Henkilöstöruokailun arvonlisäverotuksesta

Avainsanat:

Tämä on vanha versio Versiohistoria Katso uusin versio
Antopäivä
22.3.2002
Diaarinumero
603/40/2002
Voimassaolo
Toistaiseksi
Valtuutussäännös
VerohallintoL (1557/95) 2 § 2 mom.

HUOM. 1.1.2004 alken luontoisedun arvoa määriteltäessä välillisten kustannusten arvonlisäveroa ei enää oteta huomioon. Ks. VH:n ohje 8.3.2004 .

1. Miten henkilöstöruokailua järjestetään

Henkilöstöruokailu on työnantajan henkilökunnalleen järjestämää ja tukemaa toimintaa. Henkilöstöruokailussa työnantajalle toiminnasta aiheutuvat kustannukset ovat yleensä suuremmat kuin työntekijöiltä aterioista perityt korvaukset tai luontoisedun raha-arvot.

Työnantaja voi järjestää henkilöstöruokailun esimerkiksi seuraavilla tavoilla:

  1. Työnantaja tuottaa henkilöstöruokailun itse omissa ruokalatiloissaan, jolloin työnantaja kustantaa keittiö- ja ruokalatilat, kalusteet, koneet, laitteet, astiat, tilojen ylläpidon ja siivouksen sekä ruoan valmistus- ja tarjoiluhenkilökunnan, ruoan raaka-aineet ym. tarvikkeet. Työntekijät joko maksavat aterian hinnan tai saavat aterian luontoisetuna.
  2. Työnantaja järjestää henkilöstöruokailun tekemällä hoito- tms. sopimuksen työnantajan omissa ruokalatiloissa toimivan ulkopuolisen ruokalanpitäjän kanssa. Kaksi tai useampia työnantajia yhdessä voi myös järjestää henkilökunnalleen henkilöstöruokailun käyttäen yhteistä ulkopuolista ruokalanpitäjää. Työnantaja ostaa ateriapalvelut ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä ja perii työntekijöiltä aterian hinnan tai antaa aterian luontoisetuna työntekijöille. Työntekijät voivat maksaa aterian alennetun hinnan myös suoraan ruokalanpitäjälle, jolle työnantaja maksaa lisäkorvausta. Työnantaja maksaa tila- yms. kustannukset.
  3. Sopimusruokailussa työnantaja järjestää henkilöstöruokailun tekemällä sopimuksen ulkopuolisen ravitsemisliikkeen kanssa, joka valmistaa ja tarjoilee ateriat ravintolassaan. Sopimusravintola voi myös toimittaa ateriat annospaketteina työpaikalle. Sopimusravintola laskuttaa ateriapalvelut työnantajalta ja työnantaja perii aterian hinnan työntekijän palkasta tai antaa sen luontoisetuna. Työntekijät voivat myös maksaa aterian suoraan sopimusravintolaan, jolle työnantaja maksaa lisäkorvausta.
  4. Työnantaja maksaa työntekijälle suoraan tämän ruokailukulut.
  5. Työnantaja luovuttaa lounasseteleitä tai muita useampaan kuin kahteen ruokailupaikkaan kelpaavia ruokailulipukkeita työntekijälle.

2. Luontoisetupäätöksen periaatteita

Kun työnantaja luovuttaa aterian ilmaiseksi työntekijälle, kyseessä on luontoisetu, joka on palkansaajan veronalaista palkkatuloa. Luontoisedusta palkkaan luettava määrä on Verohallituksen vahvistama raha-arvo tai edun käypä arvo. Verohallitus vahvistaa vuosittain ravintoetujen raha-arvot.

Palkansaajalle ei synny verotettavaa ravintoetua, jos hän maksaa ateriasta työnantajalle vähintään ravintoedun raha-arvon mukaisen hinnan. Mikäli palkansaaja maksaa työnantajan järjestämästä ruokailusta työnantajalle ravintoedun raha-arvoa pienemmän hinnan, edun arvon ja suoritetun korvauksen erotus on palkansaajan veronalaista palkkatuloa. Palkansaajan muulle kuin työnantajalle maksama määrä ei vaikuta ravintoedun arvoon.

Palkansaajan työnantajalle ateriasta suorittama maksu vähennetään ravintoedun raha-arvosta eikä ravintoedun arvoon vaikuttavien välittömien kustannusten määrästä.

Esimerkki:

  • Työnantaja ylläpitää henkilöstöravintolaa omalla henkilökunnalla omissa tiloissaan.
  • Aterian välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat 7 euroa.
  • Palkansaajalta peritään 4,50 euroa/ateria.

Ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa, koska välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat enintään 7,50 euroa.

Ravintoedun raha-arvo 4,50 euroa
- palkansaajan maksu työnantajalle - 4,50
Verotettava ravintoetu 0 euroa

2.1 Ravintoedun raha-arvo - luontoisetupäätös 11 ja 12 §:t

Kun kyse on työnantajan tiloissa tapahtuvasta henkilöstöruokailusta tai ruokailun järjestämisestä siten, että ruokailulipukkeet oikeuttavat korkeintaan kahteen ruokailupaikkaan, ravintoedun raha-arvo lasketaan luontoisetupäätöksen 11 ja 12 §:ien määrittelemällä tavalla.

