Vahvistettu tappio ja omistajanvaihdos

Ohjeessa käsitellään vahvistettuja tappioita koskevaa poikkeuslupakäytäntöä. Ohjetta sovelletaan soveltuvin osin myös käyttämättömiin yhtiöveron hyvityksiin.

Tämä ohje korvaa Verohallituksen 4.12.1996 antaman ohjekirjeen ”Vahvistettu tappio ja omistajanvaihdos” (dnro 634/348/1996) sekä vahvistettuja tappioita, käyttämättömiä yhtiöveron hyvityksiä ja veroylijäämiä koskevaa poikkeuslupakäytäntöä käsittelevät Verohallinnon tiedotteet 2/1999 (17.2.1999) ja 12/1999 (13.9.1999). Tässä ohjeessa on otettu huomioon lainsäädännöstä johtuvat muutokset sekä poikkeuslupia koskevan oikeuskäytännön vaikutukset.

Poikkeuslupapäätöstä koskeviin muutoksenhakusäännöksiin on tullut muutoksia 1.1.2017. Muutosten vuoksi ohjeen lukua 5.3 on päivitetty.

1 Omistajanvaihdoksen vaikutus tappioiden vähentämiseen

1.1 TVL 122 §:n säännös

Tuloverolain (TVL) 122 §:ssä säädetään välittömän ja välillisen omistajanvaihdoksen vaikutuksesta TVL 119 ja 120 §:ssä tarkoitettujen tappioiden vähentämiseen sekä tappioiden vähentämistä koskevasta poikkeusluvasta ja sen myöntämisedellytyksistä.

TVL 122. §:n 1 momentin mukaan yhteisön tai elinkeinoyhtymän tappiota ei vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet sen osakkeista tai osuuksista on vaihtanut omistajaa muun saannon kuin perinnön tai testamentin vuoksi tai yli puolet sen jäsenistä on vaihtunut.  Jos tappiota tuottaneen yrityksen osakkeista tai osuuksista vähintään 20 prosenttia omistavassa yhteisössä tai yhtymässä on tapahtunut vastaava omistajanvaihdos, viimeksi mainitun yhteisön tai yhtymän omistamien osakkeiden tai osuuksien katsotaan vaihtaneen omistajaa.

Jos tappiota ei voida omistajanvaihdoksen vuoksi vähentää, yhteisö tai yhtymä voi kuitenkin hakea TVL 122 §:n 3 momentin perusteella poikkeuslupaa tappioiden vähentämiseksi omistajanvaihdoksesta huolimatta.

TVL 122 § koskee kaikkien tulolähteiden tappioita. Poikkeuslupa voidaan myöntää siten myös ainoastaan tuloverolain tai maatilatalouden tuloverolain mukaan verotetuille yhteisöille ja elinkeinoyhtymille.

Yhteisöjen ja elinkeinoyhtymien on ilmoitettava veroilmoituksellaan, onko sen osakkeista tai osuuksista yli puolet vaihtanut omistajaa välittömästi tai välillisesti tappiovuoden aikana tai sen jälkeen. TVL 122 §:ä sovelletaan myös ulkomaiseen yhteisöön tai yhtymään, joka on Suomessa verovelvollinen. Siksi myös tällaisen yhteisön tai yhtymän on ilmoitettava omistajanvaihdoksista, jos sillä on Suomessa vahvistettuja tappioita.

1.2 Omistajanvaihdos

Osakeyhtiössä omistussuhteet voivat muuttua paitsi osakekaupan, myös esimerkiksi osakeannin, osakepääoman korotuksen tai alentamisen johdosta. Osakkeiden katsotaan vaihtaneen omistajaa myös silloin, kun osakkeenomistajien keskinäiset omistussuhteet ovat muuttuneet TVL 122 §:ssä tarkoitetulla tavalla, vaikka yhtiöön ei olisi tullut lainkaan ulkopuolisia osakkaita. Myös konsernin sisällä tapahtuneet omistussuhteiden muutokset vaikuttavat tappioiden vähennysoikeuden säilymiseen, sillä konsernin sisäiset omistussuhteiden muutokset rinnastetaan luovutukseen ulkopuoliselle. 

