Asuintalovaraus tuloverotuksessa

Tässä ohjeessa käsitellään asuintalovarausta yhteisöjen tuloverotuksessa.

1 Asuintalovaraus

Asuintalovaraus on ennakkoon tehtävä kulukirjaus asuinrakennuksen tulevien, verotuksessa vähennyskelpoisten menojen kattamiseksi. Asuintalovarauksesta säädetään asuintalovarauksesta verotuksessa annetussa laissa (asuintalovarauslaki). Laki koskee asuinrakennuksen omistavia yhteisöjä.

Asuintalovarauksella tarkoitetaan varausta, jonka yhteisö voi muodostaa vähentääkseen veronalaisesta tulostaan asuinrakennuksensa rakentamisesta, käytöstä, huollosta ja korjausrakentamisesta sekä asuinrakennukseensa liittyvän tontin huollosta ja käytöstä johtuvia verotuksessa vähennyskelpoisia menoja.

Asuintalovarauslain 1 §:n 1 momentin mukaan verotuksessa vähennyskelpoisen asuintalovarauksen voi muodostaa vain tuloverolain (TVL) 3 §:ssä tarkoitettu yhteisö. Yhteisöjä ovat muun muassa osakeyhtiö, osuuskunta, yhdistys ja säätiö.

Asuintalovarauslain 1 §:n 2 momentin mukaan yhteisö voi vähentää asuintalovarauksen ainoastaan muusta tulosta kuin elinkeinotulon verottamisesta annetun lain (EVL, elinkeinoverolaki) 1 §:n 1 momentissa tarkoitetun elinkeinotoiminnan tulosta tai maatalouden tulosta. Esimerkiksi asunto-osakeyhtiötä ja keskinäistä kiinteistöosakeyhtiötä verotetaan tuloverolain mukaan ja ne voivat vähentää asuintalovarauksen tuloverolain mukaan verotettavasta tulosta. Myös TVL 22 §:ssä tarkoitettu yleishyödyllinen yhteisö, jolla on veronalaista kiinteistötuloa, voi vähentää asuintalovarauksen tuloverolain mukaan verotettavasta tulosta. Tavallinen kiinteistöosakeyhtiö taikka muu kuin TVL 22 §:ssä tarkoitettu yleishyödyllinen yhdistys tai säätiö, joka ei harjoita elinkeinotoimintaa, mutta jota verotetaan EVL 1 §:n 2 momentin perusteella elinkeinoverolain mukaan, voi vähentää asuintalovarauksen elinkeinoverolain mukaan verotettavasta tulosta.

Asuintalovarauslain 1 §:n 2 momentin mukaan sellainen yhteisö, jonka pääasiallinen toiminta perustuu kiinteistön omistamiseen ja hallitsemiseen tai kiinteistön omistukseen perustuvaan vuokraustoimintaan, voi vähentää asuintalovarauksen myös EVL 1 §:n 1 momentissa tarkoitetun elinkeinotoiminnan tulosta, jos yhteisöllä on asuntojen uudisrakentamista, perusparantamista tai hankintaa varten myönnettyä lainaa tai korkotukea jonkin seuraavista laeista perusteella:

1. aravalaki (1189/1993);
2. aravarajoituslain (1190/1993) 2 §:n 1 momentin 1 kohdassa mainittu laki;
3. vuokra-asuntolainojen ja asumisoikeustalolainojen korkotuesta annettu laki (604/2001);
4. vuokra-asuntolainojen korkotuesta annettu laki (867/1980);
5. asumisoikeuslainatalojen korkotuesta annettu laki (1205/1993).

Yhteisö voi vähentää asuintalovarauksen verotuksessa vain silloin, kun jäljempänä kuvatut asuintalovaraukselle säädetyt edellytykset täyttyvät.

