Tillämpning av bassamfundslagen (ändring 1091/1998)

Har getts
23.4.1999
Giltighet
- 13.6.2014

Meddelande 3/1999

1. Bassamfundslagens syfte och ändringar

Lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund (1217/1994; nedan "bassamfundslagen") ändrades genom lagen av 1091/1998. Ändringen trädde i kraft 1.1.1999 och den tillämpas första gången vid beskattningen för 1999.

Med hjälp av bassamfundslagen strävar man efter att förhindra undgående av den finska samfundsbeskattningen genom utländska bassamfund som bildats i stater med låg skattebörda, samt att bidra till att de i Finland allmänt skattskyldiga skulle beskattas i Finland även för sin andel av det utländska bassamfundets inkomst. Enligt 2 § 1 mom. bassamfundslagen avses med ett utländskt bassamfund ett sådant utländskt samfund i vilket i Finland allmänt skattskyldiga har bestämmanderätt och för vilket den verkliga nivån på inkomstbeskattningen i samfundets hemviststat är lägre än 3/5 av beskattningsnivån i Finland för ett samfund med hemvist här.

Lagen om beskattning av delägare i utländska bassamfund har ändrats så att utanför lagens tillämpningsområde lämnas utöver de samfund som bedriver industriell produktionsverksamhet eller rederiverksamhet ännu ytterligare samfund som bedriver annan produktionsverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet samt vissa samfund som bedriver försäljnings- eller marknadsföringsverksamhet. Lagen tillämpas inte heller på samfund vars inkomst enligt utredning huvudsakligen har influtit från t.ex. ränte- eller dividendbetalningar erlagda av ett sådant samfund inom en och samma koncern som avses i 1 kap. 3 § lagen om aktiebolag vilket har hemvist i denna stat och där bedriver ovan nämnd verksamhet.

Därutöver har upphävts bestämmelsen i 2.3 §, med stöd av vilken utfärdades en förordning om att ge ut den s.k. vita listan om de stater där samfundsbeskattningen ansågs vara jämförbar med den finska samfundsbeskattningen. I samband med att lagförändringen godkändes förutsatte riksdagen i sitt svar att finansministeriet vidtar nödvändiga åtgärder för att trygga en enhetlig beskattningspraxis. Till följd av detta samt för att främja en rättvis och enhetlig beskattning, följer Skattestyrelsen med skattebördenivån i de olika skatteavtalsstaterna och ger anvisningar om lagens tillämpning.

Skattestyrelsen anser dock att för att kunna förutsäga beskattningen, bör det fortfarande finnas någon slags förteckning. Senare vid punkt 3.3 finns det en förteckning över några skatteavtalsstater där skattenivån för tillfället enligt Skattestyrelsens uppfattning och på basis av de uppgifter som stått till förfogande väsentligt avviker från den finska samfundsskattenivån. Förteckningen är alltså inte på samma sätt uttömmande som den s.k. vita listan, utan meningen är att ur praktiska synpunkter underlätta företagen att planera sin verksamhet samt att göra också förvaltningens verksamhet klarare och mera flexibel. Anvisningarna kommer att ändras eller kompletteras vid behov.

Syftet med detta meddelande är att klargöra i synnerhet tolkningen av 2 § bassamfundslagen gällande dess olika termer och, på grund av detta, uppskatta lagens tillämpningsområde. Detta meddelande har utarbetats i samarbete mellan Skattestyrelsen och finansministeriets skatteavdelning.

2. Samfund som bedriver en viss slags verksamhet (2.2 § 1 punkt)

Bassamfundslagen tillämpas inte på de samfund som bedriver sådan verksamhet som avses i 2.2 § 1 punkt lagen. Avgörande vid bedömningen av verksamhetens typ är naturen av den verksamhet från vilken inkomsterna huvudsakligen influtit. Enligt Skattestyrelsens förmenande uppskattas källan av de huvudsakliga inkomsterna enligt omsättningen.

Samfund som inte omfattas av bassamfundslagen är således sådana som bedriver a) industriell produktionsverksamhet, b) därmed jämförbar annan produktionsverksamhet, c) rederiverksamhet eller d) sådan försäljnings- eller marknadsföringsverksamhet som omedelbart tjänar verksamhet som avses vid punkterna a, b eller c. Vissa tilläggskriterier som avses i lagen behandlas separat i det följande. Det slutliga avgörandet om lagen skall tillämpas på ett enskilt samfund eller inte kan dock göras endast med beaktande av det enskilda fallets särdrag.

Ytterligare skall verksamheten bedrivas i hemviststaten. Det betyder att lagen tillämpas på s.k. postboxfirmor som inte alls bedriver verklig verksamhet och också på andra bolag som i verkligheten bedriver verksamhet i andra stater än hemviststaten. Sådana bolag är huvudsakligen bassamfund i lagens mening och deras inkomst beskattas som inkomst hos de finska delägarna.

