Laki tuotannollisten investointien korotetuista poistoista verovuosina 2013 ja 2014

Yleistä

Tuotannollisten investointien korotetuista poistoista verovuosina 2013 ja 2014 annetun lain (30.11.2012/699/2012), jota on muutettu lailla (30.12.2013/1242/2013), mukaan elinkeinotoimintaa harjoittavalla verovelvollisella on oikeus tehdä korotetut poistot kalenterivuosina 2013 ja 2014 käyttöön otettujen tehdas- ja työpajarakennusten sekä tehtaassa ja työpajassa käytettävien koneiden tai laitteiden hankintamenoista.  Lakia sovelletaan vuosilta 2013 ja 2014 toimitettavissa verotuksissa. Korotetun poiston voi tehdä kalenterivuonna 2013 käyttöön otetun koneen tai laitteen sekä rakennuksen osalta verovuosina 2013 ja 2014. Kalenterivuonna 2014 käyttöön otetun koneen tai laitteen sekä rakennuksen osalta poiston voi tehdä verovuonna 2014.

Laissa tarkoitetun rakennuksen poistamattomasta hankintamenosta tehtävä poisto saa olla enintään 14 prosenttia. Koneiden ja laitteiden hankintamenosta tehtävä poisto voi olla enintään 50 prosenttia.

Koska kyse on enimmäispoistosta, ei vuoden 2014 poistoprosenttiin (enintään 50 %) vaikuta se, minkä prosentin mukaan poisto on tehty vuonna 2013 (0–50 %).

Edellytyksenä huojennuspoistojen vähentämiselle verotuksessa on, että hankintamenosta tehtävä poisto on vähennetty kuluna myös verovelvollisen kirjanpidossa. Koneiden ja laitteiden hankintamenot on eriteltävä kirjanpidossa niin selvästi, että ne ovat helposti erotettavissa muista menoista. Verotuksen toimittamista varten tarpeelliset tiedot tulee löytyä kirjanpidosta. Lain 5 §:n mukaan verotuksen toimittamista varten verovelvollisen on esitettävä luotettava selvitys rakentamisen aloittamisen sekä rakennuksen, koneen tai laitteen käyttöönottamisen ajankohdasta.

Huojennusten kohde

Tuotannollisten investointien väliaikaisesti korotetut poistot saa tehdä elinkeinotoimintaa harjoittava verovelvollinen, joka käyttää laissa tarkoitettuja tehdas-, työpajarakennuksia, koneita tai laitteita tuotannollisessa toiminnassaan. Lain soveltamisalan ulkopuolelle jäävät siten esimerkiksi erilaiset palveluyritykset ja rahoitustoimintaa harjoittavat yritykset. Veronhuojennuksen kohteena olevan käyttöomaisuuden tulee lain 1 §:n mukaan olla verovelvollisen oman tuotantotoiminnan käytössä. Vuokralle annetut rakennukset tai esimerkiksi toisen yhtiön käyttöön vuokratut koneet eivät kuulu lain soveltamisalan piiriin, vaikka ne luettaisiin verovelvollisen käyttöomaisuuteen. Tuotannollista toimintaa harjoittavissa konserneissa yhtiöt kuitenkin muodostavat yhden taloudellisen kokonaisuuden, jossa rakennusten, koneiden tai laitteiden omistus ja käyttö voi kohdistua eri yhtiöihin tuottavuuden ja tehokkuuden parantamiseksi. Tämän vuoksi konsernissa voidaan katsoa rakennuksen, koneen tai laitteen olevan verovelvollisen oman tuotannollisen toiminnan käytössä ja kuuluvan lain soveltamisalaan, jos vuokralaisena on saman konsernin toinen yhtiö ja vuokraava yhtiö käyttää rakennusta, konetta tai laitetta tuotannollisessa toiminnassaan.

Tehdas tai työpaja

Huojennuspoiston kohteena olevan rakennuksen on oltava tehdas tai työpaja. Esimerkiksi tehtaan omaa tuotantotoimintaa välittömästi palveleva voimalaitos voi olla kiinteä osa tehdasta. Jos voimalaitos rakennetaan pelkästään asiakkaille tapahtuvaa yleistä sähkön- ja lämmöntuotantoa varten, sitä ei voida pitää tehtaana (ks. KHO 1978/1590). Työpajalla tarkoitetaan työpaikkaa, jossa harjoitetaan käsityötä, koneiden kokoonpanoa, korjauksia yms. Esimerkiksi autokorjaamoa, konekorjaamoa tai muuta vastaavaa voidaan pitää laissa tarkoitettuna työpajana.

Tehtaan ja työpajan käsitteen määrittelyssä voidaan käyttää hyväksi aikaisempien veronhuojennuslakien (L 535/76, L 971/78, L 351/82 ja L 462/93) perusteella syntynyttä oikeuskäytäntöä.

Aikaisemmassa oikeuskäytännössä on tehdas- tai työpajarakennukseksi katsottu esimerkiksi asennus- ja korjaamohalli (KHO 1977/3149), turkisnahkojen vientilajittelukeskuksena käytettävä rakennus (KHO 1977/4230), laivanrakennusalusta (KHO 1977/3849), saha (KHO 1979/4497), taimien ja leikkokukkien käsittelyhalli (KHO 1977/4641) ja suurpesula (KHO 1994/1124).

Tehtaana tai työpajana ei ole pidetty esimerkiksi atk-ohjelmistojen tekoon käytettyä työtilaa (KHO 1983/801), voimalaitosta (KHO 1978/1590), turvelämpökeskusta (KHO 1979/3269 ja 1984/2201), avolouhosta (KHO 1979/4074), kalankasvatuslaitosta (KHO 1983/1093), kasvihuonetta (KHO 1994/5694) eikä sanomalehden toimitustiloja ja ilmoitusten vastaanotto- ja syöttötiloja (KHO 1980/1184).

Korkeimman hallinto-oikeuden tapauksessa KHO 1983/1092 yhtiön tehdasrakennuksen yhteyteen rakennettiin yhdellä rakennusluvalla ja yhdellä urakkasopimuksella uutta toimitilaa siten, että rakennuksen yhdelle sivulle tuli uutta tuotanto- ja sosiaalitilaa sekä vastakkaiselle sivulle sen toiseen päähän uutta pakkaamotilaa ja toiseen päähän uutta toimisto- ja sosiaalitilaa. Laajennuksia käsiteltiin eri rakennuksina, eikä toimisto- ja sosiaalitilaa käsittänyttä rakennusta pidetty tehtaana tai työpajana. Verovuodet 1982 ja 1983 Ennakkotieto. L teollisuusinvestointien veronhuojennuksista 2 § 1 mom. (351/82).

Tehdas ja työpajatilaksi katsotaan sellainen tila, joka palvelee välittömästi tuotannollista toimintaa. Sellainen osa tuotantotiloista, jossa säilytetään tuotannollisen toiminnan välittömään käyttöön tarkoitettuja raaka-aineita tai puolivalmisteita, katsotaan kuuluvaksi poistoon oikeutettaviin tuotantotiloihin. Muutoin varastotiloja ei lueta tällaiseen tilaan kuuluvaksi. Varsinaisten tuotantotilojen lisäksi tuotantotoimintaan osallistuvia henkilöitä varten varatut sosiaalitilat rinnastetaan tehdas- tai työpajatilaksi. Toimistokäytössä ja muita kuin tuotantotoimintaan osallistuvia henkilöitä varten varattuja sosiaalitiloja ei lueta tehdas- tai työpajatilaksi.

Myös vain osaksi tehdas- tai työpajakäytössä oleva rakennus oikeuttaa korotetun poiston tekemiseen. Jos koko rakennus ei ole tehdas- tai työpajakäytössä, saa poiston tehdä tehdas- tai työpajakäyttöä vastaavasta osasta rakennuksen hankintamenoa. Näin myös silloin, kun tuotannollisessa käytössä on yli puolet rakennuksesta. Tehdas- tai työpajakäytössä oleva osuus rakennuksesta määritetään yleensä rakennuksen pinta-alan perusteella. Yhteisessä käytössä olevat tilat tulee tällöin jakaa tehdas- ja työpajaosuuden sekä muussa käytössä olevan osuuden kesken.

Jos rakennukseen tehdään rakennustöitä sen muuttamiseksi tehdas- tai työpajakäyttöön, saadaan korotettu poisto tehdä muutostöistä aiheutuneista kustannuksista.

Koneet ja laitteet

Koneista ja laitteista tehtävän korotetun poiston edellytys on, että hankittava laite on uusi. Korotettua poistoa ei voi tehdä käytettyinä hankittujen hyödykkeiden hankintamenosta. Lisäksi edellytetään, että konetta tai laitetta käytetään tehtaassa tai työpajassa. Veronhuojennusta ei siten myönnetä rakennusten ulkopuolella käytettävistä hyödykkeistä. Jos rakennuksesta vain osa on tehdas- tai työpajakäytössä, on hyödykkeen tultava käyttöön edellä mainittuihin tiloihin. Vapaasti siirrettävistä koneista kuten, esim. trukeista ja pyöräkuormaajista, huojennuspoisto voidaan myöntää, ei kuitenkaan pysyvästi ulkona käytettävistä.

Jos kysymyksessä on huomattava investointi, joka on osa tuotantoprosessia, esimerkiksi paperikoneen osien uusiminen, kuten perälaatikon, rullasylinterien, kuivatusviiran pesulaitteiden tai keräyspaperivaraston koneiden uusinta, voidaan koneen tai laitteen uusimisen osalta tehdä korotettu poisto.

Kone tai laite voidaan sijoittaa myös muuhun kuin lain 2 §:ssä tarkoitettuun huojennuspoistoon oikeuttavaan rakennukseen. Kyseisen rakennuksen ei siten tarvitse olla uusi, vaan huojennus myönnetään myös vanhoihin tehdas- tai työpajarakennuksiin hankituista uusista koneista tai laitteista. Myös vuokratiloissa käytettävä kone oikeuttaa huojennuspoistoihin, kunhan rakennus on laissa tarkoitettu tehdas tai työpaja.

Koneen tai laitteen poisto ja luovutus

Kone tai laite, jonka hankintamenoon sovelletaan korotettua poistoa, muodostaa erillisen poistokohteen. Se osa hankintamenosta, jota ei ole poistettu veronhuojennuslain nojalla, siirretään käsiteltäväksi osana irtaimen käyttöomaisuuden menojäännöstä.

Myös koneen tai laitteen luovutustilanteissa luovutushintaa käsitellään erillään yhteenlasketusta menojäännöksestä niin kauan kuin hyödyke on erityislain piirissä. Luovutushintaa ei siten vähennetä EVL 30 §:n mukaisesta yhteenlasketusta menojäännöksestä.

Investointien ajoittaminen

Rakennukset

Edellytyksenä korotetun poiston tekemiselle tehdas- ja työpajarakennuksen hankintamenosta on, että rakennuksen rakentaminen on aloitettu 1.1.2013 tai sen jälkeen. Lisäksi rakennus on otettava käyttöön kalenterivuoden 2013 tai 2014 aikana. Laissa ei edellytetä sitä, että rakennuksen pitäisi olla itse rakennettu tai rakennutettu. Ostetun rakennuksen tulee kuitenkin olla uusi rakennus, jonka rakentaminen ja käyttöönotto ajoittuvat laissa säädettyihin ajanjaksoihin.

Veronhuojennuksiin oikeuttavalla rakentamisella tarkoitetaan sellaisten rakennustoimenpiteiden suorittamista, joihin maankäyttö- ja rakennuslain (132/1999) 18 luvun 125 §:n mukaan on haettava uudisrakennuksen rakentamiseen oikeuttava rakennuslupa. Uuden rakennuksen rakentamisen lisäksi rakennuslupa tarvitaan myös sellaiseen korjaus- ja muutostyöhön, joka on verrattavissa rakennuksen rakentamiseen, sekä rakennuksen laajentamiseen tai sen kerrosalaan laskettavan tilan lisäämiseen. Myös rakennuksen tai sen osan käyttötarkoituksen olennaista muuttamista varten tarvitaan rakennuslupa. Veronhuojennuksiin oikeuttaa myös sellainen tehdas- tai työpajarakennukseen kohdistuva korjaus- tai muutostyö, joka edellyttää uudisrakentamiselta vaadittavaa rakennuslupaa.

Rakentaminen katsotaan aloitetuksi, elleivät erityiset seikat muuta osoita, kun rakennuksen perustamistyöt on aloitettu. Kaivuu- ja louhintatöiden suorittamista ei vielä pidetä perustustöinä. Perustustöiden aloittamisena voidaan pitää rakennuksen perusanturoiden betonointia varten tarpeellisten muottien rakentamisen aloittamista. Rakennus voidaan katsoa otetun käyttöön, kun rakennus on hyväksytty käyttöön otettavaksi ja mahdolliset laiteasennukset on aloitettu (vrt. KHO 1978 II 519).

Koneen ja laitteen käyttöönotto

Koneet ja laitteet on otettava käyttöön kalenterivuoden 2013 tai 2014 aikana, jotta investointi oikeuttaa korotetun poiston tekemiseen. Jos hyödyke on toimitettu verovelvolliselle ennen 1.1.2013, siitä saadaan tehdä korotettu poisto siinä tapauksessa, että hyödykkeen tosiasiallinen käyttö elinkeinotoiminnassa on alkanut mainitun ajankohdan jälkeen.

Muuta huomioitavaa

Lain 2 ja 4 §:n mukaan tuotannollisten investointien korotettua poistoa ei voi tehdä sellaisen käyttöomaisuuden hankintamenosta, josta on tehty poisto kehitysalueelle tehtävien investointien korotetusta poistosta annetun lain (17.12.1993/1262) nojalla.

Lakia sovelletaan verovuosilta 2013 ja 2014 toimitettavissa verotuksissa. Verovuosi muodostuu kalenterivuoden aikana päättyneistä tilikausista. Kuten edellä on kerrottu korotetun poiston voi tehdä koneesta tai laitteesta taikka rakennuksesta, joka on otettu käyttöön kalenterivuoden 2013 tai 2014 aikana. Lisäksi edellytyksenä rakennuksesta tehtävän korotetun poiston tekemiselle on, että rakentaminen on aloitettu 1.1.2013 tai sen jälkeen.

Jos yhtiön tilikausi siis ajoittuu useammalle eri kalenterivuodelle, huojennuksen edellytyksenä on, että rakennus, kone tai laite on otettu käyttöön kalenterivuoden 2013 tai 2014 aikana.

Laki ei voi tulla sovellettavaksi verovuodelta 2015 toimitettavassa verotuksessa. Korotettua poistoa ei siten saa enää tehdä verovuodelta 2015 toimitettavassa verotuksessa, vaikka rakennus, kone tai laite olisi otettu käyttöön kalenterivuoden 2014 aikana.

Jari Salokoski
johtava veroasiantuntija

Milja Järvinen
veroasiantuntija