Samojen periaatteiden mukaan ravintoedun raha-arvo arvostetaan myös silloin, kun henkilöstöruokailu on järjestetty sopimusruokailuna enintään kahdessa ruokailupaikassa toimipistettä kohti. Ruokailupaikkojen tilojen tai aukioloaikojen riittämättömyys yrityksen henkilökuntaan ja toimintaan nähden voi olla perusteena siihen, että ruokailupaikkoja voi olla poikkeuksellisesti enemmän kuin kaksi. Jos palkansaajien ruokailupaikan valintamahdollisuuksia ilman edellä tarkoitettuja erityisiä syitä lisätään useampaan kuin kahteen paikkaan toimipistettä kohti, ruokailun järjestäminen rinnastetaan lounassetelin tarjoamiseen.

Vuonna 2002 em. ravintoedun arvo on 4,50 euroa ateriaa kohden, jos edun hankkimisesta työnantajalle aiheutuneiden välittömien kustannusten ja arvonlisäveron määrä on vähintään 4,50 euroa ja enintään 7,50 euroa. Jos välittömien kustannusten ja arvonlisäveron määrä alittaa 4,50 euroa tai ylittää 7,50 euroa, edun arvona pidetään välittömien kustannusten ja arvonlisäveron määrää.

Silloin kun työnantaja järjestää henkilöstöruokailun omissa tiloissaan tai yhteisesti muiden työnantajien kanssa, aterioiden välittömiä kustannuksia ovat aterian raaka-ainekustannukset sekä aterian valmistus- ja tarjoilupalkat sosiaalikustannuksineen.

Sopimusruokailussa välittöminä kustannuksina pidetään työnantajan ateriasta ravitsemisliikkeelle maksamaa määrää. Aterian kuljetuskustannuksia ruokailupaikalle ei lueta luontoisetupäätöksessä tarkoitettuihin välittömiin kustannuksiin.

Ravintoedun syntymistä arvioitaessa välillisillä kustannuksilla on merkitystä vain arvonlisäveron määrän laskemisessa.

Luontoisetupäätöksessä on erikseen määritelty ravintoedun raha-arvot laitosruokailun ja hotelli- ja ravintola-alan henkilökunnan sekä lentohenkilöstön lennon aikana saamia aterioita varten.

Tässä ohjekirjeessä ravintoedun raha-arvolla tarkoitetaan kaikkia luontoisetupäätöksen eri tilanteiden mukaan laskettuja ravintoedun verotusarvoja.

2.2 Ravintoedun raha-arvo ruokailulipukkeita käytettäessä, kun lipukkeet oikeuttavat ruokailuun useammassa kuin kahdessa ruokailupaikassa

Ruokailulipukkeina käytetään yleisimmin lounasseteleitä, jotka ovat nimellisarvostaan muihin maksuvälineisiin rinnastettavia maksuvälineitä. Työnantajat ostavat lounassetelit niitä myyvältä yhtiöltä ja myyvät niitä työntekijöille joko nimellisarvosta tai ravintoedun raha-arvon (=75 % nimellisarvosta) mukaisella hinnalla tai antavat ne heille luontoisetuna. Työntekijät käyttävät lounasseteleitä missä tahansa ravintolassa, joka on tehnyt sopimuksen lounasseteleitä myyvän yhtiön kanssa. Lounasseteliä voi myös käyttää maksuvälineenä kalliimman aterian ostoon. Ravintola perii lounassetelien arvon em. yhtiöltä, joka maksaa sen ravintolalle provisionsa vähentäen. Työnantajan kustannettavaksi jää siis yleensä joko koko lounassetelin arvo tai sille jäävä kustannusosuus, 25 % setelin nimellisarvosta.

Ruokailulipukkeilla järjestetyn ravintoedun raha-arvo tuloverotuksessa on luontoisetupäätöksen mukaan 75 % lipukkeen imellisarvosta, jos ruokailulipuke kelpaa useampaan kuin kahteen ruokailupaikkaan ja jos ruokailulipukkeen nimellisarvo on enintään 7,50 euroa. Ravintoedun raha-arvo on kuitenkin aina vähintään 4,50 euroa. Jos lipukkeen nimellisarvo on esimerkiksi 7,50 euroa, ravintoedun raha-arvo on 5,63 euroa.Nimellisarvoltaan yli 7,50 euron ruokailulipuke arvostetaan tuloverotuksessa nimellisarvoonsa. Lounassetelin arvostaminen 75 prosenttiin nimellisarvostaan tuloverotuksessa edellyttää, että sitä vastaan voi saada työssäolopäivänä vain aterian, ei esim. rahaa, elintarvikkeita tai muita hyödykkeitä.

3. Luontoisetupäätöksessä tarkoitettu arvonlisävero

Työnantaja joutuu määrittelemään luontoisedun raha-arvoa laskiessaan myös arvonlisäveron määrän. Verohallituksen luontoisetupäätöksessä ateriaedun raha-arvoon vaikuttavalla arvonlisäveron määrällä tarkoitetaan työnantajan omassa henkilöstöruokalassa omalla henkilökunnallaan tuottamassa henkilöstöruokailussa välittömien ja välillisten kustannusten arvonlisäveroa. Työnantaja voi halutessaan käyttää välillisten kustannusten määränä 22 prosenttia välittömistä kustannuksista (VeroH 19.12.1997 Dnro 3841/40/97) tai alempaa laskelmin osoitettua prosenttimäärää.

Esimerkki:

  • Työnantaja ylläpitää henkilöstöruokalaa omissa ruokalatiloissa omalla henkilökunnallaan.
  • Aterian välittömät kustannukset ilman alv ovat 5 euroa.
  • Aterian välillisiä kustannuksia ei ole selvitetty.

