Luovutusvoiton määrän laskeminen

Voimassaolo
Vuodesta 2012 alkaen−25.11.2014

Luovutusvoiton määrä

Omaisuuden luovutuksesta saadun voiton määrä lasketaan siten, että luovutushinnasta vähennetään omaisuuden hankintamenon poistamatta olevan osan ja voiton hankkimisesta olleiden menojen yhteismäärä.

Muun verovelvollisen kuin yhteisön tai avoimen yhtiön taikka kommandiittiyhtiön saamasta luovutushinnasta vähennettävä määrä on TVL 46.1 §:n (728/2004) mukaan kuitenkin aina vähintään 20 % luovutushinnasta. Jos luovutettu omaisuus on ollut luovuttajalla vähintään 10 vuoden ajan, vähennettävä määrä on vähintään 40 % luovutushinnasta (ns. hankintameno-olettama).

Pääsääntönä on todellisen luovutusvoiton määrän laskeminen. Todellisen hankintamenon ja voiton hankkimisesta johtuneiden menojen sijasta voivat luonnollinen henkilö, kotimainen kuolipesä ja yhteisetuus käyttää hankintameno-olettamaa.

Inflaatiosta johtuvaa omaisuuden arvonnousua ei oteta erikseen huomioon myyntivoiton määrää alentavana tekijänä.

Markkamääräiset hankintahinnat muunnetaan euromääräisiksi kertoimella 5,94573.

Todellinen hankintameno

Hyödykkeen hankintameno koostuu yleensä myyjälle suoritetusta kauppahinnasta ja luovutetun omaisuuden ostoon välittömästi liittyvistä kustannuksista. Tässä tarkoitettuja ostoon liittyviä kustannuksia ovat esim. varainsiirtovero tai lainhuudatusleimavero ja muut lainhuudatuksesta aiheutuneet menot tai osakkeiden siirrosta suoritettu leimavero tai varainsiirtovero, välitys-, tarkastus-, arviointi- ja asianajopalkkiot sekä kuljetus-, asennus-, puhdistus- yms. menot. Jos omaisuuden hankintamenosta on tehty poistoja, jotka on vähennetty verotuksessa, luovutusvoittoa laskettaessa vähennetään hankintamenon poistamatta oleva osa.

Kiinteistön hankintamenoa ovat myös verovelvolliselle kiinteistön rakentamisesta aiheutuneet menot, kuten palkka-, tarvike- yms. menot. Verovelvollisen oman työn arvoa ei oteta huomioon hankintamenoa laskettaessa. Oman työn arvo tulee siten verotetuksi luovutuksen yhteydessä, jos luovutusvoittoa syntyy.

Vaihdossa saadun hyödykkeen hankintameno muodostuu vaihdossa luovutetun esineen käyvästä arvosta ja sen lisäksi mahdollisesti annetusta rahasuorituksesta sekä vaihtoon välittömästi liittyvistä kustannuksista.

Perusparannusmenot

Hankintamenoon luetaan myös omaisuuden perusparannusmenot verovelvollisen omistusajalta (TVL 47.1 §). Tällaisia ovat menot omaisuuden arvoa parantavista toimenpiteistä, kuten huoneiston tai rakennuksen varustetason, tilankäytön tai rakennusmateriaalien tason parantamisesta.

Menot välittömästi ostamisen jälkeen suoritetuista korjauksista katsotaan hankintamenoon lisättäviksi perusparannusmenoiksi, vaikka samanlaisista toimenpiteistä myöhemmin omistusaikana aiheutuvia menoja pidetään seuraavassa kohdassa tarkoitettuina tavallisina korjausmenoina (esim. KHO 1992/1849). Vuokratuloa koskevassa päätöksessä KHO 2000/2157 on samoin katsottu hankintamenoon rinnastettaviksi kulut, jotka olivat aiheutuneet maalaus-, tapetointi- yms. korjaustöistä, joita oli tehty testamentilla saadussa huoneistossa omistajanvaihdoksen jälkeen, mutta ennen huoneiston ottamista vuokrauskäyttöön. Perusparannusmenoiksi katsotut korjausmenot kasvattavat omaisuuden hankintamenoa.

Vuokratuloa koskevassa päätöksessä KHO 2001/51 hyväksyttiin perusparannusmenoiksi katsottu parvekelasien hankintameno vähennettäväksi poistoina huoneistosta saadusta vuokratulosta. Luovutusvoiton verotuksessa saadaan vähentää verotuksessa poistamatta oleva osa. (Ks. Vuokrakuluista tehtävät vähennykset.)

