Etusivu > Syventävät vero-ohjeet > Verohallinnon ohjeet > 2013 > Ne bis in idem –periaate ja verotus: samasta asiasta ei voi rangaista kahteen kertaan

Ne bis in idem –periaate ja verotus: samasta asiasta ei voi rangaista kahteen kertaan

Antopäivä: 2.12.2013
Voimassaolo: Toistaiseksi

Miksi syytettä ei saa nostaa teosta, josta on määrätty veronkorotus?

Jos väärinkäytöksestä on jo määrätty veronkorotus, samasta asiasta ei saa nostaa enää rikossyytettä.  Syynä on se, että veronkorotus rinnastuu nykyisin rikosoikeudelliseen rangaistukseen. Veronkorotuksen rinnastaminen rikosoikeudelliseen rangaistukseen on melko uutta oikeuskäytäntöä, joka perustuu Euroopan ihmisoikeussopimukseen.

Ne bis in idem (”ei kahdesti samassa asiassa”) -kielto on yksi oikeudenmukaisen oikeudenkäynnin periaatteista. Ketään ei saa tutkia ja rangaista toiseen kertaan rikoksesta, josta hänet on jo lopullisesti vapautettu tai tuomittu syylliseksi.

Ne bis in idem -kielto on ilmaistu Euroopan unionin perusoikeuskirjan 50 artiklassa sekä Suomea sitovissa kansainvälisissä sopimuksissa (kuten Euroopan ihmisoikeussopimuksen 7 lisäpöytäkirjan 4. artiklassa ja kansalaisoikeuksia ja poliittisia oikeuksia koskevan sopimuksen 14 artiklassa).  Suomen perustuslaissa taataan oikeudenmukainen oikeudenkäynti (perustuslaki 21 §). Julkisen vallan on myös turvattava perusoikeuksien ja ihmisoikeuksien toteutuminen (perustuslaki 22 §).

Sekä ihmisoikeustuomioistuimen että korkeimman oikeuden oikeuskäytännössä on vakiintunut tulkinta siitä, minkälaisiin tapauksiin ne bis in idem -kieltoa sovelletaan. Verorikoksesta voidaan rangaista vain luonnollista henkilöä, ei osakeyhtiötä.  Tämän takia ne bis in idem -kiellon kanssa voi olla ristiriidassa vain sellainen veronkorotus, joka on määrätty luonnolliselle henkilölle tai josta luonnollinen henkilö vastaa suoraan lain nojalla.  Kieltoa ei siis sovelleta, jos veronkorotus on määrätty osakeyhtiölle ja samasta asiasta vaaditaan rangaistusta osakeyhtiössä määräysvaltaa käyttäneelle henkilölle.

Laki erillisellä päätöksellä määrättävästä veron- tai tullinkorotuksesta (781/2013)

Lakia sovelletaan 1.12.2013 jälkeen tehtäviin verotuspäätöksiin

Verohallinto saa jättää veronkorotuksen tekemättä kaikissa sellaisissa tapauksissa, joissa verotuspäätöstä ei ole tehty ennen lain voimaantuloa.  Ennen lain voimaantuloa määrättyihin veronkorotuksiin sovelletaan aikaisempaa lakia ja oikeuskäytäntöä.  

Verotukseen liittyvät väärinkäytökset käsitellään joko hallinnollisesti tai syyteasiana

Laki erillisellä päätöksellä määrättävästä veron- tai tullinkorotuksesta on säädetty estämään tilanteet, joissa sama henkilö saattaisi joutua saman teon perusteella kahteen kertaan tutkittavaksi ja rangaistavaksi. Lakia sovelletaan tekoihin ja laiminlyönteihin, joista Verohallinto voisi määrätä veronkorotuksen niin, että luonnollinen henkilö on vastuussa veronkorotuksen maksamisesta. Verohallinto voi laissa tarkoitetuissa tapauksissa tehdä verotuspäätöksen mutta jättää veronkorotuksen tekemättä.  

Jos veronkorotus jätetään tekemättä, Verohallinto voi tehdä rikosilmoituksen ja syyttäjä voi nostaa syytteen.