2.1 Industriell produktionsverksamhet

Enligt de förberedande arbeten för bassamfundslagen (RP 155/1994) och de förberedande arbeten (RP 6/1994) för lagen om temporärt investeringsstöd för industriinvesteringar (444/1994) avses med industriell produktionsverksamhet tillverkning, dvs. i enlighet med den av statistikcentralen fastställda näringsgränsindelningen i första hand mekanisk eller kemisk omvandling av organiska eller oorganiska ämnen till nya produkter. Enligt RP 6/1994 räknas också sammanfogning av komponenter till produkter som industriell verksamhet.

Även väsentlig ändring, omarbetning eller återuppbyggnad av maskiner, anläggningar o.a.dyl. betraktas enligt Skattestyrelsens uppfattning som tillverkning och utgör således industriell produktionsverksamhet.

2.2 Annan produktionsverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet

Med "annan produktionsverksamhet jämförbar med industriell produktions-verksamhet" (ett nytt begrepp) avses verksamhet som liknar industriell produktionsverksamhet, men som inte nödvändigtvis ansluter sig till industrin. Begreppet är således mera omfattande än industriell produktionsverksamhet, men verksamheten skall dock ändå kunna uppfattas som produktion.

I den beskattningspraxis som uppkommit på basis av bassamfundslagens ursprungliga ordalydelse har man under vissa omständigheter jämställt bl.a. gruvverksamhet, malmletning, service- och reparationsverksamhet, byggnadsproduktion och energiproduktion med den industriella produktionsverksamheten. På basis av denna ringa praxis kan man dock inte dra en sådan definitiv slutsats att all verksamhet som definieras på det ovannämnda sättet utgör sådan produktionsverksamhet som avses i lagen. Om det inte finns särskilda skäl därtill, skall dessa verksamhetsformer dock betraktas som sådan annan produktionsverksamhet jämförbar med industriell produktionsverksamhet som avses i 2.2 § 1 punkt lagen, vilket leder till att de samfund som bedriver sådan verksamhet vanligtvis faller utanför lagens tillämpningsområde.

Man bör dock observera att i de fall då verksamheten faller utanför lagens tillämpningsområde, förutsätts att verksamheten är jämförbar med industriell produktionsverksamhet. Syftet med bestämmelsen är alltså inte att låta alla service- och reparationsverksamhet falla utanför tillämpningsområdet. Med tanke på verksamhetens natur, skall man däremot fästa uppmärksamhet i dess jämförbarhet med industriell produktionsverksamhet. Som service- och reparationsverksamhet som faller utanför lagens tillämpningsområde skulle kunna betraktas t.ex. sådan försäljning av användnings-, reparations- och underhållningstjänster som tydligt ansluter sig till tillverknings- och försäljningsverksamhet bedriven av det skattskyldiga samfundet eller ett samfund som hör till samma koncern.

Planerings-, forsknings-, utvecklings- o.a.dyl. verksamhet kan anses falla utanför lagens tillämpningsområdet, om den omedelbart tjänar industriell produktionsverksamhet eller annan därmed jämförbar produktionsverksamhet samt uppenbarligen stöder sådan verksamhet.

Byggnadsverksamhet

Byggnadsverksamheten, medräknade jord- och vattenbyggnadsarbeten, skall vara produktionsverksamhet till sin natur. T.ex. tillverkning av timmer och huselement (i en fabrik) betraktas tydligen som produktionsverksamhet. Å andra sidan, ren serviceverksamhet är inte produktion. T.ex. renovering och sanering uppfattas inte huvudsakligen som produktion utan det är närmast fråga om en byggtjänst. Men om samfundet huvudsakligen ändrar, omarbetar eller återuppbygger byggobjekt, kan man anse att verksamheten är sådan tillverkning som faller utanför lagens tillämpningsområde.

Gränsdragningen mellan service- och produktionsverksamheten bör göras på grund av den huvudsakliga verksamheten. Vid övervägandet av bassamfundslagens tillämpningsområde kan en obetydlig serviceandel inom verksamheten således bli obeaktad, om verksamheten huvudsakligen består av produktion.

2.3 Rederiverksamhet

Rederiverksamheten lades till bassamfundslagen i riksdagsbehandlingen (se statsutskottets betänkande 75/1994). Utskottet ansåg det vara viktigt att rederiverksamheten av bolag som grundats i länderna med låg skattebörda skall lämnas utanför lagens tillämpningsområde då den har samma ställning som industriell produktionsverksamhet. Avsikten med bestämmelsen var att trygga internationella konkurrensförutsättningar för de fartyg som finns i internationell trafik.