Elinkeinoyhtymien omistajanvaihdoksissa on ratkaisevaa, onko yli puolet yhtymäosuuksista vaihtanut omistajaa. Ratkaisevaa ei siis ole se, onko yli puolet yhtiömiehistä vaihtunut. Omistussuhteet voivat muuttua esimerkiksi silloin, kun yhtiömies luovuttaa osuutensa tai yhtiöön otetaan uusi yhtiömies.

Yritysmuodon muutostilanteissa tappioiden vähennysoikeutta ei menetetä, jos muutoksessa noudatetaan tasejatkuvuutta ja yrityksen identtisyys säilyy. Identtisyyden säilyminen edellyttää ensinnäkin sitä, että toimintamuodon muutoksessa siirtyvä liiketoiminta jatkuu pääpiirteissään samanlaisena perustettavassa yrityksessä. Toiseksi edellytetään, että edeltävän yritysmuodon omaisuuden tulee pääpiirteissään siirtyä perustettavalle yritykselle. Kolmas edellytys on, että yrityksen omistajien piirissä ei saa tapahtua merkittäviä muutoksia (ks. TVL 24 § 1 momentti 1–5 k). Tämä edellyttää sitä, että yli puolet osakkeista tai osuuksista ei ole vaihtanut omistajaa tai yli puolet jäsenistä vaihtunut. Tappioiden vähennysoikeus säilyy esimerkiksi, jos avoimen yhtiön tasaosuuksin omistavat yhtiömiehet muuttavat avoimen yhtiön osakeyhtiöksi, ja molemmat tulevat osakkaiksi 50 prosentin osuudella. Jos jatkuvuutta ei noudateta tai yrityksen identtisyys ei toimintamuotoa muutettaessa säily, kyseessä ei ole TVL 24 §:n soveltamisalaan kuuluva toimintamuodon muutos. Tällaisessa tilanteessa yrityksen katsotaan purkautuvan verotuksessa ja liikkeen, ammatin taikka maa- ja metsätalouden harjoittajan lopettavan toimintansa. Purkautuvaksi tai lopettaneeksi katsottu yritys ja perustettu uusi yritys ovat eri verovelvollisia. Siten tappioiden vähennysoikeus menetetään lopullisesti.

Toimintamuodon muutosta on käsitelty tarkemmin Verohallinnon ohjeessa Toimintamuodon muutos osakeyhtiöksi (diaarinumero A146/200/2012).

1.3 Vaiheittaiset luovutukset

Yrityksen tappioita ei vähennetä, jos tappiovuoden aikana tai sen jälkeen yli puolet yrityksen osakkeista tai osuuksista on vaihtanut omistajaa (TVL 122 §). Tämä tarkoittaa, että myös vaiheittaiset omistusmuutokset vaikuttavat tappioiden käyttöoikeuteen. Omistajaa vaihtaneiden osakkeiden tai osuuksien määrää laskettaessa tulee siten ottaa huomioon tappion syntymisvuonna ja sen jälkeen tapahtuneet omistusmuutokset. Samoilla osakkeilla tehdyt kaupat otetaan kuitenkin huomioon vain kerran kutakin tappiovuotta tarkasteltaessa. Jos esimerkiksi yhden osakkaan omistusosuus säilyy koko ajan 50 prosentin suuruisena, ei vähemmistöosakkaiden omistuksissa tapahtuvilla muutoksilla ole vaikutusta tappioiden vähennysoikeuteen. 

1.4 Välillinen omistajanvaihdos

Yhteisön tai yhtymän osakkeiden tai osuuksien voidaan tietyissä tilanteissa katsoa vaihtaneen omistajaa myös silloin, kun sen osakkaana olevan yhteisön tai yhtymän omistussuhteissa tapahtuu muutoksia. TVL 122 §:n tarkoittama välillinen omistajanvaihdos tapahtuu, jos tappiollisen yrityksen osakkeista tai osuuksista vähintään 20 prosenttia omistavan yhteisön tai yhtymän osakkeista tai osuuksista yli puolet on vaihtanut omistajaa. Tällöin myös tämän omistajayhteisön tai -yhtymän omistamien tappiollisten yritysten osakkeiden tai osuuksien katsotaan vaihtaneen omistajaa.