Korkeimman oikeuden 5.7.2013 antaman ne bis in idem -kieltoa koskevan ennakkoratkaisun KKO:2013:59 mukainen oikeuskäytäntö esti jo ennen lain voimaantuloa syytteen nostamisen, jos samasta teosta oli määrätty veronkorotus.  Verohallinnolla ei aikaisemmin ole ollut lakiin perustuvaa mahdollisuutta jättää veronkorotusta koskeva päätös tekemättä verotuspäätöksen yhteydessä.  Koska verotuspäätös veronkorotuksineen oli lähes aina tehty viimeistään ennen syyteharkintaa, luonnollisen henkilön verovastuuta koskevissa tapauksissa ei voitu nostaa syytettä. Este syytteen nostamiselle on uuden lainsäädännön myötä poistunut, koska Verohallinnolla on mahdollisuus jättää veronkorotus tekemättä.

Viranomaisen on valittava mahdollisimman aikaisessa vaiheessa, käsitelläänkö seuraamus verotukseen liittyvästä väärinkäytöksestä hallinnollisesti veron-korotusasiana vai rikosoikeudellisin perustein syyteasiana.

Esimerkki: X ky:n verotarkastuksessa huomataan, että kommandiittiyhtiön kirjanpidossa on tekaistuja kuitteja, joilla on ostettu työsuorituksia vastuunalaisen yhtiömiehen A määräysvallassa olevalta osakeyhtiöltä.  Tarkastuksessa herää epäily, että työsuorituksia ei ole tosiasiassa tehty ja että laskutus on tekaistua.  Verotarkastuskertomuksessa esitetään, että perusteettomat ostovähennykset palautetaan X ky:n tulokseen ja perusteettomat arvonlisäverovähennykset maksuunpannaan.  Ky:n tulos verotetaan A:n tulona ja A vastaa henkilökohtaisesti ky:lle maksuunpannuista arvonlisäveroista lain ja verotuspäätöksen mukaan.

Rikoslain 29 luvun 11 §:n 1 momentin nojalla rikosilmoitus voidaan jättää tekemättä, jos veronkorotusta pidetään riittävänä seuraamuksena. Lain esitöiden mukaan veronkorotus voi olla riittävä seuraamus, jos teosta todennäköisesti tuomittaisiin sakkorangaistus.  Verohallinto voi A:n tapauksessa todeta, että veron määrä ja muut olosuhteet huomioon ottaen veronkorotus on riittävä seuraamus. Seuraamuksen määrääminen käsitellään hallinnollisesti. Verotuspäätökset tehdään niin, että veronkorotukset määrätään verotuspäätösten yhteydessä.  

Verohallinto voi päättää, että X ky:n toiminnassa epäillystä verorikoksesta tehdään rikosilmoitus. Seuraamuksen määrääminen tulee käsiteltäväksi syyteasiana oikeudessa. Verotuspäätökset tehdään verotarkastuksen havaintojen ja mahdollisen muun selvityksen mukaisesti, mutta veronkorotus jätetään tekemättä. Laki velvoittaa Verohallinnon ilmoittamaan A:lle siitä, että veronkorotukset on jätetty tekemättä verotuspäätösten yhteydessä.

Veronkorotus voidaan erityisen painavista syistä poistaa ja käsitellä sama asia syyteasiana

Verohallinto ei pääsääntöisesti voi tehdä rikosilmoitusta lain soveltamisalaan kuuluvasta teosta, josta on määrätty veronkorotus (laki erillisellä päätöksellä määrättävästä veron- tai tullinkorotuksesta 3 § 1 momentti).  Vastaavasti rikoslain mukaan syyttäjä ei pääsääntöisesti voi nostaa syytettä, jos samasta asiasta on tehty veronkorotuspäätös (rikoslaki 29 luvun 11 §:n 2 momentti (782/2013)).

Näissä lainkohdissa on säädetty myös edellytyksistä, joiden perusteella sama asia, voidaan veronkorotuksesta huolimatta tutkia uudelleen.  Asiassa on täytynyt tulla esiin olennaista ja uutta selvitystä, jota viranomainen ei olisi voinut aikaisemmin veronkorotuksesta päättäessään huomata.  Lisäksi uudelleen tutkiminen rikosasiana edellyttää, että Verohallinto poistaa veronkorotuksen viimeistään ennen syytteen nostamista.

Ne bis in idem -tapaukset tulevat lähes aina esiin verotarkastuksissa. Verohallinnon käsityksen mukaan näissä tapauksissa voi vain poikkeuksellisesti tulla myöhemmin esiin sellaista uutta selvitystä, joka täyttäisi uudelleen tutkimisen edellytykset.