Med rederiverksamhet avses enligt Skattestyrelsens uppfattning inköp, ägande, befraktning, operering, teknisk skötsel och underhåll samt bemanning av (ett) fartyg/fartygsandel(ar). Samtliga av de ovan nämnda elementen behöver inte ingå i verksamheten. Rederiverksamhet är däremot inte verksamhet som baserar sig på användningen av enbart hyrda fartyg, utan det förutsätts alltid att man äger (ett) fartyg/fartygsandel(ar). Relationen mellan ägda och hyrda fartyg skall vara sådan att man innehar högst fem hyrda bruttoregisterton per en ägd bruttoregisterton. Med ägandet jämställs besittning av ett fartyg på basis av ett bareboat-hyresavtal, leasingavtal eller motsvarande finansieringsarrangemang.

Ett rederisamfund kan lämnas utanför bassamfundslagens tillämpningsområde endast om samfundets inkomst huvudsakligen inflyter från rederiverksamhet.

2.4 Försäljnings- och marknadsföringsverksamhet

Den utländska försäljningen och marknadsföringen för finska företag sker nuförtiden ofta genom utländska regionala försäljnings- och marknadsföringsbolag. Därför har man genom lagförändringen lämnat utanför bassamfundslagens tillämpningsområde även sådan försäljnings- och marknadsföringsverksamhet som omedelbart tjänar industriell produktionsverksamhet, annan därmed jämförbar produktionsverksamhet eller rederiverksamhet och som huvudsakligen riktar sig till områden inom samfundets hemviststat.

Det är fråga om verksamhet som inte i sig är produktionsverksamhet, men som omedelbart tjänar den, t.ex. säljbefrämjande åtgärder och marknadsundersökningar som riktar sig direkt till kunderna. Om försäljnings- och marknadsföringsverksamheten utgör bara en obetydlig del av verksamheten, bestäms verksamhetens natur på basis av den huvudsakliga verksamheten (se ovan 2.1-2.3).

Om försäljnings- och marknadsföringsverksamheten dock utgör en separat del av produktionsverksamheten, skall man först uppskatta naturen av den verksamhet som försäljnings- eller marknadsföringsverksamheten riktar sig till eller som den tjänar. Försäljningen och marknadsföringen bör tjäna den ovannämnda industriella eller annan därmed jämförbara produktionsverksamhet eller rederiverksamhet. För att kunna lämna försäljningen och marknadsföringen utanför lagens tillämpningsområde, måste den därutöver huvudsakligen rikta sig till området inom samfundets hemviststat. Det är således frågan om försäljnings- och marknadsföringsverksamhet som bedrivs i hemviststaten och riktas huvudsakligen till områden inom hemviststaten.

3. Skatteavtalsstaterna (2.2 § 2 punkt)

Enligt 2.2 § 2 punkt bassamfundslagen lämnas utanför lagens tillämpningsområdet samfund med vilkas hemviststat Finland har ett gällande skatteavtal förutsatt att samfunden i denna stat är skyldiga att på sin inkomst betala skatt som inte i väsentlig grad avviker från den skatt som samfunden betalar för sin inkomst i Finland.

3.1 Stater med vilka Finland har ett gällande skatteavtal

De stater med vilka Finland har ett gällande avtal för att undvika dubbelbeskattning uppräknas i slutet av meddelandet i bilaga 1. För tillfället omfattar listan 59 stater.

För att kunna tillämpa 2.2 § 2 punkten bassamfundslagen skall skatteavtalet tillämpas på inkomst som samfundet erhåller. T.ex. skatteavtalet mellan Finland och Luxemburg tillämpas inte på holdingbolag enligt den luxemburgska lagen av 1929. Således kan begränsningen vid 2.2 § 2 punkten bassamfundslagen inte tillämpas på dessa bolag.

3.2 Skattskyldighet i hemviststaten

För att ett samfund skall lämnas utanför bassamfundslagens tillämpningsområde, måste det vara allmänt skattskyldigt i sin hemviststat. Skattskyldigheten avgörs då på basis av skattelagstiftningen i hemviststaten.

Ett utländskt samfunds hemviststat gällande beskattningen avgörs alltid på basis av den främmande statens skattelagstiftning.

3.3 Beskattningsnivån

I samfundets hemviststat kan beskattningsrätten finnas utöver hos staten också hos dess statliga delar och lokala samfund (delstater, provinser, kantoner, kommuner osv.). Den slutliga beskattningen består i dessa fall av olika skatter som betalas till flera skattetagare. Speciellt i federationer (t.ex. Schweiz) kan den allmänna nivån av samfundsbeskattningen vara väldigt varierande i de olika delarna av riket. I några delar kan samfundsbeskattningen vara högre än i Finland och i andra avsevärt lägre.