Verovelvollisen asunnon tai vapaa-ajan asunnon perusparannuksen työkustannusten perusteella on voitu tehdä kotitalousvähennys. Perusparannusmenot saadaan lukea omaisuuden hankintamenoon siitä huolimatta, että samojen menojen perusteella on myönnetty kotitalousvähennys.

Korjausmenot

Tavallisia korjausmenoja, jotka johtuvat omaisuuden kulumisesta verovelvollisen omistusaikana, ei lueta hankintamenoon. Tällaisia korjausmenoja ovat esim. huoneiston maalaamisesta, tapetoinnista tai kuluneen laitteen uusimisesta aiheutuneet kustannukset. Korjaustoimenpiteisiin voi sisältyä myös hyödykkeen parantamista. Jos esimerkiksi kylpyhuoneen korjauksen yhteydessä huoneistoon rakennetaan sauna, kustannukset saunan rakentamisesta katsotaan perusparannusmenoiksi.

Asunto-osake

Asunto-osakkeiden hankintamenoksi katsotaan myös osakkaan yhtiöön tekemät lisäsijoitukset. Tällaisia ovat esim. erikseen muodostettuun lainanlyhennys- tai perusparannusrahastoon suoritetut erät, jotka on asianmukaisesti rahastoitu.

Rahoitusvastiketta, jonka yhtiö on tulouttanut, ei yleensä lueta hankintamenoon (ks. kuitenkin KHO 1971 II 556, jossa osakkaalla oli yhtiöjärjestyksen mukaan oikeus suorittaa osakkeitaan rasittava osuus yhtiön veloista). Osakkaan suorittama osuus suurehkosta korjaustyöstä aiheutuneesta yhtiölainasta luettiin osakkeiden hankintamenoon tapauksessa KHO 2004/3113. Asiassa ei ollut merkitystä sillä, miten osakkaan suoritusta oli käsitelty yhtiön kirjanpidossa.

Yhtiön tuloksi kirjatut rahoitusvastikkeet on katsottu osakkeiden hankintahinnaksi tapauksissa, joissa järjestelyä on pidetty veronkiertona (ks. Asuntoyhtiön ja osakkaan väliset järjestelyt ohjeesta Verosuunnittelua vai veron kiertämistä). Vuokravastike voidaan lukea luovutusvoiton vähennykseksi myyntiajalta tai myyntiä varten suoritetun korjauksen ajalta, jos huoneisto on mainittuna aikana ollut myyntiä varten tyhjänä.

Uuden asunnon hankkija on tietyin edellytyksin voinut hakemuksesta saada valtiokonttorin maksamaa arvonlisäveroavustusta, joka on tarkoitettu arvonlisäverosta aiheutuneiden lisäkustannusten korvaukseksi (VNp arvonlisäveroavustuksen myöntämisperusteista, 285/94). Arvonlisäveroavustus pienentää asunnon hankintamenoa (vrt. TVL 143.9 §).

Puhelinosuuskunnan osuustodistus

Keskusverolautakunta (KVL) on ratkaisussaan nro 1999/38 katsonut puhelinosuuskunnan osuustodistuksen hankintamenoksi osuusmaksun ja liittymismaksun yhteismäärän tapauksessa, jossa osuustodistus ja osuusliittymäsopimus oli erotettu toisistaan. Ratkaisun lopputuloksen kannalta merkityksellistä oli, että osuusliittymäsopimusta ei voinut myydä eikä siirtää kolmannelle, eikä siitä saanut rahoja takaisin osuuskunnalta. Päätöksestä ilmenevää periaatetta voidaan soveltaa määritettäessä puhelinyhteisön osuustodistuksen tai osakkeen hankintamenoa vastaavissa olosuhteissa. Jos puhelinliittymäsopimuksen voi myydä erikseen tai siirtää kolmannelle taikka siitä saa rahat takaisin puhelinyhteisöltä, liittymismaksua ei voida katsoa osuustodistuksen tai osakkeiden hankintamenoksi.

Kulkuneuvon hankintameno

Kulkuneuvon luovutuksesta saadun voiton määrää laskettaessa ei oteta huomioon työnantajan maksamaa matkustamiskustannusten korvausta (TVL 46.6 §). Auton tai muun kulkuneuvon luovutuksesta saatua voittoa laskettaessa hankintamenoa ei siten alenneta sillä perusteella, että verovelvollinen on saanut työnantajalta korvausta auton käyttämisestä työ- tai virkamatkoilla. Hankintamenona pidetään yleensä todellista poistamatonta hankintamenoa. Esimerkiksi invalidin saama autoveron palautus on vähennetty hankintamenosta (KHO 1983 II 577).

