Veron kiertämistä koskevan säännöksen soveltuminen ennakkoperinnässä
Avainsanat:
- Diaarinumero
- A58/200/2013
- Voimassaolo
- - 31.12.2016
Kannanotto on kumottu 1.1.2017 oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetun lain (OVML) säätämisen vuoksi. Ennakkoperintälain 1 a §:n 1 momentin perusteella suorituksen maksajaan sovellettavasta verotusmenettelystä ja muutoksenhausta säädetään oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetussa laissa. Oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetun lain 10 §:ssä on säädetään veron kiertämisestä.
Asian kuvaus
Ennakkoperintälaissa ei ole omaa veron kiertämistä koskevaa säännöstä. Voidaanko verotusmenettelystä annetun lain 28 §:n säännöstä veron kiertämisestä soveltaa ennakkoperinnässä?
Taustaa
Verotusmenettelystä annetun lain (VML) 28 §:ssä säädetään veron kiertämisestä. Lainkohdan 1 momentti kuuluu seuraavasti:
Jos jollekin olosuhteelle tai toimenpiteelle on annettu sellainen oikeudellinen muoto, joka ei vastaa asian varsinaista luonnetta tai tarkoitusta, on verotusta toimitettaessa meneteltävä niin kuin asiassa olisi käytetty oikeaa muotoa. Jos kauppahinta, muu vastike tai suoritusaika on kauppa- tai muussa sopimuksessa määrätty taikka muuhun toimenpiteeseen on ryhdytty ilmeisesti siinä tarkoituksessa, että suoritettavasta verosta vapauduttaisiin, voidaan verotettava tulo ja omaisuus arvioida.
Verotusmenettelystä annetun lain 1 §:n 1 momentissa luetellaan ne verot, joihin kyseistä lakia sovelletaan. Lainkohdassa on mainittu valtion tulovero ja yhteisön tulovero sekä eräät muut tulon perusteella kannettavat verot. Sanamuodon perusteella lain säännöksiä sovelletaan aina silloin, kun kyse on lain soveltamisalaan kuuluvaan verosta. Sillä seikalla, onko kyse ennakkoperinnästä vai verotuksen toimittamisesta, ei ole lain sanamuodon perusteella merkitystä.
Ennakkoperintälain esitöissä on nimenomaisesti todettu, että ”ennakkoperintä on osa verotusmenettelyä ja siitä annettua lakia voidaan soveltaa myös ennakkoperintään. Tämän vuoksi ennakkoperintälakiin ei ole tarpeen ottaa säännöksiä, jotka sisältyvät verotusmenettelystä annettuun lakiin ja soveltuvat sellaisinaan myös ennakkoperintämenettelyyn” (katso HE 202/1996 vp, Yleisperustelut, kohta 2.2.). Lain esitöiden perusteella VML 28 §:ää voidaan soveltaa myös ennakkoperinnässä.
Oikeuskäytännössä on myös sovellettu VML 28 §:ää ennakkoperinnässä, joskaan tämä ei ole ollut kovin yleistä. Säännöstä on sovellettu ainakin korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa KHO 28.4.2010 taltio 927.
KHO 28.4.2010 taltio 927: A Oy oli vuokrannut työntekijänsä B:n työsuhdeasunnoksi C Oy:n omistaman kiinteistön. C Oy, jonka osakkeet omisti B ja hänen puolisonsa yhdessä, oli vuokrannut kiinteistön A Oy:lle. A Oy oli maksanut kiinteistöstä vuokran lisäksi kiinteistön käytöstä aiheutuneet menot. A Oy oli palkkakirjanpidossaan käsitellyt B:lle näin annettua etua verohallituksen luontoisetupäätöksessä määriteltynä asuntoetuna.
C Oy oli ollut kokonaan B:n ja hänen puolisonsa omistuksessa. A Oy:n eli B:n työnantajan maksama vuokra ja muut maksut olivat näin ollen tulleet B:n eduksi eli työnantaja oli käytännössä suorittanut vuokraa B:n ja hänen perheensä omistamasta asunnosta sekä maksanut B:n ja hänen perheensä elantokuluja. Olosuhteelle oli näin meneteltäessä annettu sellainen oikeudellinen muoto, joka ei vastannut asian varsinaista luonnetta, eikä kyse siten ollut verohallituksen päätöksen mukaisesta asuntoedusta. A Oy:n maksamat vuokrat ja kiinteistön käyttökustannukset olivat siten kokonaisuudessaan B:n palkkatuloa, josta A Oy:n olisi tullut toimittaa ennakonpidätys ja suorittaa työnantajan sosiaaliturvamaksu. Verovuodet 2002–2006.
Ennakkoperintälaki 9, 13, 14 ja 38 §
Laki työnantajan sosiaaliturvamaksusta 1 § (1207/2001, 705/2003, 1226/2004 ja 1114/2005), 2 § (1207/2001 ja 1149/2003), 4 § (1114/2005) ja 10 §
Tuloverolaki 64 §
Laki verotusmenettelystä 28 §
Kannanotto
Ottaen huomioon lain sanamuoto, esityöt ja mainittu korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu, ei sinänsä ole mitään estettä soveltaa verotusmenettelystä annetun lain 28 §:ää myös kyseisen lain soveltamisalaan kuuluvan veron (tuloverot ja sairausvakuutusmaksu) ennakkoperinnässä. Säännöksen soveltaminen ratkaistaan tapauskohtaisesti.
Pääsääntöisesti ennakkoperintää koskevat kysymykset (esim. palkkaa vai työkorvausta) ratkaistaan kuitenkin normaalilla laintulkinnalla, ilman veron kiertämistä koskevan säännöksen soveltamista. Erityisesti ennakkoperintää koskevissa ennakkoratkaisuissa säännöstä ei ole tarvetta soveltaa, vaan ratkaisut voidaan perustella pelkästään ennakkoperintälain säännöksillä.
Sen sijaan maksuunpanopäätöksissä ja muussa jälkikäteisessä arvioinnissa veron kiertämistä koskeva säännös voi helpommin tulla sovellettavaksi.
Johtava veroasiantuntija Tero Määttä
Ylitarkastaja Janne Myllymäki