Välillisen omistajanvaihdoksen edellytyksiä tutkittaessa vain sellaisen osakasyhteisön tai -yhtymän omistajanvaihdoksilla on merkitystä, joka omistaa 20 prosenttia tai enemmän tappiollisen yrityksen osakkeista tai osuuksista. Jos tällaisen osakasyhtiön osakkeista tai osuuksista yli puolet vaihtaa omistajaa, kyseisen osakkaan omistamien osakkeiden tai osuuksien on katsottava vaihtaneen omistajaa.

1.5 Omistajanvaihdoksen ajankohta

Omistajanvaihdos tapahtuu tavallisesti osakkeiden tai osuuksien kaupalla, jolloin osakkeita luovutetaan vastiketta vastaan. Omistusoikeuden siirtymishetki ratkaisee lähtökohtaisesti omistajanvaihdoksen ajankohdan. Yleensä omistajanvaihdoshetkeksi katsotaan sopimuksen, esimerkiksi kauppakirjan, allekirjoitushetki. Sopimuksessa on kuitenkin voitu sopia, että omistusoikeus siirtyy, kun kauppahinta on kokonaisuudessaan maksettu. Tällaisissa tapauksissa oikeuskäytännössä on katsottu omistajan vaihtuneen vasta, kun omistusoikeus on siirtynyt. Sopimuksen tekohetkellä ei siis näissä tapauksissa ole ollut merkitystä (esim. KHO 18.9.1975 T 3557, KHO 7.6.1976 T 2356 ja KHO 13.1.1977 T 88).

1.6 Pörssilistattujen yhtiöiden omistajanvaihdokset

Pörssilistatussa yhtiössä katsotaan tapahtuneen TVL 122 §:ssä tarkoitettu omistajanvaihdos, jos sen muista kuin säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevista osakkeista yli puolet on vaihtanut omistajaa (TVL 122 § 2 momentti). Siten ainoastaan muilla kuin säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevilla osakkeilla käydyillä kaupoilla on vaikutusta pörssilistatun yhtiön tappioiden vähentämiseen.

Säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olleiden osakkeiden omistajanvaihdokset eivät vaikuta tappioiden vähentämiseen, vaikka osakkeet olisi poistettu pörssilistalta ennen omistajanvaihdosvuoden päättymistä (KVL 156/1999, ei muutosta KHO 27.6.2000 T 1973).

Pörssilistatun yhtiön omistuksessa olevien osakkeiden osalta ei katsota tapahtuneen välillistä omistajanvaihdosta, jos pörssilistatun yhtiön muista kuin säännellyllä markkinalla kaupankäynnin kohteena olevista osakkeista yli puolet ei ole vaihtanut omistajaa.  Pörssiyhtiön omistama yhtiö voi siis emoyhtiön omistajanvaihdoksesta huolimatta vähentää tappionsa samoin edellytyksin kuin pörssiyhtiö itse.

Pörssilistalla tarkoitetaan tässä yhteydessä arvopaperipörssin varsinaisella pörssilistalla sekä Pre-listalla olevien yhtiöiden osakkeita. Tämä merkitsee sitä, että TVL 122 §:n 2 momentin poikkeussäännöstä ei sovelleta yhtiöihin, joiden osakkeet ovat monenkeskisen kaupankäynnin kohteena. Monenkeskisen kaupankäynnin kohteena ovat esimerkiksi osakkeet, jotka on listattu pörssin First North -listalla. 

2 Sulautumisen ja jakautumisen vaikutus yhteisöjen tappioiden vähentämiseen

Sulautumis- ja jakautumistilanteissa tappiot siirtyvät jatkuvuusperiaatteen mukaisesti vastaanottavalle yhteisölle TVL 123 §:n perusteella, jos vastaanottava yhteisö taikka sen osakkaat tai jäsenet taikka yhteisö ja sen osakkaat tai jäsenet yhdessä ovat tappiovuoden alusta lukien omistaneet yli puolet sulautuneen tai jakautuneen yhteisön osakkeista tai osuuksista. Jotta tappiot siirtyisivät sulautumisessa ja jakautumisessa TVL 123 §:n perusteella vastaanottavalle yhtiölle, sulautumisen ja jakautumisen on lisäksi täytettävä elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL) yritysjärjestelysäännösten (EVL 52 a § ja 52 c §) edellytykset (ks. KHO:2012:23).

