Liikkeen tai sen osan luovutuksen arvonlisäverotuksesta

Antopäivä
12.10.2005
Diaarinumero
1281/40/2005
Voimassaolo
Toistaiseksi
Valtuutussäännös
VerohallintoL (1557/95) 2 § 2 momentti

Uusi 19 a § arvonlisäverolakiin

Arvonlisäverolakia on muutettu lailla (453/2005) 1.7.2005 lukien siten, että yritysjärjestelyjä koskeva 62 § on kumottu ja lakiin on lisätty uusi 19 a §, jossa säädetään liikkeen tai sen osan luovutuksesta. Liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä tapahtuvaa tavaroiden ja palvelujen luovutusta ei enää pidetä myyntinä. Kun luovutus tapahtuu liiketoiminnan jatkajalle, joka ryhtyy käyttämään luovutettuja tavaroita ja palveluja vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen, liiketoiminnan jatkajaa pidetään luovuttajan seuraajana. Tämä merkitsee sitä, että liiketoiminnan jatkajalle siirtyvät kaikki luovuttajan arvonlisäveroon liittyvät oikeudet ja velvollisuudet, jotka koskevat siirrettyjä tavaroita ja palveluja. Uusi 19 a § on pakottava säännös samalla tavoin kuin kumottu 62 §. Kun 19 a §:n edellytykset täyttyvät, on sitä sovellettava. Liikkeen tai sen osan luovutusta koskevat tilanteet ovat samat kuin kumotun 62 §:n aikana. Tältä osin lisätietoa löytyy sivulta Arvonlisäverollisen toiminnan lopettaminen ja konkurssi.

Uudisrakentamiseen ja perusparantamiseen liittyvät vähennykset

Liikkeen tai sen osan luovuttaja ei enää suorita oman käytön veroa uudisrakentamiseen eikä perusparantamiseen liittyvistä rakentamispalveluista, kun kiinteistö, johon kustannukset kohdistuvat, luovutetaan liiketoiminnan jatkajalle vähennykseen oikeuttavaan käyttöön.

Liiketoiminnan jatkajan sen sijaan tulee arvonlisäverolain 33 §:n mukaisesti suorittaa veroa rakentamispalvelun ottamisesta omaan käyttöön, jos hän liikkeen tai sen osan luovutuksen jälkeen myy tai ottaa kiinteistön muuhun kuin vähennykseen oikeuttavaan käyttöön viiden vuoden kuluessa sen kalenterivuoden päättymisestä, jonka aikana rakentamispalvelu on valmistunut.

Marginaaliverotusmenettely

Liiketoiminnan jatkaja voi soveltaa marginaaliverotusmenettelyä liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä siirrettyihin käytettyihin tavaroihin sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineisiin samoin edellytyksin kuin luovuttaja.

Koska lain muutoksen mukaan luovuttajan ja liiketoiminnan jatkajan välillä ei enää tapahdu myyntiä, liiketoiminnan jatkajan myydessä tavaran edelleen voittomarginaalina pidetään edelleen myyntihinnan ja liikkeen luovuttajan maksaman ostohinnan erotusta. Edellä mainittu tarkoittaa sitä, että liiketoiminnan jatkaja tarvitsee luovuttajalta tiedot luovutettujen tavaroiden ostohinnoista tavarakohtaista menettelyä sovellettaessa. Verokausikohtaista voittomarginaalia sovellettaessa luovuttajan tavaroiden vastaanottoajankohtana tekemä vähennys jää voimaan liiketoiminnan jatkajan verotuksessa. Tämä tarkoittaa sitä, että liiketoiminnan jatkaja tarvitsee luovuttajalta selvityksen luovutettavien tavaroiden ostohinnoista niiltä osin kuin luovuttaja ei ole voinut käyttää ostohintoja hyväkseen omassa verotuksessaan (eli negatiivinen voittomarginaali).

Luovuttaja ei lisää tavaran ostohinnasta tekemäänsä vähennystä verokauden voittomarginaaliin liikkeen tai sen osan luovutuksen johdosta.