När man uppskattar statens beskattningsnivå, medräknas alla skatter som betalas till olika skattetagare och definieras samfundsskattens faktiska sammanlagda belopp i genomsnitt. Därefter jämförs det faktiska sammanlagda beloppet i genomsnitt med samfundsskattebördan i Finland. Avgörande är således att granska staten som en helhet.

Inkomstskattenivån i hemviststaten får inte avsevärt avvika från den skatt som samfunden betalar för sin inkomst i Finland. Enligt statsutskottets betänkande (StaUB 51/1998 rd) anses statens samfundsskatten vara avsevärt lägre än den finska samfundsskatten om den i genomsnitt understiger 75 % av samfundsskatten i Finland. Man skall särskilt observera att vissa stater kan ha en nominell skattesats som tycks motsvara samfundsskattesatsen i Finland, men trots detta är beskattningen inte på samma nivå som i Finland. Därför skall man granska också t.ex. omfattningen av skattebasen samt avdragssystemet. När man undersöker beskattningsnivån, skall man fästa uppmärksamhet vid beskattningens verkliga nivå och den faktiska effektiva beskattningen i samfundets hemviststat.

Skattestyrelsen anser på basis av de uppgifter som stått till förfogande att för tillfället är de följande sådana stater vilkas samfundsbeskattningsnivå avsevärt avviker från nivån av den skatt som samfunden betalar för sin inkomst i Finland:

  • Barbados
  • Förenta Arabemiraterna
  • Malesien
  • Malta
  • Pakistan
  • Schweiz
  • Singapore

Förteckningen ovan anger bara riktlinjerna. Man kan söka ändring i vanlig ordning i ett avgörande som skattemyndigheten gjort i ett enskilt fall, när det är fråga om samfundsskattens faktiska sammanlagda belopp i genomsnitt i en stat är avsevärt mindre än den motsvarande skatten i Finland. Skattestyrelsen följer situationen samt ändrar eller kompletterar förteckningen vid behov.

Bassamfundslagen tillämpas dock inte om det i ett enskilt fall har blivit utrett att ett samfund som har sin hemvist i någon av de stater som antecknats på förteckningen har betalat till sin hemviststat en samfundsskatt som utgör minst 3/5 av samfundsskatten i Finland såsom det avses i 2.1 § lagen (på basis av den nuvarande samfundsskattesatsen på 28 % minst 16,8 %).

3.4 Allmän vs. särskild skattelättnad

För att kunna lämna samfundet utanför bassamfundslagens tillämpningsområde, krävs utöver de kriterier som uppräknas vid punkterna 3.1-3.3 en tilläggsförutsättning att samfundet inte har dragit nytta av särskilda skattelättnader. Till dessa räknas enligt regeringens proposition sådana skattelättnader som ingår i hemviststatens skattelagstiftning och som gäller vissa samfund eller samfund som bedriver en viss typ av verksamhet eller övriga begränsade skattelättnader som inte på likvärdiga grunder är tillgängliga för alla de företag som verkar inom denna stats område. Då frågan övervägs skall först det allmänna skattesystemet granskas och därefter bestämmas om skattelättnaden grundar sig på grund- eller huvudprinciperna för systemet. Om svaret är negativt är det fråga om en särskild skattelättnad. Särskilda lättnader är vissa lättnader som på territoriell grund gynnar vissa företag, eller som medges endast företag i en bransch eller administrativa förfaranden som grundar sig på prövning.

T.ex. företagen i Madeira (Portugal) och på Kanarieöarna (Spanien) har en möjlighet att få särskilda regionala skattelättnader som kan leda till att bassamfundslagen tillämpas och inkomsterna beskattas i Finland, trots att Portugal och Spanien är bland de länder vilkas beskattningsnivåer anses vara jämförbara med den finska samfundsbeskattningen. På samma sätt bör man beakta de särskilda skattelättnader som Irland erbjuder för företag som bedriver serviceverksamhet av en viss typ samt för vissa placeringsfonder. Användningen av särskilda skattelättnader skall granskas skilt för varje skatteår. Således påverkar skattelättnader som beviljats under ett bestämt år uppskattningen om samfundets bassamfundsstatus endast för ifrågavarande år.

Däremot kan samfundet ha dragit nytta av allmänna skattelättnader som ingår i skattelagstiftningen i sin hemviststat utan att detta skulle påverka tillämpandet av bassamfundslagen. Allmänna skattelättnader är t.ex. sådana skattelättnader vid försäljningsvinster som beviljas i vissa länder (t.ex. Nederländerna och Tyskland) för alla samfund.

I enskilda fall kan ett samfund som erhållit särskilda skattelättnader dock klarlägga att det i sin hemviststat betalat en samfundsskatt som utgör minst 3/5 av beskattningsnivån i Finland (16,8 %). Då anses samfundet enligt huvudregeln i 2.1 § bassamfundslagen inte som bassamfund vid den finska beskattningen.