Jos jakautuvassa tai sulautuvassa yhtiössä on tapahtunut omistajanvaihdos, jakautuva tai sulautuva yhtiö voi hakea poikkeuslupaa. Vastaanottava yhtiö voi hakea poikkeuslupaa sulautuvan tai jakautuvan yhtiön tappioille, jos oikeus tappioiden vähentämiseen on siirtynyt vastaanottavalle yhtiölle TVL 123 §:n mukaan. Poikkeuslupaa voi hakea myös sulautumisen tai jakautumisen jälkeen. Poikkeusluvan myöntämisen edellytykset tutkitaan aina hakijan kannalta.

TVL 122 §:n poikkeuslupamenettely ei koske TVL 123 §:n sulautumis- ja jakautumistilanteita. Sulautumis- ja jakautumistilanteissa tappiot siirtyvät siis vain, jos TVL 123 §:ssä säädetyt edellytykset täyttyvät. Jos TVL 123 §:n edellytykset eivät täyty, tappioiden vähentämiseen ei voi saada poikkeuslupaa.

Sulautumis- tai jakautumisvuoden verotuksen toimittamisen yhteydessä tutkitaan, siirtyvätkö tappiot TVL 123 §:n perusteella vastaanottavalle yhtiölle. Sulautumis- ja jakautumistilanteissa Verohallinto voi hakemuksesta antaa ennakkoratkaisun tappioiden siirtymisestä.

Jos tappiot ovat TVL 123 §:n perusteella siirtyneet vastaanottavalle yhteisölle, voi vastaanottava yhteisö vähentää sulautuneen tai jakautuneen yhteisön tappion samoin edellytyksin kuin sulautuva tai jakautuva yhteisö olisi saanut ne vähentää. Jos vastaanottavan yhteisön omistaja tämän jälkeen vaihtuu, vastaanottavalla yhteisöllä ei ole oikeutta vähentää myöskään sille sulautumisen tai jakautumisen kautta siirtyneitä tappioita. Poikkeuslupa voidaan kuitenkin myöntää myös näille siirtyneille tappioille.

Jos vastaanottava yhtiö hakee poikkeuslupaa käyttää sulautuneen tai jakautuneen yhtiön tappiot sulautuneessa tai jakautuneessa yhtiössä tapahtuneesta omistajanvaihdoksesta huolimatta, vastaanottavan yhtiön on selvitettävä, että TVL 123 §:n omistusosuutta koskevat edellytykset ovat täyttyneet ennen sulautumista tai jakautumista.

3 Poikkeuslupamenettely

3.1 Poikkeusluvan myöntämisen edellytykset

Verohallinto voi hakemuksen perusteella myöntää erityisistä syistä oikeuden tappion vähentämiseen omistajanvaihdoksesta huolimatta, jos se on yhteisön tai yhtymän toiminnan jatkumisen kannalta tarpeen (TVL 122 § 3 momentti).

TVL 122 §:n tarkoituksena on estää kaupankäynti yhtiön tappioilla. Silloin kun tappiot eivät ole olleet kauppatavarana, poikkeuslupa voidaan antaa, jos muut poikkeusluvan myöntämisen edellytykset täyttyvät.