Luontoisetupäätöksessä tarkoitettu arvonlisävero välittömistä ja välillisistä kustannuksista:

0,22 x (5 euroa + 0,22 x 5 euroa) = 1,34 euroa/ateria.

Tavanomaisen ravintoedun raha-arvo vuonna 2002 on 4,50 euroa, jos aterian välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat vähintään 4,50 euroa ja enintään 7,50 euroa. Kun välillisten kustannusten määränä käytetään 22 prosenttia välittömistä kustannuksista, aterian välittömät kustannukset voivat olla enintään 5,91 euroa, jotta aterian ravintoedun raha-arvona voidaan käyttää 4,50 euroa. Jos aterian välittömät kustannukset ylittävät 5,91 euroa, ravintoedun raha-arvona pidetään välittömien kustannusten ja arvonlisäveron määrää.

Esimerkki:

Työnantajan omissa ruokalatiloissaan ylläpitämä henkilöstöruokala.

Aterian välittömät kustannukset ilman alv 5,91 euroa
Aterian välilliset kustannukset 22 % 5,91 eurosta 1,30 euroa
Arvonlisävero välittömistä ja välillisistä  
kustannuksista 22 % (5,91 euroa + 1,30 euroa) = 1,59 euroa
   
Välittömät kustannukset ja arvonlisävero:  
5,91 euroa + 1,59 euroa = 7,50 euroa

Työnantajan tiloissa toimivalta ulkopuoliselta ruokalapitäjältä tai työnantajien yhteiseltä ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä aterioita ostettaessa luontoisetupäätöksen arvonlisäverolla tarkoitetaan aterian ostohinnan ja välillisten kustannusten arvonlisäveroa. Välillisten kustannusten määränä työnantaja saa käyttää 22 prosenttia aterian verottomasta ostohinnasta, jollei työnantaja laskelmin osoita määrää alhaisemmaksi.  

Sopimusravintolalta aterioita ostettaessa luontoisetupäätöksen arvonlisävero on aterian ostohinnasta suoritettava arvonlisävero ja mahdollisten kuljetuskustannusten arvonlisävero. 

4. Henkilöstöruokailun yleiset periaatteet arvonlisäverotuksessa 

Arvonlisäveroa suoritetaan liiketoiminnan muodossa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Henkilöstöruokailussa myynnin katsotaan tapahtuvan liiketoiminnan muodossa, vaikka työnantaja veloittaa työntekijältä ateriasta vain ravintoedun raha-arvoa vastaavan määrän ja työnantaja kustantaa itse tämän ylittävät kustannukset. 

Myyntinä pidetään myös tavaran ja palvelun ottamista omaan käyttöön. Omaan käyttöön ottoa on mm. tavaran tai palvelun luovuttaminen vastikkeetta tai käypää arvoa huomattavasti alempaa vastiketta vastaan. 

Henkilökunnalle luovutettua tarjoilupalvelua verotetaan oman käytön säännösten mukaan myös silloin, kun luovutus tapahtuu verottoman toiminnan yhteydessä eikä tarjoilupalveluja myydä ulkopuolisille. 

Koska henkilöstöruokalatoiminta on arvonlisäverollista toimintaa, siitä saadut tulot luetaan arvonlisäverovelvollisuutta arvioitaessa vähäisen toiminnan liikevaihtoon.  

Myös kun tarjoilupalvelun luovutus verotetaan oman käytön säännösten mukaan, veron perusteet eli itse suoritetun tarjoilupalvelun välittömät ja välilliset kustannukset tai ostetun palvelun ostohinta luetaan liikevaihtoon vähäisen toiminnan liikevaihtoa (8 500 euroa) laskettaessa. 

Henkilöstöruokalatoiminnasta ovat verovelvollisia työnantajat, jotka itse ylläpitävät henkilöstöruokaloita tai ostavat aterioita ja luovuttavat ne henkilökunnalleen korvausta vastaan tai luontoisetuna.  Myös arvonlisäverotonta toimintaa harjoittava työnantaja on verovelvollinen henkilöstöruokalatoiminnasta (esim. KHO 20.3.2001 T 510). Tällaisia työnantajia ovat esim. pankit, valtio, kunnat ja seurakunnat. 

Yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen henkilöstöruokalatoiminnasta, jos se työnantajana luovuttaa ateriat palkansaajilleen luontoisetuna tai alle ravintoedun raha-arvon mukaisen hinnan.  Jos ateriat myydään henkilökunnalle vähintään ravintoedun raha-arvon mukaisella hinnalla, yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen, jos se on hakeutunut verovelvolliseksi tai harjoittaa tuloverolain mukaan verotettavaa elinkeinotoimintaa.  

Verovelvollinen saa vähentää verollista liiketoimintaa varten toiselta verovelvolliselta ostamastaan tavarasta tai palvelusta suoritettavan veron. Vähennysrajoitusten alaiseen käyttöön, kuten edustustarkoitukseen, tapahtuvista hankinnoista ei ole vähennysoikeutta. 

