetään hakemuksesta. Lupahakemukseen on liitettävä varaston pohjapiirros. Hakemuslomakkeita saa verovirastoista.

Valmisteveron alaiset tavarat ovat verovarastointimenettelyssä silloin, kun ne ovat valmisteverotuslain tarkoittamassa verottomassa varastossa. Siis näiden tavaroiden osalta riittää valmisteverotuslain mukaan myönnetty verottoman varaston lupa. Mikäli verovarastossa on muita kuin valmisteveron alaisia tavaroita, joita verovarastointimenettely koskee, pitää näiden osalta hakea verovirastosta lupa verovaraston pitämiseen.

Varastonpitäjäksi voidaan hyväksyä elinkeinonharjoittaja, joka taloudellisten olosuhteidensa puolesta ja muutoinkin on sellaiseksi sopiva. Verovirasto voi vaatia asetettavaksi vakuuden veron suorittamisesta.

Hyväksyminen voidaan peruuttaa, jos hyväksymisen edellytyksiä ei enää ole tai jos lupaehtoja ei ole noudatettu. Varastonpitäjä voi siis olla tavaran valmistaja, myyjä, ostaja, maahantuoja tai itsenäinen varastonpitäjä. Verovaraston pitäminen on arvonlisäverolaissa tarkoitettua liiketoimintaa, joskin arvonlisäverotonta.

Varastonpitäjän on pidettävä varastokirjanpitoa, josta selviää varastoon pannut tavarat sekä varastosta otetut tavarat. Varastoitava tavara on säilytettävä huolellisesti ja siitä on pidettävä sellaista kirjanpitoa, joka luotettavalla tavalla osoittaa varaston tilan ja siinä tapahtuneet muutokset. Tavara on varastoitava siten, että se voidaan tarvittaessa helposti inventoida. Varastonpitäjän tulee antaa selvitykset tavaran asettamisesta verovarastoon tai tavaran olosta verovarastossa tavaran maahantuojalle, myyjälle, yhteisöhankkijalle, varastossa olevaan tavaraan kohdistuvan työsuorituksen tekijälle sekä muille tarvitseville.

Esimerkki

Suomalaisen valmistajan FI:n myynti saksalaiselle DE:lle

• 0 % (tavara toimitetaan verovarastoon)
• ilmoitetaan valvontailmoituksessa (veroton liikevaihto)

Sekä saksalaisen DE:n myynti englantilaiselle GB:lle että GB:n myynti yhdysvaltalaiselle USA:lle

• 0 % (tavara myydään verovarastossa)
• DE ja GB eivät ole rekisteröitymis- eikä ilmoituksenantovelvollisia täällä

USA:n myynti hollantilaiselle NL:lle

• 0 % (yhteisömyynti, tavara toimitetaan Suomessa olevasta verovarastosta Hollantiin)
• USA rekisteröitymis- ja ilmoituksenantovelvollinen (aloittamis-, valvonta- ja yhteenvetoilmoitukset)

Varastonpitäjä X laskuttaa varastoimiskustannukset

• 0 % (verovarastossa olevaan tavaraan kohdistuva palvelu)
• ilmoitetaan valvontailmoituksessa (veroton liikevaihto)

(Aiemmin Verohallinnon julkaisu 720)