Sen lisäksi että tappiot eivät saa olla kaupankäynnin kohteena, poikkeusluvan myöntäminen edellyttää, että tappioiden vähentäminen on tarpeen yhteisön tai yhtymän toiminnan jatkumisen kannalta. Tämä tarkoittaa sitä, että yhteisön tai yhtymän on jatkettava toimintaansa omistajanvaihdoksen jälkeen. Jos yhteisö tai yhtymä on käytännössä lopettanut toimintansa ja sen arvo perustuu lähinnä vahvistettuihin tappioihin, poikkeusluvan myöntämiselle ei yleensä ole perustetta. Päätös voi olla kielteinen myös tilanteessa, jossa tappiollisen yrityksen aiemmin harjoittama toiminta lopetetaan kokonaan ja yritykseen siirretään keinotekoisin järjestelyin uuden omistajan toimesta täysin uutta toimintaa. Tappiollisen yrityksen toimintaa voidaan kuitenkin kehittää omistajanvaihdoksen jälkeen. Esimerkiksi konsernin sisäiset toiminnanmuutokset eivät lähtökohtaisesti estä poikkeusluvan myöntämistä, jos tappiollisen yrityksen toiminta jatkuu niistä huolimatta.

Poikkeuslupamenettelyssä tutkitaan lisäksi, onko luvan myöntämiselle olemassa erityiset syyt. Poikkeusluvan myöntämiselle katsotaan olevan erityisiä syitä, kun omistajanvaihdos on tapahtunut liiketaloudellisista tai niihin rinnastettavista syistä. Tällaisia erityisiä syitä ovat esimerkiksi:

• sukupolvenvaihdosluovutus
• yrityksen myynti työntekijöille
• konsernin sisäiset omistajanvaihdokset
• yrityksen saneerausohjelmaan liittyvät omistajanvaihdokset
• yrityksen toiminnan jatkumisen välittömät työllisyysvaikutukset
• toimimattoman valmisyhtiön ostaminen silloin, kun uudella yhtiöllä ei ole ollut toimintaa ennen omistajanvaihdosta ja tappiot ovat syntyneet uuden omistajan aikana tapahtuneessa toiminnassa.
• omistajanvaihdoksen ansiosta tapahtuva yrityksen markkina-aseman vahvistuminen sekä yrityksen toiminnan kehittäminen, tehostaminen ja laajentaminen (esim. KHO 2010:21)

Yhteisön tai yhtymän on hakemuksessaan osoitettava, että poikkeusluvan myöntämisen edellytykset täyttyvät. Ratkaisu perustuu aina kokonaisharkintaan. Poikkeusluvan myöntämisen edellytykset arvioidaan hakemuksen ajankohdan mukaan hakijan ja sen toiminnan jatkumisen kannalta. Edellytysten täyttyessä lupa myönnetään. Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä KHO:2013:178 lupa myönnettiin, kun yhtiö oli tappioiden vähentämistä koskevassa hakemuksessaan selvittänyt, että se jatkoi omistajanvaihdoksen jälkeen toimintaansa ja että tappioiden vähentäminen oli tarpeen yhtiön toiminnan jatkumisen kannalta. Omistajanvaihdos johtui verotuksesta riippumattomista syistä, ja oli myös ilmeistä, että tappiot eivät omistajanvaihdostilanteessa muodostuneet kauppatavaraksi.

Luvan myöntämisen kannalta ei pääsääntöisesti ole merkitystä sillä, että yrityksessä on tapahtunut kaksi tai useampia omistajanvaihdoksia ennen lupahakemuksen tekemistä. Tällöin yrityksen on kuitenkin esitettävä, että poikkeusluvan myöntämisen edellytykset täyttyvät kaikkien omistajanvaihdosten osalta.

Poikkeuslupa voidaan myöntää keskinäisille kiinteistöosakeyhtiöille ja asunto-osakeyhtiöille samoin edellytyksin kuin muillekin yhteisöille.

3.2 Tappion vähentäminen yhteisön saamaa konserniavustusta vastaavalta osalta

TVL 122 §:n 4 momentin mukaan osakeyhtiö ja osuuskunta saa vähentää tappion poikkeusluvan perusteella vain siltä osin kuin yhteisön verovuoden tulo ennen tappion vähentämistä ylittää yhteisön saaman konserniavustuksen määrän. Verohallinto voi kuitenkin antaa luvan tappion vähentämiseen kokonaan, jos poikkeusluvan myöntämiseen on erityisiä syitä ja edellytykset konserniavustuksen antamiselle ovat täyttyneet jo ennen omistajanvaihdosta (laki konserniavustuksesta verotuksessa 3 §). Edellytyksenä on, että konserniavustuksen antajan ja saajan välillä on vallinnut konserniavustuslaissa vaadittu omistussuhde jo ennen TVL 122 §:n 1 momentissa tarkoitettua omistajanvaihdosta.