Kauppahinnan korko

Myytyyn hyödykkeeseen kohdistuvien velkojen korkoja ei lueta hankintamenoon (esim. KHO 1977 II 568). Jos ostaja on kauppakirjan ehtojen mukaan maksanut korkoa maksuerille, jotka ovat erääntyneet ennen kauppakirjan allekirjoituspäivää, suorituksia pidetään kauppahinnan osana (ks. Korkomenot).

Hyvityskorko, jonka ostaja sai maksaessaan asunto-osakkeiden kauppahintaa rakennusaikana ennen eräpäiviä, on oikeuskäytännössä katsottu kauppahinnan alennukseksi (KHO 1994/823, ks. Korkotulot ja indeksihyvitykset).

Korkohyvitys ja jälkimarkkinahyvitys

Luovutusvoittoa laskettaessa ei oteta huomioon korkotulona pidettävää suoritusta (ks. KHO 1986 II 560, ) eikä joukkovelkakirjan luovutuksen yhteydessä saatua tai maksettua jälkimarkkinahyvitystä. Verovelvollisen saama jälkimarkkinahyvitys on hänen veronalaista pääomatuloaan ja maksamansa hän saa TVL 54a §:n nojalla vähentää pääomatuloistaan.

Osakesidonnaisen joukkovelkakirjalainan luovutus juoksuajan kuluessa käsiteltiin luovutusvoittoa koskevien säännösten mukaisesti tapauksessa, jossa indeksihyvitykseen rinnastuva tuotto maksettiin lunastushintaan sisältyvänä lainan takaisinmaksun yhteydessä. Laskennallista tuottoa vastaavaa osuutta ei luovutuksen yhteydessä erotettu jälkimarkkinahyvitykseksi (KVL 2003/87).

Lainan pääoma

Joukkovelkakirjojen luovutuksissa on erotettava toisistaan pääoma-arvo, korko-osuus ja jälkimarkkinahyvitys. Lainan pääomaan sovelletaan luovutusvoittoa ja -tappiota koskevia säännöksiä. Joukkovelkakirjalainan hankintamenoksi katsotaan siitä merkittäessä tai ostettaessa maksettu hinta vähennettynä mahdollisesti maksetulla jälkimarkkinahyvityksellä. Joukkovelkakirjalainasta voi syntyä luovutusvoittoa, jos sijoittaja esim. on lainaa liikkeelle laskettaessa merkinnyt tai myöhemmin jälkimarkkinoilta ostanut lainan kurssiin 100 ja myy sen kurssiin 104. Vastaavasti voi syntyä luovutustappiota, jos laina on merkitty tai ostettu korkeampaan kurssiin, kuin siitä luovutettaessa saadaan (KVL 1998/145 ja KVL 2001/92, ks. Luovutustappioiden vähentäminen). Velkakirjan arvonnousuna maksettu erä ei ole vähennyskelpoinen tulonhankkimiskuluna pääomatuloista (KVL 1994/71).

Kurssivoitto tai tappio

Valuuttakurssivoittojen ja -tappioiden käsittely luovutusvoiton verotuksen yhteydessä on ollut esillä tapauksessa KHO 1997/735. Ratkaistavana oli, miten valuuttamääräisen sijoituskohteen hankintameno määräytyy ja syntyykö sijoituskohteen myynnissä luovutusvoiton tai -tappion lisäksi erillistä kurssivoittoa tai -tappiota. KHO katsoi, että hankintamenoa laskettaessa käytetään kyseisen valuutan kurssia sijoituskohteen hankintahetkellä. Erillistä kurssivoittoa tai -tappiota ei luovutuksessa katsottu syntyvän.

Vastikkeetta saadun hyödykkeen hankintameno

Perintö ja lahja sekä arpajaisvoitto

Vastikkeetta saadun omaisuuden hankintamenoksi katsotaan perintö- ja lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo (TVL 47.1 §). Säännöstä sovelletaan, vaikka perintöosuuden tai lahjan arvo ei ole noussut verotettavaan määrään. Jos perintö- tai lahjaverotusta ei ole toimitettu, verotusarvoa ei säännöksen sanamuodon mukaan voida katsoa hankintamenoksi (KHO 2000/2921). Verovelvollinen voi vaatia luovutusvoiton verotusta oikaistavaksi, jos perintö- tai lahjaverotus toimitetaan verotuksen päätyttyä.

Omaisuuden osuuksien perintöverotuksessa käytetyt verotusarvot voivat olla erisuuruiset, jos omaisuus esim. on tullut perintönä eri aikoina kuolleilta vanhemmilta. Myös hankintameno-olettaman suuruuteen vaikuttava omistusaika voi olla eripituinen. Kuolinpesän luovutusvoiton laskemisesta lisää ohjeessa Kuolinpesä ja luovutusvoiton verotus.