5. Työnantajan itse omalla henkilökunnallaan järjestämä henkilöstöruokailu

5.1 Aterioiden myynti vähintään ravintoedun raha-arvon hinnalla

5.1.1 Aterioiden luovutuksen verollisuus

Työnantajan omassa henkilöstöruokalassa ja omalla henkilökunnalla valmistamien ja tarjoilemien aterioiden luovutus henkilökunnalle on aina arvonlisäverollista henkilöstöruokalatoimintaa. Jos ateriat luovutetaan käypään arvoon eli vähintään ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla, vero suoritetaan palvelun myyntisäännösten mukaan (KHO 5.2.1999 T 3238). Aterian myyntihinnan katsotaan tällöin sisältävän arvonlisäveron, joten jos aterian myyntihinta on esimerkiksi 4,50 euroa, arvonlisäveron määrä on 22/122 x 4,50 euroa = 0,81 euroa. Merkitystä ei ole sillä, maksaako työntekijä aterian henkilöstöruokalan kassaan vai pidättääkö työnantaja aterian hinnan työntekijän nettopalkasta.                     

5.1.2 Vähennysoikeus 

Työnantaja saa vähentää ruoan valmistus- ja tarjoilutoimintaa varten suoritettujen hankintojen ostohintaan sisältyvän arvonlisäveron. Vähennysoikeus on myös henkilöstöruokalatilojen ja niihin suoritettujen hankintojen ostohintaan sisältyvästä arvonlisäverosta, kun työnantaja harjoittaa verollista henkilöstöruokalatoimintaa (vrt. KHO 20.3.2001 T 510), vaikka työnantaja harjoittaisi muutoin arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa. 

Esimerkki:

  • Työnantaja ylläpitää henkilöstöruokalaa omalla henkilökunnalla omissa tiloissaan.
  • Aterian välittömät kustannukset ilman alv ovat 5 euroa.
  • Välillisiä kustannuksia ateriaa kohti ei ole selvitetty laskelmin.
  • Työntekijä maksaa työnantajalle ateriasta 4,5 euroa.
  • Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut aterian välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat   5 euroa + 1,34 euroa = 6,34 euroa, joten ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa; luontoisetupäätöksen alv:n laskuesimerkki on sivulla 4.
  • Kun ateria myydään työntekijöille ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla, aterioiden luovutus verotetaan arvonlisäverotuksessa tarjoilupalvelun myyntinä.
  • Työnantajan myynnistä suoritettava arvonlisävero: 22/122 x 4,50 euroa = 0,81 euroa/ateria.
  • Työnantajan vähennettävät verot:  henkilöstöruokalatoiminnan hankintoihin, kuten elintarvikkeiden ja tilahankintojen ostohintaan sisältyvä arvonlisävero. 

5.2  Aterioiden myynti laitos- ym. ruokailussa

Myös laitosruokailussa ja hotelli- ja ravintola-alalla sekä lennon aikana tapahtuvaa aterioiden luovutusta henkilöstölle pidetään arvonlisäverotuksessa tarjoilupalvelun myyntinä, jos ateriat myydään vähintään luontoisetupäätöksen mukaisen raha-arvon hinnalla.

5.3 Aterioiden luovutus luontoisetuna tai ravintoedun raha-arvoa alemmalla hinnalla

5.3.1 Aterioiden luovutuksen verollisuus

Kun työnantaja luovuttaa tarjoilupalvelun henkilökunnalle luontoisetuna (KHO 5.10.2001 T 2462) tai käypää arvoa huomattavasti alemmalla hinnalla eli jos työntekijä maksaa ateriasta vähemmän kuin ravintoedun raha-arvon arvon mukaisen hinnan, luovutukseen sovelletaan omaan käyttöön ottamista koskevia säännöksiä. Oman käytön veron perusteena ovat tällöin itse suoritetun tarjoilupalvelun välittömät ja välilliset kustannukset.  

5.3.2 Vähennysoikeus

Työnantaja saa vähentää ruoan valmistus- ja tarjoilutoimintaa varten suoritettujen hankintojen ostohintaan sisältyvän arvonlisäveron. Vähennysoikeus on myös henkilöstöruokalatilojen ja niihin suoritettujen hankintojen ostohintaan sisältyvästä arvonlisäverosta, kun työnantaja harjoittaa verollista henkilöstöruokalatoimintaa (vrt. KHO 20.3.2001 T 510), vaikka työnantaja harjoittaisi muutoin arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa.

Esimerkki:

  • Työnantaja ylläpitää henkilöstöruokalaa omalla henkilökunnalla omissa tiloissaan.
  • Aterian välittömät kustannukset ilman alv ovat 5 euroa.
  • Välillisiä kustannuksia ei ole selvitetty laskelmin.
  • Työntekijät saavat aterian luontoisetuna.
  • Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut aterian välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat 5 euroa + 1,34 euroa = 6,34 euroa, joten ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa; luontoisetupäätöksen alv:n laskuesimerkki on sivulla 4.

    Kun ateria luovutetaan työntekijöille luontoisetuna, aterioiden luovutus verotetaan arvonlisäverotuksessa omana käyttönä. 
  • Työnantajan omasta käytöstä suoritettava vero:  22 % välittömistä ja välillisistä kustannuksista eli  0,22 x (5 euroa + 0,22 x 5 euroa) = 1,34 euroa/ateria. 
  • Työnantajan vähennettävät verot:  henkilöstöruokalatoiminnan hankintoihin, kuten elintarvikkeiden ja tilahankintojen ostohintaan sisältyvä arvonlisävero.

6. Henkilöstöruokailun osto työnantajan tiloissa toimivalta ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä

6.1 Aterioiden myynti vähintään ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla

6.1.1 Aterioiden luovutuksen verollisuus

Kun työnantaja ostaa ateriapalvelut työnantajan omissa tiloissa tai vuokratiloissa toimivalta ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä ja myy ne henkilökunnalle vähintään ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla, kyseessä on myös verollinen henkilöstöruokalatoiminta. Aterioiden veloitus työntekijöiltä katsotaan työnantajalle verolliseksi tarjoilupalvelun myynniksi ja aterioiden osto ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä työnantajan vähennyskelpoiseksi ostoksi (KHO 20.3.2001 T 510).

