Vähennysoikeus arvonlisäverovelvollisten rekisteriin merkitsemättömältä myyjältä tapahtuneesta ostosta

Arvonlisäverotuksessa sovellettavan vähäisen liiketoiminnan ja siihen liittyvän alarajahuojennuksen euromääräiset rajat nousevat 1.1.2016. Tässä ohjeessa on vanhat euromääräiset rajat. Verovelvollisuuden alaraja nousee 10 000 euroon ja verovelvollisuuden alarajaan liittyvän veronhuojennuksen yläraja 30 000 euroon. Lisätietoa ohjeessa Arvonlisäveron alarajahuojennus.

Uutta oikeuskäytäntöä

Arvonlisäverovelvollinen ostaja saa vähentää verollista liiketoimintaansa varten toiselta arvonlisäverovelvolliselta ostamaansa tavaraan tai palveluun sisältyvän arvonlisäveron (AVL 102 §).

Ostajan vähennysoikeuden edellytyksenä on, että myyjä on arvonlisäverovelvollinen eli lain aineellisten säännösten mukaan velvollinen suorittamaan myynnistä veron. Lisäksi vähennysoikeuden edellytyksenä on, että myyjä antaa tositteen, josta ilmenee ostoon sisältyvä vero (AVL 102a §).

Korkein hallinto-oikeus on  31.12.1999 antanut päätökset taltiot 4351 ja 4352 koskien  vähennysoikeutta ostoista, jotka tapahtuivat arvonlisäverovelvollisten rekisteriin merkitsemättömiltä myyjiltä.

Päätöksissä oli kysymys siitä, että ostaja oli vähentänyt verollista liiketoimintaansa varten ostamistaan tavaroista ja palveluista niitä koskeviin ostolaskuihin merkityn arvonlisäveron. Laskuihin oli merkitty veron määrä. Yhdessä tapauksessa laskuun oli lisäksi tehty ”ALV rek.” merkintä. Myyjät eivät kuitenkaan olleet ostojen tapahtuessa merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin.

Koska myyjät olivat olleet velvollisia suorittamaan myynneistään veron, KHO katsoi, ettei ostajan vähennysoikeutta voitu evätä pelkästään sillä perusteella, ettei myyjiä ollut rekisteröity verovelvollisiksi ostojen tapahtuessa. Niissä tapauksissa, kun ostajan ei ollut väitettykään olleen tietoinen myyjän vilpillisestä menettelystä ja ostolaskuihin tehtyjen merkintöjen virheellisyydestä, ostajalla oli oikeus vähentää laskuihin merkitty vero ostoon sisältyvänä verona. Em. tapauksissa laskuihin oli merkitty veron määrä mutta ei ”ALV rek.”

KHO otti kantaa myös tapaukseen, jossa ostaja oli ollut tietoinen myyjän menettelyn vilpillisyydestä tai ostajan oli ainakin pitänyt epäillä myyjän menettelyn vilpillisyyttä. Tässä tapauksessa KHO katsoi, ettei ostajalla ollut vähennysoikeutta ostoista. Tässä tapauksessa laskuun oli merkitty sekä veron määrä että ”ALV rek.”

Tositemerkinnät ja vilpitön mieli

Vähennysoikeutta koskevat säännökset ja niiden tulkinta lähtevät siitä, että myyjää koskevat ja tämän antamassa tositteessa esitetyt tiedot vastaavat tosiasioita.

Ostajalla ei ole vähennysoikeutta pelkästään sillä perusteella, että hän on saanut myyjältä laskun tai muun tositteen, johon on merkitty ostoon sisältyvä vero. Myös tositevaatimuksen osalta vähennysoikeus edellyttää, että myyjä on lain aineellisten sääntöjen mukaan velvollinen suorittamaan myynnistään laskuun tai tositteeseen merkityn veron.

Samoja vähennysoikeuden sääntöjä ei voida sellaisenaan soveltaa, jos tiedot ovat vääriä tai menettely on muutoin vilpillistä. Jos myyjä ja ostaja suorittavat tosiasioita vastaamattomia järjestelyitä, ei ostajaa voida pitää tietämättömänä myyjän menettelyn vilpillisyydestä.

Ostajalle ei voida antaa vilpittömän mielen suojaa kun ostaja on tietoinen myyjän menettelyn vilpillisyydestä. Vilpittömän mielen suojaa ei myöskään voida antaa kun myyjän ja ostajan välillä vallinneen vuorovaikutuksen perusteella ostajan on ainakin tullut epäillä myyjän arvonlisäverovelvollisuutta koskevien tietojen oikeellisuutta. Tässä tapauksessa ostajalla ei ole oikeutta ostovähennyksen tekemiseen.