Jos perintö- tai lahjaverotuksessa osa verosta on sukupolvenvaihdosta koskevan PerVL 55 §:n nojalla jätetty maksuunpanematta, omaisuuden hankintamenona voidaan luovutusvoittoa laskettaessa käyttää verotusarvoa ottamatta huomioon myönnettyä huojennusta.

Perintö- tai lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo rinnastetaan todelliseen hankintamenoon. Hankintamenoon luetaan myös verovelvollisen suorittamat perusparannusmenot. Vähentää saadaan verotuksessa poistamatta oleva hankintameno. Perintö- tai lahjaveroa ei säännöksen sanamuodon mukaan voida lukea hyödykkeen hankintamenoon. Luovutusvoittoa laskettaessa saadaan lisäksi vähentää voiton hankkimisesta olleet menot, esim. myyntikulut. Korkeimman hallinto-oikeuden päätös KHO:2002:25, joka koskee varojen arvostamista perintöverotuksessa, ei vaikuta hyödykkeen myyntikulujen vähennyskelpoisuuteen luovutusvoiton verotuksessa.

Todellisen hankintamenon ja voiton hankkimisesta johtuneiden menojen sijasta voidaan myös perintönä tai lahjana saadun omaisuuden luovutuksesta syntyvää voittoa laskettaessa käyttää hankintameno-olettamaa.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO:2010:46 mukaan arpajaisverolain 2 §:n mukaisissa arpajaisissa tarkoitetun palkinnon hankintahinnaksi katsotaan luovutusvoittoverotuksessa palkinnon käypä arvo voiton saantihetkellä.

Muutos lahjaksi saadun omaisuuden hankintamenoon

Jos verovelvollinen luovuttaa lahjaksi saamaansa omaisuutta, hankintamenoksi katsotaan pääsäännön mukaan edelleen lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo. Muutosta aikaisempaan merkitsee säännös, jonka mukaan hankintameno lasketaan kuitenkin lahjoittajan hankintamenosta, jos lahjansaaja luovuttaa saamansa omaisuuden ennen kuin lahjoituksesta on kulunut yksi vuosi (TVL 47.1 §, 728/2004).

Jos uusi säännös tulee sovellettavaksi, lahjansaajan hankintameno lasketaan lahjoittajan hankintamenon mukaan. Alkuperäistä hankintamenoa vähentävät esimerkiksi lahjanantajan verotuksessa tehdyt poistot ja lisäävät hänellä olleet perusparannuksesta aiheutuneet menot. Myös lahjansaajan omistusaikana mahdollisesti tapahtuneet vähennykset ja lisäykset otetaan huomioon.

Lahjansaajan omistusaika lasketaan lahjoituksen ajankohdasta. Lahjoittajan omistusajalla ei ole merkitystä. Jos uutta säännöstä sovelletaan, lahjansaaja saa siten vähentää hankintameno-olettamana 20 % luovutushinnasta. TVL 49 §:ssä tarkoitetuissa luovutuksissa saadaan myös näissä tilanteissa vähentää 80 % luovutushinnasta.

Jos lahjansaaja luovuttaa omaisuuden sen jälkeen, kun vuosi on kulunut lahjoituksesta, uutta säännöstä ei sovelleta. Lahjansaajan hankintamenona pidetään tällöin pääsäännön mukaisesti lahjaverotuksessa käytettyä verotusarvoa.

TVL 47.1 §:n muutos ei aiheuta muutoksia työsuhdeoptiota koskevan TVL 66.3 §:n soveltamiseen.

Perintö- ja lahjaverolain 21a §:ssä (729/2004) ovat säännökset siitä, miten lahjaverotusta oikaistaan, jos tuloverotuksessa on sovellettu uutta TVL 47.1 §:n säännöstä. Lahjaverotuksessa omaisuuden arvosta vähennetään luovutusvoitosta maksuunpantu vero. Vähentää ei voida kuitenkaan enempää kuin se veron määrä, joka luovutusvoitosta olisi määrätty, jos luovutushintana olisi ollut lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo.

TVL 47.1 §:a sovelletaan laskettaessa luovutusvoittoa 1.1.2005 ja sen jälkeen tapahtuvista luovutuksista.