6.1.2 Vähennysoikeus

Työnantaja saa vähentää aterioiden ostohintaan sekä henkilöstöruokalatilan ym. hankintojen ostohintaan sisältyvän arvonlisäveron, vaikka työnantaja harjoittaisi muutoin arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa.

Esimerkki

  • Työnantaja on sopinut työnantajan omassa henkilöstöruokalassa toimivan ulkopuolisen ruokalanpitäjän kanssa henkilöstöruokailun järjestämisestä.
  • Työnantaja kustantaa henkilöstöruokalatilan, sen ylläpidon, koneet, kalusteet ja laitteet sekä ruokailu-, tarjoilu- ja keittiöastiat.
  • Ruokalanpitäjä veloittaa työnantajalta aterioiden välittömät kustannukset
    á 5 euroa + alv 22 % sekä hoitopalkkion á 1 euro + alv 22 %.  Ateriaa kohden veloitus on yhteensä 6 euroa + 1,32 euroa = 7,32 euroa.
  • Välillisiä kustannuksia ei ole selvitetty laskelmin.
  • Työnantaja perii työntekijöiltä nettopalkasta aterian ravintoedun raha-arvon 4,50 euroa/ateria. 
  • Luontoisetupäätöksen arvonlisävero lasketaan seuraavasti:  0,22 x (6 euroa + 0,22 x 6 euroa) = 1,61 euroa.  Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut aterian välittömät  kustannukset ja arvonlisävero ovat 5 euroa + 1,61 euroa = 6,61 euroa, joten ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa.
  • Kun työntekijä maksaa itse vähintään ravintoedun raha-arvon, aterioiden luovutus verotetaan tarjoilupalvelun myyntinä. 
  • Työnantajan myynnistä suoritettava vero:  22/122 x 4,50 euroa = 0,81 euroa/ateria
  • Työnantajan vähennettävät verot: 22/122 x 7,32 euroa = 1,32 euroa/ateria sekä lisäksi henkilöstöruokalatilan, sen ylläpidon, koneiden, kalusteiden, laitteiden sekä ruokailu-, tarjoilu- ja keittiöastioiden ostohintaan sisältyvä arvonlisävero.

6.2 Aterioiden luovutus luontoisetuna tai ravintoedun raha-arvoa alemmalla hinnalla

6.2.1 Aterioiden luovutuksen verollisuus

Kun työnantaja luovuttaa työnantajan omassa henkilöstöruokalassa toimivalta ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä ostamiaan aterioita henkilökunnalleen luontoisetuna tai huomattavasti käypää arvoa alemmalla hinnalla eli alle ravintoedun raha-arvon, luovutus verotetaan arvonlisäverotuksessa oman käytön säännösten mukaan. Työnantaja harjoittaa tällöinkin verollista henkilöstöruokalatoimintaa. Koska kyse on työnantajan kustantamissa ruokalatiloissa tapahtuvasta tarjoilupalvelujen luovutuksesta henkilökunnalle, työnantajan katsotaan itse suorittavan tarjoilupalvelun. 

Tarjoilupalvelun oman käytön veron perusteeseen luetaan sekä aterioiden ostohinta että työnantajan välilliset kustannukset. Välillisten kustannusten osuutena työnantaja voi halutessaan käyttää 22 prosenttia aterian ostohinnasta, jollei työnantaja laskelmin osoita määrää alhaisemmaksi.  

6.2.2 Vähennysoikeus

Työnantaja saa vähentää ulkopuoliselta ruokalanpitäjältä ostamiensa aterioiden ostohintaan sekä henkilöstöruokalatilan hankintakustannusten ja muiden välillisten kustannusten ostohintaan sisältyvän arvonlisäveron, vaikka työnantaja harjoittaisi muutoin arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa.

Esimerkki:

  • Työnantaja on sopinut työnantajan omassa henkilöstöruokalassaan toimivan ulkopuolisen ruokalanpitäjän kanssa aterioiden ostosta henkilökunnalleen.
  • Työnantaja kustantaa henkilöstöruokalatilan, sen ylläpidon, koneet, kalusteet ja laitteet sekä ruokailu-, tarjoilu- ja keittiöastiat.
  • Ruokala laskuttaa aterian hinnan 5 euroa + alv 22 % = 6,10 euroa työnantajalta.
  • Välillisiä kustannuksia ei ole selvitetty laskelmin.
  • Työntekijät saavat aterian luontoisetuna.
  • Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut välittömät kustannukset ja arvonlisävero: 
    5 euroa + 0,22 x (5 euroa + 0,22 x 5 euroa) = 6,34 euroa, joten ravintoedun raha-arvo
    on 4,50 euroa.
  • Kun ateria luovutetaan luontoisetuna, luovutus verotetaan arvonlisäverotuksessa omana käyttönä.
  • Työnantajan omasta käytöstä suoritettava vero:  22 % välittömistä ja välillisistä kustannuksista eli 
    aterioiden ostohinnan alv 

    0,22 x 5 euroa =

    		1,10 euroa
    välillisten kustannusten alv 

    0,22 x 0,22 x 5 euroa =

    		0,24 euroa
    Yhteensä 1,34 euroa
  • Työnantajan vähennettävät verot:
    Tarjoilupalvelun osto    22/122 x 6,10 euroa = 1,10 euroa
    sekä lisäksi välillisten kustannusten arvonlisävero eli henkilöstöruokalatilan, sen ylläpidon, koneiden, kalusteiden ja laitteiden sekä ruokailu-, tarjoilu- ja keittiöastioiden ostohintaan sisältyvä arvonlisävero.

