Beskattning av sjöarbetsinkomst

I denna anvisning behandlas beskattningen av sjöarbetsinkomst.

Anvisningens avsnitt 5.2 som gäller avdrag från sjöarbetsinkomst har uppdaterats för att motsvara den gällande lagstiftningen från ingången av 2023. Dessutom har avsnitten 6 (Begränsat skattskyldigs arbete på finskt fartyg) och 7 (Allmänt skattskyldigs arbete ombord på ett utländskt fartyg) kompletterats. Samtidigt har anvisningen kompletterats med andra tillägg och preciseringar utan att ändra tolkningarna.

Förskottsuppbörd för allmänt skattskyldiga mottagare av sjöarbetsinkomst behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Verkställande av förskottsinnehållning.

Mer information om den försäkrades sjukförsäkringspremie och arbetsgivarens sjukförsäkringsavgift finns i anvisningen Arbetsgivarens sjukförsäkringsavgift och den försäkrades sjukförsäkringspremie. Mer information om försäkringar, den försäkrades sjukförsäkringspremie och arbetsgivarens sjukförsäkringsavgift i internationella arbetssituationer finns i anvisningen Sjukförsäkringspremier- och avgifter i internationella arbetssituationer.

1 Allmänt

Sjöarbetsinkomst är enligt 74 § i inkomstskattelagen (1535/1992, ISkL) löneinkomst i pengar eller pengars värde för arbete som ombord på ett fartyg med en bruttodräktighet om minst 100 registerton utförs i samband med fartygets trafik i anställning hos en redare. Bestämmelsen gäller för både finska och utländska fartyg.

1.1 Redare

Skatteförvaltningen kan i enskilda fall bestämma att lön som betalas av en med en redare jämställbar arbetsgivare som sköter fartygets trafik är sjöarbetsinkomst. Fastställelse kan sökas av arbetsgivare eller mottagare av sjöarbetsinkomst (ISkL 74 § 4 mom.).

Ofta använder någon annan än ett fartygs ägare fartyget för trafik på basis av ett s.k. managementavtal. Det rederi som är managementbolag anses vid beskattningen av sjömännen som redare, under förutsättning att arbetsavtalet ingåtts mellan rederiet och arbetstagaren.

1.2 Fartyg

När löneinkomst som anses som sjöarbetsinkomst erhålls för arbete ombord på ett fartyg, kan fartyget vara ett handelsfartyg, fiskefartyg, en isbrytare eller en bogserbåt om dess bruttodräktighet är minst 100 registerton.

1.3 Fartygets trafik

För att löneinkomst som erhållits för arbete ombord på ett fartyg ska anses som sjöarbetsinkomst ska fartyget dessutom uppfylla följande villkor i ISkL 74 §:

1. fartyget används i utrikesfart eller under skatteåret huvudsakligen i kustfart, eller
2. fartyget tillhör Trafikledsverket eller en redare som handlar för verkets räkning eller någon annan redare och används på havsområden i uppdrag som beställts av en myndighet, eller
3. fartyget är underställt Ålands landskapsstyrelse och är inte en färja som sköter trafik längs allmän väg.

Med utrikesfart avses trafik mellan en ort i Finland och en ort i en främmande stat eller trafik utanför området för kustfart. (ISkL 74 § 3 mom.)

Med kustfart avses inrikes trafik utanför skärgårdsområdet på Finska viken, Bottniska viken och Östersjön norr om 57:e breddgraden. Med kusttrafik avses inte trafik från Viborgska viken till Santio i Virolahti kommun längs den inre farleden, inte heller trafik utanför Fagerö i Sibbo kommun eller utanför Porkala udd eller Hangö udd, om fartyget annars används inom skärgården vid kusten. (ISkL 74 § 2 mom.)

Med fartyg som under skatteåret huvudsakligen används i kustfart avses fartyg som används i kustfart minst hälften av dess trafikeringstid. Villkoret uppfylls i allmänhet inte av bl.a. städernas hamnbogserbåtar eller hamnisbrytare, vilka kan därför förbli utanför tillämpningsområdet för stadgandena om sjöarbetsinkomstavdrag.

2 Sjöarbetsinkomst

2.1 Definition av sjöarbetsinkomst i beskattningen

Som sjöarbetsinkomst anses all sådan löneinkomst som erhålls i pengar eller pengars värde för allt arbete ombord på ett fartyg som hänför sig till fartygets trafik. Sjöarbetsinkomst är förutom löneinkomst som person i egentlig sjömansyrke erhållit även t.ex. inkomst som erhållits i anställning hos en redare eller motsvarande annan arbetsgivare, till exempel som servitör, uppträdande konstnär eller säljare (ISkL 74 § 1 och 5 mom).