Hallintaoikeuden arvo

Tapauksessa KHO 1998/1225, on kysymys vastikkeetta saadun omaisuuden hankintamenosta tilanteessa, jossa perinnönjättäjän puoliso on käyttänyt PK 3:1a §:n 2 momentissa tarkoitettua hallintaoikeutta puolisoiden yhteisenä kotina olleeseen asuntoon ja luopunut tästä oikeudestaan ennen asunnon myyntiä. Hallintaoikeuden arvolla, joka on perintöverotukseen liittyvä erillinen vähennyserä, ei päätöksen mukaan voida pienentää kiinteistön hankintamenon määrää luovutusvoittoa laskettaessa. Asunnon hankintamenona pidetään perintöverotuksessa käytettyä verotusarvoa, josta ei vähennetä edellä tarkoitettua hallintaoikeuden arvoa.

Jos leski on vedonnut oikeuteensa pitää asunto PK 3:1a §:n 2 momentin nojalla hallinnassaan ja on esim. asunnon myynnin yhteydessä vastikkeetta luopunut hallintaoikeudestaan, luopumista voidaan pitää perintö- ja lahjaverolaissa tarkoitettuna lahjana.

Käyttöoikeus omaisuuteen voi perustua myös testamenttiin (tällaisesta oikeudesta luopumisesta ks. lahjaverotusta koskevaa ratkaisua KHO 1996/1960). Vastike, jonka verovelvollinen saa luopuessaan kiinteistön lahjoituksen yhteydessä aikoinaan pidättämästään hallintaoikeudesta, verotetaan luovutusvoittoa koskevien säännösten mukaan (KHO 2009:13).

Ositussaanto

Jos luovutettu omaisuus on saatu osituksessa, omistusaika ja hankintameno lasketaan ositussaantoa edeltäneestä saannosta (TVL 46.2 §). Sanamuotonsa mukaan säännös tulee sovellettavaksi tapauksissa, joissa ositus on tosiasiallisesti toimitettu ennen omaisuuden myyntiä.

Osituksessa saadun hyödykkeen todellinen hankintameno määräytyy ositussaantoa edeltäneen saannon mukaan. Ratkaiseva on siten edellisen omistajan, eli puolison saanto. Jos puolison saanto on ollut vastikkeeton, luovutetun hyödykkeen hankintameno lasketaan tuolloin toimitetussa perintö- tai lahjaverotuksessa käytetyn verotusarvon mukaan. Jos luovutetun omaisuuden hankintamenosta on tehty poistoja, luovutushinnasta vähennetään hankintamenon poistamatta oleva osa.

Ositussaantoa koskeva erityissäännös ei estä hankintameno-olettaman käyttämistä, jos se on verovelvolliselle edullisempi vaihtoehto. Omistusaika, jonka perusteella hankintameno-olettaman suuruus määräytyy, lasketaan näissä tapauksissa ositussaantoa edeltäneestä saannosta.

Henkilöyhtiöön sijoitettu tai sieltä otettu omaisuus

Omistusaika

TVL 46.3 §:n mukaan omistusaika katkeaa, kun avoimen yhtiön tai kommandiittiyhtiön yhtiömies sijoittaa omaisuutta yhtiöön tai ottaa omaisuutta yhtiöstä.

Sanamuotonsa mukaan edellä mainittu säännös koskee omistusajan laskemista hankintameno-olettamaa sovellettaessa. Jos henkilöyhtiön yhtiömies tai entinen yhtiömies myy omaisuutta, jonka hän on ottanut yhtiöstä yksityisottona siten, että se on ollut hänellä alle 10 vuotta, käytetään TVL:n mukaan verotettaessa 20 %:n hankintameno-olettamaa.

Käypä arvo

Säännökset, joita sovelletaan yhtymän ja osakkaan välisissä varallisuuden siirroissa ja henkilöyhtiön purkautuessa, ovat TVL 26, ja 27 §:ssä (1126/1996). Vastaavat säännökset ovat EVL 51b ja 51d §:ssä (1109/1996).

TVL 26 §:n mukaan yhtymän osakkaan sijoittaessa omaisuutta tai oikeuksia yhtymään luovutushinnaksi katsotaan osakkaan verotuksessa todennäköinen luovutushinta eli käypä arvo sijoituksen ajankohtana. Yhtymän verotuksessa hankintamenoksi katsotaan sama määrä. Säännös koskee sekä yhtiötä perustettaessa että sen toiminnan aikana tapahtuneita sijoituksia.

Yhtymän osakkaan ottaessa yhtymästä kiinteistön, rakennuksen, rakennelman, arvopaperin tai oikeuden luovutushinnaksi katsotaan omaisuuden tai oikeuden todennäköinen luovutushinta. Muun yhtymästä otetun omaisuuden, palvelun tai etuuden luovutushinnaksi katsotaan alkuperäinen hankintameno tai sitä alempi todennäköinen luovutushinta. Yhtymän osakkaan verotuksessa hankintamenoksi katsotaan yhtymän verotuksessa luovutushinnaksi luettava määrä.