Lupa tappioiden vähentämiseen yhtiön saamaa konserniavustusta vastaan voidaan myöntää vain yhdelle verovuodelle kerrallaan.  Lupa tappioiden vähentämiseen yhtiön saamaa konserniavustusta vastaan tulee siis hakea tarvittaessa kultakin verovuodelta erikseen.

Lain esitöiden mukaan TVL 122 §:n 4 momentin tarkoitus ei kuitenkaan ole sallia sitä, että konserniavustus kierrätetään uudelta omistajayhtiöltä tappiolliselle yhtiölle sen tytäryhtiöiden kautta. Poikkeuslupamenettelyssä kiinnitetään huomiota säännöksen tarkoituksen toteutumiseen. Jos järjestelyn tarkoituksena on konserniavustuksen kierrättäminen, poikkeuslupaa ei myönnetä. Silloin tappiollinen yhtiö voi säännöksen estämättä vähentää tappion muilta osin, jos yhtiölle myönnetään oikeus tappion vähentämiseen TVL 122 §:n 3 momentin perusteella.

4 Poikkeuslupahakemus

TVL 122 §:n 3 momentissa tarkoitetun hakemuksen Verohallinnolle voi tehdä se yhteisö tai yhtymä, jonka tappion vähentämisestä on kysymys. Osakkeiden tai osuuksien myyjä tai ostaja ei voi tehdä hakemusta omissa nimissään. Jos poikkeuslupaa haetaan sulautuneen tai jakautuneen yhtiön tappioiden vähentämiselle, vastaanottavan yhtiön tulee olla hakijana. Poikkeuslupaa on haettava kirjallisesti.

Lupahakemuksen voi tehdä joko ennen omistajanvaihdosta tai sen jälkeen. Jos lupaa haetaan ennen omistajanvaihdosta, lupahakemuksesta tulee käydä ilmi omistajanvaihdoksen osapuolet, omistajanvaihdoksen todennäköinen tapahtumisajankohta sekä muut luovutuksen pääasialliset ehdot.  Lupahakemuksessa on lisäksi esitettävä selvitys poikkeuslupahakemuksen kohteena olevista tappioista. Poikkeuslupaa voi hakea, vaikka yhtiön omistajanvaihdostilikauden tilinpäätös ei ole valmistunut (ks. KHO 18.3.2014 T 821). Poikkeuslupahakemuksen jättämiselle ei ole laissa säädettyä määräaikaa.

Poikkeuslupahakemusten käsittelylle ei ole säädetty erityistä määräaikaa, mutta ne käsitellään mahdollisimman nopeasti sen jälkeen, kun asian ratkaisemiseksi tarvittavat selvitykset on toimitettu Verohallintoon.

Poikkeuslupahakemuksessa on esitettävä seuraavat asiat:

1.      Perustiedot hakijasta ja sen toiminnasta:

• kotipaikka
• toimiala
• perustamisajankohta
• tilikausi
• liikevaihto
• henkilöstömäärä
• muut vastaavat toiminnan laatua ja laajuutta kuvaavat tiedot
• konserniyhtiön osalta perustiedot myös konsernista, selvitys konsernirakenteesta ja hakijayhtiön toiminnallisesta asemasta konsernissa.