2 Asuinrakennus

Asuintalovarauslain 2 §:n 1 momentin mukaan asuinrakennuksella tarkoitetaan rakennusta, jonka huoneistojen pinta-alasta vähintään puolta käytetään vakituiseen asumistarkoitukseen verovuoden päättyessä. Huomioon otetaan ne tilat, jotka ovat yhteisön yhtiöjärjestyksessä, säännöissä tai muulla tavoin määrätty huoneistoiksi ja joista peritään tai voidaan periä vastiketta tai vuokraa. Asuinrakennuksessa voi olla myös asumista palvelevia yhteistiloja, kuten sauna ja pesutupa. Tällaiset tilat lasketaan mukaan huoneistojen pinta-alaan, jos niiden käyttöoikeus perustuu asukkaan vuokrasopimukseen tai asuinhuoneiston hallintaan oikeuttavien osakkeiden omistamiseen. Myös autotalli, joka on kiinteistön asukkaan omassa käytössä, luetaan asumiskäytössä olevaan huoneistojen pinta-alaan.

Rakennuksen pinta-alalla tarkoitetaan alaa, johon ulkomitoin lasketaan kaikkien kerrosten, kellareiden ja lämpöeristettyjen ullakkohuoneiden pinta-alat. Parvekkeita, katoksia ja tiloja, joiden vapaa korkeus on alle 160 cm, ei lasketa pinta-alaan (asuintalovarauslaki 2 § 3 momentti).

Jos rakennuksen huoneistojen pinta-alasta vähintään puolet on vakituisessa asumistarkoituksessa, rakennus katsotaan asuintalovarauslaissa tarkoitetuksi asuinrakennukseksi. Asuintalovarauksen määrä lasketaan tällöin koko rakennuksen pinta-alan perusteella eikä pelkästään vakituisessa asumistarkoituksessa olevien huoneistojen pinta-alan perusteella.

Asuintalovarauslain 2 §:n 1 momentin mukaan asuinrakennuksena ei pidetä elinkeinonharjoittajan vaihto-omaisuuteen kuuluvaa asuinrakennusta.

3 Vakituinen asumistarkoitus

Asuintalovarauslain 2 §:n 2 momentin mukaan huoneistoa katsotaan käytettävän vakituiseen asumistarkoitukseen, jos se on pääasiassa tarkoitettu tähän käyttöön eikä se ole muussa käytössä.  Huoneiston tosiasiallinen käyttö on ratkaisevaa. Jos esimerkiksi yhtiöjärjestyksessä asuinhuoneistoksi määrättyä huoneistoa käytetään toimistona, huoneisto ei ole vakituisessa asumiskäytössä. Asunnon tilapäinen tyhjillään olo esimerkiksi vuokrausta tai korjausta varten ei estä pitämästä sitä asumiskäytössä olevana. Pääasiassa vakituiseen asumiseen käytettäväksi katsotaan myös rakennus, jota on alettu rakentaa pääasiassa tähän käyttöön.

Jotta kyseessä voi olla asuintalovarauslaissa tarkoitettu asuinrakennus, asumisen tulee olla vakituista. Tämän vuoksi esimerkiksi huoneisto, jota käytetään lyhytaikaiseen vuokraustoimintaan, ei ole vakituisessa asumiskäytössä eikä sitä voida lukea asumiskäytössä olevien huoneistojen pinta-alaan.

Erilaisina palvelutaloina ja hoivakoteina toimivat rakennukset eivät ole asuintalovarauslain tarkoittamalla tavalla vakituisessa asumiskäytössä, sillä asukkaat asuvat tällaisissa rakennuksissa ensisijaisesti siellä tarjottavien palveluiden vuoksi ja kyse on pitkäaikaisista hoitopaikoista. Merkitystä ei ole sillä, että asukkaat ilmoittavat tällaisen huoneiston vakituiseksi asunnokseen. Koska palvelutalot ja hoivakodit eivät ole asuintalovarauslaissa tarkoitettuja asuinrakennuksia, yhteisö ei voi vähentää verotuksessa asuintalovarausta tällaisten rakennusten osalta. Myös oikeuskäytännössä (Vaasan hallinto-oikeus 11.6.2021 T 21/0226/4, julkaistu) on katsottu, että asuntola- tai palveluasumistoiminnassa käytetyn rakennuksen huoneistoja ei käytetty asuintalovarauslain tarkoittamassa vakituisessa asumistarkoituksessa.