Esimerkki 1: (verokausikohtainen menettely)

Luovuttaja on ostanut 100 autoa yhteishintaa 10.000 euroa (100 euroa /auto). Sen jälkeen luovuttaja on myynyt 30 autoa hintaan 6.450 euroa. Luovuttajan voittomarginaali on - 3.550 euroa. Luovuttaja siirtää 70 autoa jatkajalle. Tässä tapauksessa jatkaja saa hyväkseen luovuttajan negatiivisen marginaalin 3.550 euroa. Luovuttaja antaa jatkajalle selvityksen negatiivisesta voittomarginaalista (3.550 euroa).

Esimerkki 2: (verokausikohtainen menettely)

Luovuttaja on ostanut 100 autoa yhteishintaa 10.000 euroa (100 euroa /auto). Sen jälkeen luovuttaja on myynyt 70 autoa hintaan 15.050 euroa. Luovuttajan voittomarginaali on 5.050 euroa, josta hän suorittaa veron. Luovuttaja siirtää 30 autoa jatkajalle. Jatkaja ei saa 30 auton ostohintoja (3.000 euroa) hyväkseen, koska luovuttaja on voinut käyttää ostohinnat hyväkseen. Kun jatkaja myy autot, hänelle muodostuu koko myyntihinnasta voittomarginaali, josta hän maksaa veron.

Selvitykset

Liiketoiminnan jatkaja on velvollinen antamaan luovuttajalle selvityksen siitä, että luovutettuja tavaroita ja palveluja ryhdytään käyttämään vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen.

Liikkeen tai sen osan luovuttajan on annettava liiketoiminnan jatkajalle selvitys luovutettavien käytettyjen tavaroiden sekä taide-, keräily- ja antiikkiesineiden osalta marginaaliverotusmenettelyn edellytysten olemassaolosta. Verohallitus suosittaa lisäksi, että luovuttaja antaa jatkajalle selvityksen, josta tulisi ilmetä seuraavat tiedot: selvityksen antamispäivä, luovuttajan ja luovutuksensaajan nimet, osoitteet, yritys- ja yhteisötunnukset, luovutuksen luonne sekä luovutettavien tavaroiden ostohinnat. Verokausikohtaista menettelyä sovellettaessa liiketoiminnan jatkaja tarvitsee luovuttajalta selvityksen luovutettavien tavaroiden ostohinnoista niiltä osin kuin luovuttaja ei ole voinut käyttää ostohintoja hyväkseen omassa verotuksessaan (eli negatiivinen voittomarginaali). Selvitys on tarpeellinen, jotta jatkaja voi maksaa veron oikean määräisenä.

Liikkeen tai sen osan luovuttajan on luovutettavien kiinteistöjen osalta annettava liiketoiminnan jatkajalle selvitys, josta ilmenevät selvityksen antamispäivä, luovuttajan ja luovutuksensaajan nimet, osoitteet sekä yritys- ja yhteisötunnukset, luovutuksen luonne. Lisäksi kiinteistöittäin ja uudisrakennus- ja perusparannustöittäin eriteltyinä uudis- tai perusrakentamiseen liittyneen rakentamispalvelun valmistumisvuosi sekä palvelusta vähennetyn veron perusteena ollut arvo ja itse suoritetusta palvelusta aiheutuneet kustannukset.

Arvonlisäverolain laskuja koskevia säännöksiä sovelletaan 19 a §:ssä tarkoitettuun liikkeen tai sen osan luovutukseen. Tämä tarkoittaa sitä, että liikkeen tai sen osan luovutusta koskevasta asiakirjasta tai asiakirjoista tulee ilmetä arvonlisäverolain 209 b §:n mukaiset tiedot. Laskumerkintävaatimuksista on Verohallinto antanut ohjeen Laskutusvaatimukset arvonlisäverotuksessa.

Luovutettuihin tavaroihin ja palveluihin liittyvät oikeudet ja velvollisuudet

Liiketoiminnan jatkajalle siirtyvät kaikki luovuttajan arvonlisäveroon liittyvät oikeudet ja velvollisuudet, jotka koskevat siirrettyjä tavaroita ja palveluja. Esimerkiksi jatkajalle siirtyneisiin saataviin kohdistuvat oikaisuerät kuten vuosi- ja paljousalennukset sekä luottotappiot jatkaja saa ottaa huomioon omassa arvonlisäverotuksessaan.