7. Henkilöstöruokailun osto sopimusravintolalta

7.1 Aterioiden myynti vähintään ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla

Kun työnantaja ostaa henkilöstöruokailuna pidettävän tarjoilupalvelun ulkopuoliselta sopimusravintolalta ja myy sen edelleen henkilökunnalle vähintään ravintoedun arvoa vastaavalla hinnalla, kyse on arvonlisäverotuksessa vähennyskelpoisesta tarjoilupalvelun ostosta ja sen verollisesta myynnistä henkilökunnalle. Työnantaja harjoittaa myös tällöin henkilöstöruokalatoimintaa. Välilliset kustannukset sisältyvät ostohintaan, joten niitä ei ole erillisinä erinä työnantajan laskelmissa mukana.
 
Ravintoedun raha-arvon soveltaminen määräytyy luontoisetupäätöksen perusteella, joten tavanomaista ravintoedun raha-arvoa (4,50 euroa vuonna 2002) käytettäessä aterian verollisen ostohinnan tulee olla luontoisetupäätöksen kustannusrajojen sisällä (vuonna 2002 4,50 euroa – 7,50 euroa).
 

Esimerkki:

  • Työnantaja on sopinut ulkopuolisen sopimusravintolan kanssa henkilöstöruokailun järjestämisestä. 
  • Ravintola laskuttaa aterian verollisen hinnan 6,50 euroa työnantajalta.
  • Työntekijä maksaa työnantajalle 4,50 euroa/ateria. 
  • Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut aterian välittömät kustannukset ja arvonlisävero ovat 6,50 euroa, joten ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa.
  • Kun ateria myydään työntekijälle ravintoedun raha-arvoa vastaavalla hinnalla, aterioiden luovutus verotetaan tarjoilupalvelun myyntinä.
  • Työnantajan myynnistä suoritettava vero:  22/122 x 4,50 euroa = 0,81 euroa/ateria.
  • Työnantajan vähennettävä vero: 22/122 x 6,50 euroa = 1,17 euroa/ateria.

7.2 Aterioiden luovutus luontoisetuna tai ravintoedun raha-arvoa alemmalla hinnalla

Jos sopimusravintolalta ostettu ateria luovutetaan henkilökunnalle luontoisetuna tai ravintoedun raha-arvoa alemmalla hinnalla, työnantajan on suoritettava arvonlisäveroa oman käytön verotusta koskevien säännösten mukaan. Oman käytön veron perusteena on tarjoilupalvelun ostohinta ilman arvonlisäveroa.
 
Työnantajalla on vähennysoikeus tarjoilupalvelun ostohintaan sisältyvästä verosta. 
 

Esimerkki:

  • Työnantaja on sopinut ulkopuolisen sopimusravintolan kanssa henkilöstöruokailun järjestämisestä.
  • Ravintola laskuttaa aterian verollisen hinnan 6,50 euroa työnantajalta.
  • Työntekijät saavat aterian luontoisetuna.
    Luontoisetupäätöksessä tarkoitetut aterian välittömät kustannukset ja arvon-lisävero ovat 6,50 euroa, joten ravintoedun raha-arvo on 4,50 euroa.
  • Kun ateria luovutetaan työntekijälle luontoisetuna, aterioiden luovutus verotetaan arvonlisäverotuksessa omana käyttönä.
  • Työnantajan omasta käytöstä suoritettava arvonlisävero: 
    22 % verottomasta ostohinnasta (tai 22/122 x verollinen ostohinta) eli    
    22/122 x 6,50 euroa = 1,17 euroa/ateria.
  • Työnantajan vähennettävä vero:  22/122 x 6,50 euroa = 1,17 euroa/ateria.

 

8. Lisäkorvaus ulkopuoliselle ruokalanpitäjälle tai sopimusravintolalle

Lisäkorvauksen maksamisessa on kysymys siitä, että työntekijä itse maksaa ateriat ulkopuoliselle ruokalanpitäjälle tai sopimusravintolalle ja työnantaja tukee henkilöstöruokailua maksamalla lisäkorvausta ruokalanpitäjälle tai sopimusravintolalle. Työnantaja ei siis varsinaisesti osta aterioita ja luovuta niitä työntekijöille eikä siten harjoita itse verollista henkilöstöruokalatoimintaa.

Korkeimman hallinto-oikeuden päätöksessä 2.4.2001 T 655 oli kysymyksessä arvonlisäverollista liiketoimintaa harjoittava työnantaja, joka maksoi työnantajan tiloissa toimivalle ulkopuoliselle ruokalanpitäjälle lisäkorvausta henkilöstöruokailun järjestämisestä. Työntekijät maksoivat ateriasta ulkopuoliselle ruokalanpitäjälle vähintään ra-vintoedun raha-arvoa vastaavan hinnan. Korkein hallinto-oikeus katsoi, että henkilöstöruokailun järjestämisestä työnantajalle aiheutuva lisäkorvaus on työnantajalle liike-toiminnan yleiskustannuksena arvonlisäverotuksessa vähennyskelpoinen. Lisäkorvausta ei pidetty henkilökunnan yksityiskulutuksesta aiheutuvana kustannuksena, joten ole-tuksena lienee ollut, että työntekijöille ei syntynyt järjestelystä veronalaista luontoisetua. 