Sjöarbetsinkomst är t.ex. grundlön inkl. naturaförmåner, olika lönetillägg, såsom övertidsersättning, vederlagsersättning, oceantillägg, semesterersättning och semesterpenning samt rimlig lön som en sammanslutning betalat till sin delägare för arbete som denna utfört ombord på ett fartyg.

Sjöarbetsinkomst är även med stöd av bestämmelserna i lagen om sjöarbetsavtal (756/2011) eller motsvarande utländska bestämmelser av arbetsgivaren erhållen annan inkomst än den lön som omedelbart hänför sig till trafikeringen av fartyget, såsom lön för väntetid, lön under uppsägningstiden och ersättning för ogrundad uppsägning samt lön när arbetet förhindrats. 

Sjöarbetsinkomster är även löner till den person som redaren förordnat till övervakare på nybyggen, t.ex. befälhavaren eller maskinchefen, såvida denna mönstrat på fartyget omedelbart efter att det blivit färdigt. Sjöarbetsinkomster är även ersättning som huvudförtroendemannen fått i stället för sjöarbetsinkomst från en i lagen om sjöarbetsinkomst avsedd arbetsgivare. Sjöarbetsinkomst är även ersättning som betalats för arbete ombord på ett finsk fiskefartyg och som är beroende på fångstens storlek

2.2 Naturaförmåner vid tjänstgöring till sjöss

Enligt 64 § 1 mom. i inkomstskattelagen är naturaförmåner som erhållits av arbetsgivaren skattepliktig förvärvsinkomst för den skattskyldige och ska uppskattas till gängse värde. Skatteförvaltningen bestämmer årligen beräkningsgrunderna för det gängse värdet i beslutet om grunderna för beräkningen av naturaförmåner (Skatteförvaltningens beslut om de grunder som ska iakttas vid beräkningen av naturaförmåner). Till sjöss erhållen naturaförmån som närmast omfattar kostförmånen, behandlas på samma sätt som en naturaförmån som fåtts i land. I 16 § i naturaförmånsbeslutet finns bestämmelser om penningvärdet av naturaförmåner som en person fått vid tjänstgöring till sjöss.

Sjömän kan ha ytterligare naturaförmåner än sådana som fås ombord på ett fartyg, liksom bil- eller bostadsförmån. Också dessa naturaförmåner utgör sjöarbetsinkomst.

Penningersättning som betalats för en naturaförmån som inte kunnat utnyttjas är i sin helhet skattepliktig löneinkomst. Den har inte till någon del stadgats som skattefri.

2.3 Inkomst i stället för utebliven löneinkomst

Sjöarbetsinkomst är den lön arbetsgivaren betalar för graviditets- och föräldraledigheten eller tiden för ledighet på grund av sjukdom eller olycksfall. Inkomst som en sjöman för en motsvarande tidsperiod erhållit från sjukförsäkringen eller direkt från ett försäkringsbolag är däremot annan inkomst. Inte heller arbetslöshetspenning är sjöarbetsinkomst.

Ersättning som med stöd av lagen om lönegaranti för sjömän (1108/2000) betalas ut av statens medel på grund av utebliven sjöarbetsinkomst utgör sjöarbetsinkomst.

2.4 Hälso- och sjukvård

Det finns bestämmelser om skattefrihet för företagshälsovård som arbetsgivaren ordnar i ISkL 69 § 1 mom. 1 punkten. Enligt den utgör sedvanlig och skälig hälso- och sjukvård som arbetsgivaren ordnat för hela personalen och personer som avgått med pension från arbetsgivarens tjänst en skattefri förmån för arbetstagarna. Ett undantag utgör de ersättningar som arbetsgivaren betalar till arbetstagaren för kostnader för hälsovård och sjukdom.

Enligt lagen om sjöarbetsavtal ska arbetsgivaren se till att en insjuknad eller skadad arbetstagare får adekvat vård. Ersättningen av de kostnader som uppstått på grund av vården av en arbetstagare kan i allmänhet anses som en i ISkL 69 § avsedd av arbetsgivaren anordnad skattefri hälsovård.

