Ägarbyte och förlustutjämning i ett personbolag

Diarienummer
A43/200/2013
Giltighet
- 23.11.2017

Beskrivning av ärendet

Ett kommanditbolag består av en ansvarig bolagsman och en tyst bolagsman. En annan ansvarig bolagsman ska komma med i bolaget med en 50 000 euros insats, varigenom han får en 35 procents andel av bolaget. Kommanditbolagets eget kapital är negativt. Ändras över hälften av ägandet till följd av arrangemanget så att rätten till avdrag av förluster förloras?

Bakgrund

Lagstiftning som tillämpas

Enligt 122 § 1 mom. i inkomstskattelagen får näringssammanslutningars förluster inte dras av om över hälften av andelarna däri under eller efter förluståret har bytt ägare till följd av något annat förvärv än arv eller testamente eller om över hälften av medlemmarna har ersatts med nya. På basis av ordalydelsen i bestämmelsen är det faktum avgörande att bolagsandelarna har bytt ägare, inte alltså att bolagsmän har ersatts med nya. På basis av ordalydelsen i bestämmelsen är det i stället inte tydligt, om ägarbyte av en tyst bolagsmans bolagsandel har samma betydelse som ägarbyte av en ansvarig bolagsmans bolagsandel.

Rättspraxis

I högsta förvaltningsdomstolens årsboksbeslut HFD 1991 B 543 (HFD 1991 T 1384) har behandlats frågan om huruvida förluster i ett personbolag är avdragbara när personbolaget byter ägare.

HFD 1991 B 543: Enligt ett kommanditbolags bolagsavtal som ingåtts 27.4.1982 hade ansvarig bolagsman A inte gjort någon kapitalinsats i bolaget och tyst bolagsman B hade gjort en 25 000 marks, C en 5 000 marks och D en 5 000 marks insats i bolaget dvs. kommanditkapitalet var sammanlagt 35 000 mark. Bolagsavtalet ändrades 13.7.1985 och då avgick B från bolaget. Han fick sin kapitalinsats tillbaka och C blev den andra ansvariga bolagsmannen i bolaget. När bolagets räkenskapsperiod utgick 31.10.1985 var A:s bolagsinsats 5 000 mark, C:s 5 000 mark och D:s 5 000 mark dvs. sammanlagt 15 000 mark. Skattenämnden drog inte av den fastställda förlusten för föregående år från bolagets inkomster. Eftersom över hälften av bolagets andelar hade bytt ägare under skatteåret på ett sätt som avses 6 § 1 mom. i lagen om förlustutjämning vid inkomstbeskattningen, förkastade länsrätten bolagets besvär i vilket avdrag av förlust hade yrkats. Högsta förvaltningsdomstolen ändrade inte länsrättens beslut. Omröstning 3-2.

I avgörandet blev den tysta bolagsmannen en ansvarig bolagsman, varvid hälften av de ansvariga bolagsmännens andelar bytte ägare. Den insats som de tysta bolagsmännen hade innan andelarna bytte ägare var 35 000 mark, av vilken bolagsman B:s andel var 25 000 mark. När B avgick från bolaget bytte över hälften (25 000/35 000) av de tysta bolagsmännens andelar ägare. Således hade över hälften av alla andelar bytt ägare, och rätten till avdrag av förluster hade förlorats.

Frågan om hur ägarbyte påverkar rätten till avdrag av förluster har också behandlats i det icke publicerade avgörandet HFD 1996 T 3551. I avgörandet hade kommanditbolaget det år då förlusterna hade uppstått haft en ansvarig bolagsman med arbetsinsats och flera tysta bolagsmän. Alla tysta bolagsmän hade bytts ut efter året då förlusten hade uppstått, och endast den ansvariga bolagsmannen hade stannat kvar i bolaget. Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att rätten till avdrag av förluster inte hade förlorats eftersom den enda ansvariga bolagsmannen i bolaget inte hade bytts ut. Högsta förvaltningsdomstolen motiverade sitt avgörande också så att den ansvariga bolagsmannen är personligt ansvarig för bolagets skulder och förpliktelser.

Enligt rättspraxis granskas bytet av andelarna inte utgående från eurobelopp utan som proportionella andelar. Det är i första hand bytet av den ansvariga bolagsmannen som avgör, eftersom den ansvariga bolagsmannen innehar den proportionella andelen av tillgångarna. Därav följer att bytet av den tysta bolagsmannen påverkar endast om hälften av de ansvariga bolagsmännens andelar har bytt ägare.

Ställningstagande

Om kommanditbolaget består av en ansvarig bolagsman och en tyst bolagsman och en annan ansvarig bolagsman kommer med i bolaget med en insats på 50 000 euro som ger honom en 35 procents andel av bolaget, bevaras rätten till avdrag av förluster, eftersom den första ansvariga bolagsmannen fortfarande innehar över hälften (65/100) av bolagets andelar.

Ledande skattesakkunnig Sami Varonen

Skattesakkunnig Henna Ritari