Sopimusravintolalle maksetun lisäkorvauksen ostohintaan sisältyvästä arvonlisäverosta on yleiskustannuksena vähennysoikeus vain silloin, kun palkansaajalle ei synny lisäkorvauksesta veronalaista luontoisetua. 

Lisäkorvauksen ohella työnantaja saa vähentää työnantajan oman ruokalatilan ym. hankintojen ostohintaan sisältyvän arvonlisäveron liiketoiminnan yleiskustannuksena (KHO 19.12.1997 T 3238).

Pelkästään verotonta arvonlisäverotuksen ulkopuolista toimintaa harjoittavalla työnantajalla ei ole kuitenkaan vähennysoikeutta lisäkorvauksesta tai ruokailutila- yms. hankinnoista. Vähennykset on jaettava, jos työnantajalla on sekä vähennyskelvotonta että vähennykseen oikeuttavaa toimintaa.

9. Työntekijän ruokailukulujen korvaaminen

Kun työnantaja maksaa työntekijälle suoraan tämän ruokailukulut, syntyvää etuutta ei veroteta luontoisedun raha-arvon määrästä, vaan koko työnantajan maksama määrä verotetaan rahapalkkana. Tällöin ei arvonlisäverotuksessa synny vähennysoikeutta miltään osin, koska kyseessä ei ole verollinen henkilöstöruokailutoiminta.

10. Lounassetelit 

Lounassetelein järjestetyssä ruokailussa ei ole kysymys henkilöstöruokalatoiminnasta, jossa työnantaja ostaisi ateriapalvelun ja luovuttaisi sen työntekijöille. Arvonlisäverotuksessa työnantajalle ei synny lounasseteleillä järjestetystä henkilöstöruokailusta vähennysoikeutta, koska työnantaja ei saa aterioista verollista laskua. Lounasseteli on vain maksuväline, jolla työntekijät hankkivat lounaansa ravintoloista. Merkitystä ei ole sillä, onko lounasseteli paperinen vai digitaalinen, esimerkiksi matkapuhelimen kautta tilattu lipuke. 


Ylijohtaja   Mirjami Laitinen

Ylitarkastaja   Helena Lääkkö


Liite

Henkilöstöruokailun arvonlisäverotusta koskevia oikeustapauksia:

KHO 19.12.1997 T 3238:  Yhtiö harjoitti verollista kuljetus-, ahtaus- ja huolintatoimintaa. Yhtiöllä oli henkilökuntansa työssäoloaikana tapahtuvaa ruokailua varten henkilöstöravintola, jonka se oli antanut ulkopuolisen ruokalanpitäjän hoidettavaksi. Ruokalanpitäjä suoritti henkilöstöravintolaa varten tapahtuvat ruoka-aineostot sekä yhtiön henkilökunnalle tapahtuvan ruoan valmistuksen ja tarjoilun omalla henkilökunnallaan. Yhtiön henkilökunta maksoi ateriat suoraan ruokalanpitäjälle. Yhtiö hankki itse henkilöstöravintolan keittiöön ruoan valmistuksessa käytettäviä koneita ja laitteita sekä kalusteita ja astioita.

Kun yhtiö luovutti henkilöstöravintolan tilat ja henkilöstöravintolan keittiöön hankkimansa tavarat veloituksetta ulkopuoliselle ruokalanpitäjälle henkilöstöruokailun järjestämisessä käytettäväksi, hyödykkeitä ei luovutettu yhtiön henkilökunnan yksityiseen kulutukseen tai siihen verrattavaan tarkoitukseen, vaan hyödykkeet säilyivät yhtiön liiketoiminnan käytössä. Hyödykkeiden luovutus tapahtui yhtiön liiketoimintaan kuuluviin tarkoituksiin ja toisaalta ulkopuolinen ruokalanpitäjä käytti hyödykkeitä omassa liiketoiminnassaan vähennykseen oikeuttavaan tarkoitukseen. Henkilöstöravintolan ylläpidosta aiheutuvat kustannukset olivat yhtiön liiketoiminnasta aiheutuvia kus-tannuksia ja henkilöstöravintolan keittiöön tapahtuvat hankinnat vähennyskelpoisia sellaisena yhtiön verollista liiketoimintaa varten tapahtuvana hankintana, jota tarkoitetaan arvonlisäverolain 102 §:ssä. Tämän vuoksi ja kun lain 114 §:ssä luetellut vähennysoikeuden rajoitukset eivät koskeneet tällaisia hankintoja, yhtiö sai vähentää henkilöstöravintolan keittiöön hankkimiinsa kone-, laite-, kaluste-, astia- ja muihin vastaaviin käyttöomaisuustavaroihin sisältyvän arvonlisäveron.

KHO 5.2.1999 T 185:  Yhtiön henkilökunnaltaan perimä hinta, joka vastasi verohallituksen tuloverotusta varten vahvistamaa ravintoedun raha-arvoa, ei ollut käypää arvoa huomattavasti alempi vastike. Lounastarjoilusta suoritettiin arvonlisäveroa palvelun myyntiä eikä omaa käyttöä koskevien säännösten mukaisesti.