Verotarkastuksessa tutkitaan verokausia, joita koskevissa päätöksissä saattaa olla jo määrätty veronkorotus esimerkiksi verotiliverojen kuukausivalvonnassa tai tuloverotusta toimitettaessa. Myös esitutkintaviranomainen, joka voi aloittaa verorikoksen selvittämisen oma-aloitteisesti, saattaa tutkia verokausia, joita koskevissa päätöksissä on määrätty veronkorotusta. Näissä tapauksissa Verohallinto selvittää, onko veronkorotus määrätty samasta asiasta. Jos asia todetaan ”samaksi”, on selvitettävä, onko saman asian uudelleen tutkiminen mahdollista.  Verohallinto poistaa veronkorotuksen, jos laissa säädetyt edellytykset täyttyvät.  Sen jälkeen syytteen nostamiselle ei ole estettä.

Erillisen veronkorotuksen määrääminen

Rikosilmoitusta varten riittävää selvitystä ei aina voida saada siihen mennessä, kun verotuspäätös on määräaikojen vuoksi pakko tehdä.  Muun muassa näissä tapauksissa voi olla perusteltua tehdä verotuspäätös ja jättää veronkorotus tekemättä.  Jos Verohallinto ei tee rikosilmoitusta, veronkorotus määrätään erillisellä päätöksellä viimeistään verotuspäätöksen antamista seuraavan kalenterivuoden loppuun mennessä.

Veronkorotus määrätään erillisellä päätöksellä myös silloin, kun Verohallinnon ilmoittama rikos ei etene syyteharkintaan tai oikeuden käsiteltäväksi. Poliisi voi esitutkinnan aikana todeta, ettei rikoksen tutkintaa jatketa tai syyttäjä voi päättää jättää syytteen nostamatta.  Erillinen veronkorotuspäätös on mahdollista tehdä vielä silloinkin, kun syyttäjä peruuttaa nostamansa syytteen.  Verohallinnon on tehtävä päätös erillisestä veronkorotuksesta 90 päivän kuluessa siitä, kun Verohallinto on saanut poliisin tai syyttäjän tekemän päätöksen tiedokseen.

Veronkorotusta ei voi määrätä, jos tuomioistuin hylkää syytteen verorikoksesta.

Esimerkki: Y oy:n verotarkastuksessa on havaittu, että yhtiö on maksanut korvausta tehdystä työstä mutta jättänyt antamatta Verohallinnolle työnantajalta vaaditut valvontailmoitukset. Yksilöidyt työntekijät eivät ole ilmoittaneet omassa verotuksessaan saaneensa palkkaa Y oy:ltä. Työntekijä B on yksi työntekijöistä, joista Verohallinto on tehnyt rikosilmoituksen. B:tä on verotettu Y oy:n maksamista palkoista, mutta jätetty veronkorotus tekemättä.  Syyttäjä toteaa että työntekijä B:n saaman palkan määrästä ei ole saatu rikosasiassa vaadittavaa näyttöä ja tekee syyttämättäjättämispäätöksen teon vähäisyyden perusteella. Syyttäjä ilmoittaa päätöksestään Verohallinnolle, ja B:lle määrätään veronkorotus.

Muutoksenhaku

Erillisellä päätöksellä määrättyyn veronkorotukseen voi hakea muutosta.  Muutoksenhakuun sovelletaan samoja säännöksiä ja menettelyä kuin verotuspäätökseen, johon veronkorotus liittyy.  Oikaisupäätökseen, jolla veronkorotus poistetaan uudelleen tutkimista varten, ei saa hakea muutosta.

Laki erillisellä päätöksellä määrättävästä veron- tai tullinkorotuksesta 781/2013 (www.finlex.fi)
Valtiovarainvaliokunnan mietintö 15/2013 vp (www.eduskunta.fi, pdf)
Perustuslakivaliokunnan lausunto 17/2013 vp (www.eduskunta.fi, pdf)
Lakivaliokunnan lausunto 8/2013 vp (www.eduskunta.fi, pdf)
HE 191/2012 vp (www.eduskunta.fi, pdf)



Sanasto

Sanastosta löydät keskeisimmät verotuksen termit.

A   B   E   H   I   J   K   L   M   N   O   P   R   S   T   V   Y

Sivu on viimeksi päivitetty 3.12.2013