Arvostamistasosta henkilöyhtiön ja osakkaan välisissä kaupoissa ei ole nimenomaisia säännöksiä. EVL 51b ja 51d §:n muuttamisesta annetun hallituksen esityksen (HE 106/1996) perusteluissa todetaan tältä osin, että käypää arvoa koskevat säännökset vaikuttavat osaltaan myös hyväksyttävinä pidettäviin siirtohintoihin osakkaan ja yhtymän välisissä kaupoissa.

TVL 26 §:n säännöksiä ei sovelleta, jos omaisuus siirtyy yhtymään tai yhtymästä lain 24 §:ssä tarkoitetussa toimintamuodon muutoksessa, jossa sovelletaan arvojen jatkuvuutta.

Purkautuvan avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön verotuksessa omaisuuden, etuuden ja oikeuden luovutushinnaksi katsotaan määrä, joka vastaa edellä olevan mukaan yksityisotossa luovutushinnaksi luettavaa määrää (TVL 27 §).

Hankintameno-olettama

Muun verovelvollisen kuin yhteisön tai avoimen yhtiön tai kommandiittiyhtiön saamasta luovutushinnasta vähennettävä määrä on aina vähintään 20 %. Jos luovutettu omaisuus on ollut luovuttajalla vähintään 10 vuoden ajan, vähennettävä määrä on kuitenkin vähintään 40 % luovutushinnasta (TVL 46.1 §, 728/2004). Säännöstä sovelletaan laskettaessa luovutusvoittoa 1.1.2005 ja sen jälkeen tapahtuvista luovutuksista.

Vähennys oli aiemman TVL 46.1 §:n (475/1998) mukaan 50 % luovutushinnasta, jos omaisuus oli ollut luovuttajalla vähintään 10 vuoden ajan. Alle 10 vuotta omistetun omaisuuden osalta hankintameno-olettama oli nykyisen tapaan 20 %. Säännöstä sovellettiin tällaisena vuosilta 1999−2004 toimitettavissa verotuksissa.

Määräajan laskeminen

Hankintameno-olettaman suuruutta määritettäessä on ratkaisevaa, onko luovutettu omaisuus ollut luovuttajalla vähintään 10 vuotta. Aika, jonka vastiketta vastaan hankittu omaisuus on ollut luovuttajalla, lasketaan yleensä sitovan lopullisen osto- tai muun hankintasopimuksen tekemisestä luovutussopimuksen tekemiseen. Vastikkeettomien saantojen osalta omistusaikaa selvitetään edellä näitä saantoja koskevassa kohdassa. Omistusajan laskemiseen liittyviä erityistapauksia on myös osakkeita ja merkintäoikeuksia sekä henkilöyhtiöitä koskevissa kohdissa.

Määräajan täyttymistä laskettaessa sovelletaan lakia säädettyjen määräaikain laskemisesta (150/1930). Lain 3 §:n mukaan katsotaan ajan, joka on määrätty viikkoina, kuukausina tai vuosina nimetyn päivän jälkeen, päättyvän sinä viikon tai määräkuukauden päivänä, joka nimeltään tai järjestysnumeroltaan vastaa sanottua päivää (ks. KHO 1984 II 584). Jos vastaavaa päivää ei ole siinä kuussa, jona määräaika päättyisi, pidetään sen kuukauden viimeistä päivää määräajan loppupäivänä.

Hankintameno-olettaman käyttäminen

Oikeus hankintameno-olettaman käyttämiseen on luonnollisella henkilöllä, kotimaisella kuolinpesällä ja yhteisetuudella.

Hankintameno-olettamaa käytetään luovutusvoittoa laskettaessa todellisen poistamatta olevan hankintamenon ja voiton hankkimisesta aiheutuneiden menojen sijasta, jos se on verovelvolliselle edullisempi. Todelliseen hankintamenoon rinnastetaan perintö- ja lahjaverotuksessa käytetty verotusarvo, joka myös on vaihtoehtoinen hankintameno-olettaman kanssa. Voiton hankkimisesta aiheutuneet menot sisältyvät hankintameno-olettamana vähennettävään määrään, joten niitä ei saa vähentää hankintameno-olettaman lisäksi.

TVL 46.1 § koskee luovutusvoiton laskemista. Esim. maa-aineksen myynnistä saatua pääomatuloa verotettaessa säännöstä ei sovelleta (ks. KHO 1994/3007).