2.      Selvitys omistajanvaihdoksen syistä ja ajankohdasta sekä selvitys omistuksesta ennen ja jälkeen omistajanvaihdoksen

3.      Selvitys tappioista, joiden vähentämiseen oikeutta haetaan

4.      Selvitys hakijan toiminnasta ennen ja jälkeen omistajanvaihdoksen

5.      Selvitys poikkeusluvan myöntämisedellytysten täyttymisestä

6.      Selvitys konserniavustuksen antajasta ja konsernisuhteen alkamisajankohdasta, jos kyseessä on hakemus tappion vähentämiseksi yhteisön saamaa konserniavustusta vastaavalta osalta

7.      Hakijan tai asiamiehen postiosoite ja puhelinnumero mahdollisten lisäselvitysten pyytämistä varten

Poikkeuslupahakemuksen liitteet

• Asiakirjaselvitys omistajanvaihdoksesta, kuten kauppakirja, esikauppakirja tai yhtiökokouksen pöytäkirja ja kaupparekisteriote osakepääoman korotuksesta
• Hakijan viimeksi päättyneen tilikauden tilinpäätösasiakirjat toimintakertomuksineen, konserniyhtiöiden osalta lisäksi konsernin tilinpäätösasiakirjat toimintakertomuksineen, ellei niitä ole vielä annettu Verohallinnolle verotuksen toimittamista varten

Jos Verohallinnolle toimitettu asiakirja on puutteellinen tai siinä ei ole esitetty asian ratkaisemiseksi tarvittavaa selvitystä, hakijaa voidaan pyytää täydentämään hakemusta. Hakijan on toimitettava lisäselvitys annetussa määräajassa.

5 Poikkeuslupapäätös

5.1 Poikkeuslupapäätöksen sisältö ja soveltaminen

Päätös poikkeuslupahakemukseen voi olla myönteinen tai kielteinen. Hakemus voidaan myös jättää tutkimatta tai asia voi jäädä sillensä.

Poikkeuslupapäätöksessä yksilöidään ratkaisun perusteena olevat syyt. Jos poikkeuslupa annetaan ennen omistajanvaihdoksen toteutumista, päätös rajataan koskemaan tiettyä ajanjaksoa. Poikkeuslupapäätöksessä yksilöidään verovuodet, joiden tappioiden vähentämistä päätös koskee. Lainvoiman saanutta poikkeuslupapäätöstä sovelletaan verotuksessa viran puolesta. Jos hakijalle muodostuu poikkeuslupapäätöksen johdosta oikeus vähentää vahvistetut tappiot verovuonna, jonka verotus on jo päättynyt, oikaistaan verotusta verovelvollisen hyväksi.

Poikkeuslupapäätöstä ei sovelleta, jos hakijan hakemuksessaan esittämät tiedot eivät vastaa todellista tilannetta.

5.2 Päätöksestä perittävä maksu

Poikkeuslupapäätös on Verohallinnon maksullinen suorite. Maksun suuruudesta säädetään Valtiovarainministeriön asetuksella ”Verohallinnon suoritteiden maksullisuudesta”.

5.3 Muutoksenhaku

Poikkeuslupapäätöstä koskevasta muutoksenhausta säädetään verotusmenettelystä annetun lain (VML) 65 a §:ssä. Säännöstä sovelletaan 1.1.2017 ja sen jälkeen annettuihin poikkeuslupapäätöksiin.

VML 65 a §:n 2 momentin mukaan sekä hakija että Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö saavat hakea poikkeuslupapäätökseen muutosta verotuksen oikaisulautakunnalta kirjallisella oikaisuvaatimuksella. Hakijan muutoksenhakuaika on 60 päivää siitä päivästä, jona hakija on saanut tiedon päätöksestä. Muutoksenhakuaikaa laskettaessa tiedoksisaantipäivää ei oteta lukuun. Jos määräajan viimeinen päivä on pyhäpäivä tai lauantai, valitus on tehtävä viimeistään ensimmäisenä arkipäivänä sen jälkeen. Tarkemmat muutoksenhakuohjeet ovat poikkeuslupapäätöksen liitteenä. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuaika on 60 päivää päätöksen tekemisestä.

Poikkeuslupapäätöstä koskevaan oikaisulautakunnan päätökseen saa hakea muutosta valittamalla hallinto-oikeuteen. Valitusaika lasketaan samalla tavoin kuin muutoksenhaussa verotuksen oikaisulautakunnalle. Hallinto-oikeuden päätöksestä voi edelleen valittaa korkeimpaan hallinto-oikeuteen, jos korkein hallinto-oikeus myöntää valitusluvan.

Lauri Savander
johtava veroasiantuntija

Nina Salakka
veroasiantuntija