KHO 20.3.2001 T 510:  Yhtiö oli vakuutuspalveluja tuottavan ja myyvän konsernin emoyhtiö. Konserniin kuuluvat yhtiöt olivat perustaneet keskenään arvonlisäverolain 13 a §:ssä tarkoitetun verovelvollisuusryhmän. Yhtiö huolehti keskitetysti konserniin kuuluvien yhtiöiden henkilöstöruokailusta. Henkilöstöruokalat oli annettu ulkopuolisen ravintolayrittäjän hoidettavaksi. Ravintolayrittäjä veloitti yhtiöltä ruokalanpidosta aiheutuneiden välittömien kustannusten lisäksi omana katteenaan hoitopalkkion.  Yhtiölle henkilöstöruokailusta aiheutuneet kustannukset olivat keskimäärin 39 markkaa ateriaa kohden. Yhtiö veloitti työntekijöiltä aterioista ravintoedun raha-arvon, joka vuonna 1999 oli 24 markkaa aterialta.  Konserniin kuuluvien yhtiöiden työntekijöiden kuukausipalkasta pidätettiin heidän ateriointiaan vastaava määrä ja se ohjattiin yhtiön tilille. Yhtiö maksoi myös ravintolayrittäjän kuukausittaiset veloitukset. Yhtiön palveluksessa olevien työnteki-jöiden aterioista aiheutuvien kustannusten ja työntekijöiden maksaman määrän erotus jäi yhtiön kustannettavaksi. Muiden konserniyhtiöiden palveluksessa olevien työntekijöiden osalta yhtiö veloitti erotuksen kunkin työntekijän työnantajalta. Yhtiön tiloissa työskentelevien niin sanottujen reppurien aterioinnin kustannukset yhtiö veloitti näiden työnantajilta. 

Koska yhtiö veloitti ateriat työntekijöiltä, yhtiötä oli pidettävä tarjoilupalvelun myyjänä suhteessa ruokaileviin työntekijöihin. Yhtiö harjoitti näin ollen henkilöstöruokalatoimintaa.  Kun yhtiö veloitti työntekijöiltä ateriasta ravintoedun raha-arvoa vastaavan määrän, kysymys ei ollut arvonlisäverolain 22 §:n 1 momentin 2 kohdassa tarkoitetusta vastikkeettomaan luovutukseen verrattavasta tarjoilupalvelun luovuttamisesta nimellistä vastiketta vastaan eikä kustannuksia alemmalla vastikkeella pyritty myynnistä suoritettavan veron välttämiseen. Yhtiön oli näin ollen suoritettava henkilöstöruokalatoiminnasta arvonlisäveroa palvelun myyntiä eikä oman käytön verotusta koske-vien sääntöjen mukaan. Yhtiön konserniyhtiöiltä tukiosuutena veloittamat määrät olivat kuitenkin verovelvollisuusryhmän sisäisinä veloituksina verottomia. Yhtiö sai arvonlisäverolain 102 §:n nojalla vähentää ulkopuolisen ravintolayrittäjän veloituksiin ja henkilöstöruokaloihin itse suoritta-miinsa hankintoihin sisältyvän arvonlisäveron verollista liiketoimintaa varten tapahtuvana hankin-tana.  Ennakkoratkaisu ajaksi 14.6.1999 - 31.12.2000.

KHO 2.4.2001 T 655:  Yhtiö harjoitti arvonlisäverolaissa tarkoitettua verollista liiketoimintaa. Yhtiöllä oli henkilökuntansa työssäoloaikana tapahtuvaa ruokailua varten henkilöstöruokala, jonka yhtiö oli antanut ulkopuolisen ruokalanpitäjän hoidettavaksi. Yhtiön henkilökunta maksoi ateriat suoraan ruokalanpitäjälle. Henkilökunnan ateriasta maksama hinta vastasi ravintoedun raha-arvoa. Henkilökunnan ateriasta maksaman hinnan lisäksi yhtiö maksoi ruokalanpitäjälle lisäkorvauksena 3-6 markkaa ateriaa kohden.

Yhtiön ruokalanpitäjälle ateriasta maksama lisäkorvaus oli vastiketta yhtiön ruokalanpitäjän kanssa sopimasta henkilöstöruokailun järjestämisestä. Tällaisten kustannusten vähennysoikeutta ei ole nimenomaisesti rajoitettu arvonlisäverolain 114 §:ssä. Henkilöstöruokailun työntekijöiden työsuh-teeseen välittömästi liittymisen vuoksi henkilöstöruokailusta työnantajalle aiheutuvat kustannukset eivät ole työntekijöiden yksityisestä kulutuksesta aiheutuvia kustannuksia vaan työnantajan verolli-sesta liiketoiminnasta aiheutuvia yleiskustannuksia. Tällaiset kustannukset ovat lain 102 §:n nojalla vähennyskelpoisia. Tämän vuoksi yhtiöllä oli oikeus vähentää ruokalanpitäjän veloituksiin sisältyvä arvonlisävero yhtiön verollista liiketoimintaa varten tapahtuvana hankintana. Ennakkoratkaisu ajaksi 13.12.1999 - 31.12.2000.

KHO 15.10.2001 T 2462:  Kun työnantaja ei veloittanut työntekijöiltään henkilöstöruokalassa tarjotuista aterioista korvausta, vaan ravintoedun raha-arvo luettiin työntekijöiden palkaksi veronalaisena luontoisetuna, työnantajan oli suoritettava henkilöstöruokalatoiminnasta arvonlisäveroa oman käytön verotusta eikä palvelun myyntiä koskevien säännösten mukaan. 



Sivu on viimeksi päivitetty 27.3.2002