Jos verovelvollinen pystyy selvittämään, että hankintamenon poistamatta oleva osa ja voiton hankkimisesta aiheutuneet menot ovat suuremmat kuin hankintameno-olettama, käytetään selvitettyä todellista määrää. Oikeuskäytännössä on hyväksytty todellisen hankintamenon käyttäminen, vaikka sen määrä on täsmällisen selvityksen puuttuessa jouduttu arvioimaan, kun on ollut luotettava selvitys siitä, että todellinen hankintameno on ollut hankintameno-olettamaa suurempi (KHO 1989 B 532).

Voiton hankkimisesta aiheutuneet menot

Luovutushinnasta saadaan TVL 46.1 §:n mukaan vähentää todellisen hankintamenon poistamatta olevan osan lisäksi voiton hankkimisesta aiheutuneet menot. Todellisena hankintamenona pidetään tässä yhteydessä myös perintö- ja lahjaverotuksessa käytettyä verotusarvoa. Voiton hankkimisesta aiheutuneita menoja ovat mm. myynnistä aiheutuneet välittäjän ja konsultin palkkiot sekä menot luovutettavan omaisuuden arvon selvittämisestä, myynti-ilmoituksista ja esittelyistä. Myös sellaiset korjausmenot, jotka ovat aiheutuneet omaisuuden myyntikuntoon saattamisesta, katsotaan voiton hankkimisesta aiheutuneiksi menoiksi.

Oikeuskäytännössä on voiton hankkimisesta aiheutuneiksi menoiksi katsottu myös toimitusmaksu, luotonvarausprovisio ja leimavero, jotka on peritty myytävän omaisuuden ostamista varten otettua velkaa nostettaessa (KHO 1985/5495). Jos velka on liittynyt tulon hankintaan ja mainitut menot on vähennetty tulonhankkimiskuluina (mm. KHO 1991 B 536), niitä ei voida toiseen kertaan vähentää luovutusvoitosta.

Luovutushinta

Luovutusvoiton määrää laskettaessa joudutaan hankintamenon lisäksi selvittämään luovutushinta. Käytännössä saattaa esiintyä tapauksia, joissa kauppakirjasta ei ilmene luovutushinnan tarkka määrä tai joissa kauppahinta koostuu erilaisista eristä. Jos ostaja esim. on ottanut kaupan yhteydessä vastattavakseen myyjän veloista tai kauppakirjan allekirjoituspäivää edeltävään aikaan kohdistuvista koroista, nämä suoritukset on katsottu kauppahinnan osaksi (esim. KHO 1988 B 560).

Tapauksessa, jossa osa kauppahinnasta oli talletettu ostajien kauppahinnan maksamiseksi ottamien velkojen vakuudeksi ja talletus ostajien maksukyvyttömyyden vuoksi käytettiin heidän velkojensa maksuksi, talletuksen pääomaa ja korkoa ei otettu huomioon kauppahinnan vähennyksenä (KHO 1994/5101).

Luovutushinnan muutokset

Kauppahinnan lopullinen määrä on saatettu kauppakirjassa sitoa johonkin tulevaisuudessa toteutuvaan epävarmaan seikkaan. Tällaisten luovutushinnan muutosten käsittelystä ks. Luovutusvoiton jaksottaminen.

Alihintainen kauppa

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksen KHO:2002:24 mukaan luovutetun hyödykkeen hankintameno saadaan vähentää kokonaan, vaikka kauppahinta on ollut käypää arvoa alempi siten, että kysymys on ollut perintö- ja lahjaverolain 18.3 §:ssä tarkoitetusta ns. lahjanluonteisesta kaupasta.

Ratkaistavana olleessa tapauksessa vanhemmat olivat myyneet tyttärelleen osakehuoneiston hinnalla, joka jonkin verran alitti sen hankintamenon. Päätöksen mukaan vanhemmat eivät saaneet kaupan johdosta luovutusvoittoa, vaikka kauppahinta alitti käyvän arvon ja tytärtä oli verotettu kaupan perusteella lahjasta. Perusteluissa todetaan muun muassa, että omaisuuden luovutusvoiton laskemista koskevasta TVL 46 §:n pääsäännöstä ei ole säädetty poikkeusta sen varalta, että omaisuuden luovutuksessa kauppahinta alittaa käyvän arvon.

KHO:ssa esillä olleessa tapauksessa luovutus oli tapahtunut yhdellä luovutustoimella kauppakirjan muodossa. Päätöksestä ei voida tehdä johtopäätöksiä luovutusvoiton laskemisesta tilanteessa, jossa osa luovutettavasta hyödykkeestä nimenomaisesti lahjoitetaan ja osa myydään. Hankintamenona vähennetään tässä tapauksessa suhteellinen osa, joka kohdistuu myytyyn osaan.