Jatkaja ei ole velvollinen suorittamaan veroa ennen liikkeen tai sen osan luovutusta tapahtuneesta tavaran toimittamisesta tai palvelun suorittamisesta. Jatkaja ei ole velvollinen suorittamaan veroa tavaroihin ja palveluihin liittyvistä ennakkomaksuista, jos ne ovat kertyneet luovuttajalle ennen liikkeen tai sen osan luovutusta. Molemmissa tilanteissa veron suoritusvelvollisuus on luovuttajalla arvonlisäverolain 15 §:n perusteella. Liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä luovutettavien tavaroiden ja palvelujen hankintaan sisältyvän veron vähennysoikeus on luovuttajalla, jos vähennys on arvonlisäverolain 141 §:n mukaan kohdistettava ajankohtaan ennen liikkeen tai sen osan luovutushetkeä.

Jatkaja ei vastaa ennen liikkeen tai sen osan luovutusta tapahtuneista luovutettavien tavaroiden ja palvelujen verotusta koskevista laiminlyönneistä ja virheistä, jos veron suorittamisvelvollisuus tai hankintaan liittyvän veron vähentäminen on kuulunut luovuttajalle. Mikäli luovuttaja on esimerkiksi ilmoittanut tavaran hankintaan sisältyvän veron liian suurena, jälkiverotus ja mahdolliset muut seuraamukset kohdistetaan luovuttajaan.

Luovuttajan hankintojen vähennysoikeus

Liikkeen tai sen osan luovuttajalla on oikeus vähentää luovutuksesta aiheutuneisiin hankintoihin sisältyvä vero.

Lain voimaantulo

Lain voimaantulosäännöksen mukaan lakia sovelletaan, kun luovutettu tavara on toimitettu tai palvelu suoritettu lain voimaantulopäivänä 1.7.2005 tai sen jälkeen.

Luovuttajalla ei ole oikeutta palautukseen

Ennen 1.7.2005 voimassa olleiden säännösten mukaan liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä uudisrakentamiseen ja perusparantamiseen liittyvistä rakentamispalveluista luovuttajan oli suoritettava oman käytön veroa, jos rakentamispalvelun valmistumisesta ei ollut kulunut enempää kuin viisi vuotta sen kalenterivuoden päättymisestä, jonka aikana rakentamispalvelu oli valmistunut. Liiketoiminnan jatkajalla oli vastaava vähennysoikeus omassa arvonlisäverotuksessaan. Liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä luovuttajan oli marginaaliverotettavien tavaroiden osalta lisättävä verokauden voittomarginaaliin tavaran ostohinnasta tekemänsä vähennys. Liiketoiminnan jatkaja sai vähentää luovuttajalta saamiensa tavaroiden arvon marginaaliverotettavien tavaroiden myyntihinnoista, jos tavarat tulivat edelleen myytäviksi.

Epätietoisuutta on esiintynyt siitä onko edellä mainituissa tilanteissa luovuttajalla suorittamansa veron osalta oikeus arvonlisäveron palautukseen 1.7.2005 voimaantulleen lain muutoksen vuoksi niistä liikkeen tai sen osan luovutuksista, jotka ovat tapahtuneet ennen lainmuutosta.

Verohallituksen käsityksen mukaan luovuttajalla ei ole oikeutta arvonlisäveron palautukseen, sillä veron palauttamisesta syntyisi perusteetonta etua, jos luovuttajan ennen 1.7.2005 tapahtuneen liikkeen tai sen osan luovutuksen yhteydessä suorittamat verot katsottaisiin takautuvasti aiheettomiksi. Verohallitus viittaa myös Euroopan Yhteisöjen tuomioistuimen ratkaisussa C-207/87, 14.7.1988 ilmenevään periaatteeseen. Ratkaisun mukaan huolimatta kuudennen arvonlisäverodirektiivin puutteellisesta täytäntöönpanosta jäsenvaltion lainsäädännössä myyjä ei voi vedota direktiivissä säädettyyn luovutuksen verottomuuteen, jos ostajalla oli ollut oikeus vähentää vero.


Apulaisjohtaja Anneli Kukkonen

Ylitarkastaja Anna-Mari Seppälä