Kalenterivuoden liikevaihto enintään 50 000 markka

Tavaran tai palvelun myyjä ei ole arvonlisäverovelvollinen, jos kalenterivuoden liikevaihto on enintään 50 000 markkaa (AVL 3§). Myyjä voi kuitenkin itse hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi vaikka hänen liikevaihtonsa ei ylitä 50 000 markkaa kalenterivuodessa. Verovirasto voi merkitä tällaisen vähäisen toiminnan harjoittajan rekisteriin aikaisintaan siitä päivästä lukien, kun hakemus saapuu verovirastoon (AVL 173 § 2 mom.). Hakeutuminen edellyttää, että toimintaa harjoitetaan liiketoiminnan muodossa.

KHO:n päätöksissä ei edellä mainitunlaista tilannetta ollut ratkaistavana. Kun vähäisen liiketoiminnan harjoittaja ei lähtökohtaisesti ole arvonlisäverovelvollinen, vasta arvonlisäverovelvollisten rekisteriin merkitseminen luo verovelvollisuuden. Tämän vuoksi ostajalla ei ole vähennysoikeutta, jos vähäisen liiketoiminnan harjoittajaa ei ole merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin ja tämä tästä huolimatta tekee tositteeseen arvonlisäveroa koskevat merkinnät. Ostajan vilpittömällä mielellä ei tässä tapauksessa ole merkitystä

Kalenterivuoden liikevaihto ylittää 50 000 markkaa

Myyjä, joka harjoittaa tavaroiden ja palveluiden myyntiä liiketoiminnan muodossa ja jonka kalenterivuoden myynti ylittää 50 000 markkaa, on lain mukaan arvonlisäverovelvollinen. Jos liiketoiminnan harjoittaja, jota ei ole merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin, antaa laskun, josta ilmenee myynnistä suoritettava vero, ja ostaja on vilpittömässä mielessä, ostajalla on vähennysoikeus. Verovirasto merkitsee myyjän takautuvasti rekisteriin toiminnan aloittamisesta lukien.

Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaja

Kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaminen on rajattu arvonlisäverotuksen ulkopuolelle (AVL 27 §).  Tästä säännöstä poiketen kiinteistön käyttöoikeuden luovuttaja voi laissa lueteltujen edellytysten toteutuessa erikseen hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi tästä toiminnasta (AVL 30 §).

Yleishyödyllinen yhteisö

Yleishyödyllinen yhteisö on arvonlisäverovelvollinen vain, jos sen liiketoiminnan muodossa harjoittamasta toiminnasta saatu tulo on tuloverolain mukaista elinkeinotuloa. Tuloverolain 23 §:ssä on luettelo niistä tuloista, jotka eivät milloinkaan ole yleishyödyllisen yhteisön elinkeinotuloa. Tästä sääntelystä johtuen yhteisö voi harjoittaa laajaakin toimintaa olematta arvonlisäverovelvollinen. Vaikka tuloa ei pidetä elinkeinontulona yhteisö voi kuitenkin vapaaehtoisesti hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta toiminnasta (AVL 173 § 2 mom.).

Yleishyödyllinen yhteisö on arvonlisäverovelvollinen muusta kuin elinkeinotoiminnasta vain silloin, kun se on merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin.

Em. perusteella yleishyödylliset yhteisöt ovat melko harvoin arvonlisäverovelvollisia. Kun ostaja saa arvonlisäverollisen laskun yleishyödylliseltä yhteisöltä, ostajan tulisi tarkistaa yhteisön arvonlisäverovelvollisuus. Jos yhteisö, jota ei ole merkitty arvonlisäverovelvollisten rekisteriin, virheellisesti merkitsee laskuun arvonlisäveron, ei ostajalla ole oikeutta ostovähennyksen tekemiseen.

Arvonlisäverovelvollisten rekisteri

Tavaran tai palvelun myyjän, joka on arvonlisäverolain aineellisten säännösten mukaan velvollinen suorittamaan myynnistä veroa, on ennen verollisen toiminnan aloittamista ilmoitettava tästä verovirastolle.

Jos myyjä laiminlyö aloittamisilmoituksen tekemisen tai antaa verovelvollisuuttaan koskevia virheellisiä tietoja, verovirasto, saatuaan tiedon laiminlyönnistä tai asian todellisesta tilasta, huolehtii tällaisen verovelvollisen rekisteröinnistä. Lisäksi verovirasto valvoo, että verovelvollinen täyttää myös muut verovelvollisuudesta johtuvat velvollisuudet.

Arvonlisäverovelvollinen myyjä on velvollinen tekemään verovelvollisten välisiä liiketoimia koskeviin asiakirjoihin verovelvollisuutta osoittavan merkinnän ”ALV rek.” (AVA 4 §).

Arvonlisäverovelvollisuus on julkinen tieto. Rekisteriin merkitsemisen voi tarkistaa puhelimitse verovirastosta.