4 Asuintalovarauksen muodostaminen

Asuintalovarauksen muodostaminen pienentää yhteisön verotettavaa tuloa. Asuintalovarauksen voi vähentää sen vuoden verotuksessa, jona varaus on muodostettu. Asuintalovarauslain 3 §:n mukaan asuintalovaraus tulee muodostaa yhteisön kirjanpidossa viimeistään tilinpäätöksen vahvistamisen yhteydessä. Jos asuintalovarausta ei ole tehty kirjanpidossa, sitä ei voi vähentää verotuksessa.

Verovuonna tehtävän asuintalovarauksen enimmäismäärä on 68 euroa asuinrakennuksen pinta-alan neliömetriä kohden. Alle 3 500 euron suuruinen asuintalovaraus ei ole verotuksessa vähennyskelpoinen. Asuintalovarausta ei voi vähentää verotuksessa myöskään silloin, jos asuinrakennuksen pinta-ala on alle 200 neliömetriä.

Yhteisön tulee ilmoittaa asuintalovarauksen muodostaminen veroilmoituslomakkeilla. Yhteisön tulee pystyä selvittämään, että asuintalovarauslaissa säädetyt edellytykset asuintalovarauksen muodostamiselle täyttyvät.

Asuintalovarauslain 7 §:n nojalla asuintalovarausta ei oteta vähennyksenä huomioon vahvistettaessa tuloverolaissa tai elinkeinoverolaissa tarkoitettua tappiota.

5 Asuintalovarauksen käyttäminen

Asuintalovarausta voi käyttää asuinrakennuksen rakentamisesta, käytöstä, huollosta, perusparantamisesta ja vuosikorjauksista aiheutuvien verotuksessa vähennyskelpoisten menojen kattamiseen. Lisäksi asuintalovarausta voi käyttää asuinrakennukseen liittyvän tontin huollosta ja käytöstä johtuviin verotuksessa vähennyskelpoisiin menoihin. Asuintalovarausta ei voi käyttää esimerkiksi tontin hankintahinnan kattamiseen tai korkomenoihin.

Asuintalovarauslain 4 §:n 1 momentin mukaan asuintalovaraus on käytettävä laissa tarkoitettujen menojen kattamiseen kymmenen verovuoden kuluessa sen verovuoden päättymisestä, jolta toimitetussa verotuksessa asuintalovaraus on vähennetty. Asuinrakennuksen ei tarvitse olla sama asuinrakennus, jonka perusteella asuintalovaraus on aikanaan tehty. Eri verovuosina tehdyt asuintalovaraukset on käytettävä siinä järjestyksessä kuin ne on tehty. Aiemmin tehdyn asuintalovarauksen voi käyttää samana verovuonna kuin muodostetaan uusi asuintalovaraus.

Asuintalovarauslain 4 §:n mukaan menot, joiden kattamiseen asuintalovarausta käytetään, eivät ole verotuksessa vähennyskelpoisia. Jos asuintalovarausta on käytetty sellaisen menon kattamiseen, joka vähennettäisiin verotuksessa vuosittain tehtävin poistoin, poistot hyväksytään vain menon ja asuintalovarauksesta sen kattamiseen käytetyn määrän erotuksesta.

Yhteisön tulee antaa veroilmoituslomakkeilla pyydetyt tiedot asuintalovarauksen käyttämisestä. Lisäksi yhteisön tulee pystyä selvittämään, että asuintalovarausta on käytetty asuintalovarauslain mukaisesti.

6 Asuintalovarauksen tulouttaminen

Asuintalovarauslain 6 §:n 1 momentin mukaan käyttämättä jäänyt asuintalovaraus luetaan yhteisön tuloksi sen verovuoden verotuksessa, jolloin asuintalovaraus olisi viimeistään pitänyt käyttää.

Jos rakennuksen käyttö asumistarkoitukseen lakkaa, asuinrakennus tuhoutuu tai yhteisö lakkaa omistamasta asuintalovarauslaissa tarkoitettuja asuinrakennuksia, asuintalovaraus luetaan yhteisön tuloksi sinä verovuonna, kun yhteisö ei omista enää yhtäkään asuintalovarauslain edellytykset täyttävää asuinrakennusta. Jos yhteisö puretaan, asuintalovaraus luetaan yhteisön tuloksi sinä verovuonna, jona päätös yhteisön purkamisesta on tehty.

johtava veroasiantuntija Sami Varonen

johtava veroasiantuntija Riikka Rintala