Alihintaista luovutusta koskeva muutos

Luovutusvoiton laskeminen alihintaisista luovutuksista on muuttunut 1.1.2005 lukien. TVL 47.5 §:n (728/2004) mukaan luovutus jaetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan, jos omaisuus on luovutettu käypää arvoa alempaan hintaan siten, että kysymys on perintö- ja lahjaverolain 18.3 §:ssä tarkoitetusta lahjanluonteisesta kaupasta. Jako tapahtuu suoritetun vastikkeen ja omaisuuden luovutushetken käyvän arvon suhteen perusteella. Vastikkeellisesti luovutetun osuuden hankintamenoksi katsotaan siihen kohdistuva osa omaisuuden hankintamenosta.

Esimerkki: A on vuonna 1997 ostanut kiinteistön 50 000 eurolla. Vuonna 2010 hän myy sen samalla hinnalla. Kiinteistön käypä arvo myyntipäivänä on 80 000 euroa. Myyntihinta on alle kolme neljännestä omaisuuden käyvästä arvosta.

Luovutus jaetaan vastikkeelliseen ja vastikkeettomaan osaan saadun kauppahinnan ja omaisuuden käyvän arvon suhteessa (50 000/80 000). A:n saama luovutusvoitto lasketaan siten, että luovutushinnasta vähennetään vastikkeellista osaa vastaava osuus kiinteistön ostohinnasta, eli (50 000/80 000 x 50 000) = 31 250 euroa. A:n luovutusvoiton määrä on 50 000 - 31 250 = 18 750 euroa.

Jos lahjansaaja luovuttaisi omaisuuden edelleen ennen kuin vuosi on kulunut hänen saannostaan, laskettaisiin hankintameno lahjaksi katsotun osuuden osalta lahjoittajan hankintamenosta (TVL 47.1 §, 728/2004).

Syytinki

TVL 37.1 §:n mukaan veronalaista tuloa ei ole kiinteistön luovutuksen yhteydessä määräajaksi tai eliniäksi pidätetty etuus eli syytinki, joka suoritetaan asuntoetuna, luonnontuotteina tai palveluina. Tällainen syytinki otetaan huomioon luovutusvoittoa laskettaessa lisäämällä nyt jo kumotun VVL 32 §:n mukaan pääomitettu syytinkivelvoitteen arvo rahana mahdollisesti maksettuun kauppahintaan (ks. myös KHO 1978/925).

Rahana tai muuna tavarana kuin luonnontuotteina maksettu syytinki on erikseen veronalaista pääomatuloa, jos kiinteistön luovutussopimus on tehty vuonna 1989 tai myöhemmin. Tuloksi katsottavaa syytinkiä ei oteta huomioon myyjän luovutusvoittoa laskettaessa. Jos kiinteistö on luovutettu pelkästään rahana tai muuna tavarana kuin luonnontuotteina maksettavaa syytinkiä vastaan, myyjää ei veroteta luovutusvoitosta. Ostajan saantoa pidetään vastikkeellisena myös siltä osin kuin luovutuksen yhteydessä pidätetty syytinki on myyjällä erikseen veronalaista pääomatuloa. Tällainen syytinki ei ole ostajalla vuosittain vähennyskelpoinen meno, mutta se otetaan huomioon ostetun hyödykkeen hankintamenona.

Luovutushintaan lisättävä vahingonkorvaus

Omaisuutta verovelvollisen hallinta-aikana kohdanneesta vahingosta saatu korvaus lisätään TVL 46.5 §:n mukaan luovutushintaan. Korvaus lisätään luovutusvuodelta ja sitä edeltäneiltä viideltä vuodelta, sikäli kuin sitä ei ole käytetty tuhoutuneen tai vahingoittuneen omaisuuden uudistamiseen tai kunnostamiseen tai lisätty metsätalouden pääomatuloon.

Metsästä saatu vahingonkorvaus on metsätalouden pääomatuloa niillä verovelvollisilla, joita verotetaan metsätaloudesta saadusta tulosta TVL:n mukaan. Luovutushintaan lisääminen tulee siten kysymykseen vain sellaisilla verovelvollisilla, joihin on korvauksen saantivuonna sovellettu pinta-alaverotusta koskevia MVL:n säännöksiä.

Luovutusvoittoa laskettaessa huomioon otettava vahingonkorvaus ei tule verotuksen piiriin, jos vahingoittunut esine, esim. yksityiskäytössä ollut auto, vahingon korvaamisen yhteydessä luovutetaan vakuutusyhtiölle (KHO 1984 II 569).