Vakuutusmaksuvero-ohje

6. luvun toista kappaletta on täsmennetty 24.3.2010.

1. Yleistä

Vakuutusmaksuverosta säädetään laissa eräistä vakuutusmaksuista suoritettavasta verosta (20.12.1966/664) eli vakuutusmaksuverolaissa. Veron suorittamisesta, ilmoittamisvelvollisuudesta, verotuksen toimittamisesta, veroedustajasta ym. on soveltuvin osin voimassa, mitä arvonlisäverolaissa (1501/1993) säädetään (vakuutusmaksuverolaki 7 §).

Vakuutusmaksuverovelvollisuus edellyttää verovelvolliselta tiettyjen velvollisuuksien täyttämistä. Verovelvollisen on itse ilmoittauduttava verovelvolliseksi, ilmoitettava perustietojen (tilikausi, toimiala, osoite jne.) muutoksista ja lopuksi myös tehtävä ilmoitus toiminnan päättymisestä. Nämä ilmoitukset tehdään joko perustamisilmoituslomakkeella (eli lomakkeet Y1/Y2/Y3) tai muutos- ja lopettamisilmoituslomakkeella (lomakkeet Y4/Y5/Y6). Lomakkeita saa Yritys- ja yhteisötietojärjestelmän YTJ:n internetsivuilta www.ytj.fi. Vakuutusmaksuvero on ns. oma-aloitteinen vero eli verovelvollinen laskee ja maksaa veron joka kuukausi itse oma-aloitteisesti. Verovelvollisen on myös toimitettava Verohallinnolle vakuutusmaksuveron kausiveroilmoitus.

Uudenmaan yritysverotoimisto käsittelee yhteisöjen vakuutusmaksuveroasiat ja Pääkaupunkiseudun verotoimisto käsittelee yhtiöiden sekä elinkeinonharjoittajien vakuutusmaksuveroasiat. Lisätietoja ulkomaalaisen rekisteröintiin liittyvistä asioista saa Verohallinnon julkaisusta 185 ”Ulkomaalaisen rekisteröinti arvonlisäverovelvolliseksi Suomessa”.

2. Vakuutustoiminnan harjoittajat Suomessa

Suomessa vakuutustoimintaa voivat harjoittaa suomalaisten vakuutusyhtiöiden ja muiden vakuutuslaitosten, kuten eläkesäätiöiden ja -kassojen, lisäksi myös ulkomaiset vakuutusyhtiöt. Näiden toimintaa säätelevät useat lait, mm. suomalaisia vakuutusyhtiöitä koskeva vakuutusyhtiölaki (521/2008), ulkomaisiin vakuutusyhtiöihin sovellettava laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995), vakuutusmeklareiden toimintaa säätelevä laki vakuutuksenvälittäjistä (251/1993) sekä vakuutussopimuksia sääntelevä vakuutussopimuslaki (543/1994).

Suomessa toimintaa harjoittavien vakuutusyhtiöiden ja muiden vakuutuslaitosten sekä vakuutusmeklareiden toimintaa valvoo Finanssivalvonta. Vakuutusyhtiöiden perustamista ja toimilupaa koskevat päätökset tehdään sosiaali- ja terveysministeriössä.

2.1. Suomalaiset vakuutustoiminnan harjoittajat

Vakuutusyhtiölain (1062/1979) mukaan vakuutusyhtiö voi olla joko keskinäinen vakuutusyhtiö tai vakuutusosakeyhtiö (vakuutusyhtiölain 3. luku, 1 ja 2 §). Keskinäisen vakuutusyhtiön osakkaina ovat vakuutuksenottajat ja, sen mukaan kuin yhtiön yhtiöjärjestyksessä määrätään, takuupääoman omistajat. Vakuutusosakeyhtiössä osakkaina ovat sen osakkeenomistajat. Ennen toiminnan aloittamista perustettavalle vakuutusyhtiölle on haettava toimilupa sosiaali- ja terveysministeriöltä. Suomalaisen vakuutusyhdistyksen toiminnasta säädetään vakuutusyhdistyslaissa (1250/1987).

2.2. Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö

Ulkomaisen vakuutusyhtiön oikeudesta harjoittaa vakuutusliikettä Suomessa säädetään laissa ulkomaisista vakuutusyhtiöistä (398/1995).

Ulkomaisella ETA-vakuutusyhtiöllä tarkoitetaan yhtiötä, jonka kotivaltio kuuluu Euroopan talousalueeseen (L ulkomaisista vakuutusyhtiöistä 2 §). Euroopan talousalueen muodostavat EU-jäsenvaltiot, Norja, Islanti ja Liechtenstein.

Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö voi perustaa Suomeen edustuston tai harjoittaa Suomessa toimintaa ns. vakuutuspalvelujen vapaan tarjonnan perusteella. EY:n vakuutusdirektiivien yhden toimiluvan periaate mahdollistaa sen, että ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö ei tarvitse lupaa Suomen viranomaisilta perustaessaan edustuston Suomeen tai aloittaessaan Suomessa vakuutustoiminnan harjoittamisen ulkomaisesta toimipaikasta käsin. Sekä edustuston perustamiseen että vakuutuspalvelujen vapaan tarjonnan aloittamiseen Suomessa liittyy kuitenkin ilmoitusmenettely, josta säädetään laissa ulkomaisista vakuutusyhtiöistä. (ks. 5.3. Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö).

Sosiaali- ja terveysministeriön hallinnonalalla toimiva Finanssivalvonta ylläpitää luetteloa kaikista niistä ETA-vakuutusyhtiöistä, joilla on Suomessa edustusto tai jotka ovat tehneet vapaata tarjontaa koskevan ilmoituksen.

Ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön, joka harjoittaa Suomessa vakuutuspalvelujen vapaata tarjontaa ulkomaisesta toimipaikasta käsin ja joka on täällä vakuutusmaksuverovelvollinen, on esitettävä Suomessa kotipaikan omaava veroedustaja (Vakuutusmaksuverolaki 2 § 3 mom.) ks. luku 5.3.1.Veroedustaja.

2.2.1. Edustusto

Vakuutustoiminnan harjoittamisena sijoittautumisoikeuden perusteella pidetään edustuston perustamista Suomeen. Ennen kuin ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö voi perustaa Suomeen edustuston, Finanssivalvonnan on saatava vakuutusyhtiön kotivaltion vakuutustarkastuksesta vastaavalta viranomaiselta edustuston perustamisilmoitus vaadittavine liitteineen (Laki ulkomaisista vakuutusyhtiöistä 2. luku).

Finanssivalvonnan on kahden kuukauden kuluessa tiedot saatuaan ilmoitettava kyseiselle viranomaiselle ne mahdolliset ehdot, joita yleisen edun vuoksi on noudatettava harjoitettaessa vakuutustoimintaa Suomessa. Edustusto voi aloittaa vakuutusliikkeen harjoittamisen Suomessa, kun ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö on saanut kotivaltionsa vakuutustarkastuksesta vastaavalta viranomaiselta tiedon em. ehdoista.

Edustusto voi aloittaa toimintansa kuitenkin viimeistään kahden kuukauden kuluessa siitä, kun kotivaltion vakuutustarkastuksesta vastaava viranomainen ilmoitti vakuutusyhtiölle edustuston perustamista koskevien tietojen lähettämisestä Finanssivalvonnalle.

2.2.2. Vakuutuspalvelujen vapaa tarjonta

Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö voi aloittaa vakuutuspalvelujen vapaan tarjonnan Suomessa saatuaan kotivaltionsa vakuutustarkastuksesta vastaavalta viranomaiselta tiedon siitä, että viranomainen on lähettänyt vakuutuspalvelujen vapaan tarjonnan aloittamisilmoituksen Finanssivalvonnalle (L ulkomaisista vakuutusyhtiöistä 11 §).

Vakuutuspalvelujen vapaalla tarjonnalla tarkoitetaan sitä, että ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö ulkomaisesta toimipaikasta käsin vakuuttaa Suomessa sijaitsevia vahinkoriskejä tai tekee henkivakuutussopimuksia Suomessa asuvien luonnollisten henkilöiden tai täällä toimivien yritysten kanssa (L ulkomaisista vakuutusyhtiöistä 5 §).

Vapaa tarjonta ei siten edellytä yhtiöltä aktiivista markkinointia Suomeen, vaan vapaata tarjontaa ovat myös esim. seuraavat tilanteet:

• Suomalainen vakuutuksenottaja ottaa omasta aloitteesta suoraan tai vakuutusmeklaria apunaan käyttäen vakuutuksen ulkomaisesta ETA-vakuutusyhtiöstä.
• Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö (esim. ruotsalainen vakuutusyhtiö) vakuuttaa asiakkaansa (esim. ruotsalaisen yrityksen) Suomessa sijaitsevaa omaisuutta tai Suomessa olevia vastuita.

Laissa ulkomaisista vakuutusyhtiöistä määritellään Suomessa sijaitseva riski. Lain 6 §:n mukaan riski sijaitsee Suomessa seuraavissa tilanteissa:

1. Vakuutuksen kohteena on joko Suomessa oleva kiinteistö tai rakennus. Jos vakuutuksen kohteena on Suomessa oleva rakennus irtaimistoineen, myös irtaimiston osalta riski sijaitsee Suomessa, mikäli irtaimisto on vakuutettu samalla vakuutuksella kuin rakennus.
2. Vakuutuksen kohteena on Suomessa rekisteröity kulkuneuvo.
3. Matkaan tai lomaan liittyvän riskin katsotaan sijaitsevan Suomessa, jos sitä koskeva sopimus on tehty enintään neljäksi kuukaudeksi ja jos vakuutuksenottaja on tehnyt sopimuksen Suomessa.
4. Muissa kuin 1-3 kohdissa mainituissa tapauksissa riskin katsotaan sijaitsevan Suomessa, jos vakuutuksenottajalla on täällä vakinainen asuinpaikka. Jos vakuutuksenottaja on oikeushenkilö, riskin katsotaan sijaitsevan Suomessa, jos oikeushenkilöllä on täällä toimipaikka, johon vakuutus liittyy.

Riskin sijaintimaalla on ratkaiseva merkitys myös jäsenvaltioiden verotusoikeuden suhteen. Euroopan yhteisöjen neuvoston kolmas vahinkovakuutusdirektiivi (92/49/ETY) sisältää vakuutussopimukseen sovellettavia välillisiä veroja koskevia säännöksiä. Sen mukaan vakuutussopimukseen sovelletaan sen jäsenvaltion vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja (eli mm. vakuutusmaksuveroja) ja veronluonteisia lisämaksuja, jossa riski sijaitsee.

2.3. ETA -alueen ulkopuolelle sijoittautunut vakuutusyhtiö

ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneella vakuutusyhtiöllä eli ns. kolmannen maan vakuutusyhtiöllä tarkoitetaan ulkomaista vakuutusyhtiötä, jonka kotivaltio ei kuulu Euroopan talousalueeseen (L ulkomaisista vakuutusyhtiöistä 2 §).

Kolmannen maan vakuutusyhtiöiltä edellytetään sosiaali- ja terveysministeriön myöntämää toimilupaa ennen kuin yhtiö voi harjoittaa Suomessa vakuutustoimintaa. Toimiluvan saamiseksi yhtiön on perustettava Suomeen edustusto.

2.4. Vakuutusmeklarit eli vakuutuksenvälittäjät

Vakuutusmeklareita koskee laki vakuutuksenvälittäjistä (251/1993). Lain 1 §:n mukaan vakuutuksenvälittäjällä tarkoitetaan jokaista, joka ammattimaisesti välittää toimeksiantajilleen useiden toisistaan riippumattomien vakuutuksenantajien tarjoamia vakuutuksia. Vakuutusmeklarin tulee olla riippumaton vakuutusyhtiöstä. Näin ollen vakuutusmeklari ei voi toimia Suomessa ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön veroedustajana.

Vakuutusmeklaritoimintaa voi Suomessa harjoittaa vain sellainen luonnollinen henkilö tai yhteisö, joka on hyväksytty Finanssivalvonnan vakuutuksenvälittäjärekisteriin. Myös ulkomaisten Suomessa toimivien meklareiden on haettava rekisteröintiä voidakseen toimia Suomessa.

Laki vakuutuksenvälittäjistä ei kuitenkaan koske vakuutusyhtiöiden edustajina toimivia asiamiehiä. Näiden asiamiesten toiminnan edellytyksenä ei myöskään ole vastaavaa rekisteröintivelvollisuutta kuin vakuutusmeklareilla, koska asiamiehet toimivat vakuutusyhtiön valvonnassa ja vastuulla.

3. Mistä vakuutuksista vero on maksettava?

Vakuutusmaksuverolain 1 §:n mukaan vakuutusmaksuista on maksettava vakuutusmaksuvero valtiolle, jos vakuutussopimuksella on vakuutettu Suomessa oleva omaisuus tai täällä harjoitettuun toimintaan liittyvä tai täällä oleva muu etuus. Vakuutusmaksuveron kohteena ovat näin ollen esinevakuutusten lisäksi myös muut vahinkovakuutusyhtiöiden myöntämät vakuutukset kuten vastuu-, oikeusturva-, keskeytys- ja liikennevakuutukset.

Vakuutuspalvelujen vapaata tarjontaa harjoittavien ETA-vakuutusyhtiöiden tekemiin vahinkovakuutussopimuksiin liittyy myös vakuutuksen voimassaoloalueen kautta määrittely siitä, missä riskin katsotaan vakuutusoikeudellisesti sijaitsevan (Ks. kohta 2.2.2. Vakuutuspalvelujen vapaa tarjonta).

Yksinomaan seuraaviin vakuutussopimuksiin perustuvista vakuutusmaksuista ei kuitenkaan ole maksettava vakuutusmaksuveroa:

• henkilövakuutussopimus (mm. tapaturma-, henki- ja eläkevakuutukset);
• potilasvahinkolain (585/1968) mukainen vakuutussopimus;
• luotto- tai jälleenvakuutussopimus;
• maasta vietävän, maahan tuotavan tai maan kautta kuljetettavan tavaran kuljetusvakuutussopimus tai
• ulkomaanliikenteeseen pääasiallisesti käytettävän meri- tai ilma-aluksen tai muun liikkuvan kuljetuskaluston vakuutussopimus.

4. Vakuutusmaksuverovelvollisena vakuutuksenantaja tai vakuutuksenottaja

Vakuutuksenantajan /-ottajan vakuutusmaksuverovelvollisuudesta säädetään vakuutusmaksuverolain 2 §:ssä. Pääsääntöisesti Suomessa vakuutusliikettä harjoittavat vakuutuksenantajat ovat vakuutusmaksuverovelvollisia eli velvollisia maksamaan veron valtiolle vakuutussopimuksien perusteella saamistaan verollisista vakuutusmaksuista. Käytännössä vakuutuksenantaja ei kuitenkaan ole veron lopullinen maksaja vaan vakuutuksenantaja veloittaa vakuutuksenottajalta vakuutusmaksun lisäksi veron ja maksaa sen edelleen valtiolle. Suomalaisten vakuutusyhtiöiden /-yhdistysten lisäksi verovelvollisia vakuutuksenantajia voivat olla myös ulkomaiset ETA-vakuutusyhtiöt (edustusto Suomessa / vakuutuspalvelujen vapaa tarjonta) sekä ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneet ns. kolmannen maan vakuutusyhtiöt (edustusto Suomessa). Ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön, joka harjoittaa Suomessa vakuutuspalvelujen vapaata tarjontaa ulkomaisesta toimipaikasta käsin ja joka on täällä vakuutusmaksuverovelvollinen, on esitettävä Suomessa kotipaikan omaava veroedustaja.

Tietyissä tilanteissa vakuutuksenottaja, joko yksityishenkilö tai yritys, voi olla vakuutusmaksuverovelvollinen. Vakuutuksenottaja on verovelvollinen silloin, kun vakuutusmaksuveronalainen vakuutusmaksu suoritetaan vakuutuksenantajalle, joka ei harjoita Suomessa vakuutusliikettä. Käytännössä tämä tarkoittaa tilannetta, jossa vakuutussopimus tehdään sellaisen ulkomaisen ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneen vakuutusyhtiön kanssa, joka ei harjoita vakuutusliikettä Suomessa eli kyseisellä vakuutusyhtiöllä ei ole täällä edustustoa. Kun esim. suomalainen yksityishenkilö ottaa vakuutuksen Suomessa olevalle omaisuudelleen tällaisesta vakuutusyhtiöstä, yksityishenkilön on rekisteröidyttävä vakuutusmaksuverovelvolliseksi ja maksettava vakuutusmaksuvero valtiolle. Vakuutusmaksuverovelvollinen vakuutuksenottaja voi vastaavissa tilanteissa olla myös suomalainen tai ulkomainen yhteisö eli yritys, yhdistys, säätiö tms. Koska vakuutusmaksuverovelvollisena on joko vakuutuksenantaja tai vakuutuksenottaja, vakuutusmeklari, joka toimii vakuutusten välittäjänä, ei voi koskaan olla vakuutusmaksuverovelvollinen.

Oikeuskäytäntöä:

KHO 20.06.2002 T 1537:
Kansainvälisen konsernin ulkomainen emoyhtiö oli ottanut vakuutuksen ulkomaiselta vakuutusyhtiöltä konsernin eri valtioissa, muun muassa Suomessa, sijaitsevia konserniyhtiöitä varten. Tällä järjestelyllä oli vakuutettu konsernin suomalaisen tytäryhtiön A Oy:n täällä harjoitettuun toimintaan liittyvät etuudet. Vakuutussopimuksen ulkomaisen vakuutusyhtiön kanssa oli tehnyt konsernin ulkomainen emoyhtiö, joka myös suoritti vakuutusmaksut kokonaisuudessaan vakuutusyhtiölle. Vakuutuksesta aiheutuneiden kustannusten kattamiseksi suomalainen tytäryhtiö A Oy maksoi osuutensa niistä konsernin ulkomaiselle emoyhtiölle tämän laskujen mukaisesti.

Suomalainen tytäryhtiö A Oy, joka ei ollut vakuutuksissa vakuutuksenottaja vaan vakuutettu, ei ollut velvollinen suorittamaan vakuutusmaksuveroa niistä konsernin ulkomaiselle emoyhtiölle suorittamistaan maksuista, jotka liittyivät kysymyksessä oleviin vakuutuksiin.

Kyseessä olevassa päätöksessä otettiin kantaa tytäryhtiön velvollisuuteen suorittaa vakuutusmaksuveroa. KHO:n päätöksen perustelujen mukaan suomalainen tytäryhtiö ei ollut velvollinen suorittamaan vakuutusmaksuveroa ulkomaiselle emoyhtiölle maksamistaan kysymyksessä oleviin vakuutuksiin liittyvistä maksuista, koska suomalainen tytäryhtiö ei ollut vakuutuksissa vakuutuksenottaja vaan vakuutettu. Yhtiö ei myöskään suorittanut osuuttaan vakuutuksista kannettavista vakuutusmaksuista vakuutuksenantajalle vaan vakuutuksenottajana toimineelle ulkomaiselle emoyhtiölleen. Ratkaistavana ei sen sijaan ollut vakuutuksenottajan eli ulkomaisen emoyhtiön tai vakuutukset myöntäneen ulkomaisen vakuutusyhtiön vakuutusmaksuverovelvollisuus Suomessa. 

Ko. tapauksessa ja muissa vastaavissa tilanteissa, joissa vakuutussopimuksella on vakuutettu Suomessa oleva omaisuus tai täällä harjoitettuun toimintaan liittyvä tai täällä oleva muu etuus, vakuutusmaksuveroa on vakuutusmaksuverolain mukaan Suomessa kuitenkin suoritettava. Tällöin on selvitettävä, onko konsernin ulkomainen emoyhtiö (vakuutuksenottaja) tehnyt vakuutussopimuksen ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön kanssa vaiko Euroopan talousalueen ulkopuolelle sijoittautuneen vakuutusyhtiön kanssa. Jos konsernin ulkomainen emoyhtiö tekee vakuutussopimuksen ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön kanssa, vakuutuksenantaja eli ko. ETA-vakuutusyhtiö on velvollinen rekisteröitymään vakuutusmaksuverovelvolliseksi Suomessa.  Jos ulkomainen emoyhtiö tekee vakuutussopimuksen ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneen vakuutusyhtiön kanssa, ulkomainen emoyhtiö on vakuutuksenottajana velvollinen rekisteröitymään vakuutusmaksuverovelvolliseksi Suomessa. 

Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on päätöksessään 14.6.2001 C-191/99 ottanut kantaa jäsenvaltion verotusoikeuteen seuraavassa tilanteessa:

Yhdistyneessä kuningaskunnassa sijaitseva emoyhtiö otti samassa valtiossa toimintaansa harjoittavasta vakuutusyhtiöstä koko konsernin toimintaa koskevia liiketoimintavastuuvakuutuksia ja maailmanlaajuisia vahinkovakuutuksia. Yksi konserniyhtiöistä, jonka osakekannan 100-prosenttisesti omistavan yhtiön osakkeet emoyhtiö omisti kokonaisuudessaan, harjoitti toimintaansa Alankomaissa. Alankomaiden veroviranomaiset katsoivat, että vakuutuksista oli suoritettava vakuutussopimuksista kannettavaa sikäläistä veroa siltä osin kuin oli kysymys Alankomaissa sijaitsevan riskin kattavista vakuutuksista. Vero pantiin maksuun Yhdistyneessä kuningaskunnassa toimivalle emoyhtiölle.

Asiaa koskevassa päätöksessä tuomioistuin lausui seuraavaa: Muuta ensivakuutusta kuin henkivakuutusta koskevien lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten yhteensovittamisesta, säännöksistä, joilla helpotetaan palvelujen tarjoamisen vapauden tehokasta käyttämistä, sekä direktiivin 73/239/ETY muuttamisesta 22. päivänä kesäkuuta 1988 annetun toisen neuvoston direktiivin 88 /357/ETY 2 artiklan c alakohdan ja d alakohdan viimeisen luetelmakohdan ja 3 artiklan mukaan jäsenvaltio voi kantaa vakuutusveroa toisessa jäsenvaltiossa sijaitsevalta oikeushenkilöltä niistä vakuutusmaksuista, jotka tämä oikeushenkilö on maksanut niin ikään toisessa jäsenvaltiossa sijaitsevalle vakuutusyhtiölle sellaisten riskien vakuuttamisesta, jotka liittyvät verotusvaltiossa sijaitsevan, tämän oikeushenkilön suoraan tai välillisesti omistaman tytäryhtiön liiketoimintaan. Vastaus on sama myös siinä tapauksessa, että vakuutusmaksut maksanut oikeushenkilö ja se oikeushenkilö, jonka liiketoimintaan liittyvät riskit vakuutus kattaa, ovat samaan konserniin kuuluvia yhtiöitä, jotka ovat toisiinsa muunlaisessa sidossuhteessa kuin emoyhtiö-tytäryhtiösuhteessa.”

Direktiivin 88/357/ETY 2 artiklan d alakohdan viimeisessä luetelmakohdassa olevien käsitteiden vakuutuksenottaja tai jäsenvaltio, jossa riski sijaitsee, tulkintaan ei vaikuta se, miten vakuutettua riskiä koskevat vakuutusmaksut laskutetaan ja maksetaan konsernin sisällä.

Euroopan yhteisöjen neuvoston kolmas vahinkovakuutusdirektiivi (92/49/ETY) sisältää vakuutussopimukseen sovellettavia välillisiä veroja koskevia säännöksiä. Direktiivin 46 artiklan 2 kohdan mukaan jokaiseen vakuutussopimukseen sovelletaan yksinomaan direktiivin 88/357/ETY (toinen vahinkovakuutusdirektiivi) 2 artiklan d alakohdan mukaisia sen jäsenvaltion, jossa riski sijaitsee, vakuutusmaksuihin kohdistuvia välillisiä veroja ja veronluonteisia lisämaksuja. Riskin sijaintimaa on näin ollen ratkaiseva myös jäsenvaltion verotusoikeuden suhteen. Em. Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen asiassa C-191/99 antaman tuomion mukaan tätä periaatetta sovelletaan myös tilanteissa, joissa vakuutuksenottaja on sellainen vakuutetun kanssa samaan konserniin kuuluva yhtiö, joka ei ole sijoittautunut siihen jäsenvaltioon, jossa vakuutettu riski sijaitsee.

5. Vakuutusmaksuverovelvolliseksi rekisteröityminen

Patentti- ja rekisterihallitus (PRH) ja Verohallinto ylläpitävät yhdessä Yritys- ja yhteisötietojärjestelmää (YTJ), joka mahdollistaa sen, että tiedot molemmille tai vain toiselle viranomaiselle voidaan antaa yhdellä ilmoituksella (perustamisilmoituslomake Y1-Y3 tai muutos- ja lopettamisilmoituslomake Y4-Y6).

Vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittaudutaan perustamisilmoituslomakkeella. Jos yrityksellä on jo Y-tunnus, ilmoittaudutaan vakuutusmaksuverovelvolliseksi muutos- ja lopettamisilmoituslomakkeella. Y-lomakkeella on erityinen kohta, jonka vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittautuva täyttää.

Y-lomakkeita sekä niiden täyttöohjeita saa Verohallinnon toimipisteistä, Patentti- ja rekisterihallituksesta, työvoima- ja elinkeinokeskuksista, maistraateista ja YTJ:n internetsivuilta www.ytj.fi.

5.1. Suomalaiset vakuutustoiminnan harjoittajat

Vakuutusyhtiö /-yhdistys tai muu vakuutuslaitos ilmoitetaan Verohallinnon ylläpitämiin rekistereihin perustamisilmoituslomakkeella Y1. Jos vakuutusyhtiöllä /-yhdistyksellä tai muulla vakuutuslaitoksella on jo Y-tunnus, vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittaudutaan lomakkeella Y4.

5.2. Vakuutuksenottajat

Tietyissä tilanteissa vakuutusmaksuverovelvollisia ovat vakuutuksenottajat. Vakuutusmaksuverovelvollisena voi näin ollen olla suomalainen tai ulkomainen yhteisö tai yksityishenkilö.

Kun vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittautuu muu yritys kuin vakuutustoiminnan harjoittaja, vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittautumisessa käytetään yritysmuodon mukaista perustamisilmoituslomaketta. Jos yrityksellä on jo Y-tunnus, käytetään lomakkeita Y4/Y5/Y6.

Yksityishenkilö ilmoittautuu vakuutusmaksuverovelvolliseksi perustamisilmoituslomakkeella Y3. Jos hänellä on jo Y-tunnus, vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittautuminen tapahtuu lomakkeella Y6.

5.3. Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö

Ulkomainen ETA-vakuutusyhtiö, joka harjoittaa ulkomaisesta toimipaikasta käsin Suomessa vakuutuspalvelujen vapaata tarjontaa, tarvitsee vakuutusmaksuverovelvolliseksi ilmoittautuessaan seuraavat asiakirjat:

1. Perustamisilmoituslomake (Y1/Y2/Y3) ja mahdollinen sen allekirjoittamista varten annettu valtakirja.
2. Ulkomainen kaupparekisteriotetta vastaava ote sekä suomen- tai ruotsinkielinen käännös, joista käy ilmi yrityksen nimi, kotipaikka, toimiala, tilikausi sekä nimenkirjoitusoikeudet. 
3. Yhtiöjärjestys, yhtiösopimus tai muut vastaavat säännöt tai oikeaksi todistettu jäljennös ko. säännöistä sekä suomen- tai ruotsinkielinen käännös. Jos Verohallinnolle on toimitettu 2. kohdassa mainittu ulkomaista kaupparekisteriotetta vastaava ote, tässä kohdassa mainittuja asiakirjoja ei vaadita toimitettavaksi.
4. Jos ulkomaalainen on perustamisilmoituksen allekirjoittajana, suomalaisen edustajan sitoumus tms. toimia vakuutusmaksuverovelvollisen veroedustajana.
5. Ulkomaisen yhteisön asianmukaisessa järjestyksessä edustajalle antama valtakirja toimia vakuutusmaksuverovelvollisen edustajana ja tässä ominaisuudessa mm. allekirjoittaa vakuutusmaksuverosta annettavat ilmoitukset sekä suomen- tai ruotsinkielinen käännös valtakirjasta.
6. Edustajan nimi, Y-tunnus sekä yhteystiedot. Jos edustajan toimiala on muu kuin kirjanpitoon liittyvä, selvitys siitä, että edustaja on kykenevä hoitamaan lain mukaiset edustajan tehtävät.

Ulkomaisen ETA-vakuutusyhtiön, joka harjoittaa Suomessa vakuutusliikettä sijoittautumisoikeuden perusteella eli perustaa edustuston Suomeen, on toimitettava Verohallinnolle kohdissa 1-3 mainitut asiakirjat.
 
Kaikki edellä mainitut ulkomaisia vakuutusyhtiöitä koskevat asiakirjat toimitetaan johonkin Verohallinnon toimipisteeseen, Patentti- ja rekisterihallitukseen, ELY-keskukseen tai maistraattiin tai ne voi postittaa osoitteeseen:

PRH-Verohallinto
Yritystietojärjestelmä
PL 2000
00231 HELSINKI

5.3.1. Veroedustaja

Ulkomaisella ETA-vakuutusyhtiöllä, joka harjoittaa Suomessa vakuutuspalveluiden vapaata tarjontaa ulkomaisesta toimipaikasta käsin, on oltava Suomessa kotipaikan omaava veroedustaja (Vakuutusmaksuverolaki 2 §, 3 mom. ja AVL 173a §). Veroedustajan hyväksyyse Verohallinnon Uudenmaan toimipiste, joka hoitaa ulkomaalaisten yritysten vakuutusmaksuvero-asioita.
 
Edustajalta vaaditaan riittävä taito ja asiantuntemus edustajan tehtävien hoitamiseen. Pääsääntöisesti edustajan on oltava merkitty kaupparekisteriin. Yksityinen henkilö hyväksytään edustajaksi vain poikkeustapauksessa.
 
Edustaja vastaa verovelvolliseksi hakeutuneen ulkomaalaisen verovelvollisuudesta aiheutuvien hallinnollisten velvollisuuksien täyttämisestä. Edustajaksi hyväksymisen edellytyksenä on pääsääntöisesti se, että edustaja tulee itse hoitamaan verovelvollisen kirjanpito- yms. tehtävät. Edustajan on pidettävä ulkomaalaisen liiketoiminnasta sellaista kirjanpitoa, että siitä saadaan luotettavasti selville veron määräytymisen kannalta merkitykselliset seikat. Kirjanpitoaineisto on säilytettävä Suomessa kirjanpitolaissa säädetyn ajan.
 
Ilmoittamisvelvollisuuden täyttämisestä on ulkomaalainen itse velvollinen huolehtimaan. Jos ulkomaalaisella on Suomessa edustaja, velvollisuus koskee myös edustajaa. Edustajan on veroviranomaisten kehotuksesta esitettävä päämiehensä kirjanpitoaineisto tarkastettavaksi. Edustaja ei ole vastuussa ulkomaalaiselle määrätyn veron maksamisesta.
 
Tässä luvussa mainitulla veroedustajalla ei tarkoiteta verotusmenettelylain (1558/1995) 52 §:n mukaista veroedustajaa.

5.3.2. Veroedustajan vaihtuminen

Veroedustajaa voidaan vaihtaa ilmoittamalla siitä etukäteen yhtiöiden osalta Uudenmaan yritysverotoimistoon ja yhtymien sekä elinkeinonharjoittajien osalta Pääkaupunkiseudun verotoimistoon ja esittämällä uuden veroedustajan osalta edellä luvussa 5.3. Ulkomainen ETA -vakuutusyhtiö, kohdissa 4-6 mainitut asiakirjat. Uudenkin edustajan on oltava em. toimivaltaisen Uudenmaan toimipisteen hyväksymä. Jos ulkomaalainen tai edustaja on ilmoittanut em. Verohallinnon toimipisteelle edustajan tehtävän lakkaamisesta ja ulkomaalainen ei ole kehotuksesta huolimatta nimennyt uutta em. Verohallinnon toimipisteen hyväksymää edustajaa, ko. Verohallinnon toimipiste katsoo ulkomaalaisen verovelvollisuuden päättyneeksi ja poistaa tämän verovelvollisten rekisteristä.

5.4. ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautunut vakuutusyhtiö

ETA-alueen ulkopuolelle sijoittautuneen vakuutusyhtiön on toimitettava Verohallinnolle seuraavat asiakirjat:

1. Perustamisilmoituslomake (Y1/Y2/Y3) ja mahdollinen sen allekirjoittamista varten annettu valtakirja.
2. Ulkomainen kaupparekisteriotetta vastaava ote sekä suomen- tai ruotsinkielinen käännös, joista käy ilmi yrityksen nimi, kotipaikka, toimiala, tilikausi sekä nimenkirjoitusoikeudet. 
3. Yhtiöjärjestys, yhtiösopimus tai muut vastaavat säännöt tai oikeaksi todistettu jäljennös ko. säännöistä sekä suomen- tai ruotsinkielinen käännös. Jos Verohallinnolle on toimitettu 2. kohdassa mainittu ulkomaista kaupparekisteriotetta vastaava ote, tässä kohdassa mainittuja asiakirjoja ei vaadita toimitettavaksi.
4. Sosiaali- ja terveysministeriön yhtiölle myöntämä toimilupa.

Kaikki edellä mainitut asiakirjat toimitetaan johonkin Verohallinnon toimipisteeseen, Patentti- ja rekisterihallitukseen, ELY-keskukseen tai maistraattiin tai ne voi postittaa osoitteeseen:
 
 PRH-Verohallinto
 Yritystietojärjestelmä
 PL 2000
 00231 HELSINKI

6. Veron peruste ja veron määrä

Vakuutusmaksuvero on suuruudeltaan 22 % ja se lasketaan joko kertyneiden tai maksettujen vakuutusmaksujen perusteella (Vakuutusmaksuverolaki 3 ja 4 §). Palovakuutuksissa veron perusteeseen luetaan myös 3 %:n suuruinen palosuojelumaksu.

Vakuutusmaksuverokanta nousee 1.7.2010 alkaen 23 %:iin. Uutta verokantaa sovelletaan sellaiseen vakuutusmaksuun, joka maksetaan lain voimaantulopäivänä tai sen jälkeen alkavalta vakuutuskaudelta.

Vakuutuksenantaja laskee veron niiden vakuutusmaksujen perusteella, jotka kuukauden aikana ovat sille kertyneet. Esim. vakuutusyhtiölle kertyy marraskuulta vakuutuksenottajilta kannettuja vakuutusmaksuja ja vakuutusmaksuveroja yht. 12 300 euroa (10 000 + 2 300). Vakuutusyhtiö maksaa vakuutusmaksuveron 2 300 euroa edelleen valtiolle. Palovakuutuksen kyseessä ollessa olisi vakuutusmaksuveron määrä 2 369 euroa (10 000 + 3 % x 10 000) x 23 %.
 
Siinä tapauksessa, kun vakuutuksenottaja on vakuutusmaksuverovelvollinen, vakuutuksenottaja laskee veron niiden vakuutusmaksujen perusteella, jotka hän on kuukauden aikana maksanut. Esim. vakuutuksenottaja on maksanut vakuutusyhtiölle marraskuussa 100 euroa vakuutusmaksuja. Vakuutuksenottaja maksaa veron 23 euroa suoraan valtiolle. Vakuutuksenottajan on tällöin ilmoittauduttava vakuutusmaksuverovelvolliseksi, ks. kohta 5.2.

Vakuutusmeklarin eli vakuutuksenvälittäjän asiakkaaltaan veloittamasta palkkiosta ei ole suoritettava vakuutusmaksuveroa. Käytännön tilanteissa on kuitenkin usein menetelty niin, että vakuutusyhtiö, jonka kanssa vakuutusmeklari on asiakkaansa valtuuttamana tehnyt sopimuksen, on veloittanut meklaripalkkion yhdessä vakuutusmaksujen kanssa asiakkaalta ja tilittänyt erikseen meklarille kuuluvan osuuden. Jos vakuutusyhtiö veloittaa vakuutusmeklarin palkkion osana vakuutusmaksua, myös meklaripalkkio on luettava vakuutusmaksuveron perusteeseen.

7. Neuvonta

Verohallinto antaa neuvontaa vakuutusmaksuverotukseen liittyvissä kysymyksissä joko suullisesti tai kirjallisesti.  Kausiveroilmoituksen antamisesta ja veron maksamisesta saa lisätietoja internetosoitteesta www.vero.fi/verotiliohjeet. Maksullista ennakkoratkaisua voi hakea joko Verohallinnolta tai keskusverolautakunnalta. (Vakuutusmaksuverolaki 7 §, AVL 189 – 190a §).

7.1. Ohjaus

Verohallinto antaa ohjausta menettelyyn liittyvissä kysymyksissä joko suullisesti tai kirjallisesti. Kirjallinen ohjaus on maksuton. Siihen ei voi valittamalla hakea muutosta.

Verohallinnon valtakunnallinen palvelunumero 020 697 014 neuvoo vakuutusmaksuverotukseen liittyvissä kysymyksissä.

7.2. Ennakkoratkaisu

Verohallinto antaa hakemuksesta ennakkoratkaisun, miten lakia sovelletaan hakijan tiettyyn yksittäiseen liiketoimeen. Ennakkoratkaisun saamisen edellytyksenä on, että asia on hakijalle tärkeä. Ennakkoratkaisuhakemus on tehtävä kirjallisesti.

Myös keskusverolautakunta voi hakemuksesta antaa vakuutusmaksuverotusta koskevan ennakkoratkaisun. Ennakkoratkaisun saamisen edellytyksenä on, että asian ratkaiseminen on lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai verotuskäytännön yhtenäisyyden vuoksi tärkeää taikka asian ratkaisemiseen on muu erityisen painava syy. Hakijan on kirjallisessa hakemuksessaan selvitettävä asia riittävästi ja yksilöitävä kysymys, josta ennakkoratkaisua haetaan.

Sekä keskusverolautakunnan että Verohallinnon antamat ennakkoratkaisut ovat maksullisia. Ennakkoratkaisu annetaan määräajaksi, kuitenkin enintään antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun. Lainvoiman saanutta ennakkoratkaisua noudatetaan ennakkoratkaisun saajan vaatimuksesta sitovana siltä ajalta, jolle se on annettu. Ennakkoratkaisu on sitova vain silloin, kun ennakkoratkaisuhakemuksessa ilmoitetut tiedot vastaavat todellisuutta.

8. Muutoksenhaku

Veroviraston päätökseen haetaan muutosta valittamalla Helsingin hallinto-oikeuteen. Hallinto-oikeuden päätöksestä voivat sekä verovelvollinen että Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö valittaa korkeimpaan hallinto-oikeuteen, jos korkein hallinto-oikeus myöntää valitusluvan. (Vakuutusmaksuverolaki 7 §, AVL 21 luku. Oikaisu ja muutoksenhaku).

8.1. Muutoksenhaku

Vakuutusmaksuverovelvollinen voi hakea valittamalla muutosta rekisteröintitoimenpiteestä annettuun päätökseen, ennakkoratkaisupäätökseen, valvonnan perusteella tehtyyn maksuunpanoon, palautus-, jälkiverotus-, oikaisu- ja uudelleenkäsittelypäätökseen. Muutosta voidaan hakea paitsi maksuunpannusta verosta, myös veronlisäyksestä ja veronkorotuksesta.

8.2. Oikaisu

Verohallinto käsittelee kaikki verovelvolliselta saapuneet muutosvaatimukset ensin oikaisuasioina. Jos Verohallinto toteaa päätöksen virheelliseksi, se oikaistaan ja verovelvollisen tekemä valitus raukeaa. Jos Verohallinto hyväksyy valituksessa esitetyn vaatimuksen vain osittain, se lähettää valituksen Helsingin hallinto-oikeuden ratkaistavaksi hylätyiltä osin.

Verohallinnon on oikaistava oma-aloitteisesti päätöstään, jos se on verovelvollisen vahingoksi virheellinen. Oikaisun tekeminen ei edellytä verovelvollisen vaatimusta, vaan Verohallinnon on oikaistava myös muulla tavoin esim. tarkastuksessa virheelliseksi todettu päätös.

Verohallinto voi oikaista päätöksen kolmen vuoden kuluessa tilikauden päättymisestä tai verovelvollisen sanotun ajan kuluessa tekemän vaatimuksen perusteella.

8.3. Valitus Helsingin hallinto-oikeudelle

Vakuutusmaksuverotusta koskevaan päätökseen haetaan muutosta valittamalla siitä kirjallisesti Helsingin hallinto-oikeuteen. Muutoksenhakukirjelmä osoitetaan Helsingin hallinto-oikeudelle, mutta se toimitetaan johonkin Verohallinnon toimipisteeseen. Siltä osin kun muutosvaatimusta ei voida oikaista, asia käsitellään valituksena ja Verohallinto siirtää asian Helsingin hallinto-oikeuden ratkaistavaksi.

Valtion puolesta on valitusoikeus Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköllä, jonka on jätettävä valituksensa 30 päivän kuluessa päätöksen tekemisestä. Verovelvollisen on tehtävä valituksensa kolmen vuoden kuluessa tilikauden päättymisestä lukien. Valitusaika on kuitenkin aina vähintään 60 päivän päätöksen tiedoksisaannista. Rekisteröintiä ja ennakkoratkaisua koskevasta päätöksestä valitusaika on 30 päivää päätöksen tiedoksisaannista. Keskusverolautakunnan antamaan ennakkoratkaisuun haetaan muutosta suoraan korkeimmasta hallinto-oikeudesta 30 päivän kuluessa päätöksen tiedoksisaamisesta.

Muutoksenhakukirjelmässä on ilmoitettava

• muutoksenhakijan nimi,
• päätös, johon muutosta haetaan ja mitä kohdekuukautta ja tilikautta se koskee,
• yksilöidysti ne kohdat, miltä osin päätökseen haetaan muutosta ja minkälainen muutos siihen vaaditaan tehtäväksi,
• sekä muutosvaatimuksen perusteet.

Muutoksenhakukirjelmä on muutoksenhakijan tai muutoksenhakukirjelmän laatijan omakätisesti allekirjoitettava. Lisäksi on mainittava muutoksenhakijan ja muutoksenhakukirjelmän laatijan ammatti, asuinkunta ja postiosoite. Muutoksenhakukirjelmään on liitettävä päätös, johon muutosta haetaan, joko alkuperäisenä tai viran puolesta oikeaksi todistettuna jäljennöksenä. Muutoksenhakukirjelmään tulee liittää myös todistus siitä, milloin päätös on saatu tiedoksi.

8.4. Jatkovalitus korkeimmalle hallinto-oikeudelle (KHO)

Helsingin hallinto-oikeuden päätöksestä voidaan valittaa edelleen korkeimpaan hallinto-oikeuteen vain, jos korkein hallinto-oikeus myöntää valitusluvan.

Valituslupa voidaan myöntää vain, jos

1. lain soveltamisen kannalta muissa samanlaisissa tapauksissa tai oikeuskäytännön yhtenäisyyden vuoksi on tärkeää saattaa asia korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi
2. asian saattamiseen korkeimman hallinto-oikeuden ratkaistavaksi on erityistä aihetta asiassa tapahtuneen ilmeisen virheen vuoksi tai
3. valitusluvan myöntämiseen on painava taloudellinen tai muu syy.

Valituslupa voidaan myöntää myös siten, että se koskee vain osaa muutoksenhaun kohteena olevasta Helsingin hallinto-oikeuden päätöksestä. Valitus on tehtävä 60 päivän kuluessa Helsingin hallinto-oikeuden päätöksen tiedoksisaannista. Valituskirjelmä on toimitettava valitusajassa korkeimmalle hallinto-oikeudelle tai Helsingin hallinto-oikeudelle. Valtion puolesta valitusoikeus korkeimpaan hallinto-oikeuteen on Veronsaajien oikeudenvalvontayksiköllä, jolla on sama valitusaika kuin asianosaisella.

9. Vakuutuspalvelut ja arvonlisävero

Vakuutuspalvelujen myynti on arvonlisäverotonta (AVL 44 §). Arvonlisäverotuksessa vakuutuspalveluilla tarkoitetaan vakuutusyhtiöiden harjoittaman vakuutustoiminnan lisäksi mm. vakuutusyhdistysten, vakuutuskassojen, työttömyyskassojen ja eläkesäätiöiden harjoittamaa vakuutustoimintaa. Myös jälleenvakuutustoiminta ja vakuutusten välitys on arvonlisäverotonta.

Arvonlisäveroa ei siten ole suoritettava vakuutuspalvelujen myynnistä eli vakuutussopimuksen nojalla kannettavista vakuutusmaksuista.

Arvonlisäverottomana vakuutuspalveluna pidetään arvonlisäverolain mukaan myös tiettyjä ns. vakuutusteknisiä palveluja, joita ovat vakuutushakemusten käsittely, vakuutuksen voimassaoloaikana välittömästi vakuutuksen hoitoon liittyvät palvelut, vakuutustaloudelliset palvelut, eläkkeitä ja vakuutuskorvauksia koskevat ratkaisu-, laskenta- ja päätöspalvelut, eläkkeiden ja vakuutuskorvausten suoritus- ja tilastointipalvelut, eläkevastuu- ja eläkemenoennustepalvelut sekä vakuutustoimintaan liittyvät vahingontarkastuspalvelut. Muut kuin arvonlisäverolaissa luetellut vakuutuspalvelut ovat arvonlisäverolain yleisten säännösten mukaan arvonlisäverollisia.

Arvonlisäverovelvollisen toiminnan harjoittajat eivät voi vähentää vakuutusmaksuihin sisältyvää vakuutusmaksuveroa arvonlisäverotuksessaan. Vaikka vakuutusmaksuverotukseen sovelletaan monilta osin arvonlisäverolain säännöksiä, arvonlisäverotuksen vähennysjärjestelmää ei siihen sovelleta. Näin ollen vakuutusmaksuverovelvolliset laskevat ja maksavat vakuutusmaksuveron suoraan joko kertyneiden tai maksettujen vakuutusmaksujen perusteella.

Apulaisjohtaja  Anneli Kukkonen

Ylitarkastaja  Elina Hartikainen