2.5 Andra än sjöarbetsinkomster

All löneinkomst för arbete ombord på ett fartyg är inte sjöarbetsinkomst. Sjöarbetsinkomst är t.ex. inte löner till personer som inte står i ett arbetsförhållande till redaren eller till annan som använder fartyget i trafik. Sjöarbetsinkomst är således inte löner till en person som tillfälligt men i någon annans tjänst utför reparationsarbeten ombord på fartyget eller till en artist som uppträder på fartyget men är anställd av en programbyrå. Eftersom med sjöarbetsinkomst endast avses sådan lön som betalats för arbete som hänför sig till fartygets trafik, är inte arvoden för möten eller föredrag som hållits ombord på ett fartyg sjöarbetsinkomst.

Som sjöarbetsinkomst anses inte heller under ISkL 74 § 6 mom. inkomst för

1. arbete som en person, utan att följa med fartyget när det avseglar, utför när fartyget ligger i hamn. Sådana inkomster är t.ex. löneinkomster som erhållits för på passagerarfartyg utförda städnings-, renhållnings- och andra motsvarande arbeten, under förutsättning att arbetstagarna inte följer med fartyget
2. tillfälligt kontroll-, service-, lotsnings- eller annat motsvarande arbete
3. arbete ombord på ett fritidsfartyg eller på ett fartyg där förutom ägaren endast medlemmar av arbetsgivarens familj stadigvarande arbetar
4. arbete på fartyg som tillhör staten och som används för försvars- och gränsbevakningsuppgifter.

3 Skatteår för sjöarbetsinkomst

Sjöarbetsinkomst är inkomst det år den har betalats eller antecknats på konto, oberoende av under vilket kalenderår lönen har förtjänats eller för vilken tid den har influtit. Lön anses dock ha betalats den dag löntagaren har kunnat lyfta den.

Enligt lagen om sjöarbetsavtal ska lönen betalas den sista dagen av lönebetalningsperioden, om inte något annat avtalas. Lönebetalningsperioden kan vara högst en månad. När anställningsförhållandet upphör avslutas även lönebetalningsperioden. Lönen ska betalas eller kunna tas ut på förfallodagen.

4 Resekostnadsersättningar

4.1 Allmänt om ersättning av resekostnader

Arbetsgivare kan betala skattefria eller skattepliktiga kostnadsersättningar till löntagare. Bestämmelser om skattefria resekostnadsersättningar ingår i 71 § i ISkL. Särskilda bestämmelser om skattefria resekostnadsersättningar för mottagare av sjöarbetsinkomst ingår i 75 § i ISkL. Skatteförvaltningen utfärdar årligen föreskrifter om grunderna för och beloppen av skattefria ersättningar. Resekostnadsersättning som arbetsgivaren betalar är skattefri om förutsättningarna enligt Skatteförvaltningens beslut om skattefria resekostnadsersättningar uppfylls (nedan kostnadsbeslutet) uppfylls. Bestämmelsen om sjöarbetsinkomst finns i 18 § i kostnadsbeslutet.

Skattepliktig inkomst är inte ersättning som motsvarar en genomsnittlig skälig ökning av rese- och levnadskostnader och som arbetsgivaren har betalat till en person som erhåller sjöarbetsinkomst, för resor från bostaden till fartygets ankomst- och avgångshamn och tillbaka (ISkL 75 §).

Skattefri inkomst är dock endast ersättningar för resor på grund av semester och kompensationsledighet samt för andra resor vilkas kostnader arbetsgivaren enligt lagen om sjöarbetsavtal är skyldig att ersätta. Resan kan härvid göras till Finland eller till utlandet. För tiden för dessa resor kan även betalas dagtraktamente eller måltidsersättning.

4.2 Resor som ersätts med stöd av lagen om sjöarbetsavtal

4.2.1 Fria hemresor medan anställningsförhållandet varar

Enligt lagen om sjöarbetsavtal ska arbetsgivaren betala arbetstagarens resa till hemorten inklusive uppehälle, när det är fråga om en hemresa som görs då graviditets-, särskild graviditets-, föräldra- eller vårdledighet börjar, eller när arbetstagaren vill avbryta sitt havandeskap.

När arbetsgivaren permitterar en arbetstagare som befinner sig utomlands, ska arbetsgivaren betala arbetstagarens resa till hemorten inklusive uppehälle och när permitteringen upphört resan tillbaka till fartyget, om fartyget då befinner sig utomlands. Också resor för att avge sjöförklaring ersätts på basis av lagen om sjöarbetsavtal.

4.2.2 Fria hemresor när arbetsavtalet upphör

Arbetsgivaren ska betala på basis av lagen om sjöarbetsavtal arbetstagarens hemresa inklusive uppehälle, om arbetsavtalet upphör utomlands efter att ha gällt utan avbrott i minst sex månader. Arbetstagaren har inte rätt till fri hemresa, om han eller hon skulle ha kunnat säga upp arbetsavtalet så att det hade upphört att gälla i någon hamn i hans eller hennes hemland under de tre månader som föregått avtalets upphörande.

Arbetsgivaren ska betala arbetstagarens hemresa inklusive uppehälle också när

1. arbetsgivaren har sagt upp arbetsavtalet av ekonomiska orsaker eller av produktionsorsaker,
2. arbetsavtalet har upphävts på grund av arbetstagarens arbetsoförmåga som föranletts av sjukdom, skada eller olycksfall,
3. arbetsgivaren har upphävt arbetsavtalet utan laglig grund av en orsak som beror på arbetstagaren,
4. arbetsavtalet har upphävts under prövotiden,
5. arbetstagaren har upphävt arbetsavtalet av en orsak som beror på arbetsgivaren,
6. arbetstagaren har upphävt arbetsavtalet på grund av en farlig smittsam sjukdom i destinationshamnen eller på grund av krigshot eller ett krigsliknande hot mot fartyget.

Om arbetstagaren inte begär fri hemresa när han eller hon säger upp eller häver sitt arbetsavtal, förlorar arbetstagaren rätten till den.

4.3 Resor när ett arbetsförhållande inleds

Lagen om sjöarbetsavtal förpliktigar inte arbetsgivaren att ersätta resan till fartyget när ett arbetsförhållande inleds. Om arbetsgivaren ersätter de resekostnader som uppstår i hemlandet för resan från bostaden till fartyget när ett arbetsförhållande inleds, anses ersättningen som skattepliktig sjöarbetsinkomst.

Om arbetet kommer att utföras utomlands eller ombord på ett utländskt fartyg, kan resor från bostaden i Finland till fartyget ersättas skattefritt.

5 Avdrag som beviljas på sjöarbetsinkomst

5.1 Allmänt

På sjöarbetsinkomster beviljas i regel alla avdrag enligt inkomstskattelagen. Mottagare av sjöarbetsinkomst får dock inte dra av utgifter för förvärvande eller bibehållande av sjöarbetsinkomst med undantag av avdraget för förvärvande av inkomsten (ISkL 95 § 2 mom.). Inte heller serviceavgift för sjömän (Mepa) är avdragbar.

De utgifter för förvärvande eller bibehållande av sjöarbetsinkomst som överstiger avdraget för förvärvande av inkomsten, såsom resekostnader och medlemsavgifter i arbetsmarknadsorganisationer, anses ingå i det speciella avdraget för sjöarbetsinkomst i ISkL 97 §. Avdraget för sjöarbetsinkomst beaktar på detta sätt de speciella förhållanden inom sjömansyrket. Avdrag för sjöarbetsinkomst beviljas också personer som arbetar på utländska fartyg.

Pensionsförsäkringspremier till sjömanspensionskassan är med stöd av ISkL 96 § 1 mom. avdragbara från sjöarbetsinkomsten.

5.2 Avdrag för sjöarbetsinkomst

Mottagaren av sådan sjöarbetsinkomst som avses i 74 § i inkomstskattelagen beviljas avdrag för sjöarbetsinkomst (se kap. 2 om sjöarbetsinkomst). Avdraget för sjöarbetsinkomst som beviljas från nettoförvärvsinkomsten utgör 20 % av sjöarbetsinkomsten, dock högst 7 000 euro per år. När det sammanlagda beloppet av sjöarbetsinkomst överskrider 50 000 euro minskas sjöarbetsinkomstavdragets belopp med 5 % till den del sjöarbetsinkomsten överskrider 50 000 euro. (ISkL 97 § 2 mom.)

5.2.1 Cross-trade-avdrag

Avdraget för sjöarbetsinkomst beviljas som förhöjd för dem som arbetar i fjärrtrafik och i trafiken mellan s.k. tredje länder (s.k. cross-trade-trafik). Förhöjningen är 170 euro för varje hel kalendermånad under vilken fartyget inte anlöper finsk hamn eller annars rör sig inom finskt territorium och under vilken den skattskyldige arbetar på fartyget (s.k. cross-trade-avdrag). (ISkL 97 § 3 mom.)

Förhöjningen beviljas inte för den kalendermånad under vilken resan inletts, om inte avgångsdagen är den första dagen i kalendermånaden. Däremot beviljas förhöjningen för den kalendermånad då resan avslutas, även om resan avslutas mitt i en kalendermånad. För att en förhöjning ska kunna beviljas för den månad då resan avslutas ska personen i fråga ha arbetat hela den föregående arbetsmånaden.

6 Begränsat skattskyldigs arbete på finskt fartyg

Begränsat skattskyldiga beskattas enligt lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978, KällskatteL). En begränsat skattskyldig är skyldig att betala skatt till Finland enbart på inkomster som han eller hon förvärvat i Finland (ISkL 9 § 1 mom. 2 punkten). Inkomst från Finland för begränsat skattskyldig person som är anställd på ett finskt fartyg är löneinkomst som han eller hon förvärvat på grund av arbete som har utförts ombord på fartyget eller på arbetsgivarens order tillfälligt någon annanstans för fartygets räkning. Från Finland erhållen är även pensionsinkomst som direkt eller indirekt grundar sig på sådant arbete. Med finska fartyg jämställs sådana utländska fartyg som en finsk arbetsgivare hyr eller innehar på någon annan grund och med vilket följer endast en fåtalig besättning eller inte någon besättning alls (ISkL 13 §).

Av en begränsat skattskyldig mottagare av sjöarbetsinkomst uppbärs källskatt på 35 % av bruttobeloppet av sjöarbetsinkomst för arbete som utförts på finskt fartyg (KällskatteL 7 § 1 mom. 1 punkten). Källskatten är den slutliga skatten.

Uppbörden av källskatt kan begränsas av internationella skatteavtal. I de skatteavtal som Finland ingått, har det dock vanligtvis förordnats att beskattningsrätten för löneinkomst som betalats på grund av arbete som utförts ombord på ett fartyg tillkommer den stat vars nationalitet fartyget bär eller där företagets faktiska ledning finns. Därför hindrar ett skatteavtal i allmänhet inte arbetsgivaren att uppbära källskatt på löneinkomst som från Finland till en begränsat skattskyldig som arbetar ombord på ett finskt fartyg.

En begränsat skattskyldig kan också yrka på att progressiv beskattning av förvärvsinkomst (sjöarbetsinkomst) ska verkställas i stället för källbeskattning, om mottagaren är bosatt i en stat inom Europeiska ekonomiska samarbetsområdet eller i en stat eller inom ett område som omfattas av ett avtal om handräckning och utbyte av information i skatteärenden (KällskatteL 13 § 1 mom. 6 punkten).

Inkomstbeskattning av personer som kommer från utlandet till Finland för att arbeta behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av arbetstagare som kommer till Finland från utlandet. Inverkan av inkomstskattelagen och skatteavtalen på utlandsarbetes skattepliktighet i Finland behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Beskattning av utlandsarbete.

7 Allmänt skattskyldigs arbete ombord på ett utländskt fartyg

En sjöman som arbetar ombord på ett utländskt fartyg och som enligt ISkL 9 § är bosatt i Finland, är i Finland allmänt skattskyldig för inkomst som förvärvats här och annorstädes. Lönen för utfört arbete på utländskt fartyg är då skattepliktig inkomst i Finland. Lönen är dock inte skattepliktig inkomst i Finland, om den så kallade sexmånadersregeln (ISkL 77 §) är tillämplig på inkomsten. Skatteavtal om inkomstbeskattning som Finland har ingått kan begränsa Finlands beskattningsrätt.

Om sexmånadersregeln inte är tillämplig på lön för arbete på utländskt fartyg, beskattas inkomsten i Finland. En arbetstagare som arbetar på utländskt fartyg i internationell trafik betalar i allmänhet skatt på denna lön också till utlandet. Dubbelbeskattning undanröjs då antingen med undantagsmetoden eller avräkningsmetoden. Det finns överenskommelser om undanröjande av dubbelbeskattning i skatteavtalen och närmare bestämmelser om undanröjande av dubbelbeskattning vad gäller personer med hemvist i Finland finns i lagen om undanröjande av internationell dubbelbeskattning (1552/1995, metodlagen). Om det inte finns något skatteavtal, undanröjs dubbelbeskattningen enligt bestämmelserna i metodlagen.

Närmare information om allmän och begränsad skattskyldighet ges i Skatteförvaltningens anvisning Allmän och begränsad skattskyldighet samt boende enligt skatteavtal – fysiska personer. Den så kallade sexmånadersregeln för beskattning av lön för utlandsarbete i inkomstbeskattningen behandlas närmare i Skatteförvaltningens anvisning Sexmånadersregeln för lön för utlandsarbete. Undanröjande av internationell dubbelbeskattning i inkomstbeskattningen av fysiska personer behandlas i Skatteförvaltningens anvisning Undanröjande av internationell dubbelbeskattning

 

ledande skattesakkunnig    Tero Määttä

ledande skattesakkunnig